ECLI:NL:PHR:2005:AQ7121

2.1 De onroerende zaak is in eigendom van belanghebbende en in beheer bij de Rijksgebouwendienst. 2.2 Bij Koninklijk Besluit van 15 juli 1980 houdende aanwijzing van paleizen (hierna: het Besluit van 15 juli 1980)(1) als bedoeld in artikel 4 van de Wet financieel statuut van het Koninklijk Huis is de onroerende zaak ten laste van het Rijk aan de Koningin tot gebruik ter beschikking gesteld. 2.3 Artikel 4 van de Wet financieel statuut van het Koninklijk Huis luidt: "1. Aan de Koning worden ten laste van het Rijk paleizen ter beschikking gesteld. 2. Ons besluit, strekkende tot de uitvoering van het in het vorige lid bepaalde, wordt in het Staatsblad geplaatst." 2.4 Artikel 1 van het Besluit van 15 juli 1980 luidt: "De paleizen, bedoeld in artikel 4 van de Wet financieel statuut van het Koninklijk Huis, zijn: a. het Paleis Noordeinde te 's-Gravenhage; b. het Paleis Huis ten Bosch te 's-Gravenhage;" (...) 3.1 Voor het Hof was in geschil of aan de onroerende zaak een waarde in de zin van artikel 17, lid 2 van de Wet WOZ kan worden toegekend. Meer in het bijzonder was in geschil de vraag of een gegadigde kan worden gevonden die de onroerende zaak in eigendom zou willen verwerven en die bereid is daarvoor een prijs te betalen. Ingeval deze vraag beves-tigend wordt beantwoord, zijn partijen het erover eens dat de waarde in het economische verkeer en de prijs van de onroerende zaak op de waardepeildatum ƒ a bedragen. 3.2 Belanghebbende was van mening dat het Besluit van 15 juli 1980 niet toelaat dat de onroerende zaak wordt vervreemd. Dit heeft tot gevolg dat deze niet ten verkoop kan worden aangeboden en dus geen prijs tot stand kan komen. Voorts meende hij dat als de onroerende zaak ten verkoop wordt aangeboden, er geen gegadigde voor te vinden is die er iets voor wil betalen omdat het krachtens het Besluit van 15 juli 1980 in gebruik is gegeven aan de Koningin, waaruit voortvloeit dat het niet is toegestaan en onmogelijk is dat de onroerende zaak door een ander of voor een ander doel wordt gebruikt. 3.3 Het Hof oordeelt in r.o. 6.2 dat ingevolge artikel 17, lid 2 en 3 van de Wet WOZ de waarde van de onroerende zaak dient te worden bepaald op de waarde in het economische verkeer van de zaak op de waardepeildatum. Als wettelijk uitgangspunt geldt daarbij dat de volle en onbezwaarde eigendom van de onroerende zaak zou kunnen worden overgedragen (de overdrachtsfictie) en de verkrijger de zaak in de staat waarin die zich bevindt onmiddellijk en in volle omvang in gebruik zou kunnen nemen (de verkrijgingsfictie). Met dit wettelijk uitgangspunt acht het Hof onverenigbaar het standpunt van belanghebbende dat de onroerende zaak niet ten verkoop kan worden aangeboden. Ook het standpunt van belanghebbende dat het niet toegestaan en onmogelijk is dat de onroerende zaak door een ander dan de Koningin wordt gebruikt, is hiermee onverenigbaar (zie r.o. 6.3). 3.4 Voorts oordeelt het Hof in r.o. 6.4 dat het Besluit van 15 juli 1980 voor de toepassing van artikel 17, lid 2 van de Wet WOZ moet worden gezien als een daad van beheer of beschikking (zie artikel 4 van de Wet financieel statuut van het Koninklijk Huis), waarmee gelet op de overdrachtsfictie geen rekening kan worden gehouden. Voorzover het Besluit van 15 juli 1980 ook het karakter van algemeen verbindend voorschrift toekomt, moet daaraan in dit verband geen zelfstandige betekenis worden toegekend en leidt dit niet tot een ander oordeel. Het Hof verwerpt dan ook de stelling van belanghebbende dat de onroerende zaak, zolang deze krachtens het Besluit van 15 juli 1980 aan de Koning ter beschikking is gesteld, voor een potentiële gegadigde geen gebruiksmogelijkheden heeft. 