ECLI:NL:RBGEL:2015:5501

RECHTBANK GELDERLAND Zittingsplaats Arnhem Belastingrecht zaaknummer: AWB 15/78 uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 3 september 2015 in de zaak tussen [X] B.V., te [Z] , eiseres (gemachtigde: [gemachtigde] ), en de heffingsambtenaar van de gemeente Ede, verweerder. Verweerder heeft aan eiseres als gebruiker van de onroerende zaak, plaatselijk bekend als [A-straat 1] , te [Q] (hierna: het object) voor het jaar 2014, met dagtekening 15 februari 2014, een aanslag onroerende-zaakbelastingen gebruiker (hierna: OZBG) opgelegd ten bedrage van € 3.143,60. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 26 november 2014 de aanslag OZBG gehandhaafd. Eiseres heeft daartegen bij faxbericht van 5 januari 2015, ontvangen door de rechtbank op dezelfde dag, beroep ingesteld. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 juni 2015. Namens eiseres zijn [A] (gemachtigde) en [B] (taxateur) verschenen. Namens verweerder zijn verschenen [gemachtigde] en [C] . Eiseres heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij. Overwegingen 1. Eiseres is gebruiker van het object. Het betreft een camping met 76 toeristische plaatsen, 48 seizoensplaatsen, 207 jaarplaatsen, 10 verhuurcaravans en 2 trekkershutten. Voorts behoort tot het object een winterstalling voor 33 caravans. Op het object zijn aanwezig een restaurant, bar, snackbar, overdekt zwembad, sportvoorzieningen, wasvoorzieningen, verwarmd sanitair en een camperservicestation. 2. Aan eiseres is als gebruiker een aanslag OZBG opgelegd. Hierbij is het tarief voor niet-woningen gehanteerd. 3. In geschil is of aan eiseres, gelet op het bepaalde in artikel 220a van de Gemeentewet, terecht een aanslag OZBG is opgelegd. Indien voorgaande vraag bevestigend moet worden beantwoord, is in geschil of verweerder artikel 220e van de Gemeentewet, de zogenoemde woondelenvrijstelling, juist heeft toegepast. De rechtbank verklaart het beroep ongegrond. Deze uitspraak is gedaan door mr. P.J. Tikken, voorzitter, mr. G.H.W. Bodt en mr. A.F. Germs-de Goede, rechters, in tegenwoordigheid van mr.drs. S.J. Willems-Ruesink, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 3 september 2015 griffier voorzitter Afschrift verzonden aan partijen op: Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem. Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; d. de gronden van het hoger beroep. 4. Ingevolge artikel 220 van de Gemeentewet kunnen onder de naam onroerende-zaakbelasting (hierna ook: OZB) een belasting worden geheven van de gebruikers van een onroerende zaak die niet in hoofdzaak tot bewoning dient (letter a: hierna aangeduid als gebruikersheffing) en een belasting van – kort gezegd – de eigenaren van een onroerende zaak (letter b: hierna aangeduid als de eigenarenheffing). 5. Het eerste lid van artikel 220a van de Gemeentewet bepaalt dat als onroerende zaak wordt aangemerkt de onroerende zaak als bedoeld in hoofdstuk III van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: Wet WOZ). Het tweede lid van dit artikel bepaalt dat een onroerende zaak in hoofdzaak tot bewoning dient indien de waarde die op grond van hoofdstuk IV van de Wet WOZ is vastgesteld voor de onroerende zaak, in hoofdzaak kan worden toegerekend aan delen van de onroerende zaak die dienen tot woning dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden. De rechtbank zal in het hierna volgende spreken van woningen en niet-woningen. 6. Ingevolge artikel 16, onderdeel e, van de Wet WOZ wordt voor de toepassing van die wet als één onroerende zaak aangemerkt een geheel van twee of meer gebouwde eigendommen, ongebouwde eigendommen, afzonderlijk te gebruiken delen daarvan of samenstellen daarvan dat naar de omstandigheden beoordeeld één terrein vormt bestemd voor verblijfsrecreatie en dat als zodanig wordt geëxploiteerd. 