ECLI:NL:PHR:2007:AZ2862
1.1. De Stichting Exploitatie Nederlandse Staatsloterij (hierna: belanghebbende) heeft onder meer als doel het organiseren van de staatsloterij (hierna: de loterij). De uitslag van de loterij wordt nagenoeg meteen na de trekking bekendgemaakt. De in deze zaak relevante trekking heeft plaatsgevonden op 22 juni 2004. Het totale prijzenbedrag bedroeg toen € 22.625.708. Belanghebbende heeft als inhoudingsplichtige € 2.984.800 aangegeven als belastbaar bedrag. Het restant van € 19.640.908 bestond uit de prijzen ter grootte van niet meer dan € 454. Die zijn vrijgesteld op grond van artikel 4, lid 1, onderdeel a, van de Wet op de kansspelbelasting(1) (hierna: de Wet). Op 29 juli 2004 is de verschuldigde belasting ad (33,33 % van € 2.984.800 =) € 994.931 afgedragen(2). Op deze datum was echter een bedrag van € 1.271.674 aan prijzen nog niet afgehaald of uitbetaald.
1.2. Belanghebbende maakt bezwaar tegen de afdracht. Zij betoogt dat zij geen belasting hoeft in te houden en af te dragen over de nog niet afgehaalde of uitbetaalde prijzen, omdat de prijzen op grond van haar algemene voorwaarden(3) pas ter beschikking worden gesteld op het moment waarop de deelnemer zich met een winnend lot meldt en de debiteur een handeling verricht waaruit blijkt dat aan de door haar gestelde voorwaarden is voldaan. De Inspecteur(4) stelt daarentegen dat een deelnemer met een winnend lot direct na de trekking tot de prijs gerechtigd en dus belastingplichtig is. Hij wijst het bezwaar af.
1.3. Belanghebbende heeft op regelmatige wijze beroep ingesteld bij het gerechtshof 's-Gravenhage (hierna: het Hof).
Hof
2.1. Het Hof(5) heeft het geschil als volgt omschreven (ro. 6.):
In geschil is:
- of het afgedragen bedrag aan belasting dient te worden verminderd voor zover zich geen rechthebbende tot de prijs heeft gemeld;
- de omvang van de eventuele vermindering.
2.2. Het Hof overweegt:
10. De privaatrechtelijke rechtsverhouding tussen belanghebbende en de deelnemer aan de loterij wordt hoofdzakelijk door de avv [de algemene spelvoorwaarden, CvB] bepaald. De belastingplicht en de wijze van heffing worden door de wet bepaald. Voor deze publiekrechtelijke rechtsverhouding tussen de Inspecteur en belanghebbende zijn de avv van betrekkelijke betekenis.
11. De belasting wordt geheven door inhouding op de prijs op het tijdstip waarop de prijs ter beschikking wordt gesteld. Dit tijdstip ligt direct na de trekking, nu de trekking in dit geval gelijktijdig of nagenoeg gelijktijdig publiek wordt gemaakt. Hierbij is niet van belang of de winnaar van een lot op dit tijdstip reeds aanspraak op de prijs heeft gemaakt en deze heeft afgehaald of ontvangen.
12. De wetgever is bij deze wijze van heffing van de fictie uitgegaan dat de winnaar van een lot (tijdig) aanspraak op de prijs zal maken en uit dien hoofde belastingplichtig is.
2.3. Tenslotte merkt het Hof nog op dat belanghebbende aanspraak kan maken op een teruggaaf van belasting, indien achteraf zou blijken dat zij belasting zou hebben afgedragen over prijzen die zijn vrijgesteld. Nu echter uit de feiten blijkt dat belanghebbende slechts over belaste prijzen belasting heeft afgedragen en niet over vrijgestelde prijzen, komt belanghebbende in dit geval niet voor een zodanige teruggaaf van belasting in aanmerking (ro. 13 en 14).
2.4. Het Hof verklaart het beroep bij uitspraak van 15 februari 2006 ongegrond.
Cassatie
2.5. Belanghebbende heeft op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft een verweerschrift ingediend. Daarop heeft belanghebbende gerepliceerd. De Staatssecretaris heeft niet gedupliceerd.
2.6. Het beroep van de belanghebbende bestaat uit één middel, dat berust op verschillende stellingen. Volgens belanghebbende heeft het Hof artikel 1, aanhef en onderdeel b, jo. artikel 3, lid 2 en artikel 6, lid 3, van de Wet geschonden, omdat het recht op een prijs naar haar mening pas ontstaat zodra een deelnemer aan haar (privaatrechtelijke) reglementen heeft voldaan; zo moet binnen een jaar een onbeschadigd lot worden afgegeven. Deze regels vormen een opschortende voorwaarde. Zolang geen geldig lot is overgelegd, kan noch gesproken worden van een gerechtigde, noch van een (ter beschikking gestelde) prijs.
2.7. De Staatssecretaris brengt daartegen in dat belanghebbende na een trekking niet kan weten of een winnend lot te zeer beschadigd is en of het lot tijdig zal worden ingeleverd. Haar stelling is praktisch niet werkbaar, omdat zij niet zal weten hoeveel prijsgerechtigden er daadwerkelijk zijn na een trekking. Het overleggen van een geldig lot kan naar zijn mening niet als opschortende voorwaarde worden bestempeld. De Staatssecretaris is het eens met het oordeel van het Hof.
3. Enkele spelregels
3.1. Bij Wet van 14 mei 1992(6) werd de minister van Financiën gemachtigd om namens de Staat der Nederlanden de Stichting Exploitatie Nederlandse Staatsloterij op te richten (artikel 2,
lid 1). Artikel 2, lid 2, van die wet luidt:
De in het eerste lid bedoelde stichting heeft, voorzover dit haar ingevolge de Wet op de kansspelen (Stb. 1964, 483) is toegestaan, tot doel het organiseren van de Staatsloterij, het organiseren en houden van andere kansspelen, het verlenen van diensten aan derden bij de organisatie van kansspelen en het in samenwerking met derden organiseren van kansspelen, alsmede al hetgeen met het vorenstaande verband houdt of daartoe bevorderlijk kan zijn.
3.2. De Wet op de kansspelen(7) bepaalt in artikel 9, lid 1, en in artikel 10:
Artikel 9
1. Onze Minister van Financiën kan, in overeenstemming met Onze Minister van Justitie, aan één rechtspersoon met volledige rechtsbevoegdheid voor een door hem te bepalen duur vergunning verlenen tot het organiseren van de staatsloterij.
Artikel 10
1. Onze in artikel 9 genoemde Minister verbindt, in overeenstemming met Onze Minister van Justitie, voorschriften aan de vergunning tot het organiseren van de staatsloterij.
