ECLI:NL:RBGEL:2021:144

RECHTBANK GELDERLAND Zittingsplaats Arnhem Belastingrecht zaaknummer: AWB 20/2843 uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer van in de zaak tussen [eiser] , te [woonplaats] , eiser (gemachtigde: mr. [naam gemachtigde] ), en de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Groningen, verweerder.

Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2014 een aanslag (aanslagnummer: [XXX] .H46.01) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 47.220. Tevens is bij beschikking € 148 aan belastingrente in rekening gebracht. Bij uitspraak op bezwaar van 19 december 2019 heeft verweerder het bezwaar ongegrond verklaard. Eiser heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. Bij brief van 23 juli 2020 heeft eiser nadere stukken in het geding gebracht. Verweerder heeft daarop bij brief van 7 augustus 2020 nadere stukken in het geding gebracht. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 18 augustus 2020. Namens eiser is zijn gemachtigde verschenen. Namens verweerder is verschenen [persoon A1] en mr. [persoon A2] . Eiser en verweerder hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij. Overwegingen

1. Eiser was in 2014 als tandarts in loondienst bij het [ziekenhuis 1] ( [ziekenhuis 1] ). In 2013 is eiser gestart met de opleiding geneeskunde met als specialisatie [naam C] ( [naam C] ) bij het [ziekenhuis 1] . Eiser heeft deze opleiding in 2018 met succes afgerond. In 2014 heeft eiser naast zijn werkzaamheden als tandarts ook werkzaamheden verricht voor de maatschap [naam C] van het [ziekenhuis 2] . 2. Bij zijn aangifte IB/PVV 2011 heeft eiser voor zijn werkzaamheden bij het [ziekenhuis 1] een loon van € 27.174 aangegeven en voor zijn werkzaamheden bij het [ziekenhuis 2] een winst uit onderneming van € 37.865 netto. Verder heeft eiser een persoonsgebonden aftrek aangegeven van € 11.750. 3. Verweerder heeft de inkomsten van het [ziekenhuis 2] bij de aanslag aangemerkt als resultaat uit overige werkzaamheden. Verweerder heeft een aanslag opgelegd naar een verzamelinkomen box 1 van € 58.970 waarop een persoonsgebonden aftrek van € 11.750 in mindering is gebracht. Het verzamelinkomen is aldus vastgesteld op € 47.220.

4. In geschil is de vraag of de inkomsten van eiser ad € 36.865 bij het [ziekenhuis 2] kwalificeren als resultaat uit overige werkzaamheden (ROW) of als winst uit onderneming (WUO). In het bijzonder is in geschil of eiser aangemerkt kan worden als zelfstandig beroepsbeoefenaar in de zin van artikel 3.5 van de Wet IB 2001. 5. Eiser betoogt dat hij in 2014 naast zijn werkzaamheden in loondienst een zelfstandig beroep heeft uitgeoefend. Eiser was vrij in zijn keuze van opdrachtgevers en kon besluiten om geen opdrachten aan te nemen. Eiser was in 2014 werkzaam voor de maatschap [naam C] van het [ziekenhuis 2] en verrichtte als waarnemer poliklinische ingrepen en consulten op de polikliniek [naam C] . Ondanks dat hij geen zelfstandig declaratierecht had, verrichtte hij de werkzaamheden als zelfstandig beroepsbeoefenaar aangezien hij zelfstandig behandelovereenkomsten afsloot met patiënten. Er was sprake van ondernemersrisico aangezien het risico bestond dat zijn opdrachtgever zijn declaraties niet zou voldoen. Eiser heeft na 2014 op diverse plaatsen en voor diverse opdrachtgevers werkzaamheden als waarnemer verricht zodat sprake is van continuïteit van de werkzaamheden. Ter onderbouwing van zijn standpunt heeft eiser jaarstukken over 2014 in het geding gebracht, een Verklaring arbeidsrelatie (VAR) voor 2014 en een overzicht van omzet en gewerkte uren tijdens de periode 2015 tot en met 2018. 6. Verweerder stelt zich op het standpunt dat geen sprake is van winst uit onderneming. Eiser beschikte in 2014 niet over de vereiste zelfstandigheid omdat hij toen nog niet de kwalificaties had om als [naam C] -specialist waar te nemen. Op de dagen dat eiser zijn werkzaamheden verrichtte moest er dus een [naam C] -specialist aanwezig zijn. Eiser had bovendien geen zelfstandig declaratierecht maar ontving een percentage van de door hem behaalde omzet. Eiser streefde daarnaast niet naar continuïteit gelet op de beperkte omvang van de werkzaamheden en het beperkt aantal opdrachtgevers. Eiser was verder beperkt beschikbaar vanwege zijn werkzaamheden in loondienst en zijn opleiding tot arts. Er was bij de uitvoering van de werkzaamheden geen sprake van ondernemersrisico aangezien de maatschap verantwoordelijk was voor de facturering en de inning daarvan. Eiser had verder geen personeel in dienst en heeft niet geïnvesteerd. Volgens verweerder komt geen betekenis toe aan de VAR 2014 omdat eiser bij de aanvraag daarvoor een aantal vragen onjuist heeft beantwoord.

