ECLI:NL:RBHAA:2006:AX2490

RECHTBANK HAARLEM Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer Procedurenummer: AWB 05/0147 Uitspraakdatum: 24 april 2006 Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen X, gevestigd te Z, eiseres, en de inspecteur van de Belastingdienst/Amsterdam, verweerder. 1. Ontstaan en loop van het geding 1.1. Verweerder heeft aan eiseres met dagtekening 31 december 2003 voor het jaar 2000 een aanslag vennootschapsbelasting opgelegd van ƒ 1.397.500, berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 4.000.000. 1.2. Bij brief van 6 januari 2004, ingediend door de gemachtigde A, heeft eiseres bezwaar gemaakt tegen voormelde aanslag. 1.3. Bij brief van 18 januari 2005, ingediend door voormelde gemachtigde, ingekomen bij de griffie op 19 januari 2005, heeft eiseres beroep ingesteld tegen het niet tijdig doen van een uitspraak op bezwaar. 1.4. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 29 maart 2005 de aanslag gehandhaafd. Eiseres en verweerder hebben vervolgens, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd en gedupliceerd en nog diverse stukken overgelegd. 1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 3 februari 2006 te Haarlem, waar namens eiseres zijn verschenen B en voormelde gemachtigde, tot bijstand vergezeld van C. Namens verweerder zijn verschenen P en O. 2.1. Eiseres, een naamloze vennootschap met statutaire zetel in Amsterdam, opgericht op 23 december 1999, is houdster- en financieringsmaatschappij van diverse met haar verbonden vennootschappen die in onroerend goed beleggen. In 2002 behoren de volgende gevoegde dochtermaatschappijen tot de fiscale eenheid van eiseres: - Y, voorheen genaamd Y B.V. (Y); - W, voorheen genaamd W B.V. (W); - R, voorheen genaamd R B.V. (R); - S, voorheen genaamd S B.V. (S); - T, voorheen genaamd T (T); - U, voorheen genaamd U B.V. (U) 2.2. In specificatie 3 bij de aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 2000 is L als 100% aandeelhouder vermeld. Tot de gedingstukken behoort een drietal comprehensive investment and asset management agreements van 31 december 1999, waarin voor zover van belang het volgende is vermeld: 1. The private company with limited liability founded under Netherlands Antilles law, “M”, with offices at (..) Curacao, Netherlands Antilles, hereinafter to be called: “the Owner”; Acting in its capacity as the ultimate owner of all outstanding shares in the following company: the private company with limited liability founded under Dutch law, W, (...) “the Company”; (...) And 2. The private company with limited liability founded under Dutch law, “M”, (...):, the “Investment Manager”; (...) Article 1 1.1. The owner hereby entrust to and charges the Investment manager with, and the Investment Manager hereby accepts: 1. the everyday management and administration of the Company; 2. the everyday management and administration of the Property; 3. the overall investment and asset management of teh Company and the Property. De overeenkomsten zijn identiek en hebben, naast W, betrekking op R en T. 2.3. Op 13 december 1999 kocht S van de vennootschap naar Nederlands Antilliaans recht N N.V. (N), gevestigd te Curaçao, alle aandelen in het kapitaal van U. De koopprijs bedroeg ƒ 6.773.335. In de akte van koop, verkoop en levering van de aandelen van 13 december 1999 is onder meer, voor zover hier van belang, het volgende vermeld: Koopprijs “(...) De koopprijs wordt geheel door Koper schuldig gebleven aan Verkoper onder de navolgende bepalingen. a. Over de koopprijs of het niet betaalde gedeelte daarvan is met ingang van heden een rente verschuldigd van vier procent (4%) per jaar, bij achterafbetaling te voldoen op een juli van elk jaar, voor het eerst op een juli tweeduizend over het sinds heden verstreken tijdvak. b. De koopprijs moet geheel worden betaald uiterlijk op dertig juni tweeduizend vier. c. Koper is te allen tijde bevoegd de koopprijs eerder te betalen, zonder deswege enige extra rente of boete verschuldigd te zijn.