ECLI:NL:PHR:2014:537

HR nr. 13/04052 [X] B.V. Hof nrs. 12/00027 en 12/00028 Rb nrs. AWB 10/6017 en AWB 10/6018 Derde Kamer A tegen Douanerecht/antidumpingrecht 22 maart 2007 - 5 oktober 2007 staatssecretaris van Financiën 1Inleiding Biedt artikel 78 van het communautair douanewetboek (hierna: CDW) de mogelijkheid om achteraf de (persoon van de) aangever te wijzigen in een aangifte voor het vrije verkeer? Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend. Rechtbank Haarlem (hierna: de Rechtbank) en Hof Amsterdam (hierna: het Hof) denken daar anders over. Daarnaast spelen in deze cassatieprocedure nog twee vragen van meer formele aard, te weten de vraag of de ambtenaar die de uitnodiging tot betaling (verder: utb) heeft uitgereikt, daartoe bevoegd/gemandateerd was, en de vraag of belanghebbende op grond van artikel 201, lid 3, van CDW terecht als schuldenaar is aangewezen. Beide laatste vragen beantwoord ik – net als Rechtbank en Hof – bevestigend. De beantwoording van de eerste vraag is gecompliceerder…

2.1 Belanghebbende heeft in de periode van 22 maart 2007 tot en met 5 oktober 2007, in opdracht van [A] s.r.o. (hierna: [A]), dertien aangiften gedaan voor het in het vrije verkeer brengen van pijpfittingen (hierna: de goederen) met de oorsprong India. Zij heeft deze aangiften op eigen naam en voor eigen rekening gedaan. Het verschuldigde bedrag aan douanerechten (€ 13.268,92) is door belanghebbende voldaan. 2.2 Naderhand is vastgesteld dat de goederen van Chinese oorsprong zijn. Dit betekende dat ter zake een definitief antidumpingrecht is verschuldigd en wel op grond van Verordening (EG) nr. 964/2003 van de Raad van 2 juni 2003. De Minister van Economische zaken (hierna: de Minister van EZ) heeft belanghebbende op 29 juli 2009 schriftelijk geïnformeerd over zijn voornemen om antidumpingrechten (€ 210.151,32) na te vorderen en heeft belanghebbende in de gelegenheid gesteld om haar standpunt kenbaar te maken over de voorgenomen navordering en over de wijze waarop het verschuldigde bedrag is vastgesteld. 2.3 Bij brief van 12 augustus 2009 heeft belanghebbende de Inspecteur bericht dat de aangiften ‘ten onrechte en bij vergissing’ op eigen naam en voor eigen rekening zijn gedaan, in plaats van op naam en voor rekening (d.w.z. als directe vertegenwoordiger) van [A]. Onder verwijzing naar – voor zover in cassatie van belang – artikel 78 van het CDW, heeft belanghebbende de Inspecteur verzocht de aangiften te herzien, in die zin dat de aangiften niet langer moeten worden geacht op eigen naam en voor eigen rekening van belanghebbende te zijn gedaan, maar met toepassing van de figuur van directe vertegenwoordiging. 2.4 De Minister van EZ heeft bij brief van 1 september 2009 belanghebbende als volgt geïnformeerd: “(…) In uw reactie heb ik geen argumenten aangetroffen over de oorsprongsaspecten. Ik stel u daarom hierbij in de gelegenheid om alsnog uw zienswijze kenbaar te maken over het oorsprongsaspect van de betreffende goederen. Het door u aangevoerde over de aangever is geen reden om af te zien van de boeking achteraf. (…)” 2.5 Bij brief van 4 september 2009 heeft belanghebbende bij de Inspecteur aangedrongen op een (afzonderlijke, gemotiveerde) beslissing over het hiervoor in punt 2.3 vermelde verzoek om de aangever op de aangiften voor het vrije verkeer te wijzigen. 2.6 De Minister van EZ heeft belanghebbende bij brief van 5 oktober 2009 het volgende medegedeeld: “(…) Ik heb besloten te onderzoeken of het door uw cliënt gestelde met betrekking tot de reikwijdte van de overgelegde machtiging door of vanwege [A] S.R.O. wordt onderschreven. Daartoe zal ik een uitnodiging tot betaling aan [A] S.R.O. sturen waarin zij als aangever aangemerkt wordt. Wij hebben afgesproken dat ik mijn beslissing op het verzoek om herziening in verband daarmee vooralsnog zal aanhouden. Wij hebben in dat kader eveneens afgesproken dat aan mijn hierboven genoemde brief van 29 juli 2009 vooralsnog geen vervolg zal worden gegeven.” 2.7 De Inspecteur heeft bij brief van 3 maart 2010 zijn voornemen kenbaar gemaakt om het in punt 2.3 vermelde verzoek om herziening en aanpassing van de aangiften af te wijzen. Belanghebbende heeft bij brief gedagtekend 11 maart 2010 hierop gereageerd. 2.8 Met dagtekening 17 maart 2010 is aan belanghebbende een utb uitgereikt voor een bedrag van € 210.151,32 aan antidumpingrechten. In de utb is, voor zover van belang, het volgende vermeld: “(…) Daartoe gemachtigd door de Minister van Economische Zaken nodig ik u uit het ten aanzien van de in de bijlage vermelde aangifte berekende bedrag aan antidumpingrechten te voldoen. Het gaat om het volgende bedrag: (…) Definitieve antidumpingrechten (…) € 210.151,32 (…) De Minister van Economische Zaken Namens de inspecteur [C] i.o. [D] Belastingdienst/Douane (…)” Na daartegen gemaakt bezwaar, heeft de Minister van EZ bij uitspraak op bezwaar met dagtekening 2 november 2010 de utb gehandhaafd. 2.9 Het verzoek tot wijziging van de aangiften (zie punt 2.3 van deze conclusie) is bij beschikking van 1 juni 2010 (hierna ook: de beschikking) door de Inspecteur afgewezen. Na daartegen gemaakt bezwaar, heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar met dagtekening 2 november 2010 de beschikking gehandhaafd. 2.10 Tot de gedingstukken behoort een kopie van een volmacht welke op 15 maart 2007 - met een geldigheidsduur tot en met 31 december 2007 - door [A] is afgegeven aan belanghebbende. Hierin is, voor zover van belang, het volgende vermeld: “AUTHORIZATION FOR HANDLING CUSTOMS FORMALITIES (...) The undersigned: [A] s.r.o (...) herewith authorises: [X] B.V. (...) To handle all customs formalities of the undersigned on the undersigned’s behalf in The Netherlands and to act as limited tax representative in respect of the VAT, the VAT listing and the intrastat declaration. All such in accordance with article 5 clause 2, first dash of the Community Customs Code (EEC Regulation no. 2913/92). (...)” 3Geding voor de Rechtbank en het Hof 3.1 De Rechtbank 3.1.1 Belanghebbende heeft tegen de in punten 2.8 en 2.9 vermelde uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. 3.1.2 Voor de Rechtbank was primair in geschil of de Inspecteur bevoegd was om de utb namens de Minister van EZ uit te reiken. De Rechtbank heeft deze vraag bevestigend beantwoord, daartoe, voor zover in cassatie van belang, overwegende: “4.2.2. (…) Ingevolge artikel 1, aanhef en onder b, van het Besluit mandaat en machtiging Belastingdienst/Douane inzake anti-dumpingheffingen en compenserende heffingen EZ van 13 januari 2000 (hierna: het Besluit) wordt onder inspecteur verstaan hetgeen daaronder wordt verstaan in artikel 2, derde lid, onderdeel b, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). Uit artikel 2 van het Besluit volgt dat aan inspecteurs mandaat wordt verleend tot: a. het vaststellen van de uitnodiging tot betaling ter zake van anti-dumpingheffingen of compenserende heffingen en tot het geven van de beschikking ter zake van anti-dumpingheffingen of compenserende heffingen, als bedoeld in de artikelen 22a, tweede lid, en 22c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen; b. het beslissen op bezwaarschriften, gericht tegen besluiten als bedoeld onder a. Het Besluit is nog steeds geldig. 4.2.3. In artikel 3 van het Besluit opheffing ministeries van Economische Zaken en Landbouw, Natuur en Voedselkwaliteit en instelling ministerie van Economische Zaken, Landbouw en Innovatie van 14 oktober 2010 is bepaald dat de Minister van Economische Zaken, Landbouw en Innovatie wordt belast met de behartiging van alle aangelegenheden die vóór 14 oktober 2010 waren opgedragen aan de minister van Economische Zaken en de Minister van Landbouw, Natuur en Voedselkwaliteit. Hoewel aan eiseres moet worden toegegeven dat in het Besluit wordt verwezen naar per 1 augustus 2008 vervallen bepalingen in de AWR kan zij hierop geen beroep doen om haar standpunt te onderbouwen dat de utb en de uitspraak op bezwaar onbevoegd zijn uitgereikt respectievelijk genomen. De strekking van het mandaat is immers duidelijk, ook al klopt de verwijzing door het vervallen van de bepalingen in de AWR niet langer.

