ECLI:NL:RBGEL:2025:4322

RECHTBANK GELDERLAND Zittingsplaats Arnhem Bestuursrecht zaaknummer: ARN 23/2655 uitspraak van de meervoudige belastingkamer van in de zaak tussen [belanghebbende] , uit [plaats 1] , belanghebbende (gemachtigde: [naam gemachtigde] ), en de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Arnhem, de inspecteur. Inleiding In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 27 januari 2023. De inspecteur heeft aan belanghebbende een vergrijpboete van € 500.000 (nummer 2019.190.010.00001) opgelegd wegens het feitelijk leidinggeven aan het opzettelijk geen of te weinig afdragen van loonheffingen (de boetebeschikking). De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende gegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de boetebeschikking verminderd tot een bedrag van € 440.000. De inspecteur heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift. De rechtbank heeft het beroep op 5 maart 2025 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: de gemachtigde van belanghebbende, en namens de inspecteur [persoon A] , [persoon B] en [persoon C] .

1. Belanghebbende was van 24 maart 2006 tot en met 6 maart 2015 statutair bestuurder van [voetbalclub 1] ( [voetbalclub 1] ). 2. Op 17 maart 2012 zijn [voetbalclub 1] en [voetbalclub 2] ( [voetbalclub 2] ) een transferovereenkomst aangegaan waarbij voetballer [persoon D] ( [persoon D] ) is overgegaan van [voetbalclub 2] naar [voetbalclub 1] . De transferovereenkomst is namens [voetbalclub 1] ondertekend door belanghebbende. 3. Op 5 april 2012 zijn [voetbalclub 1] en [persoon D] een ‘Player Contract’ aangegaan. In deze overeenkomst is in artikel 24.1 het volgende vermeld: “In establishing this contract, [persoon E] [De zaakwaarnemer van [persoon D] , toevoeging rechtbank] has represented the interests of the Player [ [persoon D] , toevoeging rechtbank]. The Player’s agent shall receive an annual fee of € 300,000 per season. Furthermore the Player’s agent will receive a gross part of 15% of the net transfer amount (so excluding FIFA Solidarity contribution) in case the player contract is terminated by mutual consent and related to the premature termination a transfer amount is received, if the payment of the net transfer amount is received In Installments by the Club, the payment to the Player's agent will be made accordingly. The Club and the Player’s agent shall set out their arrangements with regard to the payment of this fee in a separate agreement (also referred to as a commission).” De overeenkomst is namens [voetbalclub 1] ondertekend door belanghebbende en [persoon F] ( [persoon F] ). 4. Eveneens op 5 april 2012 zijn [voetbalclub 1] en [naam bedrijf] als zaakwaarnemer van [persoon D] twee spelersmakelaarsovereenkomst aangegaan. In de ene overeenkomst is bepaald dat de zaakwaarnemer van [persoon D] 10% van de transfersom die [voetbalclub 1] aan [voetbalclub 2] heeft betaald krijgt toegekend. In de andere overeenkomst is bepaald dat de zaakwaarnemer recht heeft op een commissie van € 300.000 per speelseizoen en 15% van het netto transferbedrag dat [voetbalclub 1] zal ontvangen bij een toekomstige transfer van [persoon D] . De overeenkomsten zijn namens [voetbalclub 1] ondertekend door belanghebbende. Namens [naam bedrijf] heeft [persoon E] ( [persoon E] ) getekend. 5. Op 30 juni 2014 heeft [voetbalclub 3] ( [voetbalclub 3] ) een transfervoorstel gedaan aan [voetbalclub 1] . Het transfervoorstel ziet op [persoon D] en de voorgestelde transfersom bedraagt in totaal € 14.250.000. De (vaste) transfersom bedraagt € 13.000.000, met de mogelijkheid van bonussen oplopend tot maximaal € 1.250.000. [voetbalclub 1] en [voetbalclub 3] hebben op 8 juli 2014 een transferovereenkomst getekend aangaande [persoon D] overeenkomstig het gedane transfervoorstel. 