ECLI:NL:RBARN:2012:BV2902
Verweerder heeft aan eiser de volgende belastingaanslagen opgelegd:
• voor het jaar 1997 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000].H77) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd met een vergrijpboete van 100% en heffingsrente en
• voor het jaar 1998 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [000].K87) vermogensbelasting opgelegd met een vergrijpboete van 100% en heffingsrente.
Tegen deze belastingaanslagen heeft eiser tijdig bezwaar gemaakt.
Op 24 januari 2011 heeft eiser bij de rechtbank een verzoek ingediend een voorlopige voorziening te treffen. De voorzieningenrechter van de rechtbank heeft op 22 maart 2011 uitspraak gedaan.
Op 19 april 2011 heeft eiser een tweede verzoek tot het treffen van een voorlopige voorziening ingediend omdat hij van mening was dat verweerder geen gehoor gaf aan de door de rechtbank in de uitspraak van 22 maart 2011 gegeven opdracht.
De mondelinge behandeling van dit tweede verzoek heeft plaatsgevonden op 27 april 2011. Ter zitting heeft eiser het verzoek tot het treffen van een voorlopige voorziening ingetrokken.
Eveneens op 27 april 2011 heeft eiser beroep ingesteld in verband met het uitblijven van uitspraken op de ingediende bezwaarschriften.
De mondelinge behandeling van het beroep heeft plaatsgevonden op 7 september 2011. Aldaar zijn verschenen mr. [gemachtigde] namens eiser en mr. [gemachtigde] en mr. [A] namens verweerder.
Naar aanleiding van voornoemde mondelinge behandeling heeft de rechtbank een beslissing genomen op het verzoek van verweerder als bedoeld in artikel 27a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Iedere verdere beslissing is door de rechtbank aangehouden.
Op 14 september 2011 heeft verweerder aan de rechtbank doen toekomen een set ongeschoonde en geschoonde op de zaak betrekking hebbende stukken. Verweerder heeft ten aanzien van deze stukken een beroep gedaan op artikel 8:29 van de Awb.
Op 19 september 2011 heeft verweerder de op 14 september 2011 ingediende stukken aangevuld. Ook ten aanzien van deze aanvulling doet verweerder een beroep op artikel 8:29 van de Awb.
Eiser heeft in een brief van 6 oktober 2011 op de standpunten van verweerder ten aanzien van de toepassing van artikel 8:29 gereageerd.
Op 25 oktober 2011 heeft verweerder – opgedragen door de rechtbank – de resterende op de zaak betrekking hebbende stukken ingebracht. Verweerder heeft ook ten aanzien van deze stukken een beroep gedaan op artikel 8:29 van de Awb.
Eiser heeft in een brief van 4 november 2011 hierop gereageerd.
Gronden
1. Verweerder heeft zich ten aanzien van de volgende stukken beroepen op artikel 8:29 van de Awb:
1. plan van aanpak d.d. 5 oktober 2011;
2. door tipgever aangeleverde stukken;
3. memo “Tipgever Luxemburg” d.d. 2 juli 2009;
4. overeenkomst met de tipgever d.d. 16 september 2009;
5. proces-verbaal FIOD-ECD, AH-4, d.d. 1 oktober 2009 “Identiteit”;
6. ambtsedige verklaring ambtenaren FIOD-ECD, Gespreksverslag, Algemeen gedeelte G1-01, d.d. 1 oktober 2009 “Aanleiding gesprek en identiteit gesprekspartner”;
7. verklaring tipgever, d.d. 1 oktober 2009;
8. ambtsedige verklaring ambtenaren FIOD-ECD, Gespreksverslag AH-2 d.d. 1 oktober 2009;
9. PowerPoint presentatie, project Derde Categorie ten behoeve van kick off op 8 oktober 2009;
10. memo “Dubbele beboeting buitenlandse bankrekeningen” d.d. 6 november 2009;
11. memo “Redelijke schatting” d.d. 11 november 2009;
12. memo “Toerekening vermogensbestanddelen en gevolgen voor de vergrijpboete” d.d. 11 november 2009;
13. memo “Omkering bewijslast en matiging boete” d.d. 24 november 2011.