2. De voorschriften hebben onder meer betrekking op:
a. het aantal loterijen dat per jaar wordt gehouden;
b. de mogelijkheid tot het uitgeven van deelloten, recht gevende op een evenredig deel van de prijs, waarin loten kunnen zijn verdeeld;
c. de maximum verkoopprijs van de loten;
d. de wijze waarop de trekkingen plaatsvinden;
e. de eisen aan organisatie en produkt;
f. de wijze waarop en de voorwaarden waaronder de prijzen betaalbaar zijn;
g. het van overheidswege te houden toezicht op de naleving;
h. de inrichting van het jaarlijks door de rechtspersoon van zijn werkzaamheden en de financiële resultaten daarvan uit te brengen verslag en de wijze van publikatie van dat verslag.
3. De voorschriften kunnen worden gewijzigd en aangevuld.
3.3. Gelet op deze artikelen heeft de Staatssecretaris in overeenstemming met de staatssecretaris van Justitie de Beschikking Staatsloterij(8) gegeven. Artikel 3 van deze Beschikking bepaalt dat de Staatsloterij wordt georganiseerd met inachtneming van de statuten en reglementen van de stichting (lid 1), dat de reglementen in elk geval bepalingen behelzen inzake deelnamevoorwaarden, prijzenschema's, prijzenreserves en de voorschriften en vergoedingen voor de verkooppunten (lid 2), en dat deze reglementen, alsmede wijziging daarvan en van de statuten van de stichting, de voorafgaande goedkeuring van de minister van Financiën behoeven (tegenwoordig is dat de minister van Justitie), nadat hij het College van toezicht op de kansspelen heeft gehoord (lid 3). Artikel 15 van de Beschikking bepaalt:
De prijzen zijn op afgifte van het lot of deellot betaalbaar gedurende een jaar(9) na de trekking waarbij het lot of deellot als winnend lot of deellot is aangewezen:
a. ten kantore van de niet van on-line verkoopapparatuur voorziene lotenverkopers voor zover het gaat om prijzen tot en met € 113,- per lot;
b. ten kantore van de on-line verkoopapparatuur voorziene lotenverkopers voor zover het gaat om prijzen tot en met € 454,- per lot;
c. ten kantore van de stichting voor prijzen boven € 454,- per lot.
3.4. De Algemene Spelvoorwaarden(10) van belanghebbende bevatten onder meer de volgende bepalingen (waarin SENS staat voor belanghebbende):
§A: Deelname bij de officiële verkooppunten
- Artikel 25; Verval van het recht op uitbetaling van de prijs
1. Er vindt onder geen enkele voorwaarde of omstandigheid uitbetaling plaats in geval van verloren gegane loten.
2. Uitbetaling op beschadigde deelnamebewijzen kan uitsluitend plaatsvinden ten kantore van de SENS. Op beschadigde loten wordt alleen uitbetaald indien zowel het lotnummer, als de bijbehorende serieletters, het loterijnummer, de barcode, alsmede de aangebrachte controlenummers herkenbaar zijn en met elkaar in overeenstemming zijn.
3. Het recht op uitbetaling van een prijs vervalt na verloop van één jaar, aan te vangen na de dag waarop de trekking heeft plaatsgevonden.
- Artikel 26; Weigeren van de uitbetaling van de prijs
1. De SENS is gerechtigd de uitbetaling van een prijs op te schorten indien de SENS gerechtvaardigde twijfels heeft over het recht van de aanbieder van het lot over het lot en/of de prijs te beschikken. De SENS behoudt dit recht in ieder geval gedurende een (gerechtelijk) onderzoek naar de gegrondheid van die twijfels.
2. De SENS is gerechtigd de uitbetaling van een prijs te weigeren indien (bijvoorbeeld naar aanleiding van het in het vorige lid bedoelde onderzoek) is gebleken dat een derde recht heeft op het lot en/of de prijs. [...]
§B: Deelname door het afgeven van een doorlopende machtiging tot automatische overschrijving
- Artikel 31; Verval van het recht op verkrijgen van de prijs
1. Het recht op overschrijving van de gewonnen prijs vervalt indien er geen tijdige betaling voor de desbetreffende loterij heeft plaatsgevonden. [...]
3.5. Op 25 maart 2004 beantwoordden de Staatssecretaris en de minister van Justitie kamervragen over het niet afhalen van geldprijzen(11).
1. Hebt u kennisgenomen van de artikelen 'Jackpot van vijf miljoen gaat verjaren' en 'Van prijzen vorig jaar 4 miljoen niet opgehaald'?
Antwoord: Ja.
2. Is het juist dat er jaarlijks gemiddeld voor € 4 miljoen aan prijzengeld uit de Staatsloterij niet wordt opgehaald en dat dit prijzengeld terugvloeit naar de schatkist als een prijs binnen een jaar niet wordt opgehaald?
Antwoord: Ja.
3. Bent u bereid te overwegen dit ongeclaimde prijzengeld ter beschikking te stellen van goede doelenorganisaties op het gebied van Sport en Cultuur?
Antwoord: Zoals uiteengezet in de tweede voortgangsrapportage kansspelen houdt het kabinet vast aan de bijzondere maar niet bevoorrechte positie van de Staatsloterij als prijzenloterij waarbij de opbrengst geheel wordt afgedragen aan de schatkist. Verjaarde prijzen worden thans gerekend tot de opbrengst. Conform het geschetste uitgangspunt, wordt de opbrengst geheel afgedragen aan de schatkist
3.6. Het oordeel van het Hof (in ro.10), dat de algemene voorwaarden van belanghebbende van betrekkelijke betekenis zijn voor de publiekrechtelijke rechtsverhouding waaronder de belastingheffing plaatsvindt, dient genuanceerd te worden. Ten eerste zijn van overheidswege inhoudelijke eisen gesteld aan de algemene voorwaarden van belanghebbende en zijn deze aan ministeriële goedkeuring onderhevig, zodat ze dwingend recht zijn. Ten tweede speelt het civiele recht ("het gemeene recht") van oudsher een belangrijke rol in het fiscale recht, onder meer bij het bepalen of iemand gerechtigd is tot bepaald inkomen of vermogen. Zo spelen civielrechtelijke voorwaarden bij de belastingheffing een belangrijke rol.
4. Wet op de kansspelbelasting
4.1. Op basis van artikel 1 van de Wet wordt onder de naam 'kansspelbelasting' (indertijd: 'loterijbelasting') een directe belasting geheven van onder meer de gerechtigden tot de prijzen van binnenlandse kansspelen. In het algemene deel van de Memorie van toelichting(12) is de werkingssfeer van de belasting en wijze van heffing toegelicht:
Wat de werkingssfeer van de loterijbelasting betreft, wordt in het wetsontwerp voorgesteld de belasting te heffen van hier te lande wonende natuurlijke personen en binnen Nederland gevestigde lichamen, die een prijs hebben verkregen uit een loterij, prijsvraag of andere vorm van georganiseerd kansspel, onverschillig of deze kansspelen door instellingen hier te lande dan wel in het buitenland zijn aangelegd. [...]