7. De maatstaf van heffing is de voor de Wet WOZ vastgestelde waarde (artikel 220c van de Gemeentewet). Ingevolge artikel 220e van de Gemeentewet blijft bij de gebruikersheffing van niet-woningen buiten aanmerking de waarde van de delen van de onroerende zaak die in hoofdzaak tot woning dienen of in hoofdzaak dienstbaar zijn aan woondoeleinden. Ingevolge artikel 220f van de Gemeentewet wordt onderscheid gemaakt in tarieven voor zover onroerende zaken wel of niet in hoofdzaak tot woning dienen. 8. Eiseres is exploitant van een camping. Niet in geschil tussen partijen is dat de gehele onroerende zaak moet worden aangemerkt als een terrein bestemd voor verblijfsrecreatie dat als zodanig door eiseres wordt geëxploiteerd en daarom op grond van artikel 16, onderdeel e, van de Wet WOZ als één object moet worden aangemerkt en als zodanig moet worden gewaardeerd. Partijen verschillen van mening over de vraag of de tot de onroerende zaak van eiseres behorende recreatieve opstallen en aanhorige onroerende zaken – waaronder de ondergrond en omliggende grond (hierna: recreatiewoningen) tot woning dienen of dienstbaar zijn aan woondoeleinden als bedoeld in de artikelen 220a en 220e van de Gemeentewet. Eiseres stelt zich op het standpunt dat uit de memorie van toelichting bij de Wijziging van de Gemeentewet (1996-1997, 25.037) en vaste jurisprudentie volgt dat recreatiewoningen als woningen bestempeld dienen te worden. Verweerder stelt dat bij de onderhavige recreatiewoningen de recreatieve functie (verblijfsrecreatie gericht op ontspanning en vermaak) van de onroerende zaken en de bedrijfsmatige exploitatie daarvan voorop staan en dat geen sprake is van een woonfunctie. 9. Op 1 januari 1995 is artikel 220b, eerste lid, letter c (thans letter b) in de Gemeentewet opgenomen, welke bepaling het ter beschikking stellen van een onroerende zaak voor volgtijdig gebruik aanmerkt als gebruik door degene die de onroerende zaak ter beschikking heeft gesteld. Hierbij werd vooral gedacht aan het volgtijdig gebruik van recreatiewoningen (Kamerstukken II, 1989-1990, 21591, nr. 3, pag 69/70, artikelsgewijze toelichting op het oorspronkelijk voorgestelde artikel 219a van de Gemeentewet, welke wijziging later werd opgenomen in artikel 220b van de Gemeentewet van wetsvoorstel 23217 en per 1 januari 1995 in werking is getreden). In zijn arrest van 24 april 2009, nr. 43531, ECLI NL:HR:2009:BI1975, bevestigde de Hoge Raad dat het ter beschikking stellen van bungalows op een vakantiepark voor volgtijdig gebruik voor relatief korte perioden aan wisselende huurders moet worden aangemerkt als gebruik door degene die de bungalows ter beschikking stelt. 10. Op 1 januari 1997 is in artikel 220f van de Gemeentewet de mogelijkheid van tariefdifferentiatie tussen woningen en andere onroerende zaken geïntroduceerd. Bij de behandeling van het betreffende wetsvoorstel (25037) is onder andere het volgende opgemerkt: "(...). Met betrekking tot het onderscheid tussen onroerende zaken die in hoofdzaak tot woning dienen versus onroerende zaken die niet in hoofdzaak tot woning dienen, wordt aangesloten bij het onderscheid tussen woningen en niet-woningen zoals dat thans reeds in het kader van de Gemeentewet en de Wet WOZ wordt gehanteerd. Voor de uitleg van de term 'in hoofdzaak' kan onder meer worden verwezen naar het arrest van de Hoge Raad van 4 december 1991, nr. 27 661, BNB 1992/47, waarbij werd beslist dat 'in hoofdzaak' moet worden geduid als: voor ten minste 70 percent. Het woningbegrip heeft in de