3.5 Het eerste middel van cassatie stelt dat de door het Hof in r.o. 6.2 gegeven uitleg van artikel 17, lid 2 van de Wet WOZ en de daarop volgende oordelen in r.o. 6.3 onjuist zijn. Artikel 17, lid 2 van de Wet WOZ moet aldus worden opgevat dat indien vaststaat dat een onroerende zaak kan worden vervreemd, vervolgens de waarde daarvan wordt bepaald op basis van de wettelijke fictie dat 'de volle en onbezwaarde eigendom daarvan zou kunnen worden overgedragen'. Het tweetal in artikel 17, lid 2 van de Wet WOZ opgenomen waarderingsficties komt niet aan de orde wanneer er objectieve belemmeringen zijn die de mogelijkheid van vervreemding verhinderen c.q. verhinderen dat een potentiële gegadigde kan worden gevonden die de onroerende zaak wil verwerven. In dat geval kan er geen waarde tot stand komen, zodat waardering op nihil moet plaatsvinden. Het tweede middel van cassatie acht het door het Hof in r.o. 6.4 gegeven oordeel onjuist dat de onroerende zaak ook zolang deze krachtens het Besluit van 15 juli 1980 aan de Koningin ter beschikking is gesteld, voor een potentiële gegadigde gebruiksmogelijkheden heeft. Belanghebbende meent dat de te dezen geldende wet- en regelgeving met zich brengt dat de onroerende zaak geen gebruiksmogelijkheden voor derden heeft. De regelgeving verhindert vervreemding, althans beperkt het genot van de onroerende zaak zodanig dat waardering op nihil moet plaatsvinden. 3.6 Het beroep in cassatie strekt tot waardering van de onroerende zaak op nihil en tot het dienovereenkomstig mitigeren van de vastgestelde beschikking als bedoeld in artikel 22 van de Wet WOZ. Het verweer in cassatie strekt tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie. 4. Artikel 17, lid 2 van de Wet WOZ(2) 4.1 De overdrachtsfictie 4.1.1 De waarde van een onroerende zaak wordt ingevolge de Wet WOZ vastgesteld met in achtneming van de toe te passen waarderingsvoorschriften die in het tweede en derde lid van artikel 17 zijn neergelegd. Deze waarderingsvoorschriften zijn een uitwerking van het waardebegrip.(3) Het waarderingsvoorschrift van artikel 17, lid 2 van de Wet WOZ is nagenoeg identiek aan het waarderingsvoorschrift van artikel 5, lid 1 van het oorspronke-lijke Besluit van 14 oktober 1971, houdende vaststelling van de regelen als bedoeld in de artikelen 273 en 303 der gemeentewet, (hierna: het Besluit OZB) dat luidde:(4)/(5) "1. Ingeval volgens de belastingverordening de grondslag van de belasting ter zake van onroerend goed is de waarde in het economische verkeer, wordt voor de vaststelling van de heffingsgrondslag de waarde in het economische verkeer bepaald op die welke aan het onroerende goed dient te worden toegekend indien de volle en onbezwaarde eigendom daarvan zou kunnen worden overgedragen en de verkrijger het goed in de staat waarin het zich bevindt, onmiddellijk en in volle omvang in feitelijk gebruik zou kunnen nemen." (...) 