ECLI:NL:RBHAA:2006:AY4040

RECHTBANK HAARLEM Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer Procedurenummer: AWB 05/1926 Uitspraakdatum: 17 juli 2006 Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen X B.V., gevestigd te Z, eiseres, gemachtigde A, en de inspecteur van de Belastingdienst P, verweerder. 1. Ontstaan en loop van het geding Aan eiseres is, met dagtekening 21 februari 2004, voor het jaar 2001 een beschikking gegeven als bedoeld in artikel 21a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: verliesverrekeningsbeschikking) tot verrekening van een verlies uit een voorgaand jaar van USD 1.490.785. De verliesverrekeningsbeschikking is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van verweerder van 4 april 2005, gehandhaafd. Eiseres heeft daartegen bij brief van 13 mei 2005, ontvangen bij de rechtbank op 17 mei 2005 en aangevuld bij schrijven van 24 mei 2005, beroep ingesteld. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 mei 2006 te Haarlem. De gemachtigde van eiseres is daar verschenen, bijgestaan door B. Namens verweerder is verschenen C, bijgestaan door D. 2.1. Eiseres is opgericht op 6 mei 1987 onder de naam E B.V. 2.2. Bij statutenwijziging van 19 november 1997 is de naam van eiseres gewijzigd in X B.V. Het handelsregister van de Kamer van Koophandel en Fabrieken vermeldt als bedrijfsomschrijving van eiseres: “Het met name, doch niet uitsluitend, direct of indirect verrichten van activiteiten met betrekking tot het commercieel exploiteren van medische en pharmaceutische know-how en technologie in verband met de realisering, en het management van nierdialyse centra over de hele wereld”. 2.3. In 1997 heeft eiseres 100% van de aandelen verworven in F Limited (hierna: F Ltd.) een naar Turks recht opgerichte vennootschap, gevestigd in Turkije. 2.4. Eiseres heeft op 30 september 2001 haar deelneming (op dat moment nog 98%) in F Ltd. vervreemd aan G GmbH. De kosten welke verband houden met de verkoop van de deelneming bedragen USD 544.068. In de verkoopkosten zijn geen valutaresultaten begrepen. 2.5. Op grond van de functionele valutaregeling als bedoeld in artikel 7, lid 5, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 is het eiseres in 2001 toegestaan het belastbare bedrag te berekenen in US Dollars. 2.6. Op 2 januari 2003 heeft eiseres voor het jaar 2001 aangifte voor de vennootschapsbelasting gedaan naar een belastbaar bedrag van nihil (belastbare winst USD 946.717 -/- verrekend verlies uit andere jaren USD 946.717). 2.7. Aan eiseres is, met dagtekening 21 februari 2004, voor het jaar 2001 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd, berekend naar een belastbaar bedrag van nihil. Het aanslagbiljet vermeldt een “vastgestelde belastbare winst” van USD 1.490.785. Gelijktijdig met de aanslag vennootschapsbelasting 2001 is de onderhavige verliesverrekeningsbeschikking gegeven tot verrekening van een verlies uit een voorgaand jaar van USD 1.490.785. 2.8. Verweerder heeft de volgende correctie aangebracht op de door eiseres aangegeven belastbare winst: Belastbare winst volgens aangifte USD 946.717 Bij: artikel 13 lid 1 kosten USD 544.068 Vastgesteld belastbare winst USD 1.490.785 In geschil is of eiseres de kosten welke verband houden met haar deelneming in Turkije in aftrek op haar winst kan brengen. De rechtbank verklaart het beroep ongegrond. Deze uitspraak is gedaan op 17 juli 2006 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. M.J. Leijdekker, mr. J. Snitker en mr. J. van de Merwe in tegenwoordigheid van mr. H. Schiltkamp, griffier. Afschrift verzonden aan partijen op: De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm. Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum: - hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam, dan wel - beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt. N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd. Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen: 1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld; d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie. Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank. 4.1. Artikel 13, lid 1, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (tekst 2001; hierna: de Wet) luidt: “Bij het bepalen van de winst blijven buiten aanmerking voordelen uit hoofde van een deelneming, alsmede kosten - daaronder begrepen voordelen als gevolg van wijzigingen in valutaverhoudingen - welke verband houden met een deelneming, tenzij blijkt dat deze kosten middellijk dienstbaar zijn aan het behalen van in Nederland belastbare winst (...).” 4.2. Ter onderbouwing van haar standpunt heeft eiseres in de stukken en ter zitting, samengevat en in hoofdzaken weergegeven, aangevoerd dat de aftrekbeperking als bedoeld in artikel 13, lid 1, van de Wet in strijd is met: a. artikel 56 EG (ex artikel 73B); b. de Overeenkomst waarbij een associatie tot stand wordt gebracht tussen de Europese Economische Gemeenschap en Turkije (Pb. nr. 217, 29/12/1964; hierna: de Associatie-Overeenkomst) en het Aanvullend Protocol bij de Associatie-Overeenkomst (Pb. nr. L293, 29/12/1972; hierna: het Aanvullend Protocol); c. artikel 14 EVRM en artikel 26 IVBPR; en d. artikel 24 van de Overeenkomst tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Republiek Turkije tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen (hierna: het Belastingverdrag). 4.3. Voor zover eiseres stelt dat de aftrekbeperking als bedoeld in artikel 13, lid 1, van de Wet in strijd is met artikel 56 EG is de rechtbank van oordeel dat ingevolge artikel 57, lid 1, EG het bepaalde in artikel 56 EG inzake de vrijheid van kapitaalverkeer geen afbreuk doet aan – onder meer – de toepassing op derde landen van beperkingen die op 31 december 1993 uit hoofde van nationaal recht bestaan inzake kapitaalverkeer in verband met directe investeringen (Hoge Raad 14 april 2006, 41815, V-N 2006/20.14). De rechtbank gaat er daarbij van uit dat, gelet op de Nomenclatuur van het kapitaalverkeer bedoeld in artikel 1 van de Richtlijn (88/361/EEG) van de Raad van 24 juni 1988 voor de uitvoering van artikel 67 van het Verdrag (Pb nr. L178, 08/07/1988), onder “directe investeringen” mede een meerderheidsdeelneming wordt begrepen. Voorts is in het onderhavige geval geen beperking toegepast die valutaresultaten insluit. De beperking die wel is toegepast, bestond al op 31 december 1993. Alsdan kan in het midden blijven of artikel 56 EG toepassing vindt. 4.4.1. Voor zover eiseres stelt dat de aftrekbeperking als bedoeld in artikel 13, lid 1, van de Wet in strijd is met de Associatie-Overeenkomst en het Aanvullend Protocol oordeelt de rechtbank als volgt. 4.4.2. De Associatie-Overeenkomst luidt, voor zover van belang: “(...) Hare Majesteit de Koningin der Nederlanden, en de Raad van de Europese Economische Gemeenschap, enerzijds, en de President van de Republiek Turkije, anderzijds, Vastberaden, steeds hechtere banden tot stand te brengen tussen het Turkse volk en de in de Europese Economische Gemeenschap verenigde volkeren; Vastbesloten, de voortdurende verbetering van de levensomstandigheden in Turkije en in de Europese Economische Gemeenschap te verzekeren door een versnelde economische vooruitgang en een harmonische uitbreiding van het handelsverkeer, en het verschil in niveau tussen de economie van Turkije en die van de Lid-Staten der Gemeenschap te verkleinen; Rekening houdende met de bijzondere vraagstukken die de ontwikkeling van de Turkse economie opwerpt en met de