ECLI:NL:RBGEL:2017:6185

RECHTBANK GELDERLAND Zittingsplaats Arnhem Belastingrecht zaaknummer: AWB 16/4358 uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 5 december 2017 in de zaak tussen [X] , te [Z] , eiser (gemachtigde: [gemachtigde] ), en de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder. Procesverloop Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2010 een aanslag (aanslagnummer [000] .N.06) inkomstenbelasting (hierna: IB) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 24.819 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 590.985, alsmede bij beschikking een boete van € 76.566. Tevens is bij beschikking € 7.479 aan heffingsrente in rekening gebracht. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 17 mei 2016 de aanslag IB en de beschikking heffingsrente verminderd. Voor matiging van de boete heeft verweerder geen aanleiding gezien. Eiser heeft daartegen bij brief van 24 juni 2016, ontvangen door de rechtbank Noord-Holland op 27 juni 2016, tijdig beroep ingesteld. Rechtbank Noord-Holland heeft het beroepschrift met toepassing van artikel 6:15 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) doorgezonden naar rechtbank Gelderland, alwaar het op 25 juli 2016 is ontvangen. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 november 2017. Namens eiser zijn verschenen de gemachtigde en mr. [A] , advocaat. Namens verweerder zijn verschenen mr. [gemachtigde] en mr. [B] . Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar. Overwegingen Feiten 1. Eiser is op [1970] geboren en gehuwd met mevrouw [Y] . Samen hebben zij zes kinderen en zijn zij woonachtig aan de [A-straat 1] te [Z] . Alle kinderen stonden in 2010 ingeschreven op het woonadres. De echtgenote van eiser had in 2010 geen eigen inkomsten of vermogen. 2. Eiser houdt in het jaar 2010 alle aandelen in [C] BV ( [C] ). [C] houdt op haar beurt 50% van de aandelen in [D] BV ( [D] ). De overige 50% van de aandelen in [D] wordt gehouden door [E] BV, een vennootschap waarvan alle aandelen in eigendom zijn van de broer van eiser, [F] (de broer). Daarnaast exploiteren eiser en de broer een nertsenfarm in Polen. Daartoe is per [2013] een vennootschap onder firma opgericht met eiser en de broer als vennoten. 3. Eiser heeft op 17 juli 2012, na daartoe te zijn uitgenodigd, aangifte IB voor het jaar 2010 gedaan naar een verzamelinkomen van nihil. De schuld van eiser aan [C] van € 103.944 is hierin, anders dan in zijn aangifte IB voor het jaar 2009, niet gerekend tot de eigenwoningschuld. 4. In de aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 2010 van [C] is onder meer aangegeven: “ Financiële vaste activa Langlopende vorderingen op aandeelhouders/participanten € 103.944” Deze vordering op eiser is in de aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 2014 voor eenzelfde bedrag vermeld onder de financiële vaste activa. In de aangifte vennootschapsbelasting voor het jaar 2015 verdwijnt deze vordering van de balans. 5. Bij [D] heeft een deelonderzoek privégebruik auto plaatsgevonden. Naar aanleiding hiervan zijn bij brief van 26 september 2013 naheffingsaanslagen loonheffingen aangekondigd voor de jaren 2008 tot en met 2012. Ten aanzien van eiser bedraagt de naheffing voor het jaar 2010: “Jaar Fiscaal loon oud Ingehouden LH Netto correctie Fiscaal loon nieuw In te houden LH nieuw Naheffing 2010 € 0 € 0 € 75.559 € 139.121 € 63.562 € 63.562” Het in aanmerking genomen loonvoordeel is niet als eindheffingsbestanddeel aangemerkt. 