4.1.2 In de Nota van Toelichting bij artikel 5 van het Besluit OZB wordt voorts het volgende opgemerkt over het bepalen van de waarde in het economische verkeer van een onroerende zaak: (...)"Het mag geen verschil uitmaken - noch voor de gebruikersbelasting, noch voor de zakelijk-gerechtigden-belasting - of het onroerende goed in volle eigendom wordt bezeten, dan wel of die eigendom beperkt wordt door op dat onroerende goed gevestigde zakelijke rechten, zoals vruchtgebruik, erfpacht en opstal, dan wel door fideï-commis. Evenmin mag de duur van een huurcontract een rol spelen. Er zij volledigheidshalve op gewezen dat het voorschrift van artikel 5 niet uitschakelt de invloed welke uitgaat van op het onroerende goed rustende erfdienstbaarheden en door de wet gestelde beperkingen (bijvoorbeeld het burenrecht, kapverboden enz.)." (...) 4.1.3 De Memorie van Toelichting bij artikel 17, lid 2 van de Wet WOZ heeft eenzelfde strekking, waarbij tevens de overdrachtsfictie wordt benoemd:(6)/(7) (...)"Het waarderingsvoorschrift, zoals dat is neergelegd in het tweede lid, bevat twee ficties. Enerzijds wordt namelijk verondersteld dat de volle eigendom van de onroerende zaak zou kunnen worden overgedragen en anderzijds dat de verkrijger de onroerende zaak in de staat waarin deze zich bevindt, onmiddellijk en in volle omvang in gebruik zou kunnen nemen. Er wordt bij de waardebepaling dus van een overdrachtsfictie en van een verkrijgingsfictie uitgegaan. De eerste fictie veronderstelt een overdracht van volle en onbezwaarde eigendom, ook al zou in werkelijkheid op de onroerende zaak een recht van erfpacht of van vruchtgebruik rusten.(...) Overigens gelden enkele uitzonderingen op de regel dat moet worden uitgegaan van de volle en onbezwaarde eigendom. De overdrachtsfictie schakelt namelijk volgens vaste jurisprudentie niet de invloed uit die uitgaat van de op de onroerende zaak rustende erfdienstbaarheden en van door de wet gestelde beperkingen, alsmede van rechten die met een erfdienstbaarheid op één lijn zijn te stellen, zoals een anti-speculatiebeding."(...) 4.2 Objectieve beperking 4.2.1 De reden dat de overdrachtsfictie van artikel 17, lid 2 van de Wet WOZ de invloed van op een onroerende zaak rustende erfdienstbaarheden, daaraan gelijke rechten en wettelijke beperkingen niet uitschakelt, is gelegen in het feit:(8) (...)"dat de bepaling ten doel heeft de relatie door te snijden tussen een onroerende zaak en de belastingplichtigen ter zake van die zaak. Van een gerechtigde tot een erfdienstbaarheid alsmede van degene te wiens behoeve een anti-speculatiebeding met kettingbeding is gemaakt, kan niet gezegd worden dat zij in een zodanige relatie staan tot de onroerende zaak dat zij het genot ervan hebben."(...) Uit de parlementaire geschiedenis van artikel 5 van het Besluit OZB en van artikel 17, lid 2 van de Wet WOZ volgt dat sprake moet zijn van een beperking die met de onroerende zaak samenhangt (van objectieve aard) en dus niet met de persoon van de eigenaar (van subjectieve aard), wil de overdrachtsfictie bij de bepaling van de waarde in het economi-sche verkeer van een onroerende zaak worden uitgeschakeld.