4.1 Belanghebbende heeft tijdig en op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. Zij stelt de volgende drie cassatiemiddelen voor. 4.1.1 Het eerste cassatiemiddel betreft de bevoegdheidskwestie: “Schending, althans verkeerde toepassing van het recht, in het bijzonder van artikel 217 en 221 CDW in relatie tot artikel 7:6 Algemene Douanewet, artikel 1:4 van de Algemene Douaneregeling en/of de Uitvoeringsregeling Belastingdienst 2003 en/of verzuim van vormen, waarvan de niet inachtneming tot nietigheid leidt, doordat de Douanekamer ten onrechte en onvoldoende gemotiveerd heeft geoordeeld dat de persoon die de UTB heeft opgelegd bevoegd is en mandaat heeft om een UTB op te leggen.” 4.1.2 In het tweede cassatiemiddel komt belanghebbende op tegen het oordeel van het Hof dat zij terecht als schuldenaar is aangemerkt: “Schending, althans verkeerde toepassing van het recht, in het bijzonder van artikel 201 CDW en/of verzuim van vormen, waarvan de niet inachtneming tot nietigheid leidt, doordat de Douanekamer ten onrechte en onvoldoende gemotiveerd heeft geoordeeld dat de UTB, ondanks het feit dat eerder een andere (rechts)persoon als schuldenaar was aangemerkt toch aan Belanghebbende kon worden opgelegd.” 4.1.3 Het derde cassatiemiddel betreft de (geweigerde) wijziging van de aangifte: “Schending, althans verkeerde toepassing van het recht, in het bijzonder van artikel 78 CDW en/of verzuim van vormen, waarvan de niet inachtneming tot nietigheid leidt, doordat de Douanekamer ten onrechte en onvoldoende gemotiveerd heeft geoordeeld dat het niet mogelijk is om de vertegenwoordigingsfiguur te wijzigen.” 4.2 De staatssecretaris van Financiën (hierna: Staatssecretaris) heeft een verweerschrift ingediend. 4.3 Belanghebbende heeft geen gebruik gemaakt van de aan haar geboden gelegenheid om een conclusie van repliek in te dienen. 5Bevoegdheid ondertekenaar utb (middel I) 5.1 In haar eerste middel betoogt belanghebbende – kort gezegd – dat het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat de persoon die de utb heeft uitgereikt daartoe bevoegd (lees: gemandateerd) was. Nu belanghebbende in hoger beroep uitdrukkelijk haar stelling heeft laten varen dat de Inspecteur niet over een mandaat beschikt om namens de Minister van EZ op te treden bij het uitreiken van de utb, lees ik belanghebbendes middel aldus, dat zij niet klaagt over de mandatering van de bevoegdheid om antidumpingrechten na te vorderen door de Minister van EZ aan (ambtenaren van) de Belastingdienst/Douane, maar over de (interne) mandatering – binnen de Belastingdienst/Douane – van de bevoegdheid een utb vast te stellen en uit te reiken, aan de ambtenaar die de in geschil zijnde utb heeft uitgereikt. 5.2 Ter onderbouwing van zijn instemming met belanghebbendes nadere standpunt dat de Inspecteur over een geldig mandaat van de Minister van EZ beschikte bij het opleggen van de utb, heeft het Hof in punt 5.1 van zijn uitspraak een aantal bepalingen vermeld. Belanghebbende trekt – als ik de toelichting op het eerste middel goed begrijp – hieruit de conclusie dat het Hof (dus) van oordeel is dat ‘oude’ wetgeving van toepassing is, terwijl hij zijn oordeel – over de ‘interne’ mandatering – baseert op het ‘nieuwe’ mandaatbesluit. Mijns inziens berust deze interpretatie op een onjuiste lezing van ’s Hofs uitspraak. In de overwegingen van het Hof omtrent de (interne) mandatering lees ik niet een dergelijk oordeel. 5.3 Mededeling en mededeler 5.3.1 Ingevolge artikel 221, lid 1, gelezen in samenhang met artikel 217, lid 1, van het CDW, dient een bedrag aan rechten onmiddellijk na de vaststelling daarvan en de boeking door de douaneautoriteiten ‘op een daartoe geëigende wijze’ aan de douaneschuldenaar te worden medegedeeld. Ditzelfde geldt voor de boeking achteraf (zie artikel 220, lid 1, van het CDW). 5.3.2 Wat die ‘geëigende wijze’ is, is overgelaten aan de lidstaten. In Nederland is een en ander uitgewerkt in de Algemene douanewet (hierna: Adw). Op grond van artikel 7:6 van die wet geschiedt de mededeling van het bedrag aan rechten aan de schuldenaar (met mijn cursivering): “(…) door het toezenden van een op een aanslagbiljet vermelde uitnodiging tot betaling. Het aanslagbiljet wordt voorzien van een dagtekening die geldt als dagtekening van de vaststelling van de uitnodiging tot betaling. (…)” 5.3.3 De ‘geëigende wijze’ omvat, naar het mij voorkomt, de competentie van degene die de mededeling doet (in nationale terminologie: de utb uitreikt). Naar valt af te leiden uit de eerdervermelde artikelen 217, lid 1 juncto 221, lid 1 van het CDW – zijn daartoe ‘de douaneautoriteiten’ aangewezen. 5.3.4 In artikel 4, lid 3, van het CDW zijn deze autoriteiten gedefinieerd als ‘de autoriteiten die onder meer voor de toepassing van de douanewetgeving bevoegd zijn’. In Nederland zijn dat, zo is in artikel 1:3, lid 1, onderdeel d, van de Adw bepaald: “(…) de inspecteur of ontvanger” 5.3.5 Deze functionarissen zijn op hun beurt in artikel 1:3, lid 1, onderdeel c, van de Adw omschreven als: “functionaris die met de toepassing van deze wet [MvH: de Adw] is belast en als zodanig bij regeling van Onze Minister van Financiën, in voorkomend geval, in overeenstemming met Onze Minister wie het mede aangaat, is aangewezen” 5.3.6 Artikel 1:3, lid 1, onderdeel c, van de Adw is nader uitgewerkt in de Algemene douaneregeling. Artikel 1:4 van de Algemene douaneregeling wijst als inspecteur en ontvanger als bedoeld in artikel 1:3, lid 1, onderdeel c, van de Adw aan: “De algemeen directeur en de voorzitters van de managementteams, bedoeld in artikel 5, eerste lid, van de Uitvoeringsregeling Belastingdienst 2003 (…)” 5.3.7 In het aangehaalde artikel 5, lid 1, van de Uitvoeringsregeling Belastingdienst 2003 zijn bedoeld, zo leert kennisneming van die bepaling (voor zover hier van belang): “(…) de algemeen directeur van het in artikel 3, eerste lid, onderdeel b, genoemde organisatieonderdeel [MvH: te weten de Belastingdienst/Douane] zijn inspecteur en ontvanger als bedoeld in artikel 2, derde lid, onderdeel b, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen en in artikel 2, eerste lid, onderdeel i, van de Invorderingswet 1990.” 5.3.8 Al het vorenstaande samenvoegend: in Nederland is de inspecteur (de douaneautoriteit) die mededeling van de douaneschuld aan de schuldenaar doet ‘belichaamd’ in de algemeen directeur van de Belastingdienst/Douane. Die mededeling doet de algemeen directeur niet zelf. Hij heeft daarvoor ambtenaren aangewezen (gemandateerd). 5.4 Mandaat(besluit) 5.4.1 Bepalingen inzake de hier bedoelde mandatering zijn opgenomen in Hoofdstuk 10 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb), meer in het bijzonder de artikelen 10:1 tot en met 10:12 van de Awb. 5.4.2 Ervan uitgaande dat het mandaat om besluiten te nemen (utb’s uit te reiken, uitspraak op bezwaar te doen), moet worden gekenschetst als een algemeen mandaat, volgt uit artikel 10:5 van de Awb dat dit mandaat schriftelijk wordt verleend. Dat ligt wel voor de hand. Op die manier kunnen degenen die worden getroffen door een besluit nagaan of de ambtenaar die het besluit nam, daartoe bevoegd was.