6. Bij eiser heeft een boekenonderzoek plaatsgevonden naar onder meer de aanvaardbaarheid van de door hem ingediende aangiften IB 2007 tot en met 2010. Het onderzoek is uitgebreid naar het jaar 2011 aangezien ook voor dat jaar correcties zijn aangebracht bij [C] . De bevindingen van het onderzoek zijn vastgelegd in een controlerapport, gedagtekend 21 mei 2014. Een afschrift van het rapport m Met dagtekening 4 december 2014 is de definitieve aanslag IB 2010 vastgesteld naar een verzamelinkomen van € 615.804, dat als volgt is opgebouwd: Box I: - Gebruikelijk loon - Minus : aftrek eigen woning - Inkomen uit werk en woning € 41.000 € 16.181 € 24.819 Box II: - Verkoop pand [A-straat 2] - Rekening-courant [C] - Lening o/g - Inkomen uit aanmerkelijk belang € 375.000 € 112.041 € 103.944 € 590.985 Bij beschikking is hierbij tevens een vergrijpboete van € 76.566 (50% van de volgens de aanslag verschuldigde belasting) opgelegd wegens het opzettelijk doen van een onjuiste aangifte. Voorts is bij beschikking € 7.479 aan heffingsrente in rekening gebracht. 12. Eiser heeft op 29 december 2014 tijdig bezwaar gemaakt tegen de definitieve aanslag. 13. Naar aanleiding van het hoorgesprek dat heeft plaatsgevonden op 7 april 2015 heeft de broer van eiser op 13 april 2015 een brief met bijlagen aan verweerder toegezonden. In deze brief is - voor zover van belang - het volgende vermeld: ” Hierbij doen wij u de betaalbewijzen toekomen betreffende de diverse aflossingen rekening-courant van de heren [F] en [X] prive. U kunt zien dat er door beiden totaal € 319.450,= is afgelost. (…)” Bij de brief zijn betaalbewijzen en memoriaalboekingen gevoegd. 14. In 2015 heeft bij [G] BV ( [G] ) een boekenonderzoek plaatsgevonden. [G] is een management BV ten behoeve van de buitenlandse dochterondernemingen. De directie wordt gevoerd door eiser en de broer. De aandelen van [G] zijn voor 100% eigendom van [D] . In dit onderzoek is onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften vennootschapsbelasting voor de jaren 2010 tot en met 2012 en de aangiften omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2010 tot en met 31 december 2013 onderzocht. De bevindingen van het onderzoek zijn vastgelegd in een controlerapport, gedagtekend 9 november 2015. Een afschrift van het rapport maakt onderdeel uit van de gedingstukken. 15. Naar aanleiding van dat controlerapport is met dagtekening 5 december 2015 aan eiser een navorderingsaanslag IB voor het jaar 2010 opgelegd naar een verzamelinkomen van € 625.363. In dit bedrag is een winstuitdeling vanuit [G] begrepen van € 9.559 (50% van € 19.119). Tegen deze navorderingsaanslag heeft eiser bezwaar gemaakt. In verband met de onderhavige procedure heeft verweerder hierop nog geen uitspraak op bezwaar gedaan. 16. Bij uitspraak op het bezwaar van eiser tegen de definitieve aanslag IB heeft verweerder de uitdelingscorrectie ter zake van de verkoop van het pand [A-straat 2] (€ 375.000 in Box II) laten vallen. Verweerder heeft geen aanleiding gezien de opgelegde vergrijpboete te matigen. Een cijfermatige uitwerking van de uitspraak op bezwaar ontbreekt. Geschil 17. In geschil is de hoogte van de aanslag IB 2010 en de opgelegde vergrijpboete. Meer in bijzonder is in geschil of de toename van de rekening-courantschuld aan [C] in het jaar 2010 ten bedrage van € 112.041 moet worden aangemerkt als belastbare winstuitdeling in Box II. Tevens is in geschil of het ‘verdwijnen’ van de lening o/g uit de aangifte IB aangemerkt moet worden als regulier voordeel uit aanmerkelijk belang dat in Box II moet worden belast. 18. De correctie met betrekking tot het gebruikelijk loon is niet langer in geschil. Verweerder geeft in zijn verweerschrift aan dat die correctie van € 41.000 ten onrechte is aangebracht gezien de aan [D] opgelegde naheffingsaanslag loonheffingen ter zake van het privégebruik auto. Het belastbare inkomen uit werk en woning moet volgens verweerder om die reden worden vastgesteld op € 122.940 (€ 139.121 - € 16.181), met verrekening van € 63.562 aan loonheffing. Met betrekking tot de uitdelingscorrectie van € 375.000 ter zake van de verkoop van het pand [A-straat 2] erkent verweerder dat het vervallen van deze correctie nog cijfermatig moet worden doorgevoerd. Volgens verweerder moet het beroep reeds hierom gegrond worden verklaard. De boete en de heffingsrente moeten volgens hem worden verminderd overeenkomstig de vermindering van d Met die door verweerder veronderstelde bewustheid strookt niet het handelen van eiser met betrekking tot het loonvoordeel ter zake van het privégebruik auto. Zoals hiervoor reeds overwogen heeft hij zichzelf in dat opzicht juist eerder tekort gedaan, door aangifte te doen zoals hij heeft gedaan. Een en ander is naar het oordeel van de rechtbank een aanwijzing dat het aan de vereiste bewustheid bij eiser heeft ontbroken. 