(9) Enige objectieve beperking in de overdraagbaarheid van een onroerende zaak komt blijkens de parlementaire geschie-denis pas aan de orde in de fase van waardering van de onroerende zaak: het bepalen van de waarde in het economische verkeer van de volle en onbezwaarde eigendom van de zaak. Voor de toepassing van het tweetal ficties van artikel 17, lid 2 van de Wet WOZ is in eerste instantie dus niet vereist dat de onroerende zaak vervreemd kan worden; de overdrachtsfictie draagt het kunnen vervreemden van de zaak in zich. 4.2.2 In afwijking van de parlementaire geschiedenis van de artikelen 5, lid 1 van het Besluit OZB en 17, lid 2 van de Wet WOZ, huldigde de Hoge Raad tot 1998 de regel dat alleen subjectieve beperkingen van waardedrukkende invloed konden zijn op de waarde in het economische verkeer van een onroerende zaak. In de conclusie van A-G Moltmaker bij arrest van 25 november 1998, nr. 33 212, BNB 1999/18, met noot van Van Leijenhorst(10) wordt in r.o. 3.8 opgemerkt: (...)"Wanneer werkt een zakelijk werkende verplichting dan wèl waardedrukkend? Uitsluitend als het woongenot daardoor wordt verminderd, bijv. door een recht van overpad van de buurman, dat als erfdienstbaarheid is gevestigd of uit het burenrecht voortvloeit. Anders gezegd: het geldt voor de verplichtingen die door of krachtens de wet de omvang van het genot en het gebruik van de onroerende zaak en daardoor de waarde ervan, ongeacht de persoon van de zakelijk gerechtigde of gebruiker, beperken."(...) De Hoge Raad onderschreef deze passage, wat leidde tot de invoering van een nieuw criterium dat overeenstemde met de parlementaire geschiedenis van artikel 5, lid 1 van het Besluit OZB en van artikel 17, lid 2 van de Wet WOZ, zie r.o. 3.3:(11) (...)"In dat verband is de vraag of een verplichting waardedrukkende invloed heeft in de rechtspraak tot nu toe - zoals ook door het Hof in dit geval - beantwoord aan de hand van het criterium of degene tegenover wie de verplichting geldt, gezegd kan worden het genot van de zaak te hebben en uit dien hoofde terzake van die zaak belastingplichtig te zijn (onder meer Hoge Raad 3 februari 1982, nr. 20920, BNB 1982/100) De Hoge Raad vindt echter aanleiding dit criterium te verlaten en in zoverre terug te komen van deze rechtspraak. In het wettelijk stelsel past veeleer, zoals ook door de Advocaat-Generaal onder 3.8 voorgesteld, als maatstaf voor het al dan niet toekennen van waardedrukkende invloed aan een zakelijke dan wel daarmee gelijk te stellen verplichting aan te houden of door die verplichting de omvang van het genot van de zaak en daardoor de waarde ervan, ongeacht de persoon van de zakelijk gerechtigde of gebruiker, beperkt wordt. Aan die maatstaf voldoet niet een beperking van de vervreemdingsbevoegdheid, zoals het onderhavige anti-speculatiebeding, ongeacht of het beding is verstrekt met een kettingbeding."(...) 4.3 Wettelijke beperking 4.3.1 De waardedrukkende invloed die uitgaat van een wettelijke beperking, leidt nu niet altijd tot een neerwaartse bijstelling van de waarde in het economische verkeer van de zaak. In HR 1 april 1987, nr. 24 472, BNB 1987/164, met noot van Hofstra(12) werd voor de beper-king in de overdraagbaarheid van woningwetwoningen namelijk geoordeeld: (...) "5.1 De aan de klachten ten grondslag liggende opvatting dat bij de bepaling van de waarde in het economische verkeer, bedoeld in artikel 3 van de Verordening, rekening dient te worden gehouden met de waardeverminderende invloed van alle wettelijke beperkingen ten aanzien van de overdraagbaarheid van het onroerend goed en dat slechts moet worden uitgeschakeld de invloed die kan uitgaan van door de belastingplichtige zelf aangebrachte beperkingen dienaangaande, kan niet als juist worden aanvaard. 