De conclusie strekt tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie voor zover dit betreft het door belanghebbende voorgestelde eerste en tweede cassatiemiddel. Ik geef Uw Raad in overweging om ten aanzien van het derde cassatiemiddel het geding te schorsen en op de voet van artikel 267 VWEU de in punt 7.23 van deze conclusie geformuleerde vragen aan het HvJ voor te leggen. De Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden Advocaat-Generaal In de procedures voor Rechtbank Haarlem en Hof Amsterdam was de Minister van Economische Zaken eveneens partij. Verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad van 12 oktober 1992 tot vaststelling van het communautair douanewetboek, PB L302, blz. 1. [A] is gevestigd in [Q], Tsjechië. Verordening (EG) nr. 964/2003 van de Raad van 2 juni 2003 tot instelling van definitieve antidumpingrechten op hulpstukken voor buisleidingen, van ijzer of staal, uit Volksrepubliek China en uit Thailand, of verzonden vanuit Taiwan, al dan niet aangegeven als van oorsprong van Taiwan, PB L139, blz. 1. Zie bijlage 6 bij het verweerschrift van de Inspecteur in de procedure voor de Rechtbank. Zie bijlage 7 bij het verweerschrift van de Inspecteur in de procedure voor de Rechtbank. De inspecteur van de Belastingdienst/Douane Noord/[P]. Zie bijlage 8 bij het verweerschrift van de Inspecteur in de procedure voor de Rechtbank. Zie bijlage 9 bij het verweerschrift van de Inspecteur in de procedure voor de Rechtbank. Zie bijlage 10 bij het verweerschrift van de Inspecteur in de procedure voor de Rechtbank. Zie bijlage 11 bij het verweerschrift van de Inspecteur in de procedure voor de Rechtbank. Het Hof hanteert in zijn uitspraak hier de term ‘Inspecteur’. De brief is echter ondertekend door ‘De Minister van Economische Zaken, namens de inspecteur [E], Belastingdienst/Douane Noord/[P]’. Zie bijlage 3 bij het verweerschrift van de Inspecteur en bijlage 4 bij het beroepschrift van belanghebbende in de procedure voor de Rechtbank. Deze procedure is bij de Rechtbank bekend onder het nr. AWB 10/6017 en bij het Hof onder het nr. 12/00027. Zie punt 2.9 van de uitspraak van het Hof. Zie bijlage 5 bij het beroepschrift van belanghebbende in de procedure voor de Rechtbank. Deze procedure is bij de Rechtbank bekend onder het nr. AWB 10/6018 en bij het Hof onder het nr. 12/00028. Zie bijlage 5 bij het verweerschrift van de Inspecteur in de procedure voor de Rechtbank. MvH: Het is mij niet duidelijk waarom de Rechtbank hier lijkt uit te gaan van indirecte vertegenwoordiging. In casu heeft belanghebbende de aangiften op eigen naam en voor eigen rekening gedaan en verzoekt zij om als directe vertegenwoordiger te worden aangemerkt. MvH: In cassatie speelt de (on)bevoegdheid van de ambtenaren die de beschikking hebben vastgesteld niet meer. Het geschil betreft nog slechts de bevoegdheid van de ambtenaar die de utb heeft vastgesteld. Zie onderdeel 5 hierna. MvH: zie voorgaande voetnoot. Blijkens het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting van 4 juni 2013 voor het Hof heeft gemachtigde van belanghebbende verklaard dat: “De stelling dat de inspecteur niet over een mandaat beschikt om namens de Minister [MvH: van EZ] op te treden bij het uitreiken van de bestreden UTB wordt ingetrokken”. Het is vaste jurisprudentie van de Hoge Raad dat een ingetrokken grief in beginsel niet wederom in hogere instantie mag worden opgevoerd en dat een grief slechts dan als ingetrokken kan worden aangemerkt, indien belanghebbende uitdrukkelijk en ondubbelzinnig heeft verklaard de grief in te willen trekken. Zie bijvoorbeeld het arrest van de Hoge Raad van 14 augustus 2009, nr. 08/00066, ECLI:NL:HR:2009:BJ5125, BNB 2010/19. Nu de Inspecteur niet uitdrukkelijk heeft ingestemd met het opnieuw inbrengen van de grief, moet worden vastgesteld dat de vraag of de inspecteur beschikt over een mandaat om namens de Minister van EZ de utb uit te reiken, in cassatie niet meer aan de orde kan komen. Blz. 2 van het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting van het Hof op 4 juni 2013 en punt 5.1 van de uitspraak van het Hof. Wet van 3 april 2008 tot algehele herziening van de douanewetgeving (Algemene douanewet), Stb. 2008,111. De Algemene douaneregeling is in werking getreden op 1 augustus 2008, Stcrt. 2008,145 en Stb. 2008,286. MvH: Artikel 2, lid 3, onderdeel b, definieert “directeur, inspecteur of ontvanger” als “de functionaris die als zodanig bij ministeriële regeling is aangewezen”. Op verzoek van het Hof heeft de Inspecteur tijdens (een schorsing van) de mondelinge behandeling contact opgenomen met een collega om het besluit per fax aan het Hof te doen toekomen, zo blijkt uit het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting. Zie artikel 4, lid 12, van het CDW. Op grond van die bepaling wordt als schuldenaar aangemerkt “elke persoon die gehouden is tot betaling van het bedrag van de douaneschuld.” Nederland heeft van de mogelijkheid vermeld in de laatste volzin van artikel 201, lid 3, van het CDW gebruik gemaakt. Zie mijn conclusie van 22 november 2012 voor het arrest van de Hoge Raad van 4 april 2014, 12/00576, ECLI:NL:HR:2014:779, V-N 2014/19.19. Vgl. Hof van Justitie 15 september 2011, DP Grup, C-138/10 (hierna: arrest Grup), punten 39-40. Bij verordening (EG) nr. 1192/2008 van 17 november 2008, PB L 329, is artikel 199 UCDW gewijzigd: na ‘douanekantoor’ is aan de bepaling toegevoegd: ‘of de indiening van een aangifte voor douanevervoer met behulp van elektronische gegevensverwerkingstechnieken’. Daarnaast zijn de formuleringen achter de drie gedachtestreepjes enigszins, aangepast. Die wijzigingen zijn niet inhoudelijk. Zie overweging 15, artikel 1, punt 3 en – wat betreft de inwerkingtreding – artikel 3, lid 2, van deze verordening. Zie punt 41 van het arrest Grup. Daarin overweegt het HvJ dat uit de verplichting om juiste informatie te verstrekken ‘het beginsel voortvloeit dat de douaneaangifte onherroepelijk wordt zodra zij is aanvaard’ en dat ‘uitzonderingen op dit beginsel (…) in het recht van de Unie strikt geregeld [zijn]’. In het douanewetboek van de Unie, Verordening (EU) nr. 952/2013 van het Europees parlement en van de Raad van 9 oktober 2013 tot vaststelling van het douanewetboek van de Unie (herschikking), is een artikel 148 opgenomen, waarin is bepaald dat de douaneautoriteiten de (informatie die is verstrekt in de) aangifte kunnen controleren na vrijgave van de goederen. De controle zal straks niet meer op verzoek kunnen plaatsvinden. Ook is in het artikel niet meer vermeld dat de douaneautoriteiten de aangifte kunnen herzien. Zie punt 45 van het arrest van het HvJ van 20 oktober 2005, Overland Footwear II, C-468/03: “(…) de aangifte herzien, dat wil zeggen deze opnieuw onderzoeken”. Het HvJ gaat overigens uit van een ‘ruime beoordelingsbevoegdheid van de douaneautoriteiten’. Ik wijs op de arresten van het HvJ van 12 juli 2012, Südzucker e.a., in de gevoegde zaken C-608/10, C-10/11 en C-23/11, punt 48, en van 14 januari 2010, Terex e.a., in de gevoegde zaken C-430/08 en C-431/08, punt 56. Deze ‘ruime beoordelingsbevoegdheid’ ten spijt, meen ik in de rechtspraak van het HvJ toch te lezen dat dit – ook volgens het HvJ – niet betekent dat de douaneautoriteiten geheel naar eigen believen mogen handelen. In een geval waarin de (uitgevoerde) goederen niet meer konden worden aangebracht, oordeelde het HvJ dat deze omstandigheid niet in de weg stond aan herziening van de aangifte, omdat – samengevat – een onderzoek van die goederen niet noodzakelijk was om de doelstellingen van de Unieregeling op het gebied van uitvoerrestituties te waarborgen.

Uit het Besluit volgt dat de inspecteur van de Belastingdienst/Douane Nijmegen (zijnde een inspecteur zoals bedoeld in artikel 2, derde lid, onderdeel b, van de AWR), handelend namens de minister van Economische Zaken, Landbouw en Innovatie, bevoegd was om de utb ter zake van antidumpingheffing op te leggen en op het daartegen gerichte bezwaarschrift te beslissen.” 3.1.3 Subsidiair was voor de Rechtbank in geschil of de utb terecht aan belanghebbende is uitgereikt. Ook deze vraag heeft de Rechtbank bevestigend beantwoord. De Rechtbank overwoog: “4.5. (…) Het is weliswaar niet mogelijk om twee personen tegelijkertijd als aangever aan te merken, maar uit artikel 201, derde lid, van het CDW volgt dat in geval van indirecte vertegenwoordiging de persoon voor wiens rekening de aangifte wordt gedaan, eveneens schuldenaar is. Dit betekent dat verweerder [A] uit hoofde van voornoemde bepaling als schuldenaar kon aanspreken, los van de mogelijkheid om eiseres als aangever aan te spreken. Aan het gegeven dat verweerder aan [A] een utb heeft opgelegd, kan dus niet automatisch de conclusie worden verbonden dat hij [A] heeft geaccepteerd als aangever in de plaats van eiseres. De rechtbank voegt ten overvloede toe dat zij geen reden heeft om te twijfelen aan de verklaring van verweerder ter zitting dat de aan [A] opgelegde utb is vernietigd.” 3.1.4 Ten slotte was voor de Rechtbank in geschil of de Inspecteur terecht het verzoek om herziening van de aangiften heeft afgewezen. De Rechtbank beantwoordde die vraag als volgt: “4.6. (…) uit de zinsnede “de bepalingen die voor de betrokken douaneregeling gelden” [leidt de Rechtbank] af dat artikel 78, derde lid, van het CDW geen betrekking heeft op de persoon van de aangever. Indien de persoon van de aangever wordt gewijzigd, ontstaat een geheel nieuwe aangifte en niet een herziene aangifte. In dit opzicht neemt het element ‘aangever’ een andere plaats in dan bijvoorbeeld het element ‘douanewaarde’. Steun voor deze opvatting ontleent de rechtbank aan de tekst en de plaats van artikel 5 van het CDW, dat over het recht van vertegenwoordiging gaat. Op grond van het vierde lid, tweede volzin, van die bepaling wordt de persoon die niet verklaart in naam of voor rekening van een andere persoon te handelen of die verklaart in naam of voor rekening van een andere persoon te handelen zonder dat hij vertegenwoordigingsbevoegdheid bezit, geacht in eigen naam en voor eigen rekening te handelen. In samenhang met de plaats van deze bepaling, namelijk in hoofdstuk 2, met als titel: “Diverse algemene bepalingen betreffende met name de rechten en verplichtingen van personen ten aanzien van de douanewetgeving” is geen andere conclusie mogelijk dan dat het element ‘aangever’ een dusdanig aparte plaats inneemt dat dit niet behoort tot “de bepalingen die voor de betrokken douaneregeling gelden” zoals bedoeld in artikel 78, derde lid, van het CDW.” 3.1.5 Bij in één geschrift vervatte uitspraken van 9 januari 2012, nrs. AWB 10/6017 en AWB 10/6018, ECLI:NL:RBHAA:2012:BV3915, heeft de Rechtbank de beroepen ongegrond verklaard. 3.2 Het Hof 3.2.1 Belanghebbende heeft bij het Hof hoger beroep ingesteld tegen de uitspraken van de Rechtbank. 3.2.2 Voor het Hof was - voor zover in cassatie van belang - in geschil of de bevoegdheidsregels bij het vaststellen van de utb zijn geschonden. Bij ontkennende beantwoording van deze vraag was voorts in geschil of belanghebbende op goede gronden als schuldenaar is aangemerkt en of de Inspecteur gehouden was de aangiften zodanig te wijzigen dat deze op naam en voor rekening van [A] zijn gedaan. 