24. Derhalve kan niet worden geoordeeld dat eiser de vereiste aangifte niet heeft gedaan. Van een onherroepelijke geworden informatiebeschikking is ook geen sprake. Omkering en verzwaring van de bewijslast op grond van artikel 27e van de AWR is daarom niet aan de orde. Dit betekent dat verweerder aannemelijk moet maken dat het ‘verdwijnen’ van de lening o/g uit de aangifte moet worden aangemerkt als een regulier voordeel uit aanmerkelijk belang en dat de toename van de rekening-courantschuld in 2010 eveneens moet worden aangemerkt als een winstuitdeling. ‘Verdwijnen’ van de lening o/g ten bedrage van € 103.944 25. Niet aannemelijk is geworden dat de lening o/g ten bedrage van € 103.944 in het jaar 2010 is prijsgegeven door de schuldeiser ( [C] ) of is afgelost door de schuldenaar (eiser), zoals verweerder betoogt. Het enkele feit dat, anders dan in de aangiften voor voorgaande jaren, de lening o/g in de aangifte IB voor het jaar 2010 en de daarop volgende jaren niet langer wordt gerekend tot de eigenwoningschuld, is hiervoor een onvoldoende aanwijzing. In de financiële stukken van [C] wordt de vordering uit hoofde van die lening immers in ieder geval tot en met het jaar 2014 tot de financiële vaste activa is gerekend. Verweerder heeft niet aannemelijk gemaakt dat de vermelding van de vordering in de boeken van [C] niet strookt met de werkelijkheid. Dat de administratie van [C] te wensen overliet, is hiervoor een onvoldoende aanwijzing. Het niet vermelden van de lening o/g als eigenwoningschuld in de aangifte IB voor het jaar 2010 kan evenzeer op een misslag van eiser berusten waarmee hij zich mogelijk fiscaal tekort heeft gedaan, aangezien de eventuele rentevergoeding hierover ook niet als kosten met betrekking tot de eigen woning in aanmerking is genomen. 26. Aangezien de correctie van verweerder ter zake van de lening o/g berust op zijn stelling dat die lening in het jaar 2010 is prijsgegeven of afgelost en dit niet aannemelijk is gemaakt, moet deze correctie komen te vervallen. Dit betekent dat bij de aanslag het bedrag van € 103.944 ten onrechte als regulier voordeel tot het inkomen uit aanmerkelijk belang is gerekend. Voor toepassing van het leerstuk van interne compensatie (omdat het in aanmerking te nemen voordeel eerder te laag dan te hoog zou zijn vastgesteld) is om die reden dan ook geen ruimte. Toename rekening-courantschuld in het jaar 2010 27. Van een winstuitdeling is sprake als een vermogensverschuiving van de vennootschap naar de (middellijk) aandeelhouder plaatsvindt als gevolg waarvan aan het vermogen van de vennootschap enig geldbedrag of andere waarde, gedekt door de daarin aanwezige winst, ten gunste van de aandeelhouder wordt onttrokken. Een dergelijke winstuitdeling behoort bij de aandeelhouder tot de reguliere voordelen uit aanmerkelijk belang als bedoeld in artikel 4.12, onderdeel a, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB). 28. Indien een vennootschap aan haar aandeelhouder een lening verstrekt waarvan aannemelijk is dat deze niet kan of zal worden afgelost, moet deze lening worden aangemerkt als een onttrekking. Het bedrag van de lening heeft dan immers het vermogen van de vennootschap definitief verlaten. Dit wordt niet anders indien het bedrag van de lening kan worden verrekend met een toekomstige dividenduitkering (vgl. Hoge Raad 29 oktober 2004, ECLI:NL:HR:2004:AR4761). Voor het in aanmerking nemen van een onttrekking zal de inspecteur feiten (en omstandigheden) aannemelijk moeten maken waaruit blijkt dat deze lening niet kan of zal worden afgelost en de vennootschap en aandeel Volgens eiser berust dit op een bewuste standpuntbepaling van verweerder, waaraan hij het in rechte te beschermen vertrouwen mag ontlenen dat de toename van de rekening-courantschuld in 2010 hetzelfde fiscale lot zal treffen. Bovendien zijn naar aanleiding van de aangifte IB voor het jaar 2013 van de broer wel vragen gesteld. Die aangifte is bij het opleggen van de aanslag ook gevolgd. In zoverre wordt een beroep gedaan op afgeleid vertrouwen. 