noodzaak Turkije gedurende een bepaalde periode economische hulp te verlenen; Erkennende, dat de steun van de Europese Economische Gemeenschap bij het streven van het Turkse volk naar verbetering van zijn levensstandaard in een later stadium de toetreding van Turkije tot de Gemeenschap zal vergemakkelijken; Vastbesloten, de waarborgen voor vrede en vrijheid te versterken door het gemeenschappelijk nastreven van het ideaal dat ten grondslag ligt aan het Verdrag tot oprichting van de Europese Economische Gemeenschap, Hebben besloten een overeenkomst aan te gaan, waarbij, overeenkomstig artikel 238 van het Verdrag tot oprichting van de Europese Economische Gemeenschap, een associatie tussen de Gemeenschap en Turkije tot stand wordt gebracht; (...) TITEL I DE BEGINSELEN Artikel 1 Bij deze Overeenkomst wordt een associatie tot stand gebracht tussen de Europese Economische Gemeenschap en Turkije. Artikel 2 1. De Overeenkomst heeft ten doel de gestadige en evenwichtige versterking van de commerciële en economische betrekkingen tussen de Partijen te bevorderen, met volledige inachtneming van de noodzaak de versnelde ontwikkeling van de economie van Turkije en de verruiming van de werkgelegenheid en de verbetering der levensomstandigheden van het Turkse volk te verzekeren. 2. Ten einde de in het voorgaande lid genoemde doelstellingen te verwezenlijken, wordt in de geleidelijke totstandbrenging van een douane-unie voorzien, volgens de in de artikelen 3, 4 en 5 vermelde voorwaarden en uitvoeringsbepalingen. (...) Artikel 7 De Overeenkomstsluitende Partijen nemen alle algemene of bijzondere maatregelen die geschikt zijn om de nakoming van de uit de Overeenkomst voortvloeiende verplichtingen te verzekeren. Zij onthouden zich van alle maatregelen die de verwezenlijking van de doelstellingen der Overeenkomst in gevaar kunnen brengen. TITEL II TENUITVOERLEGGING VAN DE OVERGANGSFASE (...) Artikel 9 De Overeenkomstsluitende Partijen erkennen, dat binnen de werkingssfeer van de Overeenkomst, en onverminderd de bijzondere bepalingen die krachtens artikel 8 zouden kunnen worden vastgesteld, elke discriminatie uit hoofde van nationaliteit is verboden, overeenkomstig het in artikel 7 van het Verdrag tot oprichting van de Gemeenschap vermelde beginsel. (...) Hoofdstuk 3 Andere bepalingen van economische aard (...) Artikel 13 De Overeenkomstsluitende Partijen komen overeen zich te laten leiden door de artikelen 52 tot en met 56 en door artikel 58 van het Verdrag tot oprichting van de Gemeenschap, ten einde onderling de beperkingen van de vrijheid van vestiging op te heffen. (...) Artikel 20 De Overeenkomstsluitende Partijen plegen met elkaar overleg ten einde tussen de Lid-Staten van de Gemeenschap en Turkije het kapitaalverkeer, dat de verwezenlijking van de doelstellingen van de Overeenkomst bevordert, te vergemakkelijken. Zij streven ernaar, te zoeken naar alle middelen ter bevordering van de investeringen in Turkije van kapitaal uit de landen van de Gemeenschap, die tot de ontwikkeling van de Turkse economie kunnen bijdragen. De ingezetenen van elke Lid-Staat kunnen aanspraak maken op alle voordelen, met name wat betreft de deviezen en op fiscaal gebied, die ten aanzien van buitenlands kapitaal door Turkije aan een andere Lid-Staat of aan een derde land worden toegekend. (...)” 