3.2.3 het Hof heeft geoordeeld dat er geen bevoegdheidsregels zijn geschonden. Het Hof overwoog: “5.2. Ingevolge artikel 1:4, eerste lid, van de Algemene Douaneregeling (tekst 2010), gelezen in samenhang met artikel 5, eerste lid, van de Uitvoeringsregeling Belastingdienst 2003 (tekst 2010) was in het jaar 2010 de algemeen directeur van de Belastingdienst/Douane als inspecteur aangewezen. Blijkens een overgelegd mandaatbesluit van 1 januari 2010, nr. DLK 2010/0001, heeft de algemeen directeur Douane de ambtenaren, vermeld in register A bij het besluit, mandaat verleend om namens hem de bevoegdheid van inspecteur en de door de Minister aan de inspecteur gemandateerde bevoegdheden uit te oefenen. De inspecteur heeft ter zitting geloofwaardig verklaard dat voormeld register A digitaal wordt bijgehouden in het personeelssysteem ‘SAP’ en dat hierin alle medewerkers van de Belastingdienst/Douane zijn opgenomen. Belanghebbende heeft desgevraagd verklaard niet te betwijfelen dat de ambtenaren die de bestreden UTB en beschikking hebben vastgesteld, zijn opgenomen in het SAP-systeem. 5.3. Ingevolge artikel 3, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen is de bevoegdheid van de inspecteur niet bepaald naar een geografische indeling van Nederland (m.i.v. 10-10-2010: het Rijk). 5.4. Gelet op het vorenoverwogene dient de stelling van belanghebbende, dat de ambtenaren die de litigieuze UTB en beschikking hebben vastgesteld daartoe niet bevoegd waren, te worden verworpen. (…)” 3.2.4 Het Hof oordeelde voorts dat belanghebbende op goede gronden als schuldenaar is aangemerkt: “5.6. Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende alle in de navordering betrokken aangiften heeft gedaan op eigen naam en voor eigen rekening en dat geen sprake is geweest van directe of indirecte vertegenwoordiging. Hieruit volgt dat belanghebbende kwalificeert als ‘aangever’ (art. 4, onderdeel 18, CDW), zodat zij op grond van artikel 201, derde lid, van het CDW als schuldenaar moet worden aangemerkt. De omstandigheid dat de inspecteur – in strijd met de wettelijke bepalingen – aanvankelijk een UTB heeft gezonden aan [A], doet niet af aan voormelde constatering. De Minister heeft belanghebbende daarom naar ’s Hofs oordeel op goede gronden als schuldenaar aangemerkt.” 3.2.5 De vraag of de (persoon van de) aangever op grond van artikel 78, lid 3, van het CDW achteraf kan worden gewijzigd, beantwoordde het Hof ontkennend. Het Hof overwoog daartoe: “5.8. Artikel 78, derde lid, van het CDW moet aldus worden uitgelegd dat zowel materiële fouten of vergissingen als een onjuiste uitlegging van het toepasselijke recht kunnen worden rechtgezet, waarbij geen onderscheid wordt gemaakt tussen fouten en vergissingen die wel en andere die niet kunnen worden rechtgezet (vgl. HvJ EU 20 oktober 2005, nr. C-468/03, Overland Footwear Ltd II, punt 63). Hoewel de mogelijkheid tot het achteraf corrigeren van een aangifte daarmee zeer ruim is geformuleerd, is deze mogelijkheid naar ’s Hofs oordeel niet onbegrensd. 5.9. In casu heeft belanghebbende de inspecteur op 12 augustus 2009 verzocht om de dertien aangiften die zij in de periode van 22 maart 2007 tot en met 5 oktober 2007 heeft gedaan op eigen naam en voor eigen rekening zodanig te wijzigen dat sprake is van aangiften op naam en voor rekening van [A] (directe vertegenwoordiging), zodat zij niet langer kan worden aangemerkt als aangever. De inspecteur heeft dit verzoek afgewezen en zich op het standpunt gesteld dat geen juridische grondslag aanwezig is voor de gevraagde wijziging. Het Hof overweegt ter zake als volgt. 5.10. In artikel 5, vierde lid, tweede alinea, van het CDW is bepaald dat de persoon die niet verklaart in naam of voor rekening van een andere persoon te handelen, geacht wordt in eigen naam en voor eigen rekening te handelen.

In dit verband zij verwezen naar de memorie van toelichting bij de derde tranche van de Awb, Kamerstukken II, 1993-1994, 23 700 nr. 3, blz. 165 e.v. 5.4.3 Uit het dossier valt af te leiden dat een mandaatbesluit van de Belastingdienst/Douane is overgelegd (zie ook punt 5.4.5 hierna). In haar eerste cassatiemiddel klaagt belanghebbende dat de ambtenaar die de utb heeft uitgereikt, daartoe niet bevoegd was. Lees ik de toelichting op het middel goed, dan leid ik daaruit af dat belanghebbende haar pijlen vooral richt op het tijdstip van overlegging van het mandaatbesluit door de Inspecteur, en op de omstandigheid dat uit het mandaatbesluit haars inziens niet voldoende specifiek en duidelijk blijkt welke personen gemandateerd zijn. 5.4.4 Wat betreft het eerste punt: de overlegging van het ondertekende mandaatbesluit – na de zitting van het Hof – betoogt belanghebbende dat deze in strijd met de beginselen van behoorlijk procesrecht is geschied, en dat het mandaatbesluit daarom niet als bewijs kan worden toegelaten. Belanghebbende heeft, zo stelt zij: “(…) geen gelegenheid gehad zich op een fatsoenlijke wijze hierover te kunnen uiten, anders dan in de onderhavige cassatieprocedure. De cassatieprocedure kent echter - zoals bekend - diverse beperkingen.” 5.4.5 Het lijkt mij dat belanghebbende hier over het hoofd ziet dat zij wel degelijk die gelegenheid heeft gehad. Blijkens het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting van 4 juni 2013 voor het Hof is tijdens die zitting afgesproken dat een afschrift van het getekende mandaatbesluit (na de zitting) per post aan het Hof zou worden gezonden en dat belanghebbende de gelegenheid zou krijgen daarop te reageren. Een (tijdens de zitting) door de Inspecteur per fax toegezonden versie van het mandaatbesluit bevatte namelijk geen handtekening. Ik citeer uit het proces-verbaal: “Het gefaxte besluit [MvH: mandaatbesluit] bevat geen handtekening. De inspecteur zegt toe een afschrift van het getekende mandaatbesluit per post aan het Hof te zenden. Het Hof zal na ontvangst een afschrift van het besluit ter kennisneming aan de gemachtigden zenden. Omdat de gemachtigde reeds beschikt over een niet-getekende digitale versie van het besluit - en daarmee op de hoogte is van de inhoud van het besluit - verzoekt het Hof de gemachtigde om na ontvangst van het getekende exemplaar te bevestigen dat het getekende exemplaar inhoudelijk overeenstemt met de digitale versie die reeds in zijn bezit is.” 5.4.6 Uit het dossier blijkt dat het ondertekende mandaatbesluit van de Belastingdienst/Douane van 1 januari 2010, nr. DLK 2010/0001 (ook: het mandaatbesluit), op 6 juni 2013 ter griffie van het Hof is ingekomen. Het betreffende mandaatbesluit bevat de volgende bepaling: “Artikel 2 a) De in register A bij dit besluit vermelde ambtenaren zijn gemandateerd om de bevoegdheid van inspecteur uit te oefenen, onverminderd het bepaalde in artikel 5 van dit besluit. b) De in register A, bij dit besluit vermelde ambtenaren zijn gemandateerd om (met terugwerkende kracht tot 1 januari 1998) de in het bovengenoemde Besluit van de Minister van Economische Zaken gemandateerde bevoegdheden uit te oefenen.” en is ondertekend door de algemeen directeur Douane. Op het bij het mandaatbesluit behorende uittreksel Mandaatregister A is vermeld dat de ambtenaar met de naam T.J. Bronkhorst met ingang van 1 januari 2010 gemandateerd is. 5.4.7 Naar aanleiding van de toezending van het vorenvermelde mandaatbesluit is (de gemachtigde van) belanghebbende bij brief gedateerd 10 juni 2013 door de griffier van het Hof in de gelegenheid gesteld om binnen twee weken schriftelijk te reageren op het bij die brief doorgezonden (ondertekende) mandaatbesluit. Bij brief van 21 juni 2013 heeft (de gemachtigde van) belanghebbende als volgt gereageerd: “Ik verwijs naar uw brief van 10 juni 2013 in voornoemd dossier. Ik heb niets toe te voegen aan al hetgeen ik reeds in de procedure in hoger beroep heb gesteld.” 5.4.8 Ik constateer dat belanghebbendes klacht dat zij zich niet ‘fatsoenlijk heeft kunnen uitlaten’ over het mandaatbesluit geen steun vindt in hetgeen blijkens de gedingstukken is voorgevallen. Wat betreft de bevoegdheid van de ambtenaar die de utb heeft vastgesteld/uitgereikt, merk ik op dat: - de utb op 17 maart 2010 is vastgesteld door T.J. Bronkhorst (zie punt 2.8 van deze conclusie) - T.J. Bronkhorst blijkens het bij het mandaatbesluit gevoegde uittreksel uit het mandaatregister A, met ingang van 1 januari 2010 gemandateerd is. Ik concludeer hieruit dat de ambtenaar die de utb heeft vastgesteld, daartoe bevoegd c.q. gemandateerd was. 5.4.9 Ik deel niet belanghebbendes opvatting dat bij het mandaatbesluit een volledige lijst had moeten zijn gevoegd van alle (gemandateerde) ambtenaren en hun specifieke bevoegdheden. Nu het mandaat – naar belanghebbende in haar beroepschrift in cassatie mijns inziens terecht aangeeft – een algemeen mandaat betreft, meen ik dat vermelding van specifieke bevoegdheden niet aan de orde is. Belanghebbendes belang is gelegen in het kunnen vaststellen dat de ambtenaar die het besluit genomen heeft, daartoe bevoegd is (hetgeen mijns inziens het geval is), en niet zozeer in het hebben van een lijst ambtenaren die ook bevoegd zijn. 5.4.10 Zou de bekendmaking ten tijde van de mondelinge behandeling van de zaak voor het Hof van een niet-ondertekende versie van het mandaatbesluit als (formeel) gebrek in de bekendmaking moeten worden aangemerkt, dan merk ik op dat deze omstandigheid mijns inziens niet leidt tot nietigheid van het bestreden besluit (de utb), nu ik hierin geen benadeling van belanghebbende zie. Ik wijs in dit verband op de arresten van de Hoge Raad van 7 maart 2003, nr. 37702, ECLI:NL:HR:2003:AF5364, BNB 2003/181 m.nt. Van Eijsden, over het niet op voorgeschreven wijze bekendmaken van een mandaatbesluit van de inspecteur, en van 19 oktober 2001, C00/114HR, ECLI:NL:HR:2001:ZC3635, V-N 2001/56.29 en NJ 2002, 257 m.nt. Zwemmer, (civiele kamer van) over een niet schriftelijk gegeven mandaat om een dwangbevel en de daarop volgende beslagopdracht uit te voeren. Daarnaast kan worden gewezen op het arrest van de Hoge Raad van 24 december 2010, nr. 10/00154, ECLI:NL:HR:2010:BO0396, BNB 2011/95 m.nt. Bartel. Het ging daarin om een geval waar het bestuursorgaan ter zake van het in behandeling nemen van een aanvraag voor een bouwvergunning een bedrag aan leges in rekening bracht, terwijl het daartoe niet bevoegd was. De Hoge Raad oordeelde dat het bevoegdheidsgebrek niet hoefde te leiden tot vernietiging van het besluit dat door het verkeerde bestuursorgaan is genomen. De bevoegde heffingsambtenaar heeft het desbetreffende besluit aan een inhoudelijke beoordeling onderworpen en uitspraak op bezwaar gedaan. Daarmee is naar het oordeel van de hoge Raad het bevoegdheidsgebrek hersteld. 5.4.11 Gelet op het voorgaande meen ik dat de goede procesorde met betrekking tot het mandaatbesluit niet is geschonden en dat het Hof terecht en op goede gronden heeft beslist dat de ambtenaar die de utb heeft uitgereikt, daartoe bevoegd was. 5.5 Dat betekent dat het eerste middel faalt. 6Schuldenaarschap (middel II) 6.1 Het tweede middel betreft de aanwijzing van belanghebbende als douaneschuldenaar. Belanghebbende voert aan dat zij niet als douaneschuldenaar in de zin van artikel 201 van het CDW kan worden aangemerkt, nu de Inspecteur eerder (ook?) een ander, te weten opdrachtgever [A], als schuldenaar had aangemerkt (vgl. punt 2.6 van deze conclusie).