2. Tussen partijen is in geschil is of sprake is van gewichtige redenen als bedoeld in artikel 8:29 van de Awb die rechtvaardigen dat verweerder weigert de stukken zoals voornoemd openbaar te maken. De standpunten van partijen zijn de in de diverse stukken voldoende uiteengezet zodat de rechtbank heeft afgezien van een nadere mondelinge behandeling.
3. Ten behoeve van het nemen van deze tussenbeslissing heeft de rechtbank kennis genomen van het gehele procesdossier.
4. De rechtbank stelt voorop dat verweerder op grond van artikel 8:42, eerste lid, van de Awb is gehouden de op de zaak betrekking hebbende stukken aan de rechtbank te zenden. Uit de arresten van de Hoge Raad van 25 april 2008, nrs. 43448 en 43791, BNB 2008/161 en 162, LJN: BA3823 en BB5868, volgt dat dit stukken zijn die bij de besluitvorming van de inspecteur een rol hebben gespeeld dan wel daarbij van enig belang kunnen zijn geweest. De vraag of een stuk een op de zaak betrekking hebbend stuk is, dient op grond van dat stuk in zijn geheel en met inachtneming van het overheersende karakter van dat stuk te worden beantwoord. Een op de zaak betrekking hebbend stuk kan niet deels als een zodanig stuk worden bestempeld.
5. De omstandigheid dat stukken behoren tot op de zaak betrekking hebbende stukken in de zin van artikel 8:42 van de Awb brengt niet mee dat die stukken reeds daarom volledig, dat wil zeggen zonder dat daarin delen onleesbaar zijn gemaakt, aan eiser ter kennis moeten worden gebracht. Het bepaalde in artikel 8:29 van de Awb biedt juist de mogelijkheid delen van een op de zaak betrekking hebbend stuk voor eiser geheim te houden of te anonimiseren indien daartoe gewichtige redenen bestaan.
6. De rechtbank heeft met toepassing van artikel 8:29 van de Awb kennis genomen van de ongeschoonde versies van de door verweerder overgelegde stukken en heeft deze onderworpen aan een afweging van het belang van eiser bij onbeperkte kennisneming tegenover (mogelijk) zwaarwichtige redenen van verweerder om aan die kennisneming beperkingen te stellen. Slechts indien naar het oordeel van de rechtbank de door verweerder aangevoerde redenen aanzienlijk zwaarder wegen dan het belang van eiser, is sprake van een gerechtvaardigd belang van verweerder bij geheimhouding.
7. Op grond van de gedingstukken heeft de rechtbank vastgesteld dat verweerder heeft voldaan aan artikel 22 van het Besluit Beroep in Belastingzaken (oud) door de toepassing van artikel 8:29 in onderhavige zaak voor te leggen aan en goedkeuring te verkijgen van het Ministerie van Financiën.
8. De rechtbank zal per (cluster van de) op de zaak betrekking hebbend stuk(ken) beoordelen of verweerder terecht heeft geweigerd (delen van) de stukken aan eiser te openbaren.
Ten aanzien van plan van aanpak, het memo “Tipgever Luxemburg” en de PowerPoint presentatie (stukken 1, 3 en 9)
9. Bij de belangenafweging heeft de rechtbank de volgende belangen van verweerder bij geheimhouding onderkend:
a. het belang bij een effectieve controle en controlestrategie, waaronder begrepen een effectieve en efficiënte interne werkwijze en
b. het belang van privacy van medewerkers van de Belastingdienst.
10. Voor de onder a. genoemde reden heeft naar het oordeel van de rechtbank hetzelfde te gelden als het Hof Amsterdam in zijn uitspraak van 19 april 2006, nr. 04/04923, LJN: AW2127, inzake het KB-Lux project heeft overwogen onder onderscheidenlijk 3.18.1. en 3.19. De rechtbank onderschrijft deze overwegingen van het Hof - waarbij voor "KB-Lux project" moet worden gelezen "Project Derde Categorie" en voor "het Draaiboek en de Nieuwsbrieven" moet worden gelezen "plan van aanpak, memo “Tipgever Luxemburg” en PowerPoint presentatie" - luidende als volgt (voor zover hier van belang):
“3.18.1. Passages uit het Draaiboek en de Nieuwsbrieven aan welke belanghebbende (alsmede iedere belastingplichtige) inzichten kan ontlenen over de wijze waarop de Belastingdienst de feiten achterhaalt en onderzoekt, dan wel - mede in dit verband - haar werkprocessen inricht en logistiek organiseert, worden niet geopenbaard.