loop der tijd in de praktijk en de jurisprudentie inhoud gekregen. Tot de woningen behoren die onroerende zaken die in hoofdzaak dienen tot woning. Hieronder vallen dus niet alleen objecten die volledig worden gebruikt als woning, maar ook objecten waarin naast het woongedeelte ook een gedeelte als niet-woning (bedrijfsmatig, zoals een praktijkruimte, of anderszins) wordt gebruikt. Indien dat gebruik ten opzichte van het woongedeelte van het object van bescheiden omvang is, wordt het object geheel aangemerkt als woning. Ook recreatiewoningen en objecten met onzelfstandige eenheden waarbij de woonfunctie overheerst, zoals bij studenten- of bejaardenwoningen, vallen onder het begrip woning. Woningen in aanbouw of leegstaande objecten met een woonbestemming kwalificeren eveneens als woning." (Kamerstukken II, 1996/1997, 25037, nr. 3, pag 20). “Gemeenten maken ook onderscheid tussen woningen en niet-woningen in het kader van de verschillende weging van woningen en niet-woningen bij het bepalen van de belastingcapaciteit in de nieuwe Financiële-verhoudingswet. Het voor de tariefdifferentiatie gemaakte onderscheid sluit volledig aan bij de verplichtingen die reeds in het kader van de nieuwe Financiële-verhoudingswet en de Regeling Stuf-WOZ (het standaard-uitwisselingsformaat) zijn opgelegd. Daar het gemaakte onderscheid van woning of niet-woning voor individuele belanghebbenden een financieel belang kan betekenen, vinden wij het belangrijk ook in de Gemeentewet tot uitdrukking te laten komen dat het begrip 'in hoofdzaak dienen tot woning' als waardecriterium moet worden toegepast.” (Kamerstukken II, 1996/1997, 25037, nr. 6, pag 9-12).” 11. Uit het voorgaande blijkt dat de wetgever voor het onderscheid tussen woningen en niet-woningen heeft willen aansluiten bij het onderscheid dat voor de Financiële-verhoudingswet wordt gemaakt. Op grond van artikel 14 van deze wet is de Regeling belastingcapaciteit uitgevaardigd (Ministeriële regeling van 14 november 1996, Nr. VFO93/4/U354, Stcrt. 1996/239). In artikel 1 van deze regeling worden woningen gedefinieerd als onroerende zaken welke in hoofdzaak tot bewoning dienen. Niet-woningen zijn alle overige onroerende zaken. In de toelichting bij deze regeling worden woningen onderscheiden in woningen dienend tot hoofdverblijf, woningen met praktijkruimte en recreatiewoningen en overige woningen. Voor zover van belang wordt in de toelichting het volgende opgemerkt: "3.1 Woningen Tot de woningen behoren die onroerende zaken die in hoofdzaak worden gebruikt voor woondoeleinden en die onroerende zaak waarvan het gebruik volledig dienstbaar is aan woondoeleinden. Objecten in aanbouw of leegstaande objecten met de bestemming woondoeleinden zijn ook woningen. Tot de woningen behoren de volgende drie klassen (de codes tussen haakjes verwijzen naar de in het kader van de wet WOZ in gebruik zijnde gebruikscodes): Woning dienend tot hoofdverblijf (10) Onder een woning dienend tot hoofdverblijf wordt verstaan: een onroerende zaak die als één geheel gedurende het gehele jaar wordt gebruikt voor woondoeleinden. Deze categorie betreft zelfstandige woningen voor één of meerpersoonshuishoudens waarin geen bedrijfsmatige activiteiten plaatsvinden of in ieder geval geen aan het object zichtbare bedrijfsmatige activiteiten. Woning met praktijkruimte (11) (...) Recreatiewoningen en overige woningen (12) Onder recreatiewoningen en overige woningen worden verstaan: - onroerende zaken die gedurende een deel van het jaar worden gebruikt voor woondoeleinden en waarbij het gebruik gedurende een deel van het jaar is beperkt; - een niet-zelfstandige eenheid (studentenwoningen, bejaardenwoningen); - een complex van onzelfstandige bejaardenwoningen of onzelfstandige studenteneenheden; - een onroerende zaak die volledig dienstbaar is aan woondoeleinden (bijvoorbeeld een garagebox). Hiermee wordt bereikt dat het voor de belastingcapaciteit geen verschil maakt of de garagebox tezamen met de woning een samenstel vormt of dat de garagebox een afzonderlijke onroerende zaak is.