Zie het arrest van 12 juli 2012, Südzucker e.a., in de gevoegde zaken C-608/10, C-10/11 en C-23/11, punt 50. MvH: Advocaat-Generaal Poiares Maduro betoogt in de conclusie van 25 mei 2005 voor het arrest, Overland II, C-468/03, dat: “39. (…) Indien de herziening wordt geweigerd, (…) de ondernemer de daaruit voortvloeiende kosten als een normaal handelsrisico [moet] dragen. 40. De ondernemer heeft evenwel de mogelijkheid om tegen een beschikking tot weigering van de herziening beroep aan te tekenen. Om die reden moet de weigering tot herziening van de douaneaangifte gemotiveerd zijn, zodat het Hof kan nagaan of zij gegrond is. Op grond van de ruime beoordelingsvrijheid van de douaneautoriteiten bij het toestaan van een herziening, beperkt de rechterlijke controle op beschikkingen van de douaneautoriteiten overeenkomstig artikel 78 van het douanewetboek zich tot de vraag of bij de beschikking waartegen het beroep is gericht, geen kennelijke beoordelingsfout is begaan. Bij de uitoefening van zijn toezicht zal het Hof moeten vaststellen dat er een verband bestaat tussen de motivering van de beschikking en de vereisten van een vlotte werking van het douanetoezicht. Douaneautoriteiten kunnen hun weigering tot herziening van de aangifte onder meer baseren op een risico van fraude. Ook andere redenen kunnen worden aangevoerd, zoals het gebrek aan zorgvuldigheid van de aangever gelet op zijn beroepservaring.” De bij deze passage opgenomen voetnoten heb ik achterwege gelaten. Citaat ontleend aan punt 61 van het arrest Terex. MvH: mijns inziens kan het gebruik van de term ‘errors’ hier en in het ‘errors of interpretation’ op niets anders duiden dan een fout. Dat geldt evenzeer voor het in de Franse en Duitse tekst (hierna) in combinatie met ‘technische’ en ‘interpretatie’ (c.q. de Franse en Duitse equivalenten) gehanteerde ‘erreur’ respectievelijk ‘Irrtum’. Zie ook het arrest Terex, punt 56, en arrest Südzucker, punt 47. De Engelse, Franse en Duitse tekst van de aangehaalde passage spreken over ‘material errors or omissions’, ‘les erreurs ou les omissions matérielles’ respectievelijk ‘sachliche Irrtümer oder Unterlassungen’. De bij het HvJ aanhangige zaak Baltic Agro, C-3/13, (de conclusie van A-G Cruz Villalón is op 3 april 2014 gepubliceerd) vertoont oppervlakkige gelijkenis met de onderhavige zaak. Het gaat echter niet om een verzoek om uitlegging van artikel 78, maar artikel 66 van het CDW. Zie punt 7.24 van deze conclusie en de daarbij behorende voetnoot. Omdat op grond van nationaal recht alleen de in vak 2 van de aangifte vermelde exporteur een dergelijk verzoek had kunnen. Zie punt 15 van het arrest Südzucker. Zij hadden alle de code voor de douaneregeling ‘uitvoer van communautaire goederen’ gebruikt, in plaats van de code voor ‘wederuitvoer van goederen met schorsing van douanerechten’. Aangezien dit arrest voor de onderhavige zaak niet van belang is, laat ik het hierbij. Bijvoorbeeld uit vennootschapsbelastingtechnische overwegingen. Vergelijk ook de bespreking van het tweede middel in onderdeel 6. Zie in dit verband ook artikel 5, lid 4, tweede alinea, van het CDW waarin is bepaald dat de vertegenwoordiger moet verklaren voor de vertegenwoordigde persoon te handelen, en dat hij – wanneer hij dit niet doet – geacht wordt in eigen naam en voor eigen rekening te handelen. Op grond van artikel 221, lid 3, van het CDW moet het bedrag van de rechten binnen drie jaar nadat de douaneschuld is ontstaan aan de schuldenaar worden medegedeeld. In casu doet zich dat denkelijk niet voor: de aangiften dateren uit 2007, belanghebbende heeft om wijziging verzocht in 2009, zodat de douane tijd had om [A] tot betaling uit te nodigen. In zoverre is artikel 65 van het CDW iets duidelijker. Op grond van deze bepaling is het niet meer mogelijk om de aangifte te wijzigen indien het verzoek tot wijziging is gedaan nadat de douane heeft geconstateerd dat de aangiften onjuistheden bevatten. Zou de onderhavige zaak onder het bereik van artikel 65 zijn gevallen, dan was wijziging van de aangifte niet meer mogelijk geweest, nu belanghebbende pas in actie kwam nadat navordering van antidumpingrechten was aangekondigd. Uit het arrest Terex vloeit overigens voort dat een verzoek om herziening op grond van artikel 78 van het CDW ook mogelijk is nadat de douane de fout heeft gesignaleerd (zie punten 17 en 18 van het arrest Terex). Baltic Agro heeft, met tussenkomst van de in Estland gevestigde onderneming Magnet Group OÜ, ammoniumnitraatmeststof gekocht van de in Rusland gevestigde onderneming JSC Acron. Bij invoer van ammoniumnitraatmeststof van oorsprong uit Rusland zijn antidumpingrechten verschuldigd. Er geldt echter een vrijstelling voor goederen van Acron. Voor de toekenning van deze vrijstelling dient de voorwaarde te zijn vervuld, dat de goederen door Acron zijn vervaardigd en verzonden en door Acron direct aan de eerste onafhankelijke afnemer in de Unie zijn gefactureerd. Op de aangiften ten invoer van de goederen is Baltic Agro (door de douane-expediteurs) als ontvanger van de ingevoerde goederen vermeld. De facturen waren op naam van Magnet opgesteld. Nadat de douane-expediteurs een verzoek om nietigverklaring hadden ingediend, omdat op de aangiften Magnet als ontvangster van de goederen had moeten worden vermeld, volgde er een controle waarna antidumpingrechten en btw zijn nagevorderd van Baltic.