Deze ten behoeve van het toezicht en de controle(strategie) geheim te houden informatie omvat bijvoorbeeld scenario’s betreffende de opsporing van belastingplichtigen en klantbehandeling, voorschriften en tips over de toe te passen tactiek en methodiek om aangiften en verklaringen van belastingplichtigen te toetsen, alsmede informatie betreffende dossiervorming en automatiseringssystemen. Deze strategieën en werkwijzen zijn in beginsel ook toepasbaar buiten het KB-Lux project en overstijgen daarmede de omvang van dit project, terwijl voorts voor de hand liggend is te achten dat zij ook daadwerkelijk worden gebruikt in andere, al dan niet vergelijkbare projecten en/of individuele gevallen.
In zoverre acht het Hof aannemelijk dat het risico van frustratie van (de uitvoering en handhaving van) de belastingwet manifest zou kunnen worden doordat belastingplichtigen op grond van deze informatie zouden kunnen anticiperen op de controlestrategieën en werkwijzen van de Belastingdienst. Het Hof acht te dezen het algemene publieke belang van een - ook op het terrein van het toezicht en de controle - adequaat functionerende Belastingdienst van een groter gewicht dan het individuele belang van belanghebbende. Voorts heeft het Hof in aanmerking genomen dat evenzeer voor de hand liggend is te achten dat, nu de Belastingdienst ter zake van het Rekeningenproject met andere opsporingsinstanties (heeft) samen(ge)werkt, de in het Draaiboek verwerkte strategieën en werkwijzen mede zijn gebaseerd op door die andere opsporingsinstanties gehanteerde en aangereikte tactieken en methodieken en dat openbaarmaking daarvan ook voor (de toekomstige taakuitoefening van) die instanties tot onaanvaardbare - en door de Belastingdienst noch het Hof goed te overziene - gevolgen zou kunnen leiden.”
en:
“3.19. Ten slotte zijn in met name het Draaiboek nog passages onderkend die zo specifiek op andere, nog lopende, vergelijkbare ‘rekeningenprojecten’ (niet zijnde het KB-Lux project) betrekking hebben dat bij een afweging van belangen moet worden geoordeeld dat de betrekkelijk geringe relevantie ervan voor (de beslechting van) het onderhavige geschil en een potentieel doch op zichzelf minder concreet belang bij kennisneming van die passages door belanghebbende ondergeschikt moeten worden geacht aan het - (…) - belang van de Belastingdienst bij geheimhouding daarvan met het oog op die nog lopende, vergelijkbare projecten.”
11. Voor de onder b. vermelde reden is de rechtbank van oordeel dat het belang van de privacy van de in onderhavige stukken genoemde en bij de Belastingdienst werkzame personen om anoniem te blijven prevaleert boven dat van eiser. Hierbij neemt de rechtbank in aanmerking dat de medewerkers van de Belastingdienst in de stukken op een zodanige individualiseerbare wijze zijn aangeduid (met de letters NN en een cijfer) dat zij met deze aanduiding kunnen worden aangewezen, bijvoorbeeld om als getuige te worden gehoord. Naar het oordeel van de rechtbank zijn de belangen van eiser daarmee voldoende gewaarborgd.
12. Het voorgaande leidt de rechtbank tot het oordeel dat de door verweerder aangevoerde redenen aanzienlijk zwaarder wegen dan het belang van eiser bij onbeperkte kennisneming van het plan van aanpak, het memo “Tipgever Luxemburg” en de PowerPoint presentatie. De rechtbank acht dan ook gerechtvaardigd dat uitsluitend zij hiervan kennis mag nemen.
