ECLI:NL:HR:2024:264

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN BELASTINGKAMER Nummer 21/01792 Datum 23 februari 2024 ARREST in de zaak van [X] B.V. (hierna: belanghebbende) tegen de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 9 maart 2021, nrs. 20/00343 en 20/00344, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Noord-Holland (nrs. HAA 17/5689 en HAA 17/5690) betreffende aan belanghebbende uitgereikte uitnodigingen tot betaling van douanerechten en omzetbelasting. 1Geding in cassatie Belanghebbende, vertegenwoordigd door C. van Oosten, heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P] , heeft een verweerschrift ingediend. De Advocaat-Generaal C.M. Ettema heeft op 29 december 2022 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie. Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd. 2Uitgangspunten in cassatie 2.1 Belanghebbende heeft op 3 december 2015, in de hoedanigheid van toegelaten afzender in de zin van artikel 398 van de Uitvoeringsverordening communautair douanewetboek (tekst tot 1 mei 2016; hierna: de UCDW), met gebruikmaking van het zogenoemde New Computerized Transit System (hierna: het NCTS) twee aangiften gedaan tot plaatsing van twee metaalbewerkingsmachines (hierna: de machines) onder de regeling extern communautair douanevervoer. In die aangiften is als kantoor van vertrek [Q] vermeld en als douanekantoor van bestemming [R] in Polen, gelegen aan de grens met Wit-Rusland.Volgens de T1-documenten en de voor het vervoer opgestelde CMR-vrachtbrieven is de geadresseerde van de machines een bedrijf dat is gevestigd in [S] , Rusland. 2.2 De uiterste datum waarop de machines bij het kantoor van bestemming moesten zijn aangebracht, was 28 december 2015. Omdat de Inspecteur na het verstrijken van de vervoerstermijn niet via het NCTS de bevestiging had gekregen van de aankomst van de machines bij het hiervoor in 2.1 bedoelde kantoor van bestemming, is – overeenkomstig artikel 365, lid 4, van de UCDW – bij dat douanekantoor navraag gedaan naar de bestemming van de machines. Deze nasporing heeft geen informatie opgeleverd over de regelmatige beëindiging van de regeling extern communautair douanevervoer. 2.3 Op 18 januari 2016 is belanghebbende – op de voet van artikel 365, lid 4, van de UCDW – ervan in kennis gesteld dat de Douane geen bewijzen van de regelmatige beëindiging van de regeling extern communautair douanevervoer heeft ontvangen. Daarbij is belanghebbende in de gelegenheid gesteld om gegevens te verstrekken die voor de zuivering van de regeling nodig zijn. Belanghebbende heeft op 18 februari 2016 per e-mail kopieën verstrekt van de bij het vervoer gebruikte CMR-vrachtbrieven en van twee Russische douaneaangiften. 2.4 Bij brieven van 28 februari 2016 heeft de Inspecteur belanghebbende bericht dat hij het voornemen heeft om uitnodigingen tot betaling uit te reiken wegens het niet op regelmatige wijze beëindigen van de regeling extern communautair douanevervoer. Belanghebbende heeft hierop gereageerd bij e-mails van 2 maart 2016 onder bijvoeging van kopieën van de desbetreffende T1-documenten, CMR-vrachtbrieven en van twee Russische douaneaangiften als bewijs dat de machines in Rusland zijn aangekomen en aldaar voor het vrije verkeer zijn aangegeven.De Inspecteur heeft bij e-mails van 7 maart 2016 aan belanghebbende meegedeeld dat deze gegevens niet voldoende zijn om de regeling extern communautair douanevervoer te zuiveren of als beëindigd te kunnen beschouwen. Met dagtekening 25 maart 2016 zijn van belanghebbende bedragen aan douanerechten en omzetbelasting nagevorderd. 