4.4.3. Het Aanvullend Protocol luidt, voor zover van belang: “OVERWEGENDE dat de Overeenkomst waarbij een Associatie tot stand wordt gebracht tussen de Europese Economische Gemeenschap en Turkije na de voorbereidende fase een overgangsfase van de Associatie voorschrijft, VASTSTELLENDE dat de voorbereidende fase in hoge mate en in overeenstemming met de doelstellingen van de Associatieovereenkomst heeft bijgedragen tot het versterken van de economische betrekkingen in het algemeen, en tot de uitbreiding van het handelsverkeer in het bijzonder, tussen de Europese Economische Gemeenschap en Turkije, VAN OORDEEL ZIJNDE dat de voorwaarden voor de overgang van de voorbereidende fase naar de overgangsfase zijn vervuld, VASTBESLOTEN de bepalingen betreffende de voorwaarden, de wijze en het ritme van de verwezenlijking van de overgangsfase vast te stellen in de vorm van een Aanvullend Protocol, OVERWEGENDE dat gedurende de overgangsfase de Overeenkomstsluitende Partijen op de grondslag van wederkerige en tegen elkaar opwegende verplichtingen zorg dragen voor het geleidelijk tot stand brengen van een douane-unie tussen Turkije en de Gemeenschap alsmede voor het nader tot elkaar brengen van het economisch beleid van Turkije en dat van de Gemeenschap, ten einde de goede werking van de Associatie en de ontwikkeling van de hiertoe benodigde gemeenschappelijke maatregelen te verzekeren, (...) Artikel 1 In dit Protocol wordt vastgesteld onder welke voorwaarden, op welke wijze en in welk ritme de overgangsfase ten uitvoer zal worden gelegd, bedoeld in artikel 4 van de Overeenkomst waarbij een Associatie tot stand wordt gebracht tussen de Europese Economische Gemeenschap en Turkije. (...) TITEL II VERKEER VAN PERSONEN EN DIENSTEN (...) HOOFDSTUK II RECHT VAN VESTIGING, DIENSTEN EN VERVOER Artikel 41 1. De Overeenkomstsluitende Partijen voeren onderling geen nieuwe beperkingen in met betrekking tot de vrijheid van vestiging en het vrij verrichten van diensten. 2. De Associatieraad bepaalt, overeenkomstig de beginselen van de artikelen 13 en 14 van de Associatieovereenkomst, het ritme waarin, en de wijze waarop de Partijen onderling geleidelijk de beperkingen met betrekking tot de vrijheid van vestiging en het vrij verrichten van diensten opheffen. De Associatieraad bepaalt dit ritme en deze wijze van tenuitvoerlegging voor de verschillende soorten werkzaamheden, met inachtneming van de reeds door de Gemeenschap op deze gebieden getroffen soortgelijke maatregelen, alsmede van de bijzondere economische en sociale positie van Turkije. Er zal voorrang worden verleend aan de werkzaamheden die in het bijzonder bijdragen tot de ontwikkeling van de produktie en het handelsverkeer. (...) TITEL III ONDERLINGE AANPASSING VAN HET ECONOMISCH BELEID (...) HOOFDSTUK II ECONOMISCH BELEID (...) Artikel 51 Ten einde de in artikel 20 van de Associatieovereenkomst genoemde doelstellingen te verwezenlijken, tracht Turkije vanaf de inwerkingtreding van dit Protocol de regeling te verbeteren die wordt toegepast op particulier kapitaal uit de Gemeenschap dat tot de economische ontwikkeling van Turkije kan bijdragen. (...)” 4.4.4. De rechtbank stelt voorop dat eerst moet worden onderzocht of de desbetreffende bepalingen van de Associatie-Overeenkomst en het Aanvullend Protocol rechtstreekse werking hebben en, zo ja, welke draagwijdte zij hebben. 4.4.5. Volgens vaste rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: HvJ EG) moet een bepaling van een door de Gemeenschap met derde landen gesloten overeenkomst worden geacht rechtstreeks toepasselijk te zijn, wanneer zij, gelet op haar bewoordingen en op het doel en de aard van de overeenkomst, een duidelijke en nauwkeurig omschreven verplichting behelst voor welker uitvoering en werking geen verdere handeling vereist is (zie HvJ EG 30 september 1987, 12/86 (Demirel), punt 14; HvJ EG 4 mei 1999, C-262/96 (Sürül), punt 60; en HvJ EG 11 mei 2000, C-37/98 (Savas), punt 39). 