7. Artikel 3.4 van de Wet IB 2001 bepaalt dat onder een ondernemer wordt verstaan de belastingplichtige voor rekening van wie een onderneming wordt gedreven en die rechtstreeks wordt verbonden voor verbintenissen betreffende die onderneming. Uit artikel 3.5 van de Wet IB 2001 volgt dat onder onderneming mede moet worden verstaan het zelfstandig uitgeoefende beroep. Bij de beantwoording van de vraag of sprake is van ondernemerschap in waarnemingssituaties, moet aan drie voorwaarden zijn voldaan. De waarnemer moet voldoende zelfstandigheid bezitten ten opzichte van de opdrachtgever, niet slechts incidenteel opdrachten aanvaarden maar streven naar continuïteit door het verkrijgen van verschillende opdrachten en ondernemersrisico lopen. Daarbij dient het vereiste van voldoende zelfstandigheid beoordeeld te worden in samenhang met de vereisten van continuïteit en het lopen van ondernemersrisico, waarbij tevens de situatie in voorgaande jaren van belang kan zijn. 8. De rechtbank stelt vast dat eiser in 2014 voor één opdrachtgever, te weten maatschap [naam C] van het [ziekenhuis 2] , werkzaamheden als waarnemer heeft verricht. Eiser heeft hiervoor met de maatschap [naam C] een mondelinge overeenkomst gesloten en met de Raad van Bestuur van het [ziekenhuis 2] een schriftelijke overeenkomst. Eiser verrichtte poliklinische ingrepen en consulten op de afdeling [naam C] . Eiser werd ingeroosterd op beschikbare dagen waarna hij patiënten behandelde die door de secretaresses van de maatschap waren ingepland voor een behandelafspraak. In 2014 was eiser in beginsel op vrijdagen beschikbaar voor de werkzaamheden als waarnemer. De maatschap [naam C] factureerde de behandelingen bij de patiënten of zorgverzekeraars waarna eiser een percentage van de door hem behaalde omzet ontving (40% tot 45%). Eiser had zelf een beroepsaansprakelijkheidsverzekering afgesloten. Als eiser verhinderd was om zijn werkzaamheden te verrichten dan ontving hij geen inkomsten. 9.1. Vervolgens is de rechtbank op grond van alle feiten en omstandigheden, in onderlinge samenhang bezien, van oordeel dat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij de werkzaamheden voor de maatschap [naam C] in 2014 heeft verricht als zelfstandig beroepsbeoefenaar. In de eerste plaats heeft eiser niet aannemelijk gemaakt dat hij de werkzaamheden zelfstandig verrichtte. Desgevraagd heeft de gemachtigde van eiser tijdens de zitting geen antwoord kunnen geven op de vraag of eiser werkzaamheden als waarnemend tandarts verrichtte of als waarnemend kaakchirurg. In het licht van de gemotiveerde onderbouwing door verweerder en de onvoldoende gemotiveerde betwisting door eiser acht de rechtbank aannemelijk dat eiser werd ingezet als waarnemend kaakchirurg en niet uitsluitend als tandarts. Eiser was immers werkzaam op de afdeling kaakchirurgie van een ziekenhuis en niet op een tandartspraktijk. Aangezien eiser zijn opleiding tot kaakchirurg nog niet had afgerond in 2014, acht de rechtbank vervolgens aannemelijk dat eiser onder het toezicht en de eindverantwoordelijkheid van een kaakchirurg zijn werkzaamheden verrichtte. Reeds omdat eiser aldus geen eindverantwoordelijkheid droeg, is niet voldaan aan het zelfstandigheidsvereiste. 