Ten aanzien van de overeenkomst met de tipgever en diens verklaring (stukken 4 en 7)
13. Vooropgesteld dient te worden dat verweerder ook in de aan de geheimhoudingskamer ter beschikking gestelde “ongeschoonde” stukken de identiteit van de tipgever niet bekend heeft gemaakt. In zowel de overeenkomst met de tipgever als in alle andere stukken waarin de naam van de tipgever voorkomt – en ook andere gegevens op grond waarvan de tipgever mogelijk kan worden geïdentificeerd – zijn deze door verweerder onleesbaar gemaakt. Verweerder heeft hiervoor geen verklaring gegeven. De rechtbank kan naar de beweegredenen van verweerder hieromtrent dan ook slechts gissen. Verweerder heeft zich in de brieven van respectievelijk 14 september 2011, 19 september 2011 en 25 oktober 2011 telkens op het standpunt gesteld dat uitsluitend de rechtbank kennis mag nemen van de ongeschoonde stukken. Een beroep op volledige geheimhouding ten aanzien de identiteit van de tipgever is niet gedaan. In een zodanige situatie – verweerder doet geen beroep op volledige geheimhouding – dient de rechtbank voor de afweging van het belang van eiser bij onbeperkte kennisneming tegenover (mogelijk) zwaarwichtige redenen van verweerder om aan die kennisneming beperkingen te stellen, kennis te kunnen nemen van alle ongeschoonde stukken. Door de handelwijze van verweerder is dit niet mogelijk gebleken. Hieraan kan de rechtbank echter geen nadere gevolgen verbinden. De rechtbank zal dan ook beoordelen of het verzoek van verweerder om beperkte kennisneming ten aanzien van de overeenkomst met de tipgever en diens verklaring gerechtvaardigd is.
14. Ten aanzien van de naam van de tipgever beroept verweerder zich uitsluitend op het belang van diens privacy. De naam van de betrokken ambtenaar die de overeenkomst namens de Belastingdienst heeft ondertekend dient volgens verweerder eveneens geheim te blijven op grond van privacyoverwegingen. Voor wat betreft de inhoud van de overeenkomst stelt verweerder zich op standpunt dat het staatsbelang en de voorkoming van onevenredige benadeling dan wel bevoordeling zich tegen openbaarmaking verzet.
15. Voor het belang van privacy van de betrokken ambtenaar van de FIOD-ECD verwijst de rechtbank naar de onderdeel 11. van deze beslissing. De naam van deze ambtenaar hoeft derhalve niet te worden bekend gemaakt. Hierbij wijst de rechtbank er op dat de naam van de betrokken ambtenaar uit de wel voor eiser beschikbare onderdelen uit de overeenkomst voldoende bepaalbaar is.
16. Met betrekking tot het belang van privacy voor de tipgever overweegt de rechtbank als volgt. De enkele stelling dat een aanmerkelijke kans aanwezig bestaat dat zich bedreigingen en represailles voor zullen doen tegen de tipgever en/of gezins- en familieleden is onvoldoende om reeds daarom een belang bij beperkte kennisneming op die grond aanwezig te achten. Vereist is dat voldoende aannemelijk wordt gemaakt dat de mogelijkheid van bedreiging en represailles in dit concrete geval aanwezig is. Verweerder heeft dit op geen enkele wijze aannemelijk gemaakt zodat deze stelling hem niet kan baten.
17. Voorts stelt verweerder zich op het standpunt dat de identiteit van de tipgever niet relevant is aangezien het niet gaat om de betrouwbaarheid van de tipgever maar om de betrouwbaarheid van de verstrekte informatie. Dit standpunt gaat naar het oordeel van de rechtbank niet op. Naar het oordeel van de rechtbank bestaat een onlosmakelijk verband tussen de persoon van de tipgever en de door hem verstrekte informatie. Naast de betrouwbaarheid van de informatie heeft eiser er immers belang bij ook zelfstandig de betrouwbaar van de tipgever te kunnen toetsen. Het standpunt van verweerder dient derhalve te worden verworpen en de naam van de tipgever dient aan eiser bekend te worden gemaakt.
18. Uit het vorenstaande volgt dat ook de verklaring van eiser (stuk 7.) in zijn geheel openbaar dient te worden gemaakt.
19. Voor wat betreft de inhoud van de overeenkomst overweegt de rechtbank als volgt. De Staat der Nederlanden heeft welbewust en weloverwogen de beslissing genomen een overeenkomst aan te gaan met een tipgever en deze in ruil voor verstrekte informatie een financiële vergoeding in het vooruitzicht te stellen. Verweerder heeft vervolgens de informatie die op deze wijze is verkregen gebruikt voor het opleggen van belastingaanslagen en vergrijpboetes aan (kennelijk onder meer) eiser. Dit leidt ertoe dat de gehele inhoud van de overeenkomst voor eiser relevant is voor een inhoudelijke beoordeling van de opgelegde belastingaanslagen en boetes.