6. Op 8 juli 2014 zijn [voetbalclub 1] en [naam bedrijf] een overeenkomst (de eerste overeenkomst) aangegaan op grond waarvan [naam bedrijf] recht heeft op 15% van de netto transfersom die [voetbalclub 1] zal ontvangen van [voetbalclub 3] . In deze overeenkomst is in artikel 1.1, onder het opschrift ‘Fee’ het volgende vermeld: “For the services the Players’ Agent provided according to article 1.6 of the Agency Agreement, the Players' Agent will receive a 15% of the net transfer amount the Club will receive from the new club of the Player, [voetbalclub 3] as agreed in the Agency Agreement. The Players' Agent will receive the following fixed fee from the Club plus the additional 15% of the amounts that the new club [voetbalclub 3] may pay to the Club as variable transfer price, in which regard the Players' Agent declares that no part of this fee will insure to the benefit of the Player or a natural or legal person designated by the Player. The fixed fees are the following: - € 712.500,- (in words: seven hundred twelve thousand and five hundred euro) after receipt of the first instalment; - € 570.000,- (in words: five hundred and seventy thousand euro) after receipt of the second instalment; - € 570.000,- (in words: five hundred and seventy thousand euro) after receipt of the third instalment. The Club will be pay the fees within 30 days after the receipt of the relevant instalment of [voetbalclub 3] and after receipt of a valid invoice. The Players' Agent will send the invoice to the Club in accordance with article 2 of this agreement. The Club will provide the Agent with a copy of the transfer agreement. The Club has the obligation to notify the Agent in written of any other variable amount paid by [voetbalclub 3] regarding the transfer of the player. Any compensation of amounts between the Club and [voetbalclub 3] because others transfers between them will not affect the rights of the Agent to be paid the amounts due for the variable price.” De overeenkomst is namens [voetbalclub 1] getekend uit naam en in opdracht van belanghebbende en [persoon F] . Namens [naam bedrijf] heeft [persoon E] getekend. 7. Eveneens op 8 juli 2014 zijn [voetbalclub 1] en [naam bedrijf] een tweede overeenkomst (de tweede overeenkomst) aangegaan op grond waarvan [naam bedrijf] , in de overeenkomst aangeduid als ‘Club’ Agent’ recht heeft op 15% van de netto transfersom die [voetbalclub 1] zal ontvangen van [voetbalclub 3] . In deze overeenkomst is in artikel 1.1, onder het opschrift ‘Fee’ het volgende vermeld: "For the additional services the Club' Agent has provided to the Club in relation to the transfer of the Player from the Club to the new club [voetbalclub 3] , the Club' Agent will receive a 15% of the net transfer amount the Club will receive from the new club. The Club' Agent will receive a fixed fee from the Club of 15% of the net transfer amount plus the additional 15% of the amounts that the new club [voetbalclub 3] may pay to the Club as variable transfer price, in which regard the Club 'Agent declares that no part of this fee will insure to the benefit of the Player or a natural or legal person designated by the Player. The fixed amounts are the following: - € 712 .500,- (in words: seven hundred twelve thousand and five hundred euro) after receipt of the first instalment; - € 570.000,- (in words: five hundred and seventy thousand euro) after receipt of the second instalment; - € 570.000,- (in words: five hundred and seventy thousand euro) after receipt of the third instalment. The Club will be pay the fees within 30 days after the receipt of the relevant instalment of [voetbalclub 3] and after receipt of a valid invoice. The Club' Agent will send the invoice to the Club in accordance with article 2 of this agreement. The Club will provide the Club Agent with a copy of the transfer agreement. The Club has the obligation to notify the Club Agent in written of any other variable amount paid by [voetbalclub 3] regarding the transfer of the player. Any compensation of amounts between the Club and [voetbalclub 3] because others transfers between them will not affect the rights of the Club Agent to be paid the amounts due for the variable price.” De overeenkomst is namens [voetbalclub 1] getekend uit naam en in opdracht van belanghebbende en [persoon F] . Namens [naam bedrijf] heeft [persoon G] ( [persoon G] ) getekend. 8. Op 8 juli 2014 hebben [voetbalclub 1] en [persoon D] de lopende arbeidsovereenkomst ontbonden. In de beëindigingsovereenkomst van die datum is vermeld dat [persoon D] na 30 juni 2014 geen salaris meer krijgt van [voetbalclub 1] . 9. Op 8 juli 2014 heeft [persoon H] ( [persoon H] ) een e-mailbericht aan [persoon E] gestuurd, waarin het volgende is vermeld: “Dear [persoon E] , I refer to our communication last Sunday and we herewith confirm to you that we will pay you 15% over the agreed transfer fee (after FIFA solidarity reduction) between [voetbalclub 1] and [voetbalclub 3] .

25. De rechtbank beoordeelt of de boete terecht en, zo ja, tot de juiste hoogte is opgelegd. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.

Is sprake van loon of een aanspraak op loon? Is de juridische werkelijkheid, zoals die blijkt uit de getekende overeenkomsten, leidend? Heeft de inspecteur (voorwaardelijk) opzet/grove schuld aangetoond? Is belanghebbende verantwoordelijk? Met andere woorden: heeft belanghebbende feitelijk leiding gegeven aan het beboetbare feit? Is sprake van een pleitbaar standpunt? Is sprake van de voor medeplegen vereiste bewuste en nauwe samenwerking? 27. Om proceseconomische redenen zal de rechtbank eerst ingaan op de vraag of belanghebbende feitelijk leiding heeft gegeven aan de verboden gedraging die [voetbalclub 1] volgens de inspecteur zou hebben verricht. 28. De rechtbank stelt aan de hand van de overgelegde facturen en bankafschriften vast dat op de hierna vermelde data de hierna vermelde bedragen door [voetbalclub 1] zijn betaald aan [naam bedrijf] , met de hierna vermelde omschrijvingen: Factuurnummer Bedrag Omschrijving Betaaldatum 12-2014 € 712.500 Agreement 8.7.2014 17 oktober 2014 2-2015 € 150.000 Scouting 12 mei 2015 3-2015 € 150.000 Scouting 20 mei 2015 6-2015 € 570.000 Agreement 8-7-2014 15 oktober 2015 7-2015 € 570.000 Agreement 8-7-2014 7 januari 2016 8-2015 € 137.500 [persoon O] 4 augustus 2015 10-2015 € 137.500 [persoon P] 29 september 2015 11-2015 € 137.500 [persoon Q] 29 september 2015 €2.575.000 29. De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende op de hoogte was dat (er een aanmerkelijke kans was dat) [voetbalclub 1] de loonheffing die verband hield met de transfer van [persoon D] naar [voetbalclub 3] niet juist en volledig heeft afgedragen. De inspecteur stelt hiertoe dat belanghebbende zich expliciet heeft bemoeid met de transfer van [persoon D] en de financiële gevolgen daarvan en er van op de hoogte was dat [voetbalclub 1] met [persoon E] in eerste instantie is overeengekomen dat 15% van de transfersom van [voetbalclub 3] zou toekomen aan [persoon E] , terwijl dit niet in lijn was met hetgeen partijen werkelijk beoogden. Belanghebbende wist bovendien dat [persoon E] de commissie inde namens [persoon D] , dan wel de commissie doorbetaalde aan [persoon D] , aldus de inspecteur. Hiermee heeft belanghebbende als bestuurder van [voetbalclub 1] er niet voor zorggedragen en erop toegezien dat [voetbalclub 1] de loonheffing juist en volledig heeft afgedragen. Er is volgens de inspecteur dus sprake van feitelijk leiding geven aan het opzettelijk niet of niet volledig afdragen van de verschuldigde loonbelasting door [voetbalclub 1] . 30. Belanghebbende stelt dat hij vanaf het najaar van 2014 feitelijk niet meer betrokken is geweest bij [voetbalclub 1] en als zodanig niet meer betrokken is geweest bij aangelegenheden met betrekking tot [persoon D] . Mede ter onderbouwing stelt belanghebbende daartoe dat het laatste e-mailbericht aan of van belanghebbende in het dossier dateert van 18 september 2014. Toetsingskader 31. Bij de beantwoording van de vraag of een verdachte boeterechtelijk aansprakelijk kan worden gesteld ter zake van het feitelijk leidinggeven aan een door een rechtspersoon verrichte verboden gedraging, dient eerst te worden vastgesteld of die rechtspersoon een beboetbaar feit heeft begaan. Pas nadat is vastgesteld dat een rechtspersoon een bepaald beboetbaar feit heeft begaan, komt aan de orde of iemand als feitelijk leidinggever daarvoor boeterechtelijk aansprakelijk is. Bij de beoordeling daarvan moet worden vooropgesteld dat uit de taalkundige betekenis van het begrip feitelijk leidinggeven enerzijds voortvloeit dat de enkele omstandigheid dat de verdachte bijvoorbeeld bestuurder van een rechtspersoon is, niet voldoende is om hem aan te merken als feitelijke leidinggever aan een door die rechtspersoon begaan beboetbaar feit. Maar anderzijds is een dergelijke juridische positie geen vereiste, terwijl ook iemand die geen dienstverband heeft met de rechtspersoon feitelijk leidinggever kan zijn aan een door de rechtspersoon begaan beboetbaar feit. Feitelijk leidinggeven zal vaak bestaan uit actief en effectief gedrag dat onmiskenbaar binnen de gewone betekenis van het begrip valt. Van feitelijk leidinggeven kan voorts sprake zijn indien de verboden gedraging het onvermijdelijke gevolg is van het algemene, door de verdachte (bijvoorbeeld als bestuurder) gevoerde beleid. Ook kan worden gedacht aan het leveren van een zodanige bijdrage aan een complex van gedragingen dat heeft geleid tot de verboden gedraging en het daarbij nemen van een zodanig initiatief dat de verdachte geacht moet worden aan die verboden gedraging feitelijk leiding te hebben gegeven. Niet is vereist dat een ander de fysieke uitvoeringshandelingen heeft verricht. Onder omstandigheden kan ook een meer passieve rol tot het oordeel leiden dat een verboden gedraging daardoor zodanig is bevorderd dat van feitelijk leidinggeven kan worden gesproken. Dat kan in het bijzonder het geval zijn bij de verdachte die bevoegd en redelijkerwijs gehouden is maatregelen te treffen ter voorkoming of beëindiging van verboden gedragingen en die zulke maatregelen achterwege laat. Heeft belanghebbende feitelijk leiding gegeven aan de verboden gedraging? 32. Gelet op de voornoemde, uit de bewijsmiddelen naar voren komende, feiten en omstandigheden komt de rechtbank tot de conclusie dat de inspecteur niet heeft doen blijken (dat wil zeggen: overtuigend aangetoond) dat belanghebbende actief en effectief gedrag heeft vertoond dat onmiskenbaar binnen de gewone betekenis van het begrip feitelijk leidinggeven valt, welke bijdrage bovendien zodanig is geweest dat deze heeft geleid tot de verboden gedragingen. De stellingen van de inspecteur die ertoe strekken dat belanghebbende zich heeft bemoeid met de uitvoering van rechtshandelingen en feitelijke bestuurshandelingen rondom de transfer van [persoon D] , zijn ontoereikend om aan te nemen dat belanghebbende feitelijk leiding heeft gegeven aan de verboden gedraging, te weten het niet juist en volledig betalen van loonheffingen. Met hetgeen door de inspecteur is overgelegd met betrekking tot de eerste overeenkomst tussen [voetbalclub 1] en [naam bedrijf] (zie punt 6.) heeft hij niet doen blijken dat de hieruit volgende betalingen feitelijk toekomen aan [persoon D] . 33. Uit de totstandkoming en afwikkeling van de tweede overeenkomst (zie punt 7.) komt wel het beeld naar voren dat betalingen mogelijk hebben plaatsgevonden aan [persoon D] , dan wel dat [voetbalclub 1] en [naam bedrijf] hebben beoogd betalingen aan [persoon D] te laten plaatsvinden. De rechtbank verwijst in dit kader naar de door de inspecteur overgelegde e-mailwisselingen (zie punten 9., 10. en 12. tot en met 17.). Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur echter ten aanzien van deze tweede overeenkomst geen feiten en omstandigheden doen blijken, die de conclusie kunnen rechtvaardigen dat belanghebbende betrokken is geweest, laat staan feitelijk leiding heeft gegeven aan de afwikkeling van deze tweede overeenkomst en daarmee aan de fiscale afwikkeling van de betalingen uit hoofde van deze overeenkomst in de periode tussen 12 mei 2015 en 29 september 2015. De rechtbank is van oordeel dat [voetbalclub 1] en [naam bedrijf] de betalingen uit hoofde van de tweede overeenkomst - in weerwil van de realiteit - hebben willen presenteren als betalingen voor scoutingwerkzaamheden. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende enige betrokkenheid of bemoeienis heeft gehad bij deze aanpassingen. Het enkele gegeven dat belanghebbende tot begin 2015 statutair bestuurder was van [voetbalclub 1] is daartoe onvoldoende. Bovendien hebben de uit hoofde van de tweede overeenkomst gedane betalingen plaats gevonden in de periode tussen 12 mei 2015 en 29 september 2015 (zie punt 30.).

35. Het beroep is gegrond. De rechtbank vernietigt daarom de uitspraak op bezwaar en de boetebeschikking. 36. Belanghebbende heeft verzocht om een integrale vergoeding van de proceskosten. Artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb) biedt de mogelijkheid om in bijzondere omstandigheden af te wijken van het uitgangspunt dat proceskosten forfaitair worden vergoed. Van een bijzondere omstandigheid is sprake ingeval een bestuursorgaan een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in de daartegen gestelde procedure geen stand zal zouden. Ook indien de inspecteur in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld kan sprake zijn van een bijzondere omstandigheid als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Bbp. Om als een bijzondere omstandigheid in de zin van artikel 2, derde lid, van het Bpb te kunnen gelden is tevens vereist dat de door belanghebbende ten behoeve van de procedure bij de rechtbank gemaakte proceskosten in enig verband met die omstandigheid staan. De rechtbank is van een voornoemd tegen-beter-weten-in handelen, noch van vergaand onzorgvuldig handelen niet gebleken. 37. Omdat het beroep inzake de boete gegrond is, ziet de rechtbank wel aanleiding de inspecteur te veroordelen in de forfaitair bepaalde kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Bpb voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 2.721 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, en 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van € 907 en een wegingsfactor 1,5). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken. 38. Omdat het beroep gegrond is moet de inspecteur het griffierecht aan belanghebbende vergoeden.

De rechtbank: - verklaart het beroep gegrond; - vernietigt de uitspraak op bezwaar; - vernietigt de boetebeschikking; - veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 2.721 aan proceskosten aan belanghebbende; en - bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 50 aan belanghebbende moet vergoeden. Deze uitspraak is gedaan door mr. J. Wessels, voorzitter, en mr. P.J. Tikken en mr. J.A.L. Heldens, rechters, in aanwezigheid van mr. S.S. Verzijlbergen, griffier. Uitgesproken in het openbaar op griffier voorzitter Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op: Informatie over hoger beroep Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. Digitaal hoger beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Locatie Arnhem, Postbus 9030, 6800 EM Arnhem. Kan de indiener de behandeling van het hoger beroep niet afwachten, omdat de zaak spoed heeft, dan kan de indiener de voorzieningenrechter van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vragen om een voorlopige voorziening (een tijdelijke maatregel) te treffen. [investeringsmaatschappij] is een investeringsmaatschappij voor het betaald voetbal. Hoge Raad 26 april 2016, ECLI:NL:HR:2016:733. Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden 18 maart 2025, ECLI:NL:GHARL:2025:1600. Hoge Raad, 13 april 2007, ECLI:NL:HR:2007:BA2802. Hoge Raad, 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2975. Hoge Raad, 21 maart 2008, ECLI:NL:HR:2008:BA9380. De wegingsfactor bedraagt 1,5 op grond van de complexiteit van de zaak.

We will pay you the amount in accordance with the payment scheme of [voetbalclub 3] , in three terms Kind regards, [voetbalclub 1] ” 10. Eveneens op 8 juli 2014 heeft [persoon E] aan [persoon H] een e-mailbericht gestuurd, waarin het volgende is vermeld: “Dear [persoon H] , Thanks for your confirmation, but I am waiting new Agreement that was agreed with [persoon F] and me in Sunday, 06.07.2014. We agreed that [voetbalclub 1] will pay to [persoon D] 15% of transfer [voetbalclub 1] - [voetbalclub 3] but Agreement will be paid to my Company like commission. The transfer will not finish without Agreement, because I promised [persoon D] and him father! We are waiting your Agreement as soon as possible!!!!!! [persoon E] ” 11. Met datum 9 juli 2014 heeft [voetbalclub 1] een factuur voor een bedrag van € 13.000.000, verminderd met € 650.000 aan solidariteitsbijdrage, aan [voetbalclub 3] uitgereikt. 12. Op 4 augustus 2014 heeft [persoon I] van [voetbalclub 1] een e-mailbericht aan [persoon J] gestuurd, waarin het volgende is vermeld: “Dear [persoon J] , At the request of [persoon F] you find attached the agreement regarding the transfer of [persoon D] from [voetbalclub 1] to [voetbalclub 3] . The below mentioned percentages will be paid: Player 10% Agent 10% Former club 15% (from transfersum -/- €7.100.000,-) Solidarity contribution 5% We hope to have informed you sufficiently. (…)” 13. Op 15 augustus 2014 heeft [persoon H] een e-mailbericht aan [persoon F] gestuurd, waarin het volgende is vermeld: “Dag [persoon F] , Bijgaand de uiteenzetting van de transfer van [persoon D] . Speler en agent hebben recht op 15%, totaal 30%. De tweede 15% communiceren wij nergens. Vraag is hoe we hier naar [investeringsmaatschappij] mee omgaan. Transparant of laten we het bij 1 keer 15%? Ik zal een gelijk overzicht maken voor [persoon K] . Met vriendelijke groet, [voetbalclub 1] [persoon H] ” 14. Op 27 januari 2015 heeft [persoon E] een e-mailbericht aan [persoon F] gestuurd, waarin het volgende is vermeld: "Dear [persoon F] , Thank you for your answer! I haven't got the information that [persoon H] doesn't work in club from December 1st. Maybe it was our mistake we haven't communicated directly? I would like to inform you that [persoon D] came to [plaats 2] on Sunday regarding his business duty, so I payed money in on his account yesterday. I hope [voetbalclub 1] is going to make a payment of Receipt no.13, until March 1st, as You said, because I have their financial obligations at the beginning of March Also, I would like to establish business cooperation with [voetbalclub 1] and I am pretty sure that would be a successful business and financial cooperation for [voetbalclub 1] . Best regards! [persoon E] " 15. Op 8 april 2015 heeft [persoon F] een e-mailbericht aan [persoon E] gestuurd waarin het volgende is vermeld: “Dear [persoon E] , We are very busy to find a solution. Due to various reasons which I like to explain to you when we meet we have a problem to pay your invoice. We can however solve this matter if you send us a two monthly invoice for €150.000,- for scouting work in the Balkan region. If you send us an invoice now by mail for the month of January and February for € 150.000,- and for the month of March and April for €150.000,- in the beginning of May I we will pay this invoices immediately. Pls mail invoice to our new financial manager at [mailadres] I appreciate your cooperation Regards, [persoon F] ” 16. Op 11 juni 2015 heeft [persoon E] een e-mailbericht aan [persoon F] gestuurd waarin het volgende is vermeld: "Dear [persoon F] , I didn't expect this response from you! We had another appointment and you yourself gave me a promise that by the end of May will be paid all debts to [persoon D] and me. I'm [persoon D] gave my money on the basis of your promise and now you brought me in a very difficult situation. Now I can't perform my financial obligations and will have enormous consequences! Please, try to do something to solve the problem and to mutual satisfaction! I am currently in New Zealand to World Cup U20 and back to Europe June 23 and after we can make a meeting. Please, advice as soon as possible if you are able to do something in terms of payment to me! Best regards! [persoon E] ” 17. Op 7 november 2015 heeft [persoon L] van [naam bedrijf] een e-mailbericht aan [persoon F] en [persoon M] van [voetbalclub 1] gestuurd waarin het volgende is vermeld: "Dear [persoon F] and [persoon H] , Having in mind actual situation we believe it would be of use to recall our 14 July understanding. Having in mind certain problem for contractual ground for payment we were approached with proposal of Twente FC that whole fee from the first agreement, (...), has to be paid both for 2015 and 2016 within same month, till the end of July 2015. (...) Remaining amount still to be paid in these tranches is €570,000. We cannot see what kind of additional document is necessary for you in order to make that payment (...). (...) [persoon F] explained to us that there are some formal problems with respect to the second agreement (where debt is also €570,000 for 2015 and €570,000 for 2016) (...). (...) With payment part of 2015 fee from the first agreement [persoon E] solved one of critical issues for him for 2015, those with his partners in this deal ( [persoon F] knows who they are) but remain completely exposed for himself (...). (...) When at the end of summer we received [persoon H] 's proposal of a draft to solve the issue through retainer based general agency/scouting contract (with monthly fees) that was not something what we speak at all, and from various angles it was totally inacceptable. (...) please pay remaining €570,000 as soon as possible. (...) Discussing eventual agency/scouting agreement we spoke at 14 July meeting about completely other issues than those proposed in [persoon H] 's end-summer letter. Idea was to cooporate in formal way (in order to present [persoon E] and F&F role to players of interest), with no binding elements of cooperation until concrete arrangement would be closed, with no fee in case of lack of succesful agency/scouting. That formally and as factually has nothing to do with the second agreement, though in some circumstances maybe could have some limited Impact in the case of successful mediation of F&F. (…)” 18. Op 2 februari 2016 heeft een gesprek tussen [voetbalclub 1] en de Belastingdienst plaatsgevonden. Daarna is de Belastingdienst een onderzoek gestart naar de aanvaardbaarheid van de aangiften loonheffingen (betreffende de in- en uitgaande transfers) en omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 31 december 2015. 19. In de vaststellingsovereenkomst ter zake van de bestuurlijke boete, getekend in oktober 2017, zijn [voetbalclub 1] en de inspecteur overeengekomen dat aan [voetbalclub 1] een vergrijpboete van € 250.000 zal worden opgelegd ter zake van het opzettelijk niet betalen van loonheffingen. In deze overeenkomst is onder meer het volgende vermeld: “(…) 2. Omschrijving van het geschil/de onzekerheid Bij Partij A [ [voetbalclub 1] , toevoeging rechtbank] vindt sinds begin 2015 een boekenonderzoek plaats.

Naar aanleiding van dat boekenonderzoek hebben de volgende feiten en omstandigheden zich volgens partij B [de Belastingdienst, toevoeging rechtbank] voorgedaan: In 2014 bereiken [voetbalclub 1] (hierna: [voetbalclub 1] ) en [voetbalclub 3] overeenstemming over de transfer van [persoon D] naar [voetbalclub 3] voor een bedrag van € 13.000.0000 gegarandeerd, dat afhankelijk van de prestaties van [persoon D] verhoogd kan worden met € 1.250.000. Op 6 juli 2014 spreken de zaakwaarnemer van [persoon D] en [persoon F] af, dat een aandeel van 15% in de transfersom aan [persoon D] toekomt en dat dit aandeel in de vorm van commissie wordt uitbetaald aan het bedrijf van de zaakwaarnemer, wat leidt tot een overeenkomst tussen [voetbalclub 1] en [naam bedrijf] . Op grond van die overeenkomst is [voetbalclub 1] in verband met de transfer van [persoon D] naar [voetbalclub 3] € 1.852.500 (zijnde 15% van de transfersom onder aftrek van 5% solidariteitsbijdrage) verschuldigd. Een groot aantal functionarissen binnen [voetbalclub 1] is van deze afspraak op de hoogte, waaronder [persoon N] , [persoon F] , [persoon H] en [persoon I] . Partij B heeft het voornemen in verband met het hiervoor genoemde naheffingsaanslag loonheffingen op te leggen van € 1.924.871. Voorafgaand daaraan zal Partij A in de gelegenheid gesteld worden op een concept-rapport met de motivering van het standpunt van partij B te reageren. Partij B stelt zich voorts op het standpunt dat het aan opzet, althans voorwaardelijk opzet, van partij A is te wijten dat als gevolg van de hiervóór genoemde feiten en omstandigheden door partij A te weinig loonheffingen is afgedragen en dat dit een vergrijp vormt ter zake waarvan partij B aan partij A een vergrijpboete als bedoeld in art. 67f Awr. kan opleggen. Partij A betwist de stellingen van partij B. Partijen verschillen in de eerste plaats van mening over het antwoord op de vraag of de hiervóór opgenomen feiten en omstandigheden zich hebben voorgedaan en wat de gevolgen daarvan zijn voor de heffing van loonheffingen. Partijen verschillen in de tweede plaats van mening over het antwoord op de vraag of, als de hiervóór opgenomen feiten en omstandigheden zich hebben voorgedaan en kunnen leiden tot naheffing van loonheffingen, het aan opzet, althans voorwaardelijk opzet van partij A is te wijten dat als gevolg van die feiten en omstandigheden door partij A te weinig loonheffingen is afgedragen zodat een vergrijpboete kan worden opgelegd. Partijen verschillen in de derde plaats van mening over het antwoord op de vraag, indien aan partij A een vergrijpboete kan worden opgelegd, in hoeverre sprake is van strafvermeerderende en strafverminderende omstandigheden, waaronder de financiële omstandigheden van partij A. Partijen verkeren ten slotte in onzekerheid over het antwoord op de vraag, indien aan partij A een vergrijpboete kan werden opgelegd, welke boetebedrag passend en geboden is gegeven alle relevante feiten en omstandigheden. De constructieve opstelling van het huidige bestuur van partij A met betrekking tot de maatregelen van administratieve organisatie en interne beheersing rond de fiscaliteit van partij A wordt daaronder begrepen. Gelet op de onzekerheden die zich voor beide partijen in de feitelijke en juridische sfeer voordoen met betrekking tot de beantwoording van de hiervóór geschetste vragen en gelet op het belang dat partijen hebben bij het op korte termijn verkrijgen van zekerheid, hebben zij besloten deze vaststellingsovereenkomst met elkaar te sluiten. (…)” 20. Met dagtekening 8 december 2017 heeft de inspecteur een beschikking bestuurlijke boete aan [voetbalclub 1] gegeven. 21. Met dagtekening 9 mei 2018 is aan belanghebbende een kennisgeving van het voornemen tot het opleggen van een vergrijpboete wegens het feitelijk leiding geven aan het opzettelijk geen of te weinig afdragen van loonheffingen door [voetbalclub 1] gegeven. 22. Op 8 juni 2018 hebben [voetbalclub 1] en de inspecteur een vaststellingsovereenkomst gesloten aangaande de loonheffingen van [persoon D] . In die overeenkomst is, onder andere, het volgende vermeld: “Vaststellingsovereenkomst (inzake werknemer [persoon D] ) 1Partijen Belanghebbende, [voetbalclub 1] (…) hierna te nomen Partij A en de Belastingdienst (…) hierna te noemen Partij B (…) 3Afspraken Partijen zijn het volgende overeengekomen: a. Er zal aan partij A een naheffingsaanslag 2014 tot en met 2016 worden opgelegd van € 2.900.000 inclusief belastingrente. Partij B heeft partij A reeds een opzetboete opgelegd. Om die reden is het bedrag van € 2.900.000 exclusief boete. Van dit bedrag van € 2.900.000 heeft tenminste een bedrag van € 2.000.000 betrekking op de feiten en omstandigheden in verband waarmee genoemde boete is opgelegd. b. De hiervóór onder 3a bedoelde belastingrente is verschuldigd conform de wettelijke bepalingen en algemene beginselen van behoorlijk bestuur en gaat lopen vanaf 1 januari 2017. c. Partij A zal de naheffingsaanslag binnen de wettelijke termijn betalen. d. Met het oog op de toekomst zal tussen Partijen een nadere afspraak worden gemaakt over de relevante informatie die Partij A dient te bewaren met betrekking tot de (onderhandelingen inzake de) transfers van spelers en trainers, zodat tussen Partijen duidelijk is op welke wijze Partij A invulling kan geven aan het bepaalde in artikel 52 Algemene wet inzake rijksbelastingen. Tevens zal Partij A gebruik gaan maken van een belastingadviseur die haar kan begeleiden bij vraagstukken op het gebied van loonheffingen en omzetbelasting. (…)” 23. Met dagtekening 22 juni 2018 heeft de inspecteur een naheffingsaanslag loonheffingen 2014 tot en met 2016 opgelegd aan [voetbalclub 1] , overeenkomstig de afspraken als hiervoor in de vaststellingsovereenkomst vermeld. 24. Met dagtekening 7 mei 2019 heeft de inspecteur belanghebbende medegedeeld een vergrijpboete aan hem te zullen opleggen wegens het feitelijk leiding geven aan het opzettelijk geen of te weinig afdragen van loonheffingen door [voetbalclub 1] . Vervolgens heeft de inspecteur met dagtekening 21 juni 2019 de boetebeschikking aan belanghebbende gegeven.