Het betrekken in de belasting van binnenlandse prijswinnaars van buitenlandse loterijen en andere buitenlandse kansspelen is ingegeven door het desideratum van een billijke belastingheffing en beoogt voorts, te voorkomen, dat de buitenlandse loterijen en dergelijke fiscaal in een gunstiger positie zouden komen te verkeren dan de binnenlandse. [...]
Met betrekking tot de heffingswijze van de belasting houdt het ontwerp, ter wille van eenvoud en technische uitvoerbaarheid, de bepaling in, dat de verschuldigde belasting over prijzen, uitgekeerd door natuurlijke personen of lichamen hier te lande (binnenlandse loterijen), bij wege van inhouding wordt voldaan. Ten aanzien van prijzen uit buitenlandse loterijen, waar geen inhoudingsplicht kan worden opgelegd, zal de belasting door de prijswinnaar zelf op een door hem in te dienen aangifte moeten worden voldaan.
4.2. Artikel 3 van de Wet gaat over het voorwerp van de belasting. De belasting wordt op grond van artikel 3, lid 1, bij binnenlandse casinospelen geheven naar het verschil tussen de ontvangen inzetten en de ter beschikking gestelde prijzen en bij de gerechtigden tot binnenlandse kansspelen en de binnen het Rijk wonende gerechtigden tot de prijzen van buitenlandse kansspelen naar de prijzen. Blijkens het tweede lid worden:
Onder prijzen [...] verstaan alle goederen waaraan in het economische verkeer waarde kan worden toegekend, welke aan de deelnemers van de kansspelen uit hoofde van hun deelneming toevallen.
4.3. De Memorie van toelichting vermeldt (blz. 4) dat de belasting ter wille van de uitvoerbaarheid wordt geheven van het bruto voordeel:
zonder rekening te houden met de inleggelden, welke zijn betaald voor de deelneming aan het onderhavige kansspel of voor het meedoen aan vroegere kansspelen, die voor de betrokkene zonder prijs zijn geëindigd.
4.4. Ingevolge het tweede lid van artikel 4 van de Wet worden alle prijzen uit loterijen welke verschuldigd zijn door dezelfde schuldenaar en vallen op loten of onderdelen van loten op grond van dezelfde toevallige gebeurtenis, voor de toepassing van het eerste lid tezamen als één prijs beschouwd. Deze bepaling sluit de mogelijkheid uit dat, door splitsing van de loten in series of onderdelen de belasting met gebruikmaking van de vrijstellingen zou worden ontgaan(13).
4.5. Artikel 6, lid 1, van de Wet bepaalt dat de belasting over de prijzen van binnenlandse kansspelen, niet zijnde casinospelen, wordt geheven door inhouding op de prijs; de leden 2 en 3 luiden:
2. Inhoudingsplichtige is degene die de prijs verschuldigd is.
3. De inhoudingsplichtige is verplicht de belasting in te houden op het tijdstip waarop de prijs ter beschikking is gesteld.
4.6. In de Memorie van toelichting is over artikel 6 vermeld (blz. 6):
De belasting, verschuldigd wegens het gerechtigd worden tot prijzen uit binnenlandse loterijen enz., wordt geheven bij wijze van inhouding op de prijzen. De inhouding dient te geschieden op het tijdstip, waarop de belastingschuld ontstaat, dat wil zeggen: op het tijdstip, waarop de prijs ter beschikking van de gerechtigde komt.
4.7. In het Voorlopig verslag(14) werd gevraagd of de Regering niet vond dat het "gerechtigd zijn" nader omschreven zou moeten worden, alleen al op grond van het feit dat vaak combinaties van personen loten kopen en dat de uitwerking van artikel 8 (inzake de aangifteplicht bij buitenlandse loterijen) problemen zou kunnen geven. De Staatssecretaris en Minister van Justitie antwoordden geen behoefte te voelen aan een nadere omschrijving van het gerechtigd zijn; ook zonder verdere verduidelijking zal hieronder naar hun oordeel moeten worden verstaan "het jegens de organiserende instelling aanspraak kunnen maken op uitkering van een prijs"(15).
4.8. De gerechtigde tot de prijs kan op basis van artikel 7, lid 2, van de Wet, aan degene bij wie de prijs betaalbaar is gesteld, verzoeken om een gedagtekende nota kansspelbelasting uit te reiken, waaruit van de inhouding van belasting blijkt. Dit is met name van belang in het geval dat de prijs tot de winst uit onderneming behoort en de ingehouden belasting verrekenbaar is met de inkomstenbelasting. Degene bij wie de prijs betaalbaar is gesteld, is echter pas gehouden deze nota te verstrekken zodra de prijs is uitbetaald, tegoedgeschreven, verrekend of afgegeven, aldus de Wet.
5. Beschouwingen over de Wet
5.1. De prijsgerechtigde is blijkens de Memorie van toelichting degene die jegens de organiserende instelling aanspraak kan maken op uitkering van een prijs.
Wanneer ontstaat zijn aanspraak? Op het moment waarop de winnende lotnummers bekend worden gemaakt of op het moment waarop de uitkerende instantie degene die het winnende lot heeft overgelegd, als winnaar erkent en toezegt tot uitbetaling over te gaan? Die vraag wordt niet opgelost in de kamerstukken. Er is destijds ook niet gesproken over het geval van het kwijtgeraakte, beschadigde, verlopen of niet-betaalde lot. Evenmin blijkt uit de wetgeschiedenis dat de wetgever van de fictie is uitgegaan dat de winnaar van een lot (tijdig) aanspraak op de prijs zal maken en uit dien hoofde belastingplichtig is, zoals het Hof overweegt in ro. 12. De formulering "aanspraak op uitkering van een prijs" lijkt het belastbare feit te koppelen aan het recht op daadwerkelijke uitbetaling, maar overtuigend is de formulering niet. Het woordgebruik in de Wet en in de Memorie van toelichting is ook overigens niet of nauwelijks beslissend, omdat het niet eenduidig is. Er is sprake van: prijzen, ter beschikking gestelde prijzen, ter beschikking gekomen prijzen, prijzen die zijn verkregen, uitgekeerde prijzen, prijzen die aan deelnemers toevallen, de schuldenaar van een prijs, enz.