Als ik belanghebbende goed begrijp, is zij van mening dat in het onderhavige geval op grond van artikel 201 van het CDW maar één persoon de schuldenaar kan zijn. 6.2 Ik deel die opvatting van belanghebbende. Dat wil echter niet zeggen dat het middel slaagt. 6.3 Artikel 201 van het CDW regelt – voor gevallen waarin goederen in het vrije verkeer worden gebracht – het ontstaan van de douaneschuld, het tijdstip waarop die schuld ontstaat en degene die is gehouden tot betaling van het bedrag van de ontstane douaneschuld (de douaneschuldenaar). 6.4 Op grond van het derde lid van artikel 201 van het CDW zijn in het geval goederen in het vrije verkeer worden gebracht de volgende personen douaneschuldenaar (cursivering MvH): “Schuldenaar is de aangever. In geval van indirecte vertegenwoordiging is de persoon voor wiens rekening de douaneaangifte wordt gedaan, eveneens schuldenaar. Wanneer een douaneaangifte voor een van de in lid 1 bedoelde regelingen is opgesteld op basis van gegevens die ertoe leiden dat de wettelijk verschuldigde rechten geheel of gedeeltelijk niet worden geheven, kunnen de personen die deze voor de opstelling van de aangifte benodigde gegevens hebben verstrekt, terwijl zij wisten of redelijkerwijze hadden moeten weten dat die gegevens verkeerd waren, overeenkomstig de geldende nationale bepalingen eveneens als schuldenaar worden beschouwd.” Aangezien in casu vaststaat dat geen sprake is van indirecte vertegenwoordiging en voorts niet is gesteld of gebleken dat zich in casu de situatie voordoet als bedoeld in de vorengeciteerde tweede alinea van artikel 201, lid 3, van het CDW, moet er in cassatie van uit worden gegaan dat alleen de aangever schuldenaar is. 6.5 Aangever is, zo volgt uit artikel 4, lid 18, van het CDW, de persoon die in eigen naam een douaneaangifte doet of de persoon in wiens naam een douaneaangifte wordt gedaan. In casu staat vast dat belanghebbende de aangiften op eigen naam (en voor eigen rekening) heeft gedaan. Ik verwijs naar punt 2.1 van de uitspraak van het Hof en punt 2.1 van deze conclusie. Het lijkt mij dan ook evident dat belanghebbende op grond van artikel 201, lid 3, eerste volzin, van het CDW schuldenaar is. 6.6 Dat wordt niet anders doordat dat de Inspecteur contact heeft opgenomen met en (kennelijk, zie de in punt 2.6 van deze conclusie aangehaalde brief van de Minister van EZ) een utb heeft uitgereikt aan [A]. Nu [A] niet de aangever is, is daarmee niet de mogelijkheid vervallen om belanghebbende (alsnog, terecht) als de douaneschuldenaar aan te merken. Ik kom dan ook tot de slotsom dat de utb terecht aan belanghebbende is uitgereikt. 6.7 Hieraan doet niet af – hoe ‘zuur’ dat voor belanghebbende ook moge zijn – dat belanghebbende over een volmacht beschikte op grond waarvan zij gedurende de litigieuze periode als directe vertegenwoordiger van [A] mocht optreden – en dus, vide artikel 5, lid 2, aanhef en eerste gedachtestreepje van het CDW – douaneformaliteiten op naam van [A] mocht vervullen. Zou belanghebbende gebruik hebben gemaakt van die machtiging, dan was zij geen douaneschuldenaar geweest. Dat zij dit – om welke reden ook – niet heeft gedaan, kan enkel aan belanghebbende worden toegerekend. 6.8 Het tweede middel faalt derhalve eveneens. Daarmee rest in cassatie nog de vraag of artikel 78 van het CDW de mogelijkheid biedt om achteraf de persoon van de aangever te wijzigen. 7Herziening aangiften ten invoer na vrijgave (middel III) 7.1 Bij de beantwoording van de vraag naar herziening van de aangifte, is het goed voorop te stellen dat op de aangever de verplichting rust om de douane de juiste informatie te verstrekken en dat hij daarvoor ook zelf verantwoordelijk is. Met het indienen van de ondertekende aangifte aanvaardt de aangever ook de aansprakelijkheid voor (de juistheid van) die gegevens. Ik wijs in dit verband op artikel 199, lid 1, van de Uitvoeringsverordening CDW (hierna: UCDW (tekst tot 1 juli 2008): “Onverminderd de eventuele toepassing van strafbepalingen geldt de indiening door de aangever of diens vertegenwoordiger van een door hem ondertekende aangifte bij een douanekantoor als het aanvaarden van de aansprakelijkheid overeenkomstig de in de Lid- Staten geldende bepalingen voor: - de juistheid van de in de aangifte verstrekte gegevens, - de echtheid van de bijgevoegde stukken, en - het nakomen van alle verplichtingen die samenhangen met het plaatsen van de betrokken goederen onder de desbetreffende regeling.” 7.2 Zodra de aangifte is aanvaard, is zij in beginsel onherroepelijk. Op dit uitgangspunt bestaat evenwel een aantal ‘strikt geregelde’ uitzonderingen op basis waarvan een aangifte na aanvaarding daarvan toch nog kan worden aangepast. Deze uitzonderingen zijn neergelegd in de artikelen 65-66 en 78 van het CDW. Eerstvermelde artikelen zien – grofweg – op gevallen waarin de goederen nog niet zijn vrijgegeven; artikel 78 van het CDW ziet op het geval waarin goederen wel al zijn vrijgegeven. Het is laatstgenoemde bepaling die in het derde middel centraal staat. 7.3 Op grond van artikel 78, lid 1, van het CDW, kunnen de douaneautoriteiten na de vrijgave van de goederen ambtshalve of op verzoek van de aangever tot herziening van de aangifte overgaan. Deze ‘herziening’ is niet meer dan een eerste stap: met het herzien heeft (nog) geen wijziging plaatsgevonden. Pas als de herziening daartoe aanleiding geeft, wordt aan aanpassing toegekomen. ‘Herzien’ in de zin van artikel 78, lid 1, van het CDW moet dan ook worden opgevat in letterlijke zin, dat wil zeggen als ‘opnieuw onderzoeken’. 7.4 Hoewel het gebruik van de term ‘kunnen’ in artikel 78, lid 1, van het CDW een zekere vrijblijvendheid suggereert, is een korrel zout hier mijns inziens op zijn plaats. Ik leid uit de rechtspraak van het HvJ namelijk af dat indien de aangever verzoekt om een herziening, de douaneautoriteiten dat verzoek niet zonder goede reden naast zich neer kunnen leggen. Uit die rechtspraak volgt dat alleen dan mag worden afgezien van een hernieuwd onderzoek (herziening) van de aangifte, indien zo’n herziening niet kan plaatsvinden omdat een daartoe te verrichten controle onmogelijk is, bijvoorbeeld omdat de (vrijgegeven) goederen niet meer kunnen worden aangebracht en voor die controle noodzakelijk zijn. Ik verwijs in dit verband naar het arrest van het HvJ van 20 oktober 2005, Overland, C-468/03 (hierna: arrest Overland II), waarin het HvJ overwoog (cursivering MvH): “46 Wanneer de aangever om herziening verzoekt, moet zijn verzoek door de douaneautoriteiten worden onderzocht, althans met betrekking tot de vraag of al dan niet tot die herziening moet worden overgegaan. 47 In het kader van die eerste beoordeling houden de douaneautoriteiten met name rekening met de mogelijkheid om de vermeldingen in de opnieuw te onderzoeken aangifte en in het verzoek om herziening te controleren. 48 Zij kunnen bijvoorbeeld weigeren tot herziening over te gaan wanneer de te verifiëren gegevens een fysieke controle vergen en die goederen als gevolg van de vrijgave daarvan niet meer bij hen kunnen worden aangebracht. 49 Indien daarentegen de te verrichten verificaties niet vereisen dat de goederen worden aangebracht, bijvoorbeeld wanneer voor het verzoek om herziening enkel een onderzoek van de boekhoudkundige of contractuele bescheiden nodig is, is een herziening in beginsel mogelijk.

50 Aan het einde van hun beoordeling moeten de douaneautoriteiten derhalve, behoudens de mogelijkheid van een beroep in rechte, hetzij het verzoek van de aangever bij met redenen omklede beschikking afwijzen, hetzij tot de gevraagde herziening overgaan. 51 Indien het verzoek wordt ingewilligd, onderzoeken zij de aangifte opnieuw en beoordelen zij de gegrondheid van de argumenten van de aangever in het licht van de meegedeelde gegevens.” 7.5 In latere rechtspraak, zoals in de arresten van 12 juli 2012, Südzucker e.a., gevoegde zaken C-608/10, C-10/11 en C-23/11 (hierna: arrest Südzucker), punten 48-49, en van 14 januari 2010, Terex e.a., gevoegde zaken C-430/08 en C-431/08, (hierna: arrest Terex), punten 58-60, overweegt het HvJ in dezelfde zin. 7.6 Indien zij overgaan tot herziening: “(…) onderzoeken de douaneautoriteiten de aangifte opnieuw en beoordelen zij de gegrondheid van de argumenten van de aangever op basis van de meegedeelde gegevens (…)” 7.7 Wanneer vervolgens uit deze herziening blijkt dat de aangifte niet (helemaal) juist was, volgt correctie. Het derde lid van 78 van het CDW schrijft in dit verband voor dat: “Indien uit de herziening van de aangifte (…) blijkt dat de bepalingen die voor de betrokken douaneregeling gelden, op grond van onjuiste of onvolledige gegevens zijn toegepast, nemen de douaneautoriteiten, met inachtneming van de eventueel vastgestelde bepalingen, de nodige maatregelen om een en ander recht te zetten, rekening houdend met de nieuwe gegevens waarover zij beschikken.” 7.8 Het is vaste jurisprudentie van het HvJ dat deze bepaling geen onderscheid maakt tussen ‘fouten of vergissingen die wél en fouten en vergissingen die niet’ kunnen worden rechtgezet, en dat de in artikel 78, lid 3, van het CDW bedoelde ‘onjuiste of onvolledige gegevens’ zowel materiële fouten betreffen als een onjuiste uitlegging van het recht. In het arrest Overland II overwoog het HvJ dienaangaande (punt 63), met mijn cursivering: “(…) De bewoordingen “onjuiste of onvolledige gegevens” moet aldus worden uitgelegd dat daaronder zowel materiële fouten of vergissingen als een onjuiste uitlegging van het toepasselijke recht vallen.” 7.9 In de procestaal – Engels – luidt deze passage als volgt (cursivering MvH): “(…) The words “incorrect or incomplete information” must be interpreted as covering both technical errors or omissions and errors of interpretation of the applicable law.” 7.10 In het Frans overweegt het HvJ (cursivering MvH): “(…) Les termes “éléments inexacts ou incomplets” doivent être interprétés comme couvrant à la fois des erreurs ou omissions matérielles et des erreurs d’interprétation du droit applicable. ” 7.11 En in het Duits, ook weer met mijn cursivering: “(…) Die Wendung “unrichtige oder unvollständige Grundlagen” ist so zu verstehen, dass sie sich sowohl auf tatsächliche Irrtümer oder Unterlassungen als auch auf Irrtümer bei der Auslegung des anwendbaren Rechts bezieht.” 