ECLI:NL:PHR:2000:AA5618

Nr. 33.734 Mr Van den Berge Derde Kamer B Conclusie inzake: IB/PH 1993 X Parket, 12 oktober 1999 tegen: de staatssecretaris van Financiën Edelhoogachtbaar College, 1. Inleiding 1.1. Het cassatieberoep is gericht tegen de schriftelijke uitspraak van het gerechtshof te 's-Hertogenbosch (het Hof) van 30 juli 1997, nummer 95/07271. Het beroep is ingesteld door de belanghebbende. 1.2. Aan de belanghebbende, geboren in 1943, is over het jaar 1993 een aanslag inkomstenbelasting/premies volksverzekeringen opgelegd van ƒ 19.852,-. (inkomstenbelasting ƒ 8.863,-; premies volksverzekeringen ƒ 10.989,-). 1.3. Tegen deze aanslag in bezwaar komend, heeft de belanghebbende aangevoerd dat hij 'onoverkomelijke bezwaren had om bij te dragen aan de militaire defensie'. Hij stelde die bijdrage op 'ongeveer 9 % van het belastinggeld'. 1.4. Het hoofd van de eenheid Belastingdienst Particulieren te P (hierna: de Inspecteur) heeft dat bezwaar afgewezen. 1.5. Tegen deze afwijzing heeft de belanghebbende beroep ingesteld bij het Hof. Voor het Hof heeft de belanghebbende zijn bezwaren herhaald en o.a. verzocht de aanslag te verminderen met het bedrag dat geacht kan worden te zijn bestemd voor uitgaven op militair gebied. Tussen partijen was niet in geschil dat dit bedrag kon worden gesteld op 9 % van de gehele aanslag ofwel op ƒ 1.786,682. 1.6. Het Hof heeft de bezwaren van de belanghebbende opgevat als een beroep op het recht op vrijheid van gedachte, geweten en godsdienst als bedoeld in art. 18 van de Universele Verklaring van de Rechten van de Mens (UVRM)3. Het Hof heeft dat beroep evenwel afgewezen. Het Hof heeft daartoe overwogen dat de bestreden aanslag in overeenstemming is met de bepalingen van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, dat toetsing van een wet in formele zin aan algemene rechtsbeginselen slechts mogelijk is indien en voorzover die hun uitdrukking hebben gevonden in enige een ieder verbindende verdragsbepaling of in enig besluit van een volkenrechtelijke organisatie en dat de UVRM geen verdrag is en evenmin is aan te merken als een dergelijk besluit. 1.7. Het beroepschift in cassatie bevat twee middelen. 1.8. De staatssecretaris van Financiën heeft een vertoogschrift ingediend. 1.9. De belanghebbende heeft de zaak op 17 juni 1998 voor Uw Raad doen bepleiten door mr E. Th. Hummels, advocaat te Utrecht. 2. Het eerste middel 2.1. Het eerste middel bevat een aantal - samenhangende - klachten. Betoogd wordt a. dat het Hof ten onrechte heeft beslist dat art. 18 UVRM geen bindend verdragsrecht bevat, b. dat art. 18 UVRM is geschonden, c. dat het Hof de bezwaren ten onrechte niet heeft opgevat als een beroep op art. 9 van het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden4 (EVRM) en op art. 18 van het Internationaal Verdrag van New York inzake Burgerrechten en Politieke Rechten5 (IVBPR of BUPO) en d. dat ook die bepalingen geschonden zijn. 2.2. Art. 94 Grondwet; de UVRM 2.2.1. In verband met de klacht onder a wordt in het middel verwezen naar een artikel van H. Meijers en A. Nollkaemper in het NJB 1997, blz. 1113 e.v. In dat artikel wijzen Meijers en Nollkaemper erop dat (een aantal van) de in de UVRM opgenomen rechten de status van gewoonterecht hebben. Voorts betogen zij dat 'niet-bindende teksten die, zonder voorbehoud, in verdragsbepalingen worden opgenomen (…), na de van kracht wording van de desbetreffende verdragen bindend recht (bevatten).' Dat is volgens de schrijvers ook het geval met de inhoud van de UVRM, omdat in een aantal tussen de EG en haar lidstaten enerzijds en een groot aantal andere staten anderzijds gesloten verdragen is overeengekomen dat de verdragspartijen de fundamentele mensenrechten, neergelegd in de UVRM, zullen eerbiedigen. 2.2.2. Art. 94 Grondwet luidt: "Binnen het Koninkrijk geldende wettelijke voorschriften vinden geen toepassing , indien deze toepassing niet verenigbaar is met een ieder verbindende bepalingen van verdragen en van besluiten van volkenrechtelijke organisaties." 