5.2. Artikel 4, lid 2 van de Wet vormt een aanwijzing dat het niet aankomt op het moment van de trekking maar op het moment van de erkenning van de deelnemer als prijswinnaar door de organisator. Ingevolge dat artikel moeten alle prijzen die iemand in dezelfde trekking heeft gewonnen bij elkaar worden opgeteld om te bepalen of de vrijstellingsgrens wordt overschreden. De organisator weet direct na de trekking nog niet of één persoon misschien meerdere, winnende loten in handen heeft. Daar komt hij pas achter, nadat de winnaars zich bij hem hebben gemeld.
5.3. Ook aan de procedure van artikel 7 van de Wet, is een argument te ontlenen voor deze gedachtegang. Degene bij wie de prijs betaalbaar is gesteld, is pas gehouden een nota te verstrekken zodra de prijs is uitbetaald, tegoedgeschreven, verrekend of afgegeven. Bovendien, een nota kan simpelweg niet worden uitgereikt als zich geen winnaar heeft gemeld. Een nota wordt ook niet uitgereikt als het winnend lot met champagne is besmeurd en ongeldig wordt verklaard. De prijs wordt dan niet uitgekeerd. Toch zou er volgens de bestreden uitspraak in beide gevallen kansspelbelasting moeten worden ingehouden. Juist de belastingplichtige ondernemer wiens besmeurde lot wordt afgewezen, heeft een dergelijke nota nodig om in elk geval de voorheffing te kunnen verrekenen(16). Mijns inziens vormen het voorkomen van belastingheffing over fictieve prijzen en het voorkomen van problemen bij de afgifte van nota's kansspelbelasting ook redenen om voor het moment van het belastbare feit aan te sluiten bij het moment waarop daadwerkelijk een aanspraak op uitbetaling ontstaat en om niet de "altijd-prijs" benadering van de Staatssecretaris te volgen.
5.4. Overtuigend is het bovenstaande echter niet; het zijn kleine aanwijzingen. Beter is het, dunkt mij, te kijken naar de rechtsgrond van de kansspelbelasting: het belasten van een buitenkans(17). Een "buitenkansbelasting" behoort slechts van een belastingplichtige te worden geheven als de buitenkans wordt verzilverd, en niet in het geval van een fictieve prijs. Het belasten van "prijzen" die niet tot een financieel voordeel hebben geleid is niet te rechtvaardigen. Eigenlijk kan niet eens van een prijs in de zin van artikel 3, lid 2, van de Wet gesproken worden, omdat zonder erkenning van het winnen van de prijs door de organisator niets van waarde wordt verkregen. Dat de belasting door de inhouding voor rekening van de inhoudingsplichtige komt en de belastingplichtige feitelijk niet betaalt, maakt het bovenstaande naar mijn mening niet anders, omdat de inhouding rechtens ten laste komt van de gerechtigde.
6. Jurisprudentie inzake kansspelbelasting
6.1. Voorzover mij bekend, heeft de Hoge Raad nog niet geoordeeld over de onderhavige kwestie. Van betekenis zijn twee uitspraken van het gerechtshof 's-Gravenhage.
6.2. Het eerste geval betrof een loterij van een vereniging van winkeliers die hun klanten een gratis lot hadden verstrekt bij ieder besteed bedrag van ƒ 10. In de vergunningsvoorwaarden voor de loterij was bepaald dat "de prijzen en premies [...] bij elke prijzenbepaling onverkort - behoudens voor zover de Wet op de Kansspelbelasting anders bepaalt - ter beschikking van de winnaars [moeten] worden gesteld en gedurende een jaar daarna te hunner beschikking worden gehouden''. De winnaar van de hoofdprijs van ƒ 10.000 meldde zich niet. De prijs werd niet uitgekeerd en er werd ook geen kansspelbelasting afgedragen. De inspecteur legde een naheffingsaanslag op na ommekomst van het in de voorwaarden genoemde jaar. Het gerechtshof 's-Gravenhage oordeelde(18):
5.3. De belasting wordt geheven naar de prijzen; artikel 3, lid 1, aanhef en onderdeel b, van de Wet. Onder prijzen worden verstaan alle goederen waaraan in het economische verkeer waarde kan worden toegekend, welke aan de deelnemers van de kansspelen uit hoofde van hun deelneming toevallen; artikel 3, lid 2, van de Wet. Te dezen is de (hoofd)prijs van f 10 000 aan de winnaar - als deelnemer aan de loterij - toegevallen. Anders dan belanghebbende meent is niet van belang dat die - onbekend gebleven - winnaar de hem toekomende prijs nimmer heeft geïnd. [...]
5.5. De inhoudingsplichtige is verplicht de belasting in te houden op het tijdstip waarop de prijs ter beschikking is gesteld; artikel 6, lid 3, van de Wet. De prijs is aan de winnaar ter beschikking gesteld onmiddellijk na de trekking op 27 december 1995 (lees: 1993, red.). Toen had belanghebbende de verschuldigde belasting ad f 2500 moeten inhouden. Anders dan belanghebbende meent is niet van belang of, en zo ja wanneer, die winnaar de prijs incasseert.
6.3. De redactie van Vakstudie-Nieuws schrijft in haar aantekening bij deze uitspraak:
2. De kansspelbelasting wordt verschuldigd op het tijdstip waarop de prijs ter beschikking wordt gesteld. Is dit nu het moment waarop de prijs naar buiten kenbaar is gevallen, of is dit het moment waarop de opdracht tot uitkering wordt gegeven nadat de winnaar zich heeft gemeld? In de wetsgeschiedenis is niet op deze vraag ingegaan, terwijl jurisprudentie tot nu toe ontbrak. Het ligt voor de hand om te rade te gaan bij de inkomstenbelasting, de loonbelasting en de dividendbelasting (waar het begrip "terbeschikkingstelling'' eveneens van belang is), maar daar geven wetsgeschiedenis en jurisprudentie voor de onderhavige vraag geen duidelijke aanknopingspunten. Het geval van de niet-opgevraagde vakantiegelden (HR 18 december 1985, nr. 23 186, BNB 1986/49) ligt bijvoorbeeld anders. Daar hield de werkgever zich stil, zulks in tegenstelling tot belanghebbende die advertenties plaatste. De vakantiegelden werden toen als vorderbaar en inbaar aangemerkt, welke categorie in de kansspelbelasting alleen een rol speelt bij buitenlandse kansspelen. Bij gebrek aan andere aanknopingspunten moest het hof dus binnen het stelsel van de kansspelbelasting tot een antwoord op de gestelde vraag komen. Het hof beslist naar onze mening terecht dat de prijs aan de winnaar ter beschikking is gesteld onmiddellijk na de trekking.
6.4. Het tweede geval betreft het televisieprogramma "Twee voor Twaalf". Belanghebbende had in een uitzending, opgenomen op 11 juni 1999, ƒ 9.459 gewonnen. De VARA heeft hem bij brief van 15 juni 1999 medegedeeld dat op de prijs kansspelbelasting zou worden ingehouden en dat het resterende bedrag zo spoedig mogelijk op de rekening van belanghebbende zou worden gestort. Op 1 juli 1999 heeft belanghebbende het bedrag op zijn rekening ontvangen. Pas bij brief van 11 augustus 1999 maakt hij bezwaar tegen de inhouding van kansspelbelasting. In geschil is of het bezwaar tijdig (binnen zes weken(19)) is ingediend. Het hof oordeelt(20).
6.3. Naar 's Hofs oordeel is in het onderhavige geval de termijn voor het instellen van bezwaar aangevangen de dag na die waarop de VARA, als inhoudingsplichtige, te kennen heeft gegeven dat het door belanghebbende gewonnen bedrag, verminderd met de ingehouden kansspelbelasting, te zijner beschikking stond. Van terbeschikkingstelling is sprake indien de debiteur een zodanige handeling verricht dat de rechthebbende op het bedrag de beschikkingsmacht daarover krijgt en de debiteur deze verliest. De verzending van de brief van 15 juni 1999 van de VARA aan belanghebbende, waarin de VARA aangaf dat het gewonnen bedrag zo spoedig mogelijk op zijn bankrekening zou worden gestort, moet als zodanige handeling worden aangemerkt.
6.5. De redactie van Vakstudie-Nieuws acht deze beslissing in overeenstemming met de vorige:
Het hof oordeelt dat de verzending van de brief van 15 juni 1999 moet worden aangemerkt als de handeling waarmee de prijs ter beschikking is gesteld in de zin van art. 6, derde lid, Wet op de kansspelbelasting. Deze beslissing is in overeenstemming met een eerdere uitspraak van Hof 's-Gravenhage (Hof 's-Gravenhage 31 juli 1996, nr. 95/0896, V-N 1996, blz. 4917, punt 2). [...] Toch hebben wij enige moeite met de hierboven afgedrukte uitspraak. Dat komt doordat het hof eraan voorbijgaat dat het moment van de terbeschikkingstelling van de prijs, na inhouding van kansspelbelasting, ten tijde van de verzending van die brief nog in de toekomst lag. In de brief werd immers, naar 's hofs feitelijke vaststelling, aangekondigd dat "van dit bedrag 25 percent kansspelbelasting zou worden ingehouden" en dat "het resterende bedrag zo spoedig mogelijk op zijn rekening zou worden gestort". "Zou worden ingehouden" is wat anders dan "is ingehouden". De formulering laat eigenlijk geen andere conclusie toe dan dat de inhouding niet op 15 juni 1999, maar op een later tijdstip heeft plaatsgevonden. Het precieze moment van inhouding is niet uit de door het hof vastgestelde feiten af te leiden. Omdat de inhouding niet later kan hebben plaatsgevonden dan op de dag waarop de VARA het bedrag aan belanghebbende overmaakte, en die dag hoogstwaarschijnlijk ligt vóór de datum waarop het bedrag op belanghebbendes rekening is bijgeschreven, situeren wij het moment van inhouding ergens tussen 15 juni 1999 en 1 juli 1999. Om het moment waarnaar wij zoeken - het moment waarop de VARA de kansspelbelasting heeft afgezonderd van het brutobedrag - exact te bepalen, is nader feitelijk onderzoek nodig en die mogelijkheid is ons niet gegeven(21).
6.6. De tweede uitspraak ligt iets anders dan de eerste. De winkeliersvereniging stelde de prijs ogenblikkelijk na de trekking ter beschikking en moest reeds toen de belasting inhouden. Niet van belang was blijkbaar dat aan de winnaar nog niet de beschikkingsmacht over de prijs uitdrukkelijk was toegekend. De prijs in het televisieprogramma werd daarentegen niet enkel door het uitroepen van de winnaar ter beschikking gesteld, zo blijkt uit de uitspraak van het hof. Daar was meer voor nodig, namelijk een brief van de omroep met de kennisgeving van de ter beschikkingstelling. Naar het oordeel van het hof is van terbeschikkingstelling slechts sprake indien de debiteur een zodanige handeling verricht dat de rechthebbende op het bedrag de beschikkingsmacht daarover krijgt en de debiteur deze verliest.
7. Vergelijking met de loonbelasting over niet opgehaald vakantiegeld
7.1. In HR BNB 1986/49(22) oordeelde de Hoge Raad over vakantiegeld dat niet werd opgevraagd door uitzendkrachten, maar dat op eerste aanvraag van hen zou zijn uitbetaald. De Hoge Raad overwoog:
4.1. [...] Het Hof heeft geoordeeld dat de uitzendkrachten ingevolge de met hen gesloten arbeidsovereenkomsten jegens belanghebbende - als onderdeel van de contraprestatie die belanghebbende aan de uitzendkrachten verschuldigd is ter zake van de door hen verrichte arbeid - recht hebben op de onderwerpelijke vergoedingen. Het Hof heeft voorts geoordeeld dat die vergoedingen op eerste aanvraag van de uitzendkracht door belanghebbende zouden zijn uitbetaald. In laatstgenoemd oordeel ligt besloten het oordeel dat, indien de uitzendkracht zulks zou verzoeken, zonder verder verwijl betaling van de vergoeding door belanghebbende zou plaatsvinden. Uit bovenstaande oordelen vloeit voort dat de onderwerpelijke vergoedingen loon vormen als bedoeld in artikel 10, lid 1, van de Wet op de loonbelasting 1964.
7.2. Het geval van de niet-opgevraagde vakantiegelden ligt anders dan de zaak van de niet- opgehaalde prijs van het kanspel(23). Het recht op vakantiegeld is namelijk een vordering van de werknemer die zonder meer rechtens afdwingbaar is. Dat daartoe vereist is dat de werknemer zich tegenover de werkgever identificeert, moet beschouwd worden als een administratieve formaliteit, niet als een opschortende voorwaarde voor de nakoming van de verbintenis. Het gaat er slechts om vast te stellen of de persoon in kwestie inderdaad de rechthebbende op het geld is, niet om de vaststelling of deze persoon er wel recht op heeft. Dat ligt anders bij deelname aan een kansspel. Daar zal eerst nog bezien moeten worden of de deelnemer aan de voorwaarden van winnen van het kansspel heeft voldaan. Hij moet tijdig een geldig lot overleggen, pas daarna zal de organiserende instantie de vordering erkennen(24).
8. Vergelijking met de dividendbelasting over verjaard dividend
8.1. De Wet op de dividendbelasting 1965 schrijft in artikel 7, lid 3, de inhoudingsplichtige voor om de dividendbelasting in te houden op het tijdstip waarop de opbrengst ter beschikking is gesteld. Dat is, blijkens HR BNB 1955/129(25), op het tijdstip waarop de algemene vergadering van aandeelhouders het dividend declareert. Het dividend kan echter onder een opschortende voorwaarde ter beschikking zijn gesteld; het wordt dan eerst bij vervulling van de voorwaarde aan de inhouding van dividendbelasting onderworpen. Het komt veelvuldig voor dat ter beschikking gesteld dividend niet wordt opgehaald en de vordering zelfs verjaart. Heeft de vennootschap in dat geval recht op teruggaaf van de reeds afgedragen dividendbelasting? In zijn arrest van 14 maart 1951(26) oordeelde de Hoge Raad dat indien het vermogen van een NV toeneemt omdat zij uit haar passief een post heeft verwijderd ter zake van verjaarde dividendvorderingen, geen fiscale winst aanwezig is. Dat roept de vraag op of de vennootschap recht heeft op verrekening of teruggaaf van de afgedragen dividendbelasting.
8.2. In zijn Resolutie van 20 juni 1952(27) heeft de minister van Financiën naar aanleiding van een verzoek tot voorlichting van een NV medegedeeld:
Voor wat betreft de toepassing van het Besluit op de Dividendbelasting 1941 ten aanzien van verjaard dividend, deel ik U voorts mede, dat ingevolge art. 3, tweede lid, Div.B. de dividendbelasting verschuldigd is, zodra de opbrengst betaalbaar of op andere wijze vorderbaar is. De omstandigheid dat dividend, waarover terecht dividendbelasting is geheven, ten gevolge van verjaring niet wordt uitgekeerd, brengt niet mede, dat de ter zake geheven dividendbelasting kan worden teruggegeven.(28)
8.3. En in de Resolutie van 7 maart 1988(29) wordt meegedeeld:
Ik heb geen aanleiding gevonden de na de omzetting in X BV niet-omgewisselde aandeelbewijzen voor de heffing van de dividendbelasting aan te merken als aandelen in portefeuille.
De heffing van dividendbelasting vindt naar mijn mening terecht plaats; of de aandeelhouder - degene die gerechtigd is tot de opbrengst - zijn rechten uitoefent is daarbij niet relevant.
Evenmin zie ik aanleiding terug te komen op het standpunt met betrekking tot verjaard dividend, zoals dat is neergelegd in de aanschrijving van 20 juni 1952, nr. 52, gepubliceerd in B. nr. 9449.
De vermogensvooruitgang t.g.v. het verjaren van het dividend maakt geen deel uit van de (al of niet vrijgestelde) winst van het lichaam. Evenmin leidt de verjaring tot de vaststelling dat sprake is van onverschuldigde betaling van div.bel..
Terecht van de aandeelhouders geheven dividendbelasting kan derhalve niet worden "teruggegeven" aan of worden verrekend bij het uitdelende lichaam als zodanig.
8.4. Bij Besluit van 10 juli 2006(30) zijn de regelingen van 20 juni 1952 en van 7 maart 1988 ingetrokken. Als reden is vermeld dat deze van een informatief karakter zijn.
8.5. De Wit schrijft over het standpunt van de Staatssecretaris inzake de dividendbelasting en verjaarde aandelen en hij legt een verband met de kansspelbelasting over niet-afgehaalde lottoprijzen(31):
Dit standpunt houdt in dat dividendbelasting is verschuldigd zodra het dividend betaalbaar of op andere wijze vorderbaar is. De omstandigheid dat dividend waarover terecht dividendbelasting is geheven, ten gevolge van verjaring niet wordt uitgekeerd, brengt in de visie van de staatssecretaris niet mede dat de ter zake geheven dividendbelasting kan worden teruggegeven. [...]
Ondanks de veelvuldig bepleite teruggave van dividendbelasting over verjaarde dividenden hanteert het Ministerie van Financiën nog steeds als standpunt dat teruggave niet mogelijk is. Opmerkelijk is in deze context dat ondanks de bepalingen van de Wet op de kansspelbelasting, de staatssecretaris ten aanzien van niet-afgehaalde lottoprijzen wel toestaat dat de ingehouden kansspelbelasting wordt terugbetaald(32). Dit werpt de vraag op of de kwaliteit van de inhoudingsplichtige van wezenlijke betekenis is. Voor de heffing van dividendbelasting bij verjaarde dividenden bepleit ik een soortgelijke oplossing.
8.6. Wattel is het daarentegen eens met het standpunt van de Staatssecretaris en schrijft over niet-afgehaald dividend(33):
Weliswaar staat vast dat de dividendbelasting niet verrekend zal worden (het komt immers niet tot eindheffing), maar zij is terecht geheven, want het dividend is wèl 'ter beschikking gesteld' in de zin van art. 7 Div.B. Bovendien is de dividendbelasting wel verrekenbaar, want het dividend is voor de inkomstenbelasting (merkwaardigerwijs) wèl genoten. Het was immers vorderbaar en tevens inbaar, en behoorde dus strikt genoten tot het onzuivere inkomen van de onbekende gerechtigde, zodat de dividendbelasting ingevolge art. 63 IB verrekend zou hebben kunnen worden. [...]
Hoewel de burgerrechtelijke verhoudingen niet beslissend hoeven te zijn voor de vraag of dividend 'ter beschikking is gesteld' in de zin van art. 7, lid 3, Div.B., kan een NV deze verplichting tot inhouding en afdracht van dividendbelasting wellicht vermijden door dividend uitsluitend betaalbaar te stellen onder de opschortende voorwaarde dat het ook daadwerkelijk opgeëist wordt door de gerechtigde, of de vennootschap het besluit neemt om te voldoen aan de natuurlijke verbintenis tot uitbetaling die na verjaring resteert.
8.7. G. Slot vergelijkt de dividendbelasting met de kansspelbelasting(34):
De inhoudingsplichtige is verplicht de belasting in te houden op het tijdstip waarop de opbrengst ter beschikking is gesteld. Art. 3, tweede lid, Besluit op de Dividendbelasting 1941 bepaalde: De belasting is verschuldigd ten dage waarop de opbrengst betaalbaar of op andere wijze vorderbaar is. Uit de parlementaire geschiedenis blijkt niet dat met de andere redactie van het huidige art 7, derde lid, een materiële wijziging is beoogd.
Het begrip 'ter beschikking stellen' komt ook voor in de Wet op de kansspelbelasting. Jurisprudentie over de vraag of een niet opgehaalde prijs ter beschikking is gesteld, is mogelijk ook van belang voor de vraag of een dividend ter beschikking wordt gesteld bij betaalbaarstelling, of - bijvoorbeeld bij een keuzedividend - eerst bij het uitbrengen van de keuze.