(…)”. 12. Met ingang van 1 januari 2005 is artikel 16, eerste lid, onderdeel e, in de Wet WOZ opgenomen. Ingevolge deze bepalingen moeten terreinen bestemd voor verblijfsrecreatie die als zodanig worden geëxploiteerd als één object worden aangemerkt en als zodanig worden gewaardeerd. In de wetsgeschiedenis van deze bepaling is, voor zover van belang, het volgende vermeld: “Bij de waardebepaling staat na de voorgestelde wijziging ook niet langer de waarde van de afzonderlijke recreatiewoningen en onroerende stacaravans centraal, maar de waarde van het recreatieterrein als geheel.” (Kamerstukken II, 29612, nr. 7, pag 2-3). “Voorgesteld wordt dat de afbakening als afzonderlijke objecten achterwege blijft als het gaat om een geheel van onroerende zaken, zoals recreatiewoningen en stacaravans, die samen een terrein vormt dat voor verblijfsrecreatie is bestemd en als zodanig wordt geëxploiteerd. De voorgestelde bepaling sluit aan bij artikel 21 van de Wet verontreiniging oppervlaktewateren, waarbij een regeling is getroffen voor woonruimten die zich op een voor verblijfsrecreatie bestemd terrein bevinden. Bij verblijfsrecreatie wordt gedoeld op recreatie met overnachtingsmogelijkheid, het gaat dus niet om terreinen uitsluitend bestemd voor dagrecreatie. De waardering van het recreatieterrein zal in beginsel plaatsvinden op de waarde die daaraan kan worden toegekend, indien de volle en onbezwaarde eigendom zou kunnen worden overgedragen en de verkrijger de zaak in de staat waarin die zich bevindt, onmiddellijk en in volle omvang in gebruik zou kunnen nemen (waarde in het economisch verkeer; op grond van artikel 17, tweede lid, van de Wet WOZ). Voorzover het recreatieterrein bestaat uit woningen (recreatiewoningen en onroerende stacaravans) die worden verhuurd zal dat in de praktijk betekenen dat dit kan worden gewaardeerd op basis van de exploitatiemogelijkheden. Voorzover het woningen betreft is waardering op de vervangingswaarde namelijk niet aan de orde (artikel 17, derde lid, Wet WOZ). Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat onroerende recreatiewoningen en stacaravans met ondergrond die eigendom zijn van de gebruiker – of waarop de gebruiker een afzonderlijk beperkt recht (erfpacht- of opstalrecht) heeft gevestigd – ook na de voorgestelde wijziging als afzonderlijke onroerende zaken zullen worden aangemerkt en dus ook als zodanig zullen worden gewaardeerd en in de belastingheffing worden betrokken (gelet op de systematiek van artikel 16 Wet WOZ).” (Kamerstukken II, 29612, nr. 7, artikelsgewijze toelichting). 13. Met ingang van 1 januari 2006 is de vrijstelling van de gebruikersheffing voor woningen ingevoerd (wetsvoorstel 30096). Uit de memorie van toelichting blijkt de volgende bedoeling van de wetgever:“Met het afschaffen van de OZB-gebruikersheffing op woningen wordt een einde gemaakt aan een belasting die bij burgers veel irritatie oproept. Tegelijk wordt met het wetsvoorstel een grens gesteld aan de mate waarin de tarieven op onroerende zaken kunnen stijgen. Burgers en bedrijven klagen hier terecht over. Het beoogde effect van deze maatregelen is zowel lastenverlichting op gemeentelijk niveau als beheersing van de lokale lasten. Bovendien wordt aldus voorkomen dat gemeenten de heffing van OZB gebruiken om inkomensbeleid te