37. Verweerder heeft weersproken dat het volgen van de aangifte IB 2013 berust op een bewuste standpuntbepaling. 38. Voor een in rechte te beschermen vertrouwen is volgens vaste jurisprudentie van de Hoge Raad meer vereist dan de enkele omstandigheid dat verweerder de aangifte voor een jaar of gedurende een aantal jaren heeft gevolgd (vgl. Hoge Raad 13 december 1989, ECLI:NL:HR:1989:ZC4179). Er zullen bijkomende omstandigheden moeten zijn op grond waarvan bij de belastingplichtige de indruk is gewekt dat het volgen van de aangifte het gevolg is van een bewuste standpuntbepaling van verweerder. Niet gebleken is dat daarvan in het onderhavige geval sprake is. 39. Wat betreft het vertrouwen dat eiser meent te kunnen ontlenen aan de aanslagregeling ten aanzien van de broer, overweegt de rechtbank als volgt. Als regel heeft te gelden dat een belastingplichtige geen gerechtvaardigd vertrouwen kan ontlenen aan het optreden van de inspecteur ten aanzien van een of meer andere belastingplichtigen. Dit is echter anders indien dat optreden heeft plaatsgevonden op een zodanige wijze en onder zodanige omstandigheden dat de belastingplichtige redelijkerwijze mocht menen dat dit ook bedoeld was om te gelden in zijn situatie (vgl. Hoge Raad 4 december 2009, ECLI:NL:HR:2009:BG7213). Uit de enkele omstandigheid dat welbewust een standpunt zou zijn ingenomen bij de broer volgt niet, althans niet zonder nadere toelichting, die ontbreekt, dat eiser redelijkerwijze mocht menen dat datzelfde standpunt ook voor hem had te gelden. Boete 40. Indien het aan opzet van de belastingplichtige is te wijten dat met betrekking tot een belasting welke bij wege van aanslag wordt geheven, de aangifte niet, dan wel onjuist of onvolledig is gedaan, vormt dit een vergrijp ter zake waarvan de inspecteur hem, gelijktijdig met de vaststelling van de aanslag, een bestuurlijke boete kan opleggen van ten hoogste 100% van - voor zover hier van belang - het bedrag van de aanslag, een en ander voor zover dat bedrag als gevolg van de opzet niet zou zijn geheven (artikel 67d van de AWR). Op grond van het BBBB legt verweerder in geval van opzet in beginsel een boete op van 50%. Onder opzet wordt mede verstaan voorwaardelijk opzet. Voor het aannemen van voorwaardelijk opzet is niet alleen vereist dat de belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte wetenschap had van de aanmerkelijke kans dat hij onjuist aangifte deed, maar ook dat hij die kans toen bewust heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen). 41. Verweerder heeft in het onderhavige geval gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag IB voor het jaar 2010 bij separate beschikking een vergrijpboete opgelegd van € 76.566, zijnde 50% van het op de aanslag verschuldigde bedrag (daarbij abusievelijk uitgaand van artikel 67e van de AWR). Het handelen van eiser is hierbij gekwalificeerd als opzet. Het is aan verweerder om omtrent de aanwezigheid van opzet bij eiser het nodige te stellen en zo nodig te bewijzen. Verweerder heeft hiertoe - onder meer - gewezen op het niet aangeven van de onttrekking ter zake van het de toename van de rekening-courantschuld in de aangifte voor het jaar 2010. Eiser heeft betwist dat sprake is van opzettelijk handelen. 42. Niet langer in geschil is dat de boete moet worden verminderd voor zover de correcties ter zake van het gebruikelijk loon en de verkoop van het pand aan de [A-straat 2] in de boetegrondslag zijn begrepen. 43. De rechtbank acht onder de gegeven feiten en omstandigheden opzet niet bewezen, ook niet in de voorwaardelijke vorm. Ve