(...)” De lening is vóór 30 juni 2004 afgelost. 2.4. N behoorde in 1999 tot een groep gelieerde vennootschappen aangeduid als de M-Groep. In 2002 verkreeg de M-groep via een tweetal naar Antilliaans recht opgerichte vennootschappen, C N.V. en D N.V., een indirect belang van 30% in de groep van eiseres (groep). 2.5. Op 2 februari 2000 sloot eiseres als schuldenaar met de vennootschap naar Nederlands Antilliaans recht G N.V. (G), gevestigd te Curaçao, als schuldeiser en de onder 2.1. genoemde vennootschappen als medeschuldenaren, een kredietovereenkomst, waarin onder meer, voor zover hier van belang, het volgende is vermeld: “(...) MAXIMUM BEDRAG Het maximum bedrag waartoe de schuldeiser op grond van de Overeenkomst verplicht is om kredieten te verstrekken aan de schuldenaar, bedraagt twaalf miljoen gulden (NLG 12.000.000,--). BEPALINGEN De Overeenkomst is voorts aangegaan onder de navolgende bepalingen en bedingen. 1. Rente. De schuldenaar is met ingang van de dag van ontvangst van het desbetreffende krediet-bedrag - een zodanig bedrag verder te noemen de “schuld”- aan schuldeiser over de schuld of het niet terugbetaalde gedeelte daarvan een rente verschuldigd van zes vijfentwintig/honderdste (6,25%) procent per jaar, bij achterafbetaling te voldoen op de laatste dag van elk kalenderkwartaal van elk jaar. 2. Aflossing. De schuldenaar is niet verplicht op de schuld af te lossen behoudens in de hierna genoemde gevallen van opeisbaarheid. De schuldenaar is te allen tijde bevoegd de schuld geheel of gedeeltelijk eerder af te lossen, mits in ronde sommen van éénhonderd gulden (f. 100,--) of veelvouden daarvan. 3. Opzegging. De schuldeiser is te allen tijde bevoegd de Overeenkomst op te zeggen, mits met een opzegtermijn van drie maanden. De opzegtermijn is niet van toepassing in de hierna onder 4 vermelde gevallen van onmiddellijk opeisbaarheid van de schuld. (...) 9. Zekerheidstelling. Tot meerdere zekerheid voor de terugbetaling van de schuld, de daarover verschuldigde rente, alsmede voor al hetgeen de schuldeiser van de schuldenaar te vorderen heeft of van de schuldenaar te vorderen mocht hebben, zal heden ten behoeve van de schuldeiser, tot een bedrag van twaalf miljoen gulden (NLG 12.000.000,--), te verhogen met 40% voor rente en kosten, een recht van tweede hypotheek worden verleend op de navolgde onderpanden: T/hoek b-straat, (...), welke hypotheek onmiddellijk rang zal nemen na de hypotheek ten behoeve van de beide te Utrecht gevestigde vennootschappen VSB Onroerend Goed Financiering B.V. en Friesch-Hollandsche Hypotheekbank N..V., tot een bedrag van achttien miljoen gulden NLG 18.000.000,-- (...)” 2.6. Tot de gedingstukken behoort een akte van achterstelling tussen G(hier de schuldeiser), eiseres (hier de kredietnemer) en de VSB Onroerend Goed Financieringen B.V. en/of Friesch-Hollandsche Hypotheekbank N.V. (VSB OGF), op 29 mei 2000 voorzien van een handtekening van alle partijen. In de akte is, voor zover van belang, vermeld: “Verklaren te zijn overeengekomen als volgt: Tot meerdere zekerheid van betaling van hetgeen VSB OGF van de kredietnemer thans te vorderen heeft en te eniger tijd te vorderen zal hebben, uit welke hoofde dit ook zij: 2. stelt de schuldeiser bij deze de achtergestelde vordering achter bij de vordering(en) die VSB OGF ten laste van de kredietnemer thans heeft of uit welke hoofde ook in de toekomst mocht verkrijgen, zulks zolang VSB OGF enige vordering, uit welke hoofde dan ook, ten laste van de kredietnemer heeft