In de overeenkomst kunnen immers aspecten voorkomen die voor deze beoordeling van belang kunnen zijn. Dit leidt ertoe dat naar het oordeel van de rechtbank de door verweerder aangevoerde redenen niet aanzienlijk zwaarder wegen dan het belang van eiser, zodat geen sprake is van een gerechtvaardigd belang van verweerder bij geheimhouding van de inhoud van de overeenkomst.
Ten aanzien van door de tipgever aangeleverde stukken (stuk 2)
20. De door de tipgever aangeleverde stukken zijn door de FIOD-ECD genummerd als bijlage nr. D-01 45842 tot en met D-27 45842. Deze bijlagen bestaan (onder meer) uit overzichten van (mogelijke) overige rekeninghouders (bijlagen D-01 tot en met D-17 en D-27) en overzichten waarop rekeningnummers en banksaldi voorkomen (bijlagen D-20 tot en met D-26).
21. De rechtbank heeft vastgesteld dat de bijlagen genummerd D-15 45842 tot en met D-19 45842 geen enkele relevantie hebben voor de aan eiser opgelegde navorderingsaanslagen zodat deze stukken niet openbaar hoeven te worden gemaakt.
22. Ten aanzien van de overzichten waarop namen voorkomen – althans die welke volgens verweerder geen betrekking hebben op eiser – is de rechtbank van oordeel dat de bescherming van de persoonlijke levenssfeer van derden een gewichtige reden vormt. Het publiek worden van de namen zoals die voorkomen op de door verweerder overgelegde overzichten, door het verlenen van inzage aan eiser, vormt een inbreuk op de persoonlijke levenssfeer van derden die niet gerechtvaardigd is, omdat deze namen voor de beslissing van de onderhavige zaak in het geheel niet van belang is. De door eiser aangevoerde belangen zijn van onvoldoende gewicht om op te wegen tegen het belang van anderen bij geheimhouding van de (mogelijk) op hen betrekking hebbende gegevens op de overzichten Het beroep van verweerder op geheimhouding van de bijlagen genummerd D-01 tot en met D-17 alsmede D-27 slaagt.
23. Het vrijgeven van de bijlagen waarin rekeningnummers zijn opgenomen, brengt met zich dat het risico van frustratie van (de uitvoering en handhaving van) de belastingwet onevenredig zou kunnen worden vergroot, nu geenszins is uit te sluiten dat nog niet geïdentificeerde of ‘ontkennende’ rekeninghouders aldus achterhalen in hoeverre verweerder over informatie beschikt. De rechtbank acht derhalve het algemene publieke belang van een adequaat functionerende en optredende Belastingdienst van groter gewicht dan het individuele belang van eiser zodat de bijlagen genummerd D-20 tot en met D-26 niet openbaar gemaakt hoeven te worden.
Ten aanzien van het proces-verbaal en ambtsedige verklaringen (stukken 5, 6 en 8)
24. Het proces-verbaal van de FIOD-ECD, AH-4, d.d. 1 oktober 2009 betreft de vaststelling van de identiteit van de tipgever. De ambtsedige verklaring van een tweetal ambtenaren van de FIOD-ECD – genummerd G1-01 – van 1 oktober 2009 betreft een verslag van een gesprek met de tipgever over met name de herkomst van de door de tipgever verstrekte gegevens. De ambtsedige verklaring van een tweetal ambtenaren van de FIOD-ECD – genummerd AH-2 – eveneens van 1 oktober 2009, betreft een verslag van een gesprek met de tipgever over de aard en de interpretatie van de verstrekte gegevens.
25. Ten aanzien van het belang van privacy van de medewerkers van de FIOD-ECD verwijst de rechtbank naar onderdeel 11. van deze beslissing. De namen van deze ambtenaren hoeven derhalve niet bekend te worden gemaakt.
26. Voor het proces-verbaal betreffende de vaststelling van de identiteit van de tipgever verwijst de rechtbank naar de onderdelen 16. en 17. van deze beslissing. Hieruit volgt dat de naam van de tipgever en het onderzoek naar zijn identiteit aan eiser bekend dient te worden gemaakt.