2.2.3. De UVRM is geen verdrag of besluit in de zin van die bepaling (HR 7 november 1984, BNB 1985/43, na conclusie van A-G Moltmaker en m.nt. P. den Boer6). 2.2.4. De voorrang die art. 94 Grondwet in geval van conflict toekent aan verdragen of besluiten van volkenrechtelijke organisaties boven nationale wettelijke voorschriften, geldt niet voor regels van internationaal gewoonterecht (HR 6 maart 1959, NJ 1962, 2 m.nt. D. J. Veegens en HR 14 april 1989, NJ 1989, 469 na concl. A-G Mok en m.nt. Alkema7). 2.2.5. Voorzover de belanghebbende een beroep doet op de status van de inhoud van de UVRM als internationaal gewoonterecht, faalt de klacht derhalve. 2.2.6. Voorzover de belanghebbende een beroep doet op het feit dat in door de EG afgesloten verdragen regelmatig naar de UVRM wordt verwezen, faalt de klacht eveneens. Het is dan het desbetreffende verdrag dat op grond van art. 94 Grondwet voorrang heeft boven de nationale wet en niet de UVRM als zodanig8. 2.3. Art. 9 EVRM 2.3.1. Art. 9 EVRM houdt in: "(1). Een ieder heeft recht op vrijheid van gedachte, geweten of godsdienst; dit recht omvat tevens (…) de vrijheid hetzij alleen, hetzij met anderen, zowel in het openbaar als privé zijn godsdienst te belijden of overtuiging tot uitdrukking te brengen in erediensten, in (…) practische toepassing ervan en het onderhouden van geboden en voorschriften. (2). De vrijheid zijn godsdienst te belijden of overtuiging tot uiting te brengen kan aan geen andere beperkingen worden onderworpen dan die bij wet zijn voorzien en in een democratische samenleving noodzakelijk zijn in het belang van de openbare veiligheid, voor de bescherming van de openbare orde, gezondheid of goede zeden of voor de bescherming van de rechten en vrijheden van anderen." 2.3.2. De Europese commissie voor de rechten van de mens (ECRM) kreeg in 1983 de klacht te behandelen dat Engeland art. 9 EVRM had geschonden, doordat het de bezwaren van een lid van de Religious Society of Friends (Quakers) tegen het betalen van belastingen, voorzover de door hem opgebrachte gelden zouden worden gebruikt voor militaire doeleinden, niet had gehonoreerd (ECRM 15 december 1983, C.v. the United Kingdom, application No. 10358/83, Decisions and reports of the ECRM 37 (1984), blz. 142 e.v.). De ECRM vatte zijn bezwaren als volgt samen: "The applicant (...) contends that to compel him to contribute to expenditure for armaments (...) is an outrage to his conscience and contrary to the requirements of the manifestation of his belief through practice. He contends that the manifestation in practice of his Quaker beliefs requires him to oppose recourse to force in the settlement of disputes and not to support directly or indirectly weapon procurement, weapon development and other defence related expenditure. It is therefore his contention that it is a necessary part of the manifestation of his Quaker belief in practice and observance that forty percent of his income tax [het percentage dat volgens de klager een militaire bestemming zou krijgen, v.d.B.] be diverted to different, peaceful purposes. (...)." De ECRM overwoog vervolgens: "Article 9 primarily protects the sphere of personal beliefs ands religious creeds, i.e. the area which is sometimes called the forum internum. In addition, it protects acts which are intimately linked to these attitudes, such as acts of worship or devotion which are aspects of the practice of a religion or belief in a generally recognised form. (...) Article 9 (...) does not always guarantee the right to behave in the public sphere in a way which is dictated by such a belief: - for instance by refusing to pay certain taxes because part of the revenue so raised may be applied for military expenditure. (...) The obligation to pay taxes is a general one which has no specific conscientious implications in itself.

De middelen ongegrond bevindend, concludeer ik tot verwerping van het beroep. De Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden, (a-g) Deze uitspraak is gedaan ter vervanging van een mondelinge uitspraak van 26 februari 1997. 2 Dat is opmerkelijk, omdat de belanghebbende in zijn bezwaarschrift de omvang van die bijdrage nog stelde op ca. 9 % van de verschuldigde inkomstenbelasting. 3 Resolutie 217A (III) van de Algemene Vergadering van de Verenigde Naties van 10 december 1948, Trb. 1969, 99 luidend: "Een ieder heeft recht op vrijheid van gedachte, geweten en godsdienst; dit recht omvat tevens de vrijheid om van godsdienst of overtuiging te veranderen, alsmede de vrijheid hetzij alleen, hetzij met anderen, zowel in het openbaar als in zijn particuliere leven, zijn godsdienst of overtuiging te belijden door het onderwijzen ervan, door de praktische toepassing, door eredienst en het onderhouden van de geboden en voorschriften." 4 Verdrag van 4 november 1950, Trb. 1951, 154; herziene vertaling Trb. 1990, 156. 5 Verdrag van 19 december 1966, Trb. 1969, 99; herziene vertaling Trb. 1978, 177. 6 NJ 1985, 247 m.nt. E.A. Alkema; HR 23 november 1984, NJ 1985, 604 na concl. van A-G Mok en m.nt. Alkema en HR 23 november 1990, NJ 1991, 199. 7 AB 1989, 207 m.nt. F.H. van der Burg. 8 Bovendien is voor een succesvol beroep noodzakelijk dat het gaat om zgn. rechtstreeks werkende verdragsbepalingen. Uit het betoog van Meijers en Nollkaemper blijkt niet dat de bedoelde bepalingen uit door hen genoemde verdragen die werking hebben. 9 P. van Dijk/G.J.H. van Hoof e.a.,Theory and Practice of the European Convention on Human Rights, 3rd ed. 1998, blz. 550. 10 Official records of the Human Rights Committee, 1991/92, volume II, blz. 450 e.v. 11 Official records of the Human Rights Committee, 1991/92, volume II, blz. 453. 12 Kamerstukken II, vergaderjaar 1988-1989, nr. 21 099. 13 Uit een brief van het Kamerlid Sipkes, Kamerstukken II, 1996-1997, 21 099, nr. 11, blijkt dat zulks plaatsvond: "(…) gelet op de gewijzigde internationale verhoudingen, de nieuwe vredestaken van de Nederlandse krijgsmacht en het geconstateerde gebrek aan een politiek draagvlak (…).". 14Hij, wiens bezwaren tegen de vervulling van de militaire dienst als ernstige gewetensbezwaren zijn erkend, is onder alle omstandigheden vrijgesteld van de krijgsdienst (art. 9, lid 1 Wet gewetensbezwaren militaire dienst). Hij is echter wel verplicht tot het vervullen van vervangende dienst (lid 2). Volgens art. 2 wordt onder ernstige gewetensbezwaren verstaan: “de onoverkomelijke gewetensbezwaren tegen de persoonlijke vervulling van militaire dienst in verband met het gebruik van middelen van geweld waarbij men door dienstvervulling in de Nederlandse krijgsmacht kan worden betrokken.”