5.2 De strekking van genoemd artikel 3 is immers, in overeenstemming met artikel 273, derde lid, van de gemeentewet, om overeenkomstig het objectieve karakter van de onroerend-goedbelastingen, bij de bepaling van de waarde welke in het economische verkeer toekomt aan een onroerend goed, de invloed van de betrekking tussen dat onroerend goed en de ter zake van dat goed belastingplichtigen uit te schakelen. 5.3 Het Hof heeft geen rechtsregel geschonden door te oordelen dat de factoren welke de waarde van het onderhavige onroerend goed drukken, belanghebbende, als toegelaten instelling in de zin van artikel 59 van de Woningwet, persoonlijk betreffen en dat daarvan geen invloed uitgaat die op de in aanmerking te nemen waarde in het economische verkeer. De tegen dit oordeel gerichte klachten falen derhalve."(...) 4.3.2 Het aanmerken van een wettelijke beperking als subjectief, het missen van enige waarde-drukkende invloed op de waarde in het economische verkeer van de zaak indien zij de eigenaar daarvan betreft, werd door Hof Amsterdam bevestigd in zijn uitspraak van 16 april 2002, nr. 01/02384, E I, Belastingblad 2002/615 met noot van Kruimel:(13) (...) "6.2.2 De overdraagbaarheid van woningwetwoningen is beperkt. In het onder 5.1 vermelde arrest is bepaald dat deze beperking de woningcorporatie als toegelaten instelling in de zin van artikel 59 Woningwet persoonlijk betreft, zodat daarvan geen invloed uitgaat op de in aanmerking te nemen waarde in het economische verkeer. De beperkingen die met betrekking tot de verkoop van woningwetwoningen zijn gesteld, berusten niet op regelingen waaraan ook anderen, eenmaal eigenaar geworden, zijn gebonden, maar op de hoedanigheid van de woningcorporatie als toegelaten instelling. De stelling van belanghebbende dat het voormelde arrest toepassing mist, faalt. Ook ingeval de woningcorporatie de mogelijkheid tot overdracht geheel zou uitsluiten, zoals belanghebbende stelt, is dit een waardedrukkende factor welke de woningcorporatie als eigenaar van de woningen persoonlijk betreft en die naar het oordeel van het hof dient te worden uitgeschakeld, zodat een objectieve waardering plaatsvindt."(...) Het Hof bracht duidelijker nog dan de Hoge Raad de reden voor aanmerking van een wettelijke beperking als subjectief naar voren, namelijk dat de beperking berust op de hoedanigheid van de huidige eigenaar. Een dergelijke beperking maakt aldus geen inbreuk op het eigendomsrecht; het betreft de persoonlijke omstandigheden van de eigenaar.(14) 5.1 Het eerste middel van cassatie stelt aan de orde dat de door het Hof in r.o. 6.2 gegeven uitleg van artikel 17, lid 2 van de Wet WOZ en de daarop volgende oordelen in r.o. 6.3 onjuist zijn. Het tweetal in artikel 17, lid 2 van de Wet WOZ opgenomen waarderingsficties komt niet aan de orde wanneer er objectieve belemmeringen zijn die de mogelijkheid van vervreemding verhinderen c.q. verhinderen dat er een potentiële gegadigde kan worden gevonden die de onroerende zaak wil verwerven. In dat geval kan er geen waarde tot stand komen, zodat waardering op nihil moet plaatsvinden. Het middel faalt, daar noch uit de parlementaire