8.8. Een termijn van verjaring gaat pas lopen indien een vordering opeisbaar is(35). De verjaring van een verbintenis onder een opschortende voorwaarde begint dan ook niet te lopen bij het ontstaan van de verbintenis, maar pas als de voorwaarde is vervuld. De prijzen die belanghebbende verschuldigd is, zijn naar mijn opvatting beschikbaar onder opschortende voorwaarden, dus kan ook nog geen sprake zijn van verjaring. Er lijkt mij sprake te zijn van een contractueel overeengekomen vervaltermijn; een termijn waarbinnen een recht moet worden uitgeoefend, ongeacht de houding van partijen, op straffe van verval van dat recht (sterke werking). Omdat het recht zelf vervalt, valt op de balans van belanghebbende het daarmee corresponderende bedrag vrij dat voor de prijzen is gereserveerd. Belanghebbende is blijkens het vermelde in punt 3.5 gehouden het bedrag aan prijzen die niet binnen een jaar zijn opgehaald af te dragen aan de schatkist, zodat dan tevens zeker is dat niet meer zal worden uitbetaald(36).
8.9. Bij de heffing van dividendbelasting speelt dezelfde vraag als bij de heffing van kansspelbelasting: wat is het moment van het ontstaan van de gerechtigdheid tot het voordeel en van het terbeschikkingstellen? De wettelijke terminologie komt overeen en het antwoord op de vraag naar mijn mening ook. Het komt er volgens mij op aan of de aandeelhouder na identificatie zonder meer recht heeft op uitkering van dividend of niet. Dat is bijvoorbeeld het geval bij aandelen op naam, waar de aandeelhouder alleen hoeft te bewijzen dat hij de gerechtigde persoon is. Anders ligt dat bijvoorbeeld wanneer eerst nog een keuze uitgebracht moet worden tussen winstbonusaandelen of agiobonusaandelen. Ook ligt dat anders bij de aandelen aan toonder; dan moet eerst door de vennootschap vastgesteld worden of de pretendent een geldig aandeelhoudersbewijs heeft overgelegd. Na erkenning daarvan, wordt het dividend hem ter beschikking gesteld.
Het beroep van de belanghebbende bestaat uit één middel, dat berust op verschillende stellingen. Volgens belanghebbende heeft het Hof artikel 1, aanhef en onderdeel b, jo. artikel 3, lid 2 en artikel 6, lid 3, van de Wet geschonden, door te oordelen dat het tijdstip waarop de prijs ter beschikking is gesteld direct na de trekking ligt, nu de trekking in dit geval gelijktijdig of nagenoeg gelijktijdig publiek wordt gemaakt en dat hierbij niet van belang is of de winnaar van een lot op dit tijdstip reeds aanspraak op de prijs heeft gemaakt en deze heeft afgehaald of ontvangen.
Het middel slaagt. Er ontstaan niet alleen praktische moeilijkheden wanneer deze "altijd-prijs" benadering zou worden gevolgd (zie 5.2 en 5.3), maar ook is deze uitleg niet in overeenstemming met de ratio van de kansspelbelasting, het belasten van een buitenkans. Een "buitenkansbelasting" behoort van een belastingplichtige te heffen als de buitenkans wordt verzilverd en niet in het geval van een fictieve prijs. Het belasten van "prijzen" die niet tot een voordeel hebben geleid is niet te rechtvaardigen. Eigenlijk kan niet eens van een prijs in de zin van artikel 3, lid 2, van de Wet gesproken worden. De aanspraak op uitbetaling van een prijs ontstaat pas op het moment waarop de organisator de deelnemer als winnaar erkent, omdat deze aan alle opschortende voorwaarden heeft voldaan, en hij dus gehouden is tot uitbetaling. Zolang niet door een bevoegde deelnemer een geldig, winnend lot binnen de daartoe gestelde termijn is overgelegd en erkenning daarvan heeft plaatsgehad, kan noch gesproken worden van een gerechtigde, noch van een (ter beschikking gestelde) prijs en kan evenmin sprake zijn van heffing van belasting. Belanghebbende heeft dan ook te veel belasting afgedragen. Hoeveel, dat moet het verwijzingshof uitzoeken. Dat hof moet nagaan in hoeverre de vrijstelling opgaat voor de niet-opgehaalde prijzen.
De Stichting Exploitatie Nederlandse Staatsloterij
tegen
De staatssecretaris van Financiën
Mijn conclusie strekt tot gegrondverklaring van het beroep van belanghebbende en verwijzing van het geding naar een ander gerechtshof om de omvang van de vermindering van het afgedragen bedrag aan kansspelbelasting vast te stellen.
De Procureur- Generaal bij de
Hoge Raad der Nederlanden
Advocaat- Generaal
1 Wet van 14 september 1961, houdende regelen inzake de belastingheffing met betrekking tot loterijen en andere kansspelen (Wet op de loterijbelasting), Stb. 1961, 313; bij wetswijziging van 10 december 1964, houdende nadere regelen met betrekking tot kansspelen (Wet op de kansspelen), is deze Wet "Wet op de kansspelbelasting" genoemd, Stb. 1964, 483
2 Zo blijkt uit de stukken van het geding; (100/75 * 25% =) 33?% van € 2.984.800 zou echter tot een afdracht van
€ 994.933 moeten leiden.
3 In deze Conclusie wordt, tenzij anders vermeld, uitgegaan van de op 24 juni 2004 (de datum van trekking) geldende voorwaarden, te weten de Algemene Spelvoorwaarden van de Stichting Exploitatie Nederlandse Staatsloterij, akte d.d. 16 maart 1999, goedgekeurd op 16 januari 1999 door de minister van Financiën (Beschikking Staatsloterij WJB 98/174 M, Stcrt. 28 januari 1999). De meest recente versie is te vinden op www.staatsloterij.nl.