of de voormelde kredietfaciliteit zal voortbestaan;(...) Alles met dien verstande dat: a. De schuldeiser zonder uitdrukkelijke schriftelijke toestemming van VSB OGF de achtergestelde vordering met rente op de kredietnemer geheel noch gedeeltelijk zal opeisen, noch geheel of gedeeltelijk betaling of inbetalinggeving daarvan zal aannemen, noch deze geheel of gedeeltelijk aan een derde zal cederen of verpanden, noch terzake daarvan enigerlei andere rechtshandeling zal verrichten behoudens rechtshandelingen vallende binnen het erfrecht;” 2.7. Tot de gedingstukken behoort een factuur van 31 maart 2000 van I U.K. Limited (I UK) aan Financieringsmaatschappij V betreffende “legal advice and commercial consultancy in relation to your investment in the film” tot een bedrag van £ 19.520. In 1999 en 2000 was D directeur van I UK. Op 7 januari 1999 verkocht D de aandelen in voornoemde vennootschap aan F B.V.. 2.8. Volgens de als bijlage VII bij de aangifte vennootschapsbelasting 2000 van eiseres gevoegde enkelvoudige balans beschikte Y per 31 december 1999 over Intangible fixed assets met een waarde van ƒ 3.075.100. 3.1. In geschil is of de rentekosten van geldleningen van N en G, het koersverlies en de commissie ten aanzien van de lening van G en de door I UK in rekening gebrachte kosten in verband met de film aftrekbaar zijn. 3.2. Voor de standpunten van partijen verwijst de rechtbank naar de stukken van het geding. De rechtbank: - verklaart het beroep gegrond; - vernietigt de uitspraak op bezwaar; - vermindert de aanslag vennootschapsbelasting 2000 tot een berekend naar een belastbaar bedrag van ƒ 282.447; - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 1.449, en wijst de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) aan dit bedrag aan eiseres te voldoen; - gelast dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) het door eiseres betaalde griffierecht van € 273 vergoedt. Deze uitspraak is gedaan op 24 april 2006 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. A. Roelvink - Verhoeff, J. Snitker en H.A. Tulp, in tegenwoordigheid van mr. M. Put, griffier. Afschrift verzonden aan partijen op: De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm. Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum: - hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam, dan wel - beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag, mits de wederpartij daarmee schriftelijk instemt. N.B. Bij het bestuursorgaan berust de bevoegdheid tot het instellen van beroep in cassatie niet bij de ambtenaar die de procedure voor de rechtbank heeft gevoerd. Bij het instellen van hoger beroep dan wel beroep in cassatie dient het volgende in acht te worden genomen: 1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie is ingesteld; d. de gronden van het hoger beroep dan wel het beroep in cassatie. Bij het instellen van beroep in cassatie dient daarnaast in acht te worden genomen dat bij het beroepschrift een schriftelijke verklaring van de wederpartij wordt gevoegd, inhoudende dat wordt ingestemd met het instellen van beroep in cassatie tegen de uitspraak van de rechtbank. Ontvankelijkheid 4.1. De termijn voor het doen van uitspraak op bezwaar bedraagt ingevolge artikel 25, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) een jaar na ontvangst van het bezwaarschrift. In dit geval was deze termijn verstreken. Ingevolge artikel 6:12 van de Awb kan tegen het uitblijven van een uitspraak binnen de termijn beroep worden ingesteld, dat ingevolge artikel 6:20, vierde lid, van de Awb wordt geacht mede te zijn gericht tegen een latere uitspraak op bezwaar, tenzij de uitspraak aan het bezwaar geheel tegemoet komt. Nu de na het instellen van beroep gedane uitspraak op bezwaar van 29 maart 2005 