4.4.6. Blijkens artikel 2, lid 1, van de Associatie-Overeenkomst heeft de Associatie-Overeenkomst onder meer ten doel de gestadige en evenwichtige versterking van de commerciële en economische betrekkingen tussen de overeenkomstsluitende partijen te bevorderen. Daarnaast beoogt de Associatie-Overeenkomst ten einde de voorgaande doelstellingen te verwezenlijken, in de geleidelijke totstandbrenging van een douane-unie te voorzien. De Associatie-Overeenkomst kenmerkt zich door in het algemeen de doelstellingen van de associatie te vermelden en richtlijnen te geven voor de verwezenlijking van die doelstellingen, zonder zelf nauwkeurig te bepalen hoe dit moet worden bereikt. Slechts voor enkele bijzondere vraagstukken stellen de aangehechte protocollen en het Aanvullend Protocol gedetailleerde regels vast. 4.4.7. Artikel 7 van de Associatie-Overeenkomst bepaalt in algemene zin dat de overeenkomstsluitende partijen alle algemene of bijzondere maatregelen nemen die geschikt zijn om de nakoming van de uit de Associatie-Overeenkomst voortvloeiende verplichtingen te verzekeren, en zich onthouden van alle maatregelen die de verwezenlijking van de doelstellingen van de overeenkomst in gevaar kunnen brengen. Het HvJ EG heeft geoordeeld dat aan deze bepaling, die de overeenkomstsluitende partijen enkel een algemene verplichting tot samenwerking oplegt ten einde de doelstellingen van de overeenkomst te verwezenlijken, niet rechtstreeks rechten kunnen worden ontleend die niet reeds door andere bepalingen van de Associatie-Overeenkomst worden toegekend (zie HvJ EG 30 september 1987, 12/86 (Demirel), punt 24). De rechtbank is, gelet op het vorenstaande, van oordeel dat uit artikel 7 van de Associatie-Overeenkomst geen verbod op invoering van nieuwe beperkingen met betrekking tot de aftrek van kosten welke verband houden met een deelneming kan worden afgeleid, nu deze bepaling geen specifieke betekenis heeft en de overeenkomstsluitende partijen slechts een algemene verplichting oplegt die alleen in samenhang met de andere bepalingen – zoals bijvoorbeeld artikel 13 (inzake de vrijheid van vestiging) en artikel 20 (inzake kapitaalverkeer) – kan werken. 4.4.8. Het HvJ EG heeft voorts geoordeeld dat aan artikel 13 van de Associatie-Overeenkomst en aan artikel 41, lid 2, van het Aanvullend Protocol geen rechtstreekse werking kan worden toegekend (HvJ EG 11 mei 2000, C-37/98 (Savas), punt 45). Artikel 13 van de Associatie-Overeenkomst formuleert slechts in algemene bewoordingen en onder verwijzing naar de overeenkomstige bepalingen van het EG-Verdrag het beginsel van opheffing van de beperkingen van de vrijheid van vestiging tussen de overeenkomstsluitende partijen, zonder zelf nauwkeurige regels te geven om dat doel te verwezenlijken. Artikel 41, lid 2, van het Aanvullend Protocol verleent de Associatieraad de bevoegdheid om, overeenkomstig het in artikel 13 van de Associatie-Overeenkomst geformuleerde beginsel, te bepalen, in welk ritme en op welke wijze de beperkingen van de vrijheid van vestiging tussen de overeenkomstsluitende partijen geleidelijk worden opgeheven. De Associatieraad heeft evenwel geen enkele op laatstgenoemde bepaling gebaseerde maatregel genomen om in concreto uitvoering te geven aan het algemene beginsel, dat de belemmeringen van de vrijheid van vestiging tussen de overeenkomstsluitende partijen geleidelijk worden opgeheven. 4.4.9. Het HvJ EG heeft artikel 41, lid 1, van het Aanvullend Protocol wel van rechtstreekse toepassing geacht. Uit de duidelijke, nauwkeurige en onvoorwaardelijke bewoordingen van deze bepaling blijkt, dat deze bepaling een ondubbelzinnige standstillclausule bevat – vergelijkbaar met artikel 53 EG-Verdrag (ingetrokken bij het Verdrag van Amsterdam) – volgens welke de overeenkomstsluitende partijen vanaf de datum van de inwerkingtreding van het Aanvullend Protocol (1 januari 1973) geen nieuwe beperkingen van de vrijheid van vestiging mogen invoeren (HvJ EG 11 mei 2000, C-37/98 (Savas), punt 46; en vergelijk HvJ EG 15 juni 1964, 6/64, (Costa)). 