4 Voorzitter van het managementteam van de Belastingdienst Haaglanden
5 Gerechtshof 's-Gravenhage 15 februari 2006, nr. 04/03562
6 Wet van 14 mei 1992, houdende regeling met betrekking tot de oprichting van de Stichting Exploitatie Nederlandse Staatsloterij en wijziging van titel II van de Wet op de kansspelen (Wet Stichting Exploitatie Nederlandse Staatsloterij), Stb. 1992, 282
7 Wet van 10 december 1964, houdende nadere regelen met betrekking tot kansspelen, Stb. 1964, 483; tekst van artikel 9 zoals deze luidt sinds 14 juni 1992, Stb. 1992, 282; tekst van artikel 10 zoals deze luidt sinds 1 januari 1998, Stb. 1997, 510
8 In deze Conclusie wordt, tenzij anders vermeld, uitgegaan van de op 24 juni 2004 (de datum van trekking) geldende regeling, te weten de Regeling van 15 juni 1992, nr. WJB92/743, Stcrt. 1992, 121. De huidige Beschikking dateert van 24 september 2005, nr. 5372868/05/DSP, Stcrt. 2005, 190
9 Onder de huidige beschikking is deze 1-jaarstermijn in artikel 17 opgenomen.
10 In de meest recente voorwaarden (Deelnemersreglement Stichting Exploitatie Nederlandse Staatsloterij, goedgekeurd door de minister van Justitie d.d. 21 september 2005 (5372868/05/DSP), gehoord het advies van het College van toezicht op de kansspelen van 29 maart 2005 (C.210/05), te vinden op www.staatsloterij.nl) is in artikel 11 een aanvullende voorwaarde gesteld: "Als deelnemers aan de door de Nederlandse Staatsloterij georganiseerde loterijen worden niet toegelaten personen die nog niet de leeftijd van achttien jaren hebben bereikt. Aan een minderjarige deelnemer die ten onrechte als meerderjarige aan de door de Nederlandse Staatsloterij georganiseerde loterijen heeft deelgenomen, worden eventueel gewonnen prijzen niet uitgekeerd."
11 Beantwoording van vragen van het lid Rijpstra op 25 maart 2004 door de staatssecretaris van Financiën en de minister van Justitie, BJZ 2004-205 M
12 Memorie van toelichting bij de Wet van 14 september 1961, houdende regelen inzake de belastingheffing met betrekking tot loterijen en andere kansspelen (Wet op de loterijbelasting), TK 1959-1960, 5 787, nr. 3, blz. 5
13 Memorie van toelichting bij de Wet van 14 september 1961, houdende regelen inzake de belastingheffing met betrekking tot loterijen en andere kansspelen (Wet op de loterijbelasting), TK 1959-1960, 5 787, nr. 3, blz. 6
14 Voorlopig verslag bij de Wet van 14 september 1961, houdende regelen inzake de belastingheffing met betrekking tot loterijen en andere kansspelen (Wet op de loterijbelasting), TK 1959-1960, 5 787, nr. 4, blz. 4
15 Memorie van antwoord bij de Wet van 14 september 1961, houdende regelen inzake de belastingheffing met betrekking tot loterijen en andere kansspelen (Wet op de loterijbelasting), TK 1959-1960, 5 787, nr. 5, blz. 8
16 Ervan uitgaande dat de niet te verzilveren prijs voor de heffing van de inkomstenbelasting (of vennootschapsbelasting), althans het bedrag van de ingehouden en te verrekenen belasting, als genoten moet worden beschouwd. Een andere visie, volgens welke voor toepassing van de inkomstenbelasting (of vennootschapsbelasting) geen inkomst is genoten, is ook verdedigbaar. De ingehouden belasting wordt ook dan verrekend met de aanslag in de inkomstenbelasting (of vennootschapsbelasting).
17 In de Memorie van toelichting bij de Wet van 14 september 1961, houdende regelen inzake de belastingheffing met betrekking tot loterijen en andere kansspelen (Wet op de loterijbelasting), TK 1959-1960, 5 787, nr. 3, blz. 4, wordt gesproken van het belasten van een financiële buitenkans.
18 Hof 's-Gravenhage 31 juli 1996, nr. 95/0896, V-N 1996/4917, punt 2
19 Op basis van artikel 22j Algemene wet inzake rijksbelastingen vangt de termijn voor het instellen van bezwaar aan met ingang van de dag na die van de voldoening of de voldoening, inhouding of afdracht.
20 Hof 's-Gravenhage 29 mei 2002, nr. 00/2837, V-N 2002/48.6
21 Het door de redactie beschreven probleem had voorkomen kunnen zijn wanneer belanghebbende op grond van artikel 7, lid 2, van de Wet, het verzoek had gedaan om hem een gedagtekende nota kansspelbelasting uit te reiken, waaruit van de inhouding blijkt.
22 Hoge Raad 18 december 1985, nr. 23.186, BNB 1986/49
23 Aldus ook de redactie van het V-N, maar zij noemt een ander verschil dan ik; zie 6.3.
24 Ik volg hier Rijkers (FED IB 1964 art. 33:27) en Van Dijck, blijkens J.E.A.M. van Dijck, Genieten van inkomsten (art. 33 en 38 Wet IB), Fiscale Brochures, FED- Deventer 1998, 4e druk, blz. 121.
25 Hoge Raad 23 februari 1955, nr. 12.160, BNB 1955/129
26 Hoge Raad 14 maart 1951, nr. 10.592, WDB 4052, blz.287
27 Resolutie van 20 juni 1952, nr. 52, B. nr. 9449
28 Op 12 januari 1962 zou, blijkens vermelding in V-N 1962, blz. 92, in een Resolutie met nr. B2/137 zijn aangegeven dat de Resolutie van 20 juni 1952 nog het standpunt van de Staatssecretaris weergeeft. De Resolutie uit 1962 heb ik echter niet kunnen vinden en kon mij ook niet door Financiën worden verstrekt.
29 Resolutie van 7 maart 1988. nr. 285/8848, V-N 1988/1193, pt. 24
30 Besluit van de minister van Financiën van 10 juli 2006, nr. CPP 2006/768M, Stcrt. 137, NTFR 2006-1061
31 C.A. de Wit, Eenvoud en doeltreffendheid, Liber Amicorum mr. J.T. Warnaar, Belasting op dividenden, Fed - Deventer 1988, blz. 256, 258
32 CvB: Mij is niet duidelijk hoe De Wit dit weet en wanneer de Staatssecretaris zijn beleid kennelijk heeft gewijzigd.
33 P.J. Wattel, Dividendbelasting, Fiscale Studieserie nr. 26, FED - Deventer 1997, 2e druk, blz. 44-45
34 G. Slot, Wet op de dividendbelasting, Fiscale encyclopedie de vakstudie, deel 5, Kluwer - Deventer, sinds 1969, losbladig, aantekening 4 bij artikel 7
35 C. Asser en A.S. Hartkamp, Asser's handleiding tot de beoefening van het Nederlands burgerlijk recht, 2, 4 en 7 Verbintenissenrecht, deel I, H 18, par 4, Kluwer- Deventer 2004, 12e druk
36 Als er al sprake is van een ter beschikking gestelde prijs waarop moet worden ingehouden, zie ik geen grond te komen tot een teruggave ambtshalve van belasting, ingeval prijzen na ommekomst van een jaar niet zijn opgehaald. Een wettelijke grondslag tot teruggaaf ontbreekt, zoals die er bijvoorbeeld wel is in artikel 29 van de Wet op de omzetbelasting 1968.