27. Bij deze belangenafweging ten aanzien van de inhoud van beide ambtsedige verklaringen dient te worden beoordeeld of belangen van verweerder bij geheimhouding wegens (i) het belang van verweerder bij (controle)strategische overwegingen (verklaring met nummer AH-4) en (ii) het staatsbelang (verklaring met nummer G1-01) aanzienlijk zwaarder wegen dan het belang van eiser bij openbaarmaking van deze verklaringen.
28. De rechtbank heeft na bestudering vastgesteld dat de ambtsedige verklaring met nummer AH-4 inzicht geeft in de achtergrond van de tipgever alsmede de achtergrond en herkomst van de door de tipgever verstrekte gegevens. De ambtsedige verklaring met nummer G1-01 geeft inzicht in de aard van de door de tipgever verstrekte gegevens.
29. De rechtbank heeft bij de beoordeling van de verklaring met nummer AH-4 geen informatie aangetroffen die een beperkte kennisneming rechtvaardigt op grond van het belang van verweerder bij een effectieve controle en controlestrategie. Naar het oordeel van de rechtbank komt zodanige informatie in deze verklaring niet voor. Wel bevat deze verklaring gegevens die voor eiser van direct belang kunnen zijn voor de toetsing van de betrouwbaarheid van de verstrekte informatie en derhalve voor de toetsing van de aan hem opgelegde belastingaanslagen. Dit leidt tot de conclusie dat de door verweerder aangevoerde redenen niet aanzienlijk zwaarder wegen dan het belang van eiser.
30. Voor het door verweerder aangevoerde staatsbelang verwijst de rechtbank allereerst naar onderdeel 19. van deze beslissing. Naar het oordeel van de rechtbank bevat de verklaring evenwel geen informatie die het staatsbelang kunnen schaden. Wel bevat deze verklaring gegevens die voor eiser van direct belang kunnen zijn voor de toetsing van de betrouwbaarheid van de verstrekte informatie en derhalve voor de toetsing van de aan hem opgelegde belastingaanslagen. Dit leidt tot de conclusie dat de door verweerder aangevoerde redenen niet aanzienlijk zwaarder wegen dan het belang van eiser. Een uitzondering dient te worden gemaakt voor wat in de verklaring is opgenomen ten aanzien van de door de tipgever verstrekte informatie ten aanzien van de bijlagen genummerd D-15 tot en met D-19.
Ten aanzien van vaktechnische memo’s (stukken 10, 11, 12 en 13)
31. Genoemde vaktechnische memo’s dienen naar het oordeel van de rechtbank te worden aangemerkt als intern advies ten aanzien waarvan verweerder een gerechtvaardigde belang tot geheimhouding heeft. De rechtbank onderschrijft het standpunt van verweerder dat hij recht heeft op vrijheid en vertrouwelijkheid van juridisch beraad. Daarnaast bevatten de memo’s slechts algemene fiscaaljuridische adviezen van een interne kennisgroep en gaan de adviezen niet in op de concrete situatie zoals deze zich bij eiser voordoet.
van 7 februari 2012
inzake
[X], wonende te [Z], eiser,
tegen
de inspecteur van de Belastingdienst/Rivierenland, kantoor Nijmegen, verweerder.
De rechtbank:
• wijst het verzoek van verweerder om beperkte kennisneming van het plan van aanpak, het memo “Tipgever Luxemburg” en de PowerPoint presentatie toe;
• wijst het verzoek van verweerder om beperkte kennisneming van van de overeenkomst met de tipgever en diens verklaring af;
• wijst het verzoek van verweerder om beperkte kennisneming van door de tipgever aangeleverde stukken toe;
• wijst het verzoek van verweerder om beperkte kennisneming van proces-verbaal en de ambtsedige verklaringen af;
• wijst het verzoek van verweerder om beperkte kennisneming van de vaktechnische memo’s toe.
Deze uitspraak is gedaan door mr. A.M.F. Geerling, rechter, in tegenwoordigheid van mr. drs. J.A. Vriezen, griffier.
De griffier, De rechter,
Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: 7 februari 2012
Rechtsmiddel
Tegen deze beslissing kan niet eerder beroep worden ingesteld dan tegelijk met het hoger beroep tegen de einduitspraak.