geschiedenis van artikel 5, lid 1 van het Besluit OZB, noch uit de parlementaire geschiedenis van artikel 17, lid 2 van de Wet WOZ volgt dat voor de toepassing van de overdrachts- en verkrijgingsfictie vereist is dat de onroerende zaak vervreemd kan worden. De overdrachtsfictie draagt als zodanig het vervreemdbaar zijn van de onroerende zaak in zich. Objectieve beperkingen in de over-draagbaarheid van een onroerende zaak worden pas in aanmerking genomen in de fase van waardering van deze zaak (zie §4.2.1). 5.2 Het tweede middel van cassatie acht onjuist het door het Hof in r.o. 6.4 gegeven oordeel dat de onroerende zaak ook zolang deze krachtens het Besluit van 15 juli 1980 aan de Koningin ter beschikking is gesteld, voor een potentiële gegadigde gebruiksmogelijk-heden heeft. De te dezen geldende wet- en regelgeving brengt met zich dat de onroerende zaak geen gebruiksmogelijkheden voor derden heeft. De regelgeving verhindert vervreemding, althans beperkt het genot van de onroerende zaak zodanig dat waardering op nihil moet plaatsvinden. Het middel faalt, daar al zou de regeling neergelegd in artikel 4 van de Wet financieel statuut van het Koninklijk Huis juncto artikel 1 van het Besluit van 15 juli 1980 kwalificeren als een wettelijke beperking en vervreemding van de onroerende zaak verhinderen c.q. het genot van de zaak danig beperken, zij toch in de lijn van HR 1 april 1987, nr. 24 472, BNB 1987/164 moet worden aangemerkt als een subjectieve beperking die niet van waardedrukkende invloed kan zijn op de waarde in het economische verkeer van de zaak (zie §4.3). De mogelijke beperking van de verkoopbaarheid van de onroerende zaak berust niet op een regeling waaraan ook anderen, eenmaal eigenaar geworden, zijn gebonden, maar op de hoedanigheid van belanghebbende als eigenaar van de zaak. Naar de letter van artikel 4, lid 1 van de Wet financieel statuut van het Koninklijk Huis worden immers alleen ten laste van het Rijk paleizen aan de Koning ter beschikking gesteld; paleizen in eigendom van anderen vallen hier dus niet onder. Het is een waardedrukkende factor welke belanghebbende persoonlijk betreft en die dan ook moet worden uitgeschakeld, zodat een objectieve waardering kan plaatsvinden. De Staat der Nederlanden tegen Het College van burgemeester en wethouders van de gemeente Den Haag 9 juli 2004 1. Inleiding 1.1 Bij beschikking als bedoeld in artikel 22 van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: de Wet WOZ) is de waarde van de onroerende zaak van belanghebbende, het koninklijk paleis Huis ten Bosch te Den Haag (hierna: de onroerende zaak), voor het tijdvak 1 januari 1997 tot en met 31 december 2000 vastgesteld op ƒ a naar de waardepeildatum 1 januari 1993 (hierna: de waardepeildatum). 1.2 Na bezwaar heeft de Inspecteur de uitspraak gehandhaafd en is belanghebbende van de betreffende uitspraak in beroep gekomen bij het Gerechtshof Den Haag. 1.3 Het Hof heeft het beroep ongegrond verklaard. De schriftelijke uitspraak nr. BK-02/01615 is gedagtekend 28 maart 2003 en op die dag aangetekend aan partijen verzonden. 1.4 Belanghebbende is op regelmatige wijze tegen deze uitspraak in cassatie opgekomen en heeft daarbij een tweetal middelen voorgesteld. Het College van burgemeester en wethouders van de gemeente Den Haag heeft een verweerschrift ingediend. Conclusies van repliek en -dupliek volgden. Mijn conclusie strekt tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie. De Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden A-G 1 Stb. 1980, 435. 