9.2. Daar komt bij dat eiser geen ondernemersrisico liep. Eiser liep ten eerste geen debiteurenrisico. Eiser behandelde patiënten die werden ingepland via de maatschap [naam C] en ontving een percentage van de door hem behaalde omzet. Weliswaar genereerde eiser geen inkomsten als hij verhinderd was om waar te nemen, maar dit risico is vergelijkbaar met een resultaatgenieter of werknemer met een oproepcontract. Eiser heeft verder niet aannemelijk gemaakt dat en welke investeringen hij heeft gedaan. Daarbij had eiser geen personeel in dienst. Ook in dit opzicht kan niet geoordeeld worden dat eiser risico had genomen. 9.3. Eiser heeft ten slotte evenmin aannemelijk gemaakt dat hij streefde naar continuïteit. In 2014 had eiser slechts één opdrachtgever en eiser heeft niet aannemelijk gemaakt dat hij in de jaren daarna structureel meer opdrachten heeft uitgevoerd. Volgens verweerder kan het overzicht van eiser met omzetcijfers en werkdagen in de periode 2015 tot en met 2018 niet dienen als onderbouwing voor het aantal opdrachtgevers dat eiser heeft gehad aangezien daarop ook stageplekken zijn opgenomen. Volgens verweerder moest eiser als arts in opleiding jaarlijks acht stages doen welke stages gedaan konden worden bij een aantal in het overzicht opgenomen ziekenhuizen zoals het [ziekenhuis 3] en het [ziekenhuis 4] . Desgevraagd heeft de gemachtigde van eiser tijdens de zitting geen antwoord kunnen geven op de vraag of in het overzicht ook stages zijn opgenomen. Het lag op de weg van eiser om overeenkomsten te overleggen ter onderbouwing van zijn standpunt over de aard van de werkzaamheden, maar dat heeft eiser nagelaten. Aan het overzicht over de jaren 2015 tot en met 2018 komt dan ook niet de betekenis toe die eiser daaraan toegekend wil hebben. 9.4. Dat eiser voor 2014 in het bezit was van een VAR maakt het oordeel niet anders aangezien eiser bij de aanvraag onjuiste informatie heeft verstrekt. Eiser heeft onder meer verklaard dat dat hij in 2013 en 2014 drie tot zeven opdrachtgevers had hetgeen niet juist is omdat eiser in 2013 en 2014 alleen de maatschap [naam C] van het [ziekenhuis 2] als opdrachtgever had. Eiser heeft verder verklaard dat hij geen aanwijzingen over zijn werkwijze ontving. Dit is onjuist omdat eiser zich diende te houden aan de aanwijzingen van de toezichthoudende [naam C] -specialist. Dat het wellicht in de praktijk niet voorkwam dat hij aanwijzingen ontving doet daar niet aan af aangezien maatgevend is of een partij bevoegd is tot het geven van de aanwijzingen. Ten slotte heeft eiser bij de aanvraag van de VAR verklaard dat hij voor een bedrag van € 2.500 heeft geïnvesteerd terwijl uit de overgelegde jaarstukken blijkt dat eiser geen investeringen heeft gedaan. 10. Gelet op het voorgaande zal het beroep ongegrond worden verklaard. 11. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.

De rechtbank verklaart het beroep ongegrond. Deze uitspraak is gedaan door mr. B.J. Zippelius, rechter, in tegenwoordigheid van de griffier.

griffier (is buiten staat om te tekenen) rechter Afschrift verzonden aan partijen op: Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem. Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; d. de gronden van het hoger beroep. Zie onder meer arresten van de Hoge Raad van 20 december 2000, ECLI:NL:HR:AA9094 en van 11 juli 2003, ECLI:NL:HR:2003:AH9774