ECLI:NL:RBGEL:2021:1783

RECHTBANK GELDERLAND Zittingsplaats Arnhem Belastingrecht zaaknummers: 20/5501, 20/5504, 20/5507, 20/5509 t/m 20/5514 uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer van in de zaken tussen [eiser], te [woonplaats], eiser (gemachtigde: [gemachtigde]), en de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Arnhem, verweerder.

Verweerder heeft aan eiser voor het jaren 2013 tot en met 2016 navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, alsmede bij beschikkingen vergrijpboetes van € 1.666 (2014), € 1.666 (2015) en € 1.666 (2016). Tevens is bij beschikkingen € 5.512 (2013), € 3.933 (2014), € 2.917 (2015) en € 2.101 (2016) aan belastingrente in rekening gebracht. Verweerder heeft aan eiser voor de jaren 2013 tot en met 2016 navorderingsaanslagen inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (ZVW) opgelegd. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 9 november 2019 de bezwaren inzake de navorderingsaanslagen IB/PVV en ZVW 2013 niet-ontvankelijk verklaard. Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 11 september 2020 de navorderingsaanslagen IB/PVV en ZVW 2013 ongegrond verklaard, de navorderingsaanslagen IB/PVV en ZVW 2014 tot en met 2016 en de beschikkingen belastingrente gegrond verklaard en verminderd. Verweerder heeft de boetebeschikkingen gehandhaafd. Eiser heeft daartegen bij brief van 19 oktober 2020, ontvangen door de rechtbank op 20 oktober 2020, beroep ingesteld. Verweerder heeft aan eiser voor het tijdvak 1 januari 2014 tot en met 31 december 2017 een naheffingsaanslag omzetbelasting (OB) opgelegd. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 20 november 2020 het bezwaar tegen de naheffingsaanslag OB ongegrond verklaard. Eiser heeft daartegen bij brief van 19 oktober 2020, ontvangen door de rechtbank op 20 oktober 2020, beroep ingesteld. Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 3 maart 2021. Eiser is verschenen, bijgestaan door zijn gemachtigde en [naam 1]. Namens verweerder zijn verschenen [naam 2], [naam 3], [naam 4] en [naam 5]. Overwegingen

1. Eiser heeft vanaf 2008 werkzaamheden verricht voor [naam bedrijf] ([bedrijf]). Deze werkzaamheden bestaan onder andere uit het bedenken van het entertainment rond het personage [naam 6] en het optreden als het personage [naam 6]. Vanaf 2013 heeft eiser maandelijks een vast bedrag van € 6.000 gefactureerd aan [bedrijf]. Ook heeft eiser vanaf 2014 reiskosten gedeclareerd bij [bedrijf]. 2. Eiser heeft zich met ingang van 1 januari 2014 als eenmanszaak ingeschreven bij de Kamer van Koophandel (KvK). 3. Eiser heeft in zijn aangifte IB/PVV 2013 een verzamelinkomen van € 10.174 aangegeven. De aanslag IB/PVV is conform de ingediende aangifte opgelegd. 4. Aan eiser is een uitnodiging tot het doen van aangifte IB/PVV 2014 toegezonden. Vervolgens is aan eiser een herinnering en aanmaning tot het doen van de aangifte IB/PVV 2014 toegezonden. Omdat eiser daarop niet gereageerd heeft is met dagtekening 8 maart 2017 de aanslag IB/PVV 2014 ambtshalve opgelegd naar een geschat verzamelinkomen van € 62.000. 5. Op 6 maart 2017 heeft eiser een aangifte IB/PVV 2014 ingediend naar een verzamelinkomen van € 20.802. Deze aangifte is behandeld als bezwaar tegen de aanslag. Bij uitspraak op bezwaar is de aanslag verminderd conform het bezwaarschrift (de ingediende aangifte). 6. Eiser heeft in zijn aangifte IB/PVV 2015 een verzamelinkomen van € 27.176 aangegeven. De aanslag IB/PVV is conform de ingediende aangifte opgelegd. 7. Eiser heeft in zijn aangifte IB/PVV 2016 een verzamelinkomen van € 29.115 aangegeven. De aanslag IB/PVV is conform de ingediende aangifte opgelegd. 8. Op 13 september 2018 is een boekenonderzoek aangekondigd bij eiser. Onderwerp van het boekenonderzoek is de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting voor de periode 1 januari 2014 tot en met 31 december 2017. Tevens zal het ondernemerschap voor de omzetbelasting beoordeeld worden. Bij brief van 7 november 2018 is het onderzoek uitgebreid naar de aangiften IB/PVV 2013 tot en met 2017. Omdat de aangifte IB/PVV 2017 niet is ingediend, is die aangifte niet onderzocht. 9. In verband met het verstrijken van de aanslagtermijn zijn ter behoud van rechten de navorderingsaanslag IB/PVV 2013 en ZVW 2013 met dagtekening 1 december 2018 respectievelijk 8 december 2018 opgelegd. Het verzamelinkomen is daarbij verhoogd met € 66.000 tot € 76.174. 10. Eiser heeft op 11 januari 2019 pro forma bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV 2013 en ZVW 2013. Verweerder heeft verzocht om het bezwaar te motiveren, hierop is door eiser niet gereageerd. Met dagtekening 9 november 2019 heeft verweerder het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard omdat er geen gronden zijn ingediend. 11. De bevindingen van het boekenonderzoek zijn vastgelegd in het controlerapport van 21 november 2019. Dit controlerapport maakt onderdeel uit van de gedingstukken. 12. Uit het controlerapport is onder meer gebleken dat eiser op de door hem verzonden facturen het hoge tarief (21%) heeft berekend. De in de btw-aangiften aangegeven omzet is lager dan de daadwerkelijk gefactureerde omzet. Daarnaast is de omzet grotendeels aangegeven tegen het lage tarief. 13. Op de balans van de eenmanszaak van eiser staan vorderingen dan wel schuldverplichtingen met betrekking tot de omzetbelasting opgenomen. Voor de jaren 2014 en 2015 zijn vorderingen omzetbelasting van € 1.785 respectievelijk € 2.141 aangegeven. Voor 2016 is een schuld van € 151 aangegeven. 14. In het controlerapport is ook opgenomen dat eiser is afgeperst. Eiser heeft aangegeven dat hij zijn afpersers contante bedragen heeft gegeven. Hij heeft voor deze contante betalingen creditnota’s opgemaakt op naam van zijn eenmanszaak. 15. Met dagtekening 7 december 2019 is de navorderingsaanslag IB/PVV 2014 opgelegd, daarbij is het verzamelinkomen verhoogd met € 44.578 tot € 65.380. Tevens is een vergrijpboete van € 1.666 opgelegd. 16. Met dagtekening 7 december 2019 is de navorderingsaanslag IB/PVV 2015 opgelegd, daarbij is het verzamelinkomen verhoogd met € 41.743 tot € 68.919. Tevens is een vergrijpboete van € 1.666 opgelegd. 17. Met dagtekening 7 december 2019 is de navorderingsaanslag IB/PVV 2016 opgelegd, daarbij is het verzamelinkomen verhoogd met € 42.107 tot € 71.222. Tevens is een vergrijpboete van € 1.666 opgelegd. 18. Met dagtekening 14 december 2019 zijn de navorderingsaanslagen ZVW 2014, 2015 en 2016 opgelegd. 19. Met dagtekening 28 december 2019 heeft verweerder de naheffingsaanslag OB voor de periode 1 januari 2014 tot en met 31 december 2017 opgelegd naar een enkelvoudige belasting van € 57.322, een vergrijpboete van € 5.000 en belastingrente van € 7.879. 20. Eiser heeft op 10 januari 2020 bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV en ZVW 2014, 2015 en 2016. 21. Verweerder heeft in zijn voorgenomen uitspraak op bezwaar van 15 april 2020 (IB/PVV) aangegeven dat hij het bezwaar tegen de navorderingsaanslagen IB/PVV en ZVW 2013 alsnog inhoudelijk zal beoordelen en de eerder toegezonden uitspraak op bezwaar als niet verzonden zal beschouwen. 22. Verweerder heeft in zijn voorgenomen uitspraak op bezwaar van 27 mei 2020 (OB) aangegeven dat hij niet aan het bezwaar tegemoet zal komen. Tevens verzoekt hij de gemachtigde om contact op te nemen indien hij gehoord wenst te worden. 23. Met dagtekening 6 oktober 2020 heeft verweerder een rappel met het verzoek te reageren op het voornemen van 27 mei 2020 gestuurd. Op 15 oktober 2020 heeft de gemachtigde aangegeven dat hij geen gebruik maakt van het recht gehoord te worden. Ook verzoekt hij verweerder om uitspraak op bezwaar te doen (OB). 24. Over de jaren 2013 tot en met 2016 heeft eiser de volgende bedragen gefactureerd aan [bedrijf] (bedragen in €): 2013 72.000 2014 71.827 2015 74.175 2016 74.727 25.

29. In geschil is hoe de inkomsten die eiser heeft verkregen voor zijn werkzaamheden bij [bedrijf] gekwalificeerd moeten worden. Daarnaast is in geschil of de vergrijpboetes terecht zijn opgelegd. 30. Eiser stelt dat sprake is van winst uit onderneming. Verder stelt eiser dat de vergrijpboetes ten onrechte zijn opgelegd, omdat hij niet bewust omzet heeft verzwegen. Bovendien zijn de aangiften ingediend door zijn toenmalige adviseur. 31. Verweerder stelt dat sprake is van loon uit dienstbetrekking. Hij verwijst daarbij naar de bevindingen uit het controlerapport. Volgens verweerder is de vereiste aangifte niet gedaan, waardoor sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast. Verweerder stelt dat de vergrijpboetes terecht zijn opgelegd. Bovendien heeft hij rekening gehouden met de draagkracht van eiser en om die reden de boeten gematigd.

Ontvankelijkheid van de beroepen inzake de navorderingsaanslagen IB/PVV en ZVW 2013 32. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 9 november 2019 beslist op het bezwaar inzake de navorderingsaanslagen IB/PVV en ZVW 2013. Op 11 september 2020 heeft verweerder nogmaals uitspraak gedaan op hetzelfde bezwaar. Het wettelijk stelsel brengt mee dat met het doen van uitspraak op een bezwaarschrift de behandeling van het bezwaar eindigt. Dit betekent dat een nadere beslissing die de inspecteur – zonder tussenkomst van de rechter – neemt met betrekking tot de belastingaanslag waartegen bezwaar is gemaakt, niet is aan te merken als een beslissing waartegen beroep kan worden ingesteld. Gelet hierop staat in beroep slechts ter beoordeling de (eerste) uitspraak op bezwaar van 9 november 2019. Tegen de als (tweede) uitspraak op bezwaar aangeduide brief van 11 september 2020 is geen beroep bij de rechtbank mogelijk. 33. De rechtbank zal het beroep van 20 oktober 2020 opvatten als een beroep tegen de uitspraak op bezwaar van 9 november 2019 en beoordelen of het beroep tijdig is ingesteld. 34. De termijn voor het indienen van beroep bedraagt zes weken. Indien een beroepschrift te laat is ingediend, moet de rechtbank het beroep niet ontvankelijk verklaren. Dat is alleen anders als het niet of niet tijdig indienen van het beroepschrift verschoonbaar is. 35. De termijn voor het indienen van een beroep tegen de uitspraak op bezwaar van 9 november 2019 is geëindigd op 23 december 2019. Het beroepschrift is buiten deze termijn ontvangen. Het beroep is dan ook te laat ingediend. Desgevraagd heeft de gemachtigde van eiser tijdens de zitting verklaard dat hij de uitspraak op bezwaar van 9 november 2019 niet heeft ontvangen, omdat die naar de vorige adviseur van eiser is verzonden. Deze reden levert geen grond op voor het oordeel dat de termijnoverschrijding verschoonbaar is. Het beroep tegen de uitspraak op bezwaar van 9 november 2019 is dan ook niet-ontvankelijk. Ontvankelijkheid van het beroep inzake de naheffingsaanslag OB 2014 t/m 2017 36. Ingevolge artikel 6:10, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht moet een voor het begin van de termijn ingediend beroepschrift niet-ontvankelijk worden verklaard. Een niet-ontvankelijk verklaring blijft achterwege indien het bestreden besluit ten tijde van de indiening van het beroepschrift al tot stand was gekomen of nog niet tot stand was gekomen, maar de indiener redelijkerwijs kon menen dat dit al wel het geval was. 37. Eiser heeft op 20 oktober 2020 beroep ingesteld. De uitspraak op bezwaar heeft als dagtekening 20 november 2020. Het beroep is ingediend voordat de termijn voor het indienen van het beroep is aangevangen. Verweerder heeft met dagtekening 27 mei 2020 zijn voornemen uitspraak op bezwaar aan eiser verzonden. Hierin heeft verweerder gevraagd of eiser gehoord wil worden op bezwaar. Bij brief van 15 oktober 2020 heeft eiser aangegeven niet gehoord te hoeven worden. Tevens verzoekt hij verweerder om uitspraak op bezwaar te doen. Verweerder heeft op 20 november 2020 uitspraak op bezwaar gedaan conform zijn voornemen van 27 mei 2020. Naar het oordeel van de rechtbank was de uitspraak op bezwaar op 20 oktober 2020 weliswaar nog niet tot stand gekomen, maar kon eiser redelijkerwijs wel menen dat deze al tot stand was gekomen. Het beroep inzake de naheffingsaanslag OB 2014 t/m 2017 is daarom ontvankelijk. Kwalificeren de werkzaamheden bij [bedrijf] als winst uit onderneming of als loon uit dienstbetrekking? 38. Bij de beoordeling of sprake is van ondernemerschap dient onder andere te worden gekeken naar de duurzaamheid en de omvang van de werkzaamheden, de grootte van de opbrengst, de winstverwachting, het lopen van (ondernemers)risico, het streven naar continuïteit, de beschikbare tijd, de bekendheid die naar buiten aan de werkzaamheden wordt gegeven, het aantal opdrachtgevers en het spraakgebruik. 39. Op eiser rust de bewijslast om feiten en omstandigheden aannemelijk te maken op grond waarvan geoordeeld moet worden dat met betrekking tot de werkzaamheden bij [bedrijf] sprake is van winst uit onderneming. 40. De rechtbank is van oordeel dat de werkzaamheden van eiser die verricht zijn voor [bedrijf] niet kwalificeren als winst uit onderneming. De rechtbank heeft daarbij overwogen dat eiser weliswaar meerdere opdrachtgevers heeft, maar feitelijk komt zijn inkomen in de jaren 2013 en 2014 nagenoeg geheel en in de jaren 2015 en 2016 tenminste hoofdzakelijk van [bedrijf]. Eiser heeft al sinds 2007 een werkrelatie met [bedrijf] en over het geheel van de in geschil zijnde jaren bedragen zijn inkomsten uit [bedrijf] meer dan 90% van zijn totale inkomsten. Eiser loopt een risico dat hij niet meer door [bedrijf] wordt gevraagd voor zijn werkzaamheden, maar het risico dat eiser niet betaald krijgt van [bedrijf] is minimaal, aangezien [bedrijf] al jaren maandelijks hetzelfde bedrag van € 6.000 betaalt aan eiser. Deze elementen in onderlinge samenhang gewogen, maken dat de werkzaamheden niet kwalificeren als winst uit onderneming. Dat eiser tot op zekere hoogte vrij is om te bepalen hoe hij zijn uitvoeringen vorm geeft maakt dit niet anders. 41. De rechtbank zal vervolgens beoordelen of de rechtsverhouding tussen [bedrijf] en eiser moet worden aangemerkt als een dienstbetrekking, zoals verweerder stelt. 42. In artikel 7:610, eerste lid, van het Burgerlijk Wetboek is bepaald dat de arbeidsovereenkomst de overeenkomst is waarbij de ene partij, de werknemer, zich verbindt in dienst van de andere partij, de werkgever, tegen loon gedurende zekere tijd arbeid te verrichten. Essentieel voor een dienstbetrekking zijn de volgende drie elementen: de gezagsverhouding tussen werkgever en werknemer; de verplichting van de werknemer tot het persoonlijk verrichten van arbeid; de verplichting van de werkgever om loon te betalen. 43. Bij de beantwoording van de vraag of de rechtsverhouding tussen partijen als een arbeidsovereenkomst dient te worden aangemerkt, moet acht worden geslagen op alle omstandigheden van het geval, in onderling verband bezien, en dienen niet alleen de rechten en verplichtingen in aanmerking te worden genomen die partijen bij het sluiten van de overeenkomst voor ogen stonden, maar dient ook acht te worden geslagen op de wijze waarop partijen uitvoering hebben gegeven aan hun overeenkomst en aldus daaraan inhoud hebben gegeven. 44. Een gezagsverhouding is aanwezig wanneer de opdrachtgever het recht heeft aanwijzingen te geven met betrekking tot de inhoud van de werkzaamheden en de wijze van uitvoering daarvan, en degene die de arbeid verricht gehouden is die aanwijzingen op te volgen. Een werkgever kan de nadere bepaling van de door de werknemer te verrichten werkzaamheden overlaten aan een derde bij wie de werknemer in opdracht van de werkgever binnen het kader van de overeenkomst vallende werkzaamheden moet verrichten. Volgens vaste jurisprudentie van de Hoge Raad is het voldoende dat de gezagsverhouding rechtens bestaat en is het niet vereist dat er feitelijk ook gezag wordt uitgeoefend. Gezag kan onder meer tot uitdrukking komen in: (i) het geven van opdrachten en aanwijzingen anders dan ten aanzien van feitelijke werkzaamheden, bijvoorbeeld: inzake werktijden, productie-eisen, representativiteit, (ii) het houden van toezicht en controle, en (iii) het ter verantwoording roepen van de opdrachtnemer en de mogelijkheid om sancties op te leggen. 45. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder gelet op de feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt dat sprake is van een voor een dienstbetrekking vereiste gezagsverhouding tussen [bedrijf] en eiser. Van belang daarbij is dat [bedrijf] aanwijzingen en instructies kon geven waar eiser zich aan diende te houden bij het uitvoeren van de werkzaamheden. Dat eiser veel vrijheid heeft voor het invullen van zijn rol als entertainer staat een dienstbetrekking niet in weg. 46.

64. De beroepen inzake de navorderingsaanslagen IB/PVV en ZVW 2013 zijn niet-ontvankelijk. De overige beroepen zijn ongegrond. De beroepen worden geacht ook te zijn gericht tegen de vastgestelde belastingrente. Eiser heeft geen zelfstandige beroepsgronden aangevoerd tegen de belastingrente zodat de beroepen daartegen ook ongegrond zijn. 65. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.

De rechtbank: verklaart het beroep inzake de navorderingsaanslag IB/PVV 2013 niet-ontvankelijk; verklaart het beroep inzake de navorderingsaanslag ZVW 2013 niet-ontvankelijk; verklaart de overige beroepen ongegrond. Deze uitspraak is gedaan door mr. J.J. Westerbaan, rechter, in tegenwoordigheid van mr. R. Roosma, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: griffier rechter Afschrift verzonden aan partijen op: Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem. Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; d. de gronden van het hoger beroep. Hoge Raad 20 januari 2012, ECLI:NL:HR:2012:BT1516. Vgl. Hoge Raad 21 april 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5328 en Hoge Raad 4 mei 2012, ECLI:NL:HR:2012:BV0662. Hoge Raad 13 juli 2007, ECLI:NL:HR:2007:BA6231. Hoge Raad 23 mei 1980, ECLI:NL:HR:1980:AC6901. ECLI:NL:HR:2015:2903. Hoge Raad 30 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH1083. Hoge Raad 29 september 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5466. Hoge Raad 19 april 1995, ECLI:NL:HR:1995:AA1523 en Hoge Raad 19 december 1990, ECLI:NL:HR:1990:ZC4481. Hoge Raad 29 februari 2008, ECLI:NL:HR:2008:BC5346 en Hoge Raad 3 december 2010, ECLI:NL:HR:2010:BO5989. Artikel 37 Wet op de Omzetbelasting 1968.

Niet in geschil is dat eiser de werkzaamheden voor [bedrijf] persoonlijk dient uit te voeren, incidenteel liet eiser zich voor het spelen van het personage [naam 6] vervangen door een vaste vervanger. Evenmin staat ter discussie dat eiser een beloning heeft ontvangen voor zijn werkzaamheden. 47. Op grond van het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat voldaan is aan de elementen voor een dienstbetrekking, zodat de inkomsten kwalificeren als loon uit dienstbetrekking. Gelet op het voorgaande is het beroep in zoverre ongegrond. Omkering en verzwaring van de bewijslast 48. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 2 oktober 2015 geoordeeld dat voor elke vanaf 1 juli 2011 gedane uitspraak op bezwaar heeft te gelden dat de inspecteur zich slechts op de in artikel 25, derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) voorziene omkering en verzwaring van de bewijslast kan beroepen indien hetzij een informatiebeschikking onherroepelijk geworden is, hetzij de vereiste aangifte niet is gedaan. 49. De rechtbank zal eerst beoordelen of door eiser de vereiste aangiften IB/PVV voor de jaren 2014 tot en met 2016 zijn gedaan. Naar vaste jurisprudentie geldt dat bij inhoudelijke gebreken in een aangifte uitsluitend kan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs (relatief) aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Tevens is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van deze gebreken niet is geheven, op zichzelf beschouwd (absoluut), aanzienlijk is. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Ook dit moet worden vastgesteld aan de hand van de normale bewijsregels van stelplicht en bewijslast. 50. Omdat eiser voor het jaar 2014 in zijn geheel geen aangifte IB/PVV heeft ingediend en hiertoe wel was uitgenodigd en aangemaand, heeft eiser voor 2014 niet de vereiste aangifte gedaan. 51. Eiser heeft voor de jaren 2015 en 2016 aangiften gedaan naar een verzamelinkomen van respectievelijk € 27.176 en € 29.115. Eiser heeft zijn inkomens aangegeven als winst uit onderneming en daarbij de aan zijn afpersers betaalde bedragen in aftrek gebracht. Dat eiser in zijn aangiften de stelling heeft ingenomen dat sprake is van winst uit onderneming, kan niet leiden tot de conclusie dat de vereiste aangifte niet is gedaan. De gekunstelde manier waarop de aangiften tot stand zijn gekomen kan dat wel. Deze gekunsteldheid heeft betrekking op de verwerking van de betaalde bedragen aan de afpersers. Door deze bedragen te verdoezelen in zijn administratie is een veel lager belastbaar inkomen aangegeven in de jaren 2015 en 2016. Ook indien sprake is van winst uit onderneming zouden de bedragen die eiser heeft betaald aan zijn afpersers niet ten laste van de winst komen, omdat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van zakelijke kosten. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser voor de jaren 2015 en 2016 niet de vereiste aangifte gedaan, omdat de bedragen aan verschuldigde belasting zowel relatief als absoluut aanzienlijk hoger zijn dan de aangegeven bedragen. 52. Eiser heeft voor de jaren 2014, 2015 en 2016 niet de vereiste aangifte gedaan. Voor die aanslagen is de bewijslast om die reden omgekeerd en verzwaard. Redelijke schatting 53. Eiser heeft voor de jaren 2014, 2015 en 2016 niet de vereiste aangiften gedaan. Omdat dit niet is gebeurd, heeft verweerder navorderingsaanslagen IB/PVV 2014, 2015 en 2016 opgelegd. Bovendien is de bewijslast omgekeerd en verzwaard, in overeenstemming met artikel 27e, eerste lid, van de AWR. Het gevolg hiervan is dat de aanslagen geacht worden juist te zijn, tenzij eiser overtuigend aantoont dat deze tot een te hoog bedrag zijn vastgesteld. De omkering en verzwaring van de bewijslast houdt niet in dat verweerder de aangebrachte correcties naar willekeur mag vaststellen. De aanslagen dienen te berusten op een redelijke schatting. 54. Naar het oordeel van de rechtbank is sprake van een redelijke schatting. De rechtbank neemt hierbij in overweging dat verweerder, zoals hiervoor is geoordeeld, terecht is uitgegaan van loon uit dienstbetrekking. Niet in geschil is bovendien de hoogte van de door eiser van [bedrijf] ontvangen bedragen. Omdat sprake is van loon uit dienstbetrekking wordt niet meer toegekomen aan de vraag of de aan de afpersers betaalde bedragen als kosten in aanmerking moeten worden genomen. Verweerder heeft deze bedragen dan ook terecht niet in aftrek toegelaten. Eiser heeft niet aangetoond dat de aanslagen te hoog zijn vastgesteld. De beroepen van eiser zijn dan ook in zoverre ongegrond. Vergrijpboetes IB/PVV 55. Op grond van artikel 67e van de AWR inzake rijksbelastingen kan de inspecteur met betrekking tot belastingen die bij wege van aanslag worden geheven gelijktijdig met het vaststellen van de navorderingsaanslag een vergrijpboete opleggen, indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven. 56. Verweerder heeft voor de jaren 2014, 2015 en 2016 vergrijpboetes van 25% opgelegd, omdat hij van mening is dat sprake is van grove schuld bij eiser. Verweerder heeft de boetes gematigd in verband met de draagkracht van eiser. 57. Op verweerder rust de bewijslast aannemelijk te maken dat het aan grove schuld van eiser is te wijten dat te weinig belasting is betaald. Daartoe heeft verweerder aangevoerd dat eiser zelf, na overleg met een vriend, creditfacturen heeft opgesteld. Doel daarvan was het creëren van een schijnwerkelijkheid om zo een verklaring te geven voor zijn uitgaven. 58. Uit de enkele omstandigheid dat een belastingplichtige onzorgvuldig te werk is gegaan, volgt nog niet dat deze onzorgvuldigheid kan worden aangemerkt als ten minste grove schuld. Van grove schuld kan slechts worden gesproken indien de handelwijze van de belastingplichtige als een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid moet worden gekwalificeerd. 59. Naar het oordeel van de rechtbank is sprake van grove schuld. Indien wel sprake was van winst uit onderneming, konden de bedragen die eiser betaald heeft aan de afpersers niet ten laste van de winst worden gebracht. Eiser heeft de aan de afpersers betaalde bedragen verdoezeld in zijn administratie. Door dit ook te verwerken in zijn aangiften, heeft eiser bewust op een gekunstelde manier een schijnwerkelijkheid gecreëerd, waardoor te weinig belasting is geheven. Evenmin is sprake van een pleitbaar standpunt ten aanzien van de aftrekbaarheid van de aan de afpersers betaalde bedragen. Omdat verweerder de boete al heeft gematigd in verband met het feit dat ook een boete opgelegd is voor de omzetbelasting en bovendien rekening heeft gehouden met de draagkracht is de rechtbank van oordeel dat de boetes van € 1.666 voor elk van de jaren passend en geboden zijn. De rechtbank ziet geen reden om de boetes verder te verminderen of te vernietigen. Vergrijpboete OB 60. Verweerder heeft op basis van artikel 67f van de AWR en de paragrafen 25 en 28 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst een vergrijpboete aan eiser opgelegd wegens (voorwaardelijk) opzet door het niet bijhouden van een administratie en het niet doorgeven van alle gegevens aan de (toenmalige) adviseur. Verweerder is primair van mening dat terecht is uitgegaan van (voorwaardelijk) opzet. Verweerder heeft bij het opleggen van de boete rekening gehouden met verzachtende omstandigheden, zoals de pseudo samenloop van de correctie inkomstenbelasting en omzetbelasting.