2 Wet van 15 december 1994, Stb. 874, laatstelijk gewijzigd bij Wet van 12 december 2001, Stb. 639. 3 Kamerstukken II 1992/93, 22 885, nr. 3 (Memorie van Toelichting), blz. 14, 15. 4 Stb. 1971, 616. 5 Met het waarderingsvoorschrift van artikel 17, lid 2 van de Wet WOZ is geen wijziging opgetreden ten opzichte van de situatie (vóór 1997) zoals deze van toepassing was bij de onroerendezaakbelastingen. De Gemeentewet bevatte bijna dezelfde omschrijving van het begrip waarde in het economische verkeer (artikel 220c, lid 1, Gemeentewet zoals die luidde tot 1 januari 1997). De jurisprudentie blijft dus van toepassing op de waarderings-ficties van de Wet WOZ. Zie M.P. van der Burg, G. Groenewegen, F.J.H.L. Makkinga, J.A. Monsma, G.I. Sheer-Mahomed, Gemeentelijke belastingen, Kluwer, Deventer, 1997, blz. 99, 100. 6 Kamerstukken II 1992/93, 22 885, nr. 3 (Memorie van Toelichting), blz. 44. 7 Zie ook M.P. van der Burg, G. Groenewegen, F.H.J.L. Makkinga, J.A. Monsma, G.I. Sheer-Mahomed, a.w., blz. 98, 99, M.P. van der Burg, G. Groenewegen, F.J.H.L. Makkinga, Wegwijs in de gemeentelijke belastingheffing en de Wet WOZ, Koninklijke Vermande, Lelystad, 2001, blz. 31, 32, J. Gieskes, R. Kathmann, M. Castelijns, Naar waarde belast, Kluwer, Deventer, 1996, blz. 58, 59, J. Hoogland, L.Y. Gramsbergen, Handboek WO procedures, Kluwer, Deventer, 2002, blz. 60-63, Chr. J.M. Noordermeer Van Loo, De werking en reikwijdte van de Wet waardering onroerende zaken, Fed, Deventer, 1997, blz. 17, J.P. Kruimel, Theorie en praktijk van de gemeentelijke onroerendezaakbelastingen, Fed, Deventer, 1997, blz. 92-98, Fiscale encyclopedie, Vakstudie, Lokale belastingen en milieuheffingen, artikel 17 Wet WOZ, aant. 21, blz. 289. Waarderingskamer 's-Gravenhage, Waarderingsinstructie 1999, Kluwer, Deventer, 1998, blz. 121. 8 Kamerstukken II 1992/93, 22 885, nr. 3 (Memorie van Toelichting), blz. 44. 9 Zie M.P. van der Burg, G. Groenwegen, F.J.H.L. Makkinga, J.A. Monsma, G.I. Sheer-Mahomed, a.w., blz. 98, 99, M.P. van der Burg, G. Groenewegen, F.J.H.L. Makkinga, a.w., blz. 31, J. Hoogland, L.Y. Gramsbergen, a.w., blz. 60, 61, J.P. Kruimel, a.w., blz. 92, 93, Fiscale encyclopedie, Vakstudie, Lokale belastingen en milieuheffingen, artikel 17 Wet WOZ, aant. 21, blz. 289. 10 Zie ook Belastingblad 1999/93 met noot Kruimel, V-N 1998/58.3. 11 Zie M.P. van der Burg, G. Groenwegen, F.J.H.L. Makkinga, a.w., blz. 31. 12 Zie ook Belastingblad 1987/663, V-N 1987/1391. De beslissing van de Hoge Raad had weliswaar betrekking op artikel 5, lid 1 van het Besluit OZB, maar is op gelijke wijze van toepassing voor artikel 17, lid 2 van de Wet WOZ. Dit gezien de gelijkluidendheid van de beide artikelen, zie §4.1.1. Zie J.P. Kruimel, a.w., blz. 95. 13 Zie ook Hof 's-Gravenhage 18 juni 1992, nr. 903349-M-4, Belastingblad 1992/651 over een zogenaamde rolstoelwoning. Zie J.P. Kruimel, a.w., blz. 95. 14 Zie M.P. van der Burg, G. Groenewegen, F.J.H.L. Makkinga, J.A. Monsma, G.I. Sheer-Mahomed, a.w., blz. 101, J.P. Kruimel, a.w., 1997, blz. 95, Fiscale encyclopedie, Vakstudie, Lokale belastingen en milieuheffingen, artikel 17 Wet WOZ, aant. 36, blz. 431.