4.4.10. De rechtstreekse werking van artikel 41, lid 1, van het Aanvullend Protocol brengt mee dat vervolgens moet worden onderzocht of de aftrekbeperking van artikel 13, lid 1, van de Wet – ter zake van de vrijheid van vestiging – strenger is dan de regeling die op het moment van inwerkingtreding van het Aanvullend Protocol gold, en dus in strijd met de standstillclausule van deze bepaling is vastgesteld. 4.4.11. Het Besluit op de Vennootschapsbelasting 1942 (Stb. 1942, 402) kende in artikel 15 een bepaling die de aftrek van kosten welke met vrijgestelde winstbestanddelen verband houden niet toestond. Artikel 15 van het Besluit op de Vennootschapsbelasting 1942 luidde: “Met bedrijfskosten wordt geen rekening gehouden, voor zoover zij verband houden met gedeelten van de winst, welke niet aan de belasting zijn onderworpen.” 4.4.12. Op 30 oktober 1969 is de Wet van 8 oktober 1969, houdende vervanging van het Besluit op de Vennootschapsbelasting 1942 door een nieuwe wettelijke regeling (Wet op de vennootschapsbelasting 1960) in werking getreden (Stb. 1969,445). Als bijlage bij de Beschikking van de Minister van Justitie van 31 oktober 1969, houdende plaatsing in het Staatsblad van de tekst van de Wet op de vennootschapsbelasting 1960, is de tekst van de Wet op de vennootschapsbelasting 1960 onder de naam “Wet op de vennootschapsbelasting 1969” in het Staatsblad (Stb.1969, 469) geplaatst. Artikel 15 van het Besluit op de Vennootschapsbelasting 1942 is in de Wet voor binnenlandse verhoudingen niet overgenomen en voor buitenlandse verhoudingen bestendigd. 4.4.13. Artikel 13, lid 4, van de Wet (tekst tot en met 27 april 1990) luidde: “Kosten welke verband houden met de deelneming of het lidmaatschap komen slechts in aftrek indien en voor zover aannemelijk is dat zij middellijk dienstbaar zijn aan het behalen van binnen het Rijk belastbare winst.” 4.4.14. Wat er verder zij van de beperking van de vrijheid van vestiging in de zin van de Associatie-Overeenkomst en het Aanvullend Protocol door artikel 13, lid 4, van de Wet (oud), is de rechtbank van oordeel dat deze regeling reeds gold op 1 januari 1973 en mitsdien niet in strijd met de standstillclausule van artikel 41, lid 1, van het Aanvullend Protocol is vastgesteld. 4.4.15. Bij de herziening van de deelnemingsvrijstelling bij de Wet van 25 april 1990 (Stb.1990, 173) is de aftrekbeperking als bedoeld in artikel 13, lid 4, van de Wet overgenomen in artikel 13, lid 1, van de Wet. Van 28 april 1990 tot en met 23 december 1996 luidde artikel 13, lid 1, van de Wet: “Bij het bepalen van de winst blijven buiten aanmerking voordelen uit hoofde van een deelneming, alsmede kosten welke verband houden met een deelneming, tenzij blijkt dat deze kosten middellijk dienstbaar zijn aan het behalen van in Nederland belastbare winst (...).” 4.4.16. Sinds 24 december 1996 luidt artikel 13, lid 1, van de Wet als vermeld onder 4.1. Bij de Wet van 13 december 1993 (Stb. 1996, 651) wordt door een aanpassing van artikel 13, lid 1, van de Wet bewerkstelligd dat valutaresultaten op leningen die strekken tot financiering van buitenlandse deelnemingen onder de werking van de deelnemingsvrijstelling worden gebracht. 