7.12 Het valt op dat de Engelse, Franse en Duitse tekst van de aangehaalde passage – anders dan de Nederlandse tekst – niet spreken over een vergissing (‘error’, ‘erreur’, ‘Irrtum’; zie ook artikel 220, lid 2, onderdeel b, van de Engelstalige, Franstalige respectievelijk Duitstalige versie van het CDW, waarin het begrip ‘vergissing’ ook voorkomt), maar van een omissie. De lading daarvan lijkt mij toch net iets anders. Een omissie suggereert een fout, een vergissing niet per se. 7.13 Het doel dat het HvJ aan artikel 78 van het CDW toedicht, lijkt mij ook meer op de omissie (c.q. het rechtzetten daarvan) gericht, dan op de vergissing. De ‘logica’ (dat ik maar vertaal als ‘doel’) van deze bepaling is namelijk – aldus het HvJ – het afstemmen van de douaneprocedure op de werkelijke situatie door rechtzetting ‘van materiële fouten of vergissingen (dan wel, afhankelijk van de gehanteerde taalversie: omissies) en van elke onjuiste uitlegging van het toepasselijke recht’. Dit strookt ook met de tekst van artikel 78, lid 3, van het CDW, dat niet over vergissingen, maar over onjuiste en onvolledige gegevens spreekt. Ik citeer en cursiveer in dit verband uit het arrest van het arrest van het HvJ van 27 februari 2014, Greencarrier Freight Services Latvia, C-571/12, waarin het ging om de vraag of de douaneautoriteiten resultaten van een gedeeltelijk onderzoek van in een douaneaangifte opgenomen goederen op basis van monsters die van de goederen zijn genomen, kunnen extrapoleren naar goederen waarop eerder door dezelfde aangever ingediende aangiften betrekking hadden: “33 Deze mogelijkheid [MvH: om gegevens te extrapoleren] strookt eveneens met de specifieke logica van artikel 78 van het douanewetboek, te weten de douaneprocedure afstemmen op de werkelijke situatie door de rechtzetting van materiële fouten of vergissingen en van elke onjuiste uitlegging van het toepasselijke recht (…).” 7.14 In de jurisprudentie van het HvJ waarin artikel 78 van het CDW centraal stond, c.q. waarin het ging om de vraag of herziening van de aangifte op basis van nieuwe gegevens moest leiden tot ‘rechtzetting’, was de (mogelijke) aanpassing van de volgende vermeldingen in aangiften aan de orde, te beginnen met de meest recente zaak. 7.15 Greencarrier 7.15.1 Strikt genomen draaide het in het arrest Greencarrier om een wat andere situatie dan de onderhavige: aan de orde was namelijk een controle achteraf als bedoeld in artikel 78, lid 2, van het CDW. Artikel 78, lid 3, van het CDW is echter ook van toepassing op de (resultaten van een) controle achteraf, zodat het arrest voor de onderhavige kwestie toch relevantie heeft. 7.15.2 De aan het arrest ten grondslag liggende zaak lag als volgt: Greencarrier voerde koekjes en chocoladerepen uit Rusland in. Bij een monsteronderzoek bij een zestal (van 29) zendingen, constateerde de (Letse) douane dat Greencarrier een onjuiste goederencode had gehanteerd. De resultaten van het monsteronderzoek werden doorgetrokken naar de 23 andere aangiften die door belanghebbende voor dezelfde producten voor het vrije verkeer waren gedaan. Een utb (althans het Letse equivalent daarvan) volgde. In de procedure die volgde ging het met name om de extrapolatie van de resultaten van de onderzochte zendingen naar de ander aangiften. Het HvJ stond deze extrapolatie op grond van artikel 78, lid 3, van het CDW toe, op voorwaarde dat de onderzochte en de ‘geëxtrapoleerde’ goederen identiek zijn. 7.15.3 Het is duidelijk dat in de zaak Greencarrier daadwerkelijk een fout in de aangiften was geslopen: naar vaststond had Greencarrier in de aangiften – in ieder geval in de zes gecontroleerde – immers de verkeerde goederencode gehanteerd. In zoverre bevatte de aangifte derhalve onjuiste gegevens, als bedoeld in artikel 78, lid 3, van het CDW. 7.16 Südzucker e.a. 7.16.1 Het arrest dat ik tot ‘Südzucker’ heb afgekort, betreft drie zaken: Südzucker, WEGO en Moksel. In alle drie zaken ging het om uitvoerrestituties. 7.16.2 Südzucker had in vak 2 van de uitvoeraangifte abusievelijk niet zichzelf, maar een andere onderneming als exporteur van een zending suiker vermeld. Zij verzocht om herziening en rechtzetting van de aangifte, welke haar werd geweigerd. 7.16.3 Ook WEGO (althans haar expediteur) had in vak 2 van de uitvoeraangifte een verkeerde exporteur - van een zending rundvlees - vermeld. De (ten onrechte) vermelde exporteur verzocht daarop de vermelding te wijzigen in WEGO.

De douane-eenheid Bielefeld aanvaardde de wijziging, maar de douane-eenheid Hamburg-Jonas eiste de verleende restitutie terug omdat deze alleen zou hebben kunnen worden verleend aan de (oorspronkelijk) in vak 2 vermelde exporteur. WEGO kwam daar tegenop. 7.16.4 Ook in de zaak Moksel ging het om de uitvoer van rundvlees en ook in de zaak Moksel was de verkeerde exporteur in vak 2 van het aangiftebiljet vermeld. Moksel had met het oog op uitvoer rundvlees in een douane-entrepot doen opslaan en had in dat verband een voorschot gekregen van de te verlenen uitvoerrestitutie. De uitvoer aangifte vermeldde abusievelijk een andere naam dan die van Moksel, hetgeen op verzoek werd rechtgezet door de douane-eenheid Itzehoe. De douane-eenheid Hamburg-Jonas eiste het voorschot echter terug omdat de betrokken uitvoeraangifte (oorspronkelijk) niet ten name van Moksel was gesteld. 7.16.5 Onder verwijzing naar de logica van artikel 78, te weten de afstemming van de douaneprocedure met de werkelijke situatie (zie punt 7.13 van deze conclusie) overwoog het HvJ (punt 47 van het arrest Südzucker): “(…) dat artikel 78, lid 3, van het douanewetboek het, in beginsel, mogelijk maakt om een aangifte ten uitvoer te herzien teneinde de in vak 2 van die aangifte vermelde naam van de exporteur te corrigeren.” 7.16.6 Onder verwijzing naar het hierna te bespreken arrest Terex overwoog het HvJ vervolgens (punt 51 van het arrest Südzucker) dat: “(…) wanneer uit de herziening van een aangifte ten uitvoer blijkt dat de doelstellingen die voor de betrokken douaneregeling gelden, geen gevaar liepen, met name omdat de onder deze douaneregeling geplaatste goederen daadwerkelijk zijn uitgevoerd, (…) de douaneautoriteiten (…) de nodige maatregelen moeten nemen om een en ander recht te zetten, (…) zelfs wanneer de verzoeker door zijn gedrag rechtstreeks afbreuk heeft gedaan aan de mogelijkheid van de douaneautoriteiten om controles uit te voeren. (…)” 7.16.7 Uit het arrest Südzucker – waarin eveneens sprake was van een fout in de aangiften – valt af te leiden dat de vermelding van de verkeerde exporteur in de aangifte op de voet van artikel 78, lid 3, van het CDW moet worden rechtgezet wanneer de doelstellingen van de desbetreffende Unieregeling geen gevaar lopen. 7.17 Terex 7.17.1 In het arrest Terex, of liever het arrest in de gevoegde zaken Terex, Wilson en Caterpillar, waren ook verkeerde vermeldingen in aangiften aan de orde. Zowel Terex als Wilson en Caterpillar had goederen die onder de regeling actieve veredeling waren binnengekomen, uitgevoerd onder vermelding van een verkeerde douaneregelingscode. Terex verzocht – nadat de douane de fout had ontdekt – om herziening van de aangifte om een en ander recht te zetten, hetgeen werd geweigerd; Wilson en Caterpillar meldden de fout bij de douaneautoriteiten waarna de douane (ook) van hen rechten navorderde. 7.17.2 Desgevraagd oordeelde het HvJ (in punt 62) dat de voorgelegde gevallen onder de werking van artikel 78 van het CDW vielen en dat herziening aan de orde was en: “Indien uit de herziening blijkt dat de bepalingen die voor de betrokken douaneregeling gelden, op grond van onjuiste of onvolledige gegevens zijn toegepast en dat de doelstellingen van de regeling actieve veredeling geen gevaar liepen, met name omdat de onder deze douaneregeling geplaatste goederen daadwerkelijk zijn wederuitgevoerd, moeten de douaneautoriteiten (…) de nodige maatregelen nemen om een en ander recht te zetten (…)” 7.17.3 Geconstateerd kan worden dat in het arrest Terex, net als in de in onderdelen 7.15 en 7.16 vermelde arresten, sprake was van een fout in de aangifte – dat wil zeggen, in termen van artikel 78, lid 3 van het CDW, van vermelding van onjuiste gegevens in de aangifte – die (zonder correctie) leidde tot een ander bedrag aan verschuldigde (respectievelijk terug te geven) rechten dan indien die fout niet was gemaakt. 7.18 Overland 7.18.1 De firma Overland heeft twee arresten van het HvJ op haar naam. In het eerste arrest, dat van 5 december 2002, Overland, C-379/00, oordeelde het HvJ dat de douaneautoriteiten die bereid zijn een invoeraangifte te herzien en een en ander ‘rechtzetten’, daarop niet mogen terugkomen. In het tweede arrest, eerder al ‘afgekort’ tot Overland II, ging het om de vraag of herziening van een invoeraangifte tot rechtzetting in de zin van artikel 78, lid 3, van het CDW moest leiden. 7.18.2 Overland had aangifte voor het vrije verkeer gedaan van goederen, maar had bij de aangegeven douanewaarde de door haar betaalde inkoopcommissie niet afzonderlijk vermeld. Als gevolg daarvan waren ook rechten geheven over de inkoopcommissie. Overland verzocht om teruggaaf op de voet van artikel 236 van het CDW, maar kreeg deze niet. 7.18.3 Bij de beantwoording van de vraag of de over de (abusievelijk niet afzonderlijk vermelde) inkoopcommissie geheven rechten op de voet van artikel 78, lid 3, van het CDW moesten worden terugbetaald, verwierp het HvJ allereerst het argument van de Duitse regering dat Overland er zelf voor had gekozen om de inkoopcommissie niet in haar douaneaangifte te vermelden (en dat zij daarom op de blaren van heffing over die commissie moest zitten). Ik citeer en cursiveer: “55 De Duitse regering en de regering van het Verenigd Koninkrijk stellen dat artikel 78, lid 3, van het douanewetboek enkel van toepassing is in gevallen van bijvoorbeeld een onjuiste indeling van de goederen, rekenfouten, het gebruik van onjuiste valutacodes of de vermelding van onjuiste hoeveelheden. 56 Die bepaling is volgens hen niet van toepassing wanneer een inkoopcommissie niet onderscheiden van de prijs van de goederen is vermeld. In dat geval maakt de commissie deel uit van de douanewaarde, zodat de op die commissie toegepaste invoerrechten wettelijk waren verschuldigd. 57 Volgens de Duitse regering heeft Overland een keuze gemaakt door de inkoopcommissie niet in haar douaneaangifte te vermelden. Gezien die keuzevrijheid heeft Overland geen vergissing gemaakt. (…) 60 Die argumenten kunnen niet worden aanvaard. (…) 69 (…) moet worden vastgesteld dat een fout die bestaat in een onbedoelde vergissing, hoe dan ook niet kan worden aangemerkt als de uitoefening van een keuze, wat per definitie een bewuste handeling is.” 7.18.4 Opmerking verdient dat de Engelse (procestaal), Franse en Duitse teksten van punt 69 van het arrest Overland II – net als het eerder aangehaalde punt 63 (zie de punten 7.8 -7.12 van deze conclusie) afwijken van de Nederlandse tekst in die zin dat daarin niet over een onbedoelde vergissing maar over een onbedoelde omissie wordt gesproken. Ik citeer achtereenvolgens de Engelse, Franse en Duitse tekst van de overweging, waarbij de cursivering van mijn hand is: “69. It should finally be noted that, in any event, an error consisting in an involuntary omission cannot be regarded as the exercise of a choice, which is by definition voluntary.” “69. Il doit enfin être constaté que, en tout état de cause, une erreur constituée par une omission involontaire ne saurait être considérée comme l’exercice d’un choix, par définition volontaire.” “69.