voeren en daarmee ongewild het sociaal-economische beleid van de rijksoverheid doorkruisen “ (Kamerstukken II, 2004-2005, 30096, nr. 3, pag 2 en 4). Over de vraag of een onroerende zaak tot woning dient wordt opgemerkt dat dit ervan afhankelijk is of de waarde die op grond van hoofdstuk IV van de Wet WOZ voor die onroerende zaak is vastgesteld, in hoofdzaak kan worden toegerekend aan die delen van de onroerende zaak die tot woning dienen dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden (Kamerstukken II, 2004-2005, 30096, nr. 3, pag 8). Op pagina 11 van de memorie van toelichting wordt in een tabel een overzicht gegeven van de inkomenseffecten van de voorgestelde wetswijziging. In de nota naar aanleiding van het verslag wordt ingegaan op de omstandigheid dat de beoogde lastenverlaging mogelijk niet voor alle huishoudens zal worden geëffectueerd vanwege het bestaande kwijtscheldingsbeleid (Kamerstukken II, 2004-2005, 30096, nr. 8, pag 22/23). Bij amendement van kamerlid De Pater-van der Meer is de woondelenvrijstelling van artikel 220e van de Gemeentewet in het wetsvoorstel opgenomen. In de toelichting op dit amendement wordt opgemerkt dat het beoogt ook huishoudens die een in hoofdzaak niet-woning bewonen, zoals woningen die behoren bij bedrijfspanden, te laten profiteren van de afschaffing van de gebruikersheffing (Kamerstukken II, 2004-2005, 30096, nr. 19). 14. De rechtbank overweegt met betrekking tot het geschil als volgt. Ingevolge artikel 220f van de Gemeentewet wordt sinds 1 januari 1997 onderscheid gemaakt in tarieven voor zover onroerende zaken wel of niet in hoofdzaak tot woning dienen. In het hiervoor in onderdeel 10. opgenomen citaat uit de totstandkomingsgeschiedenis van deze wetswijziging lijkt de wetgever alle recreatiewoningen, ongeacht het gebruik daarvan of de wijze van exploitatie, als woningen aan te merken. Daarentegen worden in de aldaar genoemde Regeling belastingcapaciteit, waarbij de wetgever beoogde aan te sluiten, woningen onderscheiden in woningen die tot hoofdverblijf dienen enerzijds en recreatiewoningen en overige woningen anderzijds. 15. Op 1 januari 2005 is de gezamenlijke waardering van recreatieterreinen in artikel 16 van de Wet WOZ opgenomen. Met het wetsvoorstel werd beoogd de te onderscheiden onroerende zaken die zich op een terrein voor verblijfsrecreatie bevinden niet meer afzonderlijk, maar als één geheel te waarderen. Hiermee zou in strijd zijn de door eiseres voorgestane afzonderlijke waardering van woningen en niet-woningen op dat terrein. In het hiervoor in onderdeel 12. opgenomen citaat met betrekking tot deze wetswijziging wordt echter opgemerkt dat voor zover het recreatieterrein bestaat uit woningen (recreatiewoningen en onroerende stacaravans) die worden verhuurd, dat gedeelte in de praktijk kan worden gewaardeerd op basis van de exploitatiemogelijkheden. Daarbij wordt opgemerkt dat voor zover het woningen betreft waardering op de vervangingswaarde namelijk niet aan de orde is. Gelet op de omstandigheid dat het citaat en de voorgestelde wijziging van artikel 16 van de Wet WOZ betrekking hebben op de objectafbakening en de waardering van onroerende zaken, kan hieruit naar het oordeel van de rechtbank slechts worden afgeleid dat de wetgever niet wilde dat recreatiewoningen op een bedrag hoger dan de waarde in het economische verkeer zouden worden gewaardeerd. Of de wetgever hiermee recreatiewoningen op een terrein voor verblijfsrecreatie ook voor de heffing van OZB als woningen in de zin van de artikelen 220a en 220e Gemeentewet heeft willen aanmerken, kan hieruit niet worden afgeleid. 16. Uit voornoemde wetsgeschiedenis komt geen helder beeld naar voren.