Its neutrality in this sense is also illustrated by the fact that no tax payer can influence or determine the purpose for which his or her contributions are applied, once they are collected. Furthermore, the power of taxation is expressly recognised by the Convention system and is ascribed to the State by Article 1, First Protocol. It follows that Article 9 does not confer on the applicant the right to refuse, on the basis of his convictions, to abide by legislation, the operation of which is provided for by the Convention, and which applies neutrally and generally in the public sphere, without impinging on the freedoms guaranteed by Article 9 (…). If the applicant considers the obligation to contribute through taxation to arms procurement an outrage to his conscience he may advertise his attitude and thereby try to obtain support for it through the democratic process." 2.3.3. ECRM 11 januari 1992 Ortega Moratilla v. Spanje App. 17522/90, D & R 72 (1992), blz. 256 e.v. overwoog (blz. 262): "(...) the obligation to pay taxes is a general one which has no specific conscientious implications in itself. Its neutrality in that respect is also illustrated by the fact that no taxpayer can influence or determine the purpose for which his or her contributions are applied, once they are collected. Furthermore, the power of taxation is expressly recognised by the Convention system and is ascribed to the State by Article 1 of Protocol No. 1. " 2.3.4. Van Dijk en Van Hoof9 betoogden: "This restrictive interpretation may in general be unavoidable. A legal system consisting of general binding rules cannot afford to leave to (the subjective convictions of) this person the answer to the question whether a person manifests his religion or belief and can rely on Article 9. It should answer this question itself on the basis of objective criteria, primarily related to the outward appearance of the expression." 2.3.5. Al eerder besliste de ECRM dat gewetensbezwaren tegen de verplichte ouderdomsverzekering ingevolge de AOW buiten het bereik van art. 9 EVRM vielen (ECRM 14 december 1962, nr. 1497/62, Yearbook of the European convention on human rights 5 (1962), 286; eerder in dezelfde zin HR 13 april 1960, BNB 1960/222 m.nt. H.J. Hellema, NJ 1960, 436 m.nt. B.V.A. Röling). 2.3.6. Zie over een en ander verder B.P. Vermeulen, De vrijheid van geweten 1989, blz. 188 e.v. (m.n. 199 t/m 203) en P.J. Wattel, Mensenrechten en belastingen in 40 jaar EVRM, (bijzonder nummer NJCM-bulletin) 1990, blz. 264 e.v. 2.4. Art. 18 IVBPR 2.4.1. Art. 18 IVBPR houdt in : "1. Een ieder heeft het recht op vrijheid van denken, geweten en godsdienst. Dit recht omvat mede de vrijheid een zelf gekozen godsdienst of levensovertuiging te hebben of te aanvaarden, alsmede de vrijheid hetzij alleen, hetzij met anderen, zowel in het openbaar als in zijn particuliere leven zijn godsdienst of levensovertuiging tot uiting te brengen door de eredienst, het onderhouden van de geboden en voorschriften, door praktische toepassing en het onderwijzen ervan. 2. (…) 3.De vrijheid van een ieder zijn godsdienst of levensovertuiging tot uiting te brengen kan slechts in die mate worden beperkt als wordt voorgeschreven door de wet en noodzakelijk is ter bescherming van de openbare veiligheid, de orde, de volksgezondheid, de goede zeden of de fundamentele rechten van anderen. (…)." 