Schließlich ist festzustellen, dass ein Irrtum in Form einer versehentlichen Unterlassung jedenfalls nicht als Ausübung eines Wahlrechts angesehen werden kann, die per definitionem bewusstes Handeln voraussetzt.” 7.18.5 Wat betreft de mogelijkheid om de gemaakte ‘vergissing’ (mijns inziens ‘omissie’, zie 7.8 en 7.18.4) overwoog het HvJ: “67. Verder moet worden vastgesteld dat de omstandigheid dat een douaneaangifte formeel gezien geen afzonderlijke vermelding van een inkoopcommissie bevat, hoewel de commissie is onderscheiden van de prijs van de goederen, enkel tot gevolg heeft dat de commissie op goede gronden belastbaar wordt geacht, zodat de daarop toegepaste invoerrechten rechtmatig zijn geheven. 68. Aangezien er een mogelijkheid tot latere herziening van de douaneaangifte op verzoek van de aangever bestaat, kan die omstandigheid niet tot gevolg hebben dat rechten die op grond van loutere bewijsregels rechtmatig zijn geheven, achteraf met wettelijk verschuldigde rechten in de zin van artikel 236, lid 1, van het douanewetboek worden gelijkgesteld (…) 70 Uit het voorgaande volgt dat de artikelen 78 en 236 van het douanewetboek van toepassing zijn in het geval van een douaneaangifte waarbij per vergissing in de douanewaarde een inkoopcommissie is opgenomen.” 7.18.6 Dit leidde tot het oordeel dat, indien de douaneautoriteiten na de herziening van de aangifte vaststellen dat in de aangegeven douanewaarde per vergissing (‘erroneously’, ‘par erreur’, ‘irrtümlich’) een inkoopcommissie was begrepen, zij verplicht zijn het een en ander recht te zetten door de over deze commissie berekende invoerrechten terug te betalen. 7.19 Uit met name de vorenbesproken arresten Greencarrier, Südzucker en Terex, leid ik af dat artikel 78 van het CDW zó moet worden uitgelegd dat deze bepaling van toepassing op gevallen waarin de aangifte voor een douaneregeling verkeerde vermeldingen bevat die (bewezen, althans: te controleren) niet overeenkomen met de werkelijke situatie en waarin de doelstellingen van de betrokken douaneregeling geen gevaar lopen. De zaak Overland II wijkt daar in zoverre van af, dat daarin – naar het mij toeschijnt – niet sprake was van een recht-toe-recht-aan fout. Strikt genomen had Overland de mogelijkheid om de inkoopcommissie om haar moverende redenen niet te ecarteren uit de douanewaarde. In zoverre bleek eerst na protest van Overland dat sprake was van een omissie. In alle aan het HvJ voorgelegde gevallen leidde het rechtzetten naar de ‘werkelijke situatie’ tot een andere douanebehandeling van de goederen die onder de betrokken regeling waren geplaatst – ten voordele (Südzucker, Terex en Overland II) dan wel ten nadele (Greencarrier) van de betrokken douaneschuldenaar. 7.20 Het thans voorliggende geval past mijns inziens niet (goed) in deze mal. 7.20.1 In de eerste plaats zijn in de aangiften mijns inziens geen vermeldingen opgenomen die niet overeenkomen met de werkelijke situatie, althans afgezien van de onjuiste vermelding van de oorsprong van de goederen. Anders dan de vermelding van de exporteur in (de zaken van) het arrest Südzucker, is de vermelding van belanghebbende als aangever geen fout. Belanghebbende heeft zelf op eigen naam aangifte gedaan en is daarmee aangever in de zin van artikel 4, lid 18, van het CDW. Van onjuiste of onvolledige gegevens lijkt mij dan ook in zoverre geen sprake. Dat belanghebbende dit (achteraf) kennelijk niet bedoelde en – gezien de overgelegde machtiging – ook niet had hoeven te doen, doet daaraan niet af. Anders gezegd, er was in casu geen sprake van een omissie – zoals in de zaak Overland II, waarin Overland, naar uit haar handelen achteraf bleek (zie punt 7.19), had nagelaten om de inkoopcommissie afzonderlijk te melden. 7.20.2 In de tweede plaats zou het wijzigen van de in de aangifte vermelde aangever niet leiden tot een andere douanebehandeling van de goederen: er zouden (omdat de oorsprong van de goederen een andere is dan aangegeven) nog steeds en tot hetzelfde bedrag (antidumping)rechten verschuldigd zijn. In zoverre wijkt de onderhavige zaak af van het arrest Overland II: daar had het rechtzetten van de omissie gevolgen voor de verschuldigde douanerechten. Dat geldt ook voor de overige vermelde zaken, waarin meer recht-toe-recht-aan foute vermeldingen in de aangifte waren opgenomen. 7.20.3 In de derde plaats bergt wijziging van de persoon van de aangever (en daarmee van de douaneschuldenaar) het risico in zich dat de doelstellingen van de betrokken douaneregeling – in casu het brengen in het vrije verkeer – gevaar lopen. Indien het mogelijk zou zijn achteraf de aangever voor het vrije verkeer te wijzigen, heeft dat als gevolg dat de oorspronkelijk opgegeven aangever niet meer de schuldenaar is (vgl. artikel 201 van het CDW), maar dat de ‘nieuwe’ aangever de aangever - en daardoor de schuldenaar - wordt. Het is niet ondenkbaar dat hierdoor de douaneautoriteiten inkomsten mislopen omdat de rechten niet meer binnen de daarvoor bepaalde termijn kunnen worden medegedeeld aan de ‘nieuwe’ schuldenaar of dat de ‘nieuwe’ schuldenaar zich buiten Nederland of de Unie bevindt waardoor het lastiger is om de rechten te innen, en waardoor de financiële belangen van de Unie gevaar lopen. Daarbij komt dat een dergelijke mogelijkheid de snelheid van het afwikkelen van de douaneverrichtingen en de effectieve controle door de douaneautoriteiten niet ten goede zou komen. 7.20.4 Ten slotte brengt een en ander met zich dat artikel 5, lid 4, van het CDW, waarin onder meer is bepaald dat de persoon die niet verklaart in naam of voor rekening van een andere persoon te handelen of die verklaart in naam of voor rekening van een andere persoon te handelen, zonder dat hij vertegenwoordigingsbevoegdheid bezit, geacht wordt in eigen naam en voor eigen rekening te handelen, in voorkomende gevallen feitelijk geen betekenis heeft. Gelet ook op het uitgangspunt waarmee ik dit onderdeel van de conclusie begon (zie punten 7.1 en 7.2), kan dat niet de bedoeling zijn. 7.21 Mijn conclusie is dan ook dat het Hof bij de afwijzing van de wijziging van de persoon van de aangever op grond van artikel 78, lid 3, van het CDW, van een juiste rechtsopvatting is uitgegaan. 7.22 Dit laat echter onverlet dat de tekst van artikel 78, lid 3, van het CDW noch de jurisprudentie van het HvJ expliciet uitsluiten dat de vermelding van de aangever in een geval als het onderhavige kan worden bestempeld als onjuist of onvolledig gegeven, als bedoeld in die bepaling. Met name de (Nederlandse) tekst van het arrest Overland II roept de vraag op of ook ingeval geen sprake is van een echte fout (vergelijk punt 7.19 van de conclusie), herziening en rechtzetting aan de orde is.