niet tegemoetkomt aan het bezwaar van eiseres, is het beroep ontvankelijk. Het beroep wordt geacht mede te zijn gericht tegen de uitspraak op bezwaar van 29 maart 2005. Omkering bewijslast 4.2. Verweerder stelt zich op het standpunt dat het beroep ingevolge artikel 27 e, aanhef en onder a en b, van de Awr ongegrond dient te worden verklaard. Verweerder voert in dit verband aan dat de administratie van eiseres niet voldeed aan de eisen van artikel 52 van de Awr. Deze stelling mist feitelijke grondslag. Verweerder heeft bij het vaststellen van de aanslag aansluiting gezocht bij de administratie van eiseres. De omzet, de winst en de omvang van de in aftrek gebrachte bedragen zijn niet in geschil. De rechtbank gaat er dan ook van uit dat de administratie voldoende inzicht bood in de rechten en verplichtingen en overige voor de heffing van belang zijnde gegevens, zodat geen sprake is van schending van artikel 52 van de Awr. Ook stelt verweerder zich op het standpunt dat eiseres vragen om nadere informatie niet althans niet afdoende heeft beantwoord terwijl zij daartoe wel verplicht was. Nu de bewijslast voor de in aftrek gebrachte kosten al op eiseres rust, heeft het niet ingaan op een uitnodiging van verweerder om bepaalde bescheiden ter beschikking te stellen ter onderbouwing van de aftrek van kosten, geen gevolg voor de bewijslastverdeling. De bewijslast van die tot aftrek leidende omstandigheden rust immers al op eiseres. Bij de gestelde vragen heeft verweerder dan niet een belang als waarop artikel 47 van de Awr ziet (vergelijk Hoge Raad, 3 februari 2006, 41814). Ter zitting heeft verweerder in dit verband tenslotte gesteld dat eiseres, gelet op de onjuiste vermelding van de aandeelhouders in specificatie 3 bij de aangifte, niet stellig en zonder voorbehoud de vereiste aangifte heeft gedaan. De rechtbank acht de stelling dat L niet de aandeelhouder is, gelet op de hiervoor onder 2.2. genoemde investment en asset management agreements, waar M als ultimate owner van de aandelen in de dochtermaatschappijen van eiseres wordt aangeduid, aannemelijk, mede in aanmerking genomen dat verweerder niet betwist dat het hier een vergissing betrof. Nu de informatie verder voornamelijk van belang is in verband met de aftrek van rentekosten, acht de rechtbank de vergissing van dusdanig ondergeschikt belang, gelet op de bewijslastverdeling, dat deze de omkering van de bewijslast niet rechtvaardigt. Renteaftrek 4.3. Het geschil spitst zich toe op de beperking van aftrek van rente- en valutakosten in verband met eventuele verbondenheid tussen de groep en G en N. In beginsel kunnen rentekosten in mindering worden gebracht op de belastbare winst, tenzij het bijvoorbeeld een vergoeding betreft voor kapitaalverstrekking door aandeelhouders als zodanig, zie artikel 10, aanhef en onder c, van de Wet Vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb). Rentekosten van geldleningen in verband met verwerving van aandelen in een verbonden lichaam komen niet voor aftrek in aanmerking, tenzij aan de geldlening en de verwerving in overwegende mate zakelijke overwegingen ten grondslag liggen, zie artikel 10a, tweede lid, aanhef en onder d, van de Wet Vpb. De bewijslast ter zake van de rentekosten en de overwegend zakelijke overwegingen rust op de belastingplichtige. 4.4. Eiseres stelt dat in 2000 geen sprake is van verbondenheid tussen G en de Groep en N en de Groep en dat aandeelhoudersrelaties overigens niet van belang zijn voor beoordeling van de aftrek, nu de kosten zakelijk waren. Verweerder heeft deze stelling gemotiveerd en onder overlegging van diverse stukken bestreden. G 4.5. Aan informatie over de (uiteindelijke) aandeelhouders van de groep is het volgende beschikbaar: de bij vergissing ingevulde specificatie 3 bij de aangifte, de vermelding van M als “ultimate owner” in de onder 2.2. opgenomen overeenkomsten en de verklaring van 18 januari 2006 van de heer A dat G tot het voorjaar 2002 aandeelhouder was in de Groep en dat er naast G nog een aantal natuurlijke personen was dat vanaf het jaar 2000 het restant van de aandelen in de Groep hield. Tegen deze achtergrond acht de rechtbank aannemelijk dat eiseres en G in 2000 verbonden lichamen waren. Eiseres heeft de stelling dat zij en G in 2000 niet als verbonden lichamen moeten worden beschouwd niet met feiten onderbouwd, door bijvoorbeeld informatie te geven over de aandeelhouders en de structuur waartoe G en de Groep in 2000 behoorden. Gelet op de vermelding van met name genoemde partijen als aandeelhouders van eiseres, ook in van eiseres afkomstige stukken zoals de onder 2.2. opgenomen overeenkomsten, is niet aannemelijk dat het voor eiseres, vanwege het feit dat het hier ging om toonderaandelen, niet mogelijk was om nadere informatie te verkrijgen. 4.6. De onder 2.5. genoemde lening van G aan eiseres bedroeg per jaareinde 2000 ruim 17 miljoen gulden en was voor een bedrag van 8 miljoen gulden achtergesteld bij de vordering van VSB OGF op eiseres. G leende aan eiseres meer uit dan waartoe zij op grond van de overeenkomst van geldlening verplicht was, zonder dat zij voor dit bedrag, vermeerderd met rente en kosten, over afdoende zekerheid beschikte. De rente werd bijgeschreven. Nu sprake is van een vast rentepercentage, een tweede hypotheek ten gunste van G, beperkte achterstelling en tussentijdse opzegbaarheid, ziet de rechtbank in de verbondenheid tussen G en de Groep geen grond voor het oordeel dat het hier niet een lening zou betreffen, maar een schijnlening of deelhebben in. De stelling van verweerder dat de vergoeding voor de geldverstrekking winstafhankelijk is nu de rente bij onvoldoende cash flow feitelijk niet wordt betaald kan de rechtbank niet volgen. Nu niet in geschil is dat de rentekosten worden bijgeschreven tegen het vaste rentepercentage acht de rechtbank niet de vergoeding, maar hoogstens het moment van daadwerkelijke betaling winstafhankelijk, wat onvoldoende is om te concluderen tot een schijnlening of deelhebben in. Een argument voor het aannemen van een schijnlening is evenmin af te leiden uit de door een medewerker van VSB OGF gebruikte term “eigen vermogen”. Gelet op de commerciële context van het gebruik ziet de rechtbank geen aanleiding daaraan juridische kwalificaties of consequenties voor de lening te verbinden. Eiseres kan dan ook de in 2000 verschuldigde rente over de lening van G ten laste van haar belastbare winst brengen. 4.7. Eiseres heeft ook een valutaresultaat in verband met de lening van G ten laste van de winst gebracht. Nu geen verschil bestaat tussen de valuta waarin de lening blijkens de overeenkomst van 2 februari 2000 door G is verstrekt en de functionele valuta van eiseres - beide luiden immers in guldens - ziet de rechtbank niet in hoe het valutaresultaat bij eiseres kan zijn opgekomen. Eiseres heeft dan ook niet aannemelijk gemaakt dat terecht een koersverlies op de winst over 2000 in mindering is gebracht. 4.8. Verder heeft eiseres een commissie voor de lening van G tot een bedrag van ƒ 421.113 ten laste van de winst gebracht. Op zich is het berekenen van een commissie in verband met kredietverstrekking niet ongebruikelijk. Verweerder brengt geen afzonderlijke argumenten in tegen aftrekbaarheid van de commissie. De rechtbank acht de commissie dan ook bij gebreke van gemotiveerde betwisting aftrekbaar. N 4.9. Over de aandeelhouders van N en de structuur van de M-groep, ontbreekt specifieke informatie, afgezien van het feit dat niet in geschil is dat N behoort tot de M-groep. In de verklaring