4.4.17. De rechtbank is van oordeel dat de onder 4.4.16 vermelde wijziging van artikel 13, lid 1, van de Wet zodanig specifiek is dat deze wijziging daarmee aan het geheel van de deelnemingsvrijstelling een onderschikt te achten element is en dat op die grond de voor het jaar 2001 geldende deelnemingsvrijstelling, meer in het bijzonder de daarin opgenomen aftrekbeperking van kosten welke verband houdt met een deelneming, als een 1 januari 1973 reeds bestaande beperking van de vrijheid van vestiging in de zin van de Associatie-Overeenkomst en het Aanvullend Protocol is te beschouwen. Voorts is in het onderhavige geval geen beperking toegepast die valutaresultaten insluit. De rechtbank is mitsdien van oordeel dat de (toegepaste) aftrekbeperking als bedoeld in artikel 13, lid 1, van de Wet niet in strijd is met de standstillclausule van artikel 41, lid 1, van het Aanvullend Protocol. Naar het oordeel van de rechtbank hebben er na 1 januari 1973 ook overigens geen zodanige wijzingen van artikel 13, lid 4, van de Wet plaatsgevonden die tot de conclusie leiden dat de voor het jaar 2001 geldende deelnemingsvrijstelling op dit punt, beoordeeld naar haar voornaamste kenmerken, strenger is dan de regeling die op 1 januari 1973 gold. 4.4.18. De rechtbank is voorts van oordeel dat artikel 20, eerste en tweede volzin, van de Associatie-Overeenkomst (inzake kapitaalverkeer) – evenals het voormelde artikel 13 van de Associatie-Overeenkomst (inzake de vrijheid van vestiging) – slechts een programmatisch karakter heeft, en dat deze bepaling niet voldoende nauwkeurig en onvoorwaardelijk is om rechtstreeks toepasselijk te zijn. Artikel 20, eerste en tweede volzin, van de Associatie-Overeenkomst bepaalt slechts in algemene bewoordingen dat de overeenkomstsluitende partijen met elkaar overleg plegen teneinde tussen de lidstaten van de Gemeenschap en Turkije het kapitaalverkeer, dat de verwezenlijking van de doelstellingen van de Associatie-Overeenkomst bevordert, te vergemakkelijken en dat zij ernaar streven te zoeken naar middelen ter bevordering van de investeringen in Turkije van kapitaal uit de landen van de Gemeenschap, die tot de ontwikkeling van de Turkse economie kunnen bijdragen. Deze bepaling legt de overeenkomstsluitende partijen slechts een algemene verplichting tot samenwerking op ten einde de doelstellingen als vermeld in artikel 2, lid 1, van de Associatie-Overeenkomst te verwezenlijken. 4.4.19. Voor zover aan artikel 20, derde volzin, van de Associatie-Overeenkomst rechtstreekse werking kan worden toegekend, is de rechtbank van oordeel dat het in deze bepaling neergelegde verbod op discriminatie door Turkije bij de toepassing van artikel 13, lid 1, van de Wet niet in geding is. 4.4.20. Ook artikel 51 van het Aanvullend Protocol (inzake kapitaalverkeer) is bij de toepassing van artikel 13, lid 1, van de Wet niet in geding, nu deze bepaling slechts aan Turkije een verplichting oplegt. 4.4.21. Voor zover aan artikel 9 van de Associatie-Overeenkomst rechtstreekse werking kan worden toegekend (vergelijk Conclusie van advocaat-generaal La Pergola van 17 december 1998, C-262/96 (Sürül)), is de rechtbank van oordeel dat van discriminatie op grond van nationaliteit of plaats van vestiging geen sprake is, nu artikel 13, lid 1, van de Wet voor alle in Nederland gevestigde moedervennootschappen geldt. 4.4.22. Ook overigens is de aftrekbeperking als bedoeld in artikel 13, lid 1, van de Wet niet in strijd met (doel en strekking van) de Associatie-Overeenkomst en het Aanvullend Protocol. 4.5. De rechtbank is, gelet op het onder 4.4.21 overwogene, voorts van oordeel dat de aftrekbeperking als bedoeld in artikel 13, lid 1, van de Wet niet in strijd is met het discriminatieverbod van artikel 14 EVRM, artikel 26 IVBPR en artikel 24, lid 1 en lid 2, van het Belastingverdrag. Ook is de aftrekbeperking als bedoeld in artikel 13, lid 1, van de Wet niet in strijd met artikel 24, lid 4, van het Belastingverdrag, nu de aftrekbeperking niet afhankelijk is van de woonplaats, het verblijf, het wettelijk hoofdkantoor, de plaats van leiding of enige andere soortgelijke omstandigheid van de onmiddellijke of middellijke aandeelhouders. 4.6. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard. 5.