2.4.2. Het Comité voor de Rechten van de Mens (CvRM) verklaarde in 1991 [CvRM 7 november 1991, (J.P.v. Canada) nr. 446/199110 een klacht over schending van art. 18 IVBPR door Canada in een met het onderhavige geval vergelijkbare zaak niet ontvankelijk, overwegend: "(...) the author seeks to apply the idea of conscientous objection to the disposition by the State of the taxes it collects from persons under its jurisdiction. Although article 18 (IVBPR) certainly protects the right to hold, express and dissemilate opinions and convictions, including conscientious objection to military activities and expenditures, the refusal to pay taxes on grounds of consientious objection clearly falls outside the scope of protection of this article." In dezelfde zin CvRM 23 juli 1992 (J.v.K. en C.M.G. v.K-S v. Nederland) nr. 483/1991.11 2.5. Nederlandse rechtspraak en wetgeving 2.5.1. In par. 2.3.5 noemde ik al HR 13 april 1960, BNB 1960/222 m.nt. Hellema, NJ 1960, 436 m.nt. Röling, zie verder HR 13 maart 1963, BNB 1963/123 m.nt. Hellema, AB 1963, 610, beiden inzake de AOW. Voorts wijs ik op HR 25 januari 1984, BNB 1984/114 m.nt. H.J. Hofstra en HR 1 mei 1985, BNB 1985/186, NJ 1986, 103 m.nt. Alkema, beiden inzake gewetensbezwaren om via belastingen mee te betalen aan de bewapening. De beroepen werden afgewezen (art. 9 EVRM werd in die zaken niet ingeroepen). 2.5.2. In 1989 dienden de leden van de Tweede Kamer Beckers-de Bruijn en De Visser een wetsvoorstel in dat een regeling bevatte voor belastingplichtigen, die onoverkomelijke gewetensbezwaren hebben tegen de militaire bestemming van belastinggelden12. Volgens dat voorstel zouden dergelijke belastingplichtigen aan de Ontvanger kenbaar kunnen maken dat zij dergelijke gewetensbezwaren hadden. Een bepaald percentage van het verschuldigde belastingbedrag zou vervolgens in een zgn. 'vredesfonds' worden gestort. Het voorstel werd in 1997 ingetrokken13. 2.6. Nader: de klachten, bedoeld in par. 2.1 onder c en d Gelet op hetgeen ik in par. 2.3 en 2.4 heb opgemerkt, faalt ook de klacht onder d en kan de klacht onder c niet tot cassatie leiden. 3. Het tweede middel 3.1. Het tweede middel bevat in de eerste plaats de klacht dat - ik vat samen - de wetgever het non-discriminatiebeginsel als vervat in art. 26 IVBPR en art. 14 EVRM heeft geschonden, door wel een regeling te treffen voor diegenen die gewetensbezwaren hebben tegen het vervullen van de militaire dienstplicht maar niet voor degenen die gewetensbezwaren hebben tegen het - via het betalen van belasting - leveren aan een bijdrage aan de defensie. Het middel bevat verder eenzelfde klacht ten aanzien van het verschil in behandeling tussen diegenen, die bezwaar hebben tegen betaling van premies volksverzekeringen en diegenen die bezwaar hebben tegen betaling van belastingen ten behoeve van militaire doeleinden. 3.2. Ten aanzien van de vervulling van de militaire dienstplicht gold in 1993, het jaar waarover het geschil loopt, een vrijstelling voor gewetensbezwaarden14. Een verplichting tot het leveren van een bijdrage aan de defensie in persoon gaat veel verder dan een (indirecte) verplichting tot het louter leveren van een financiële bijdrage. Dat de wetgever bezwaren die kunnen bestaan tegen het vervullen van de militaire dienstplicht kennelijk van een andere orde of van groter gewicht acht dan bezwaren tegen het leveren van een financiële bijdrage aan de nationale defensie is daarom niet onbegrijpelijk en hij was vrij op dit punt een verschil in behandeling aan te brengen. Aan de behandeling van het meerdere kunnen geen rechten worden ontleend ten aanzien van de behandeling van het mindere. 3.3. Voor de premieheffing volksverzekeringen geldt een aparte regeling voor de zgn. gemoedsbezwaarden, voor personen die bezwaren hebben tegen het verzekeringskarakter van die regelingen. Zij betalen een premievervangend bedrag en hebben te zijner tijd slechts recht op een uitkering, gerelateerd aan dat bedrag (zie o.a. art. 48 e.v. Algemene ouderdomswet). Ten aanzien van die personen is dus het solidariteitselement - via de premie bijdragen aan uitkering aan anderen met daartegenover een recht op uitkering, mede bekostigd door anderen - uitgeschakeld. 3.4. Een dergelijke uitschakeling is ten aanzien van de defensie niet mogelijk. Er valt wat defensie betreft geen koppeling te maken tussen betaling enerzijds en uitkering anderzijds. De nationale defensie is een collectief goed.