van de heer A is expliciet gesteld dat de M- groep pas in 2002 een belang kreeg in de Groep. Dit is door verweerder niet gemotiveerd bestreden. Nu de door verweerder overgelegde stukken geen aanwijzing bevatten dat in 2000 sprake was van gelieerdheid tussen eiseres of G en N of de M-groep, beschouwt de rechtbank N in 2000 niet als een met eiseres verbonden lichaam in de zin van artikel 10a, vierde lid, van de Wet Vpb. 4.10. De onder 2.3. genoemde lening van N aan S, een onroerend goed maatschappij, in verband met de aankoop van de aandelen in het kapitaal van de onroerend goedmaatschappij U had een maximale looptijd van circa 4,5 jaar en een vast rentepercentage. De lening was niet achtergesteld. Niet in geschil is dat de lening in 2001, ruim voor het einde van de looptijd, is afgelost. Tot het moment van aflossing werd de rente jaarlijks bijgeschreven. De stelling van verweerder dat het hier een schijnlening of een deelhebberschapslening zou betreffen, faalt bij gebrek aan enige feitelijke grondslag, nu aan de voorwaarden voor een dergelijke lening niet is voldaan. Het beroep op artikel 10a, tweede lid, aanhef en onder d, van de Wet Vpb behoeft geen nadere bespreking, nu eiseres en N niet als verbonden lichamen worden beschouwd. De in 2000 door eiseres aan N verschuldigde rente komt dan ook voor aftrek in aanmerking. Film 4.11. Tenslotte bracht eiseres kosten, naar zij ter zitting stelt een fee voor de begeleiding van het aankopen van de filmrechten voor de film, in 2000 in mindering op de belastbare winst. Vanwege het ontbreken van een nadere onderbouwing betwist verweerder dat de kosten zijn gemaakt. Verweerder betwist bovendien het zakelijk karakter van de kosten in verband met veronderstelde gelieerdheid tussen partijen. 4.12. De factuur van 31 maart 2000 is gericht aan Financieringsmaatschappij V, de vennootschap die met ingang van 2000 in de stukken wordt aangeduid als Y. Uit de activering van de auteursrechten met betrekking tot de film eind 1999 op de balans van Y, leidt de rechtbank af dat de auteursrechten op de film in 1999 zijn aangekocht. De stelling van eiseres dat de factuur betrekking had op een fee voor de begeleiding van de aankoop is, gelet op de aankoop in 1999, zonder nadere verklaring, niet aannemelijk. Niet duidelijk is of de kosten daadwerkelijk in 2000 zijn gemaakt en zo dit al het geval zou zijn, of de kosten zijn gemaakt met het oog op de zakelijke belangen van de vennootschap dan wel hun oorsprong vinden in door verweerder gestelde (indirecte) aandeelhoudersrelatie tussen D, I UK en eiseres. Door in plaats van nadere informatie te verschaffen te volstaan met de mededeling dat het de ondernemer vrij staat om kosten ten behoeve van een actief te maken, miskent eiseres dat bij gemotiveerde betwisting van de kosten, op haar de bewijslast rust van de kosten en de zakelijkheid daarvan. Gelet op het voorgaande komt de fee dan ook niet voor aftrek in aanmerking. 4.12. Uit het voorgaande volgt dat het beroep gegrond dient te worden verklaard en dat de rentekosten met betrekking tot de leningen en de commissiekosten aftrekbaar zijn. 5. Proceskosten Nu het beroep gegrond is, ziet de rechtbank aan-lei-ding verweerder te veroordelen in de kos-ten die eiseres in verband met de behande-ling van het bezwaar en het beroep redelij-kerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.449 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, met een waarde per punt van € 161, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 0,5 punt voor het indienen van een repliek, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 322 en een wegingsfactor 1,5). Voor de overige door eiseres genoemde proceskosten bieden artikel 8:75 van de Awb en het voornoemde Besluit geen grondslag.