2.5 Belanghebbende heeft tegen de uitnodigingen tot betaling bezwaar gemaakt. Op 7 juli 2016 heeft zij een naar eigen zeggen origineel exemplaar van een ‘Confirmation of customs clearance in Russia’ overgelegd, waarin wordt verklaard dat de goederen van de beide T1-documenten in Rusland zijn ingevoerd. In het op deze verklaring gezette stempel is de naam ‘ [A] ’ te lezen. Verder legde belanghebbende exemplaren van Russische douaneaangiften over, ook voorzien van het stempel ‘ [A] ’. De Inspecteur heeft deze documenten laten onderzoeken door de Russische autoriteiten. Bij brief van 26 oktober 2016 hebben de Russische autoriteiten meegedeeld dat deze stempelafdruk geen douanestempel is, maar verwijst naar een Russisch bedrijf met die naam. Volgens het onderzoek is noch de stempelafdruk noch de daarbij geplaatste handtekening afkomstig van dat bedrijf. 2.6 Op 21 juli 2017 heeft belanghebbende aan de Inspecteur van stempelafdrukken voorziene kopieën van de CMR-vrachtbrieven overgelegd. Op 27 juli 2017 heeft de Inspecteur aan belanghebbende meegedeeld dat die afdrukken niet van een douanestempel zijn, maar van een firmastempel. 2.7 Na het instellen van beroep heeft belanghebbende twee kopieën van exemplaren van de Russische douaneaangiften ingebracht die zijn voorzien van andere stempelafdrukken dan de exemplaren die zij eerder aan de Inspecteur had overgelegd. Nadat de Inspecteur ter zitting van de Rechtbank heeft aangeboden om deze nieuwe versies te laten onderzoeken door de ‘afdeling Falsificaten’ van de Douane teneinde vast te stellen of de originele exemplaren daadwerkelijk zijn voorzien van stempelafdrukken van de Russische douane (en dus niet kopieën of kleurenprints zijn), heeft belanghebbende verklaard daaraan geen behoefte te hebben. 3De oordelen van het Hof 3.1 Voor het Hof was niet in geschil dat de machines niet bij het douanekantoor van bestemming in Polen zijn aangebracht en dat de regeling extern communautair douanevervoer voor de machines daarom niet overeenkomstig artikel 92 van het Communautair douanewetboek (hierna: het CDW) naar behoren is beëindigd. 3.2.1 Voor het Hof was in de eerste plaats in geschil of belanghebbende bewijs als bedoeld in artikel 366, lid 2 en/of lid 3, van de UCDW heeft overgelegd op grond waarvan de regeling extern communautair douanevervoer niettemin als beëindigd kan worden beschouwd. 3.2.2 Het Hof heeft – onder verwijzing naar de punten 34 tot en met 40 van het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 29 oktober 2015, B&S Global Transit Center B.V., C319/14, ECLI:EU:C:2015:734 – vooropgesteld dat ook indien vaststaat dat de machines in het beoogde land van bestemming (Rusland) zijn aangekomen, de regeling douanevervoer alleen dan als beëindigd kan worden beschouwd indien ten bewijze daarvan een of meer stukken worden overgelegd die voldoen aan de in artikel 366 van de UCDW gestelde voorwaarden. 3.2.3 Belanghebbende heeft zich in hoger beroep met betrekking tot de hiervoor in 2.7 bedoelde, door haar aan de Rechtbank overgelegde papieren exemplaren van Russische douaneaangiften op het standpunt gesteld dat het wettelijk niet nodig is om deze exemplaren door de Russische douane te doen voorzien van een douanestempel omdat de desbetreffende aangiften op elektronische wijze zijn gedaan met gebruikmaking van het geautomatiseerde systeem van de Russische douane en uitdraaien van dergelijke elektronisch gedane douaneaangiften op zichzelf zijn te beschouwen als douanedocumenten als bedoeld in artikel 366, lid 2, letter a, UCDW. Het Hof heeft dat standpunt verworpen. Naar het oordeel van het Hof moet een print van een met gebruikmaking van een geautomatiseerd systeem opgemaakt elektronisch document niet worden aangemerkt als een origineel document maar als een kopie van een elektronisch document.

4.1 Middel I is gericht tegen de hiervoor in 3.2.2 en 3.2.3 weergegeven oordelen van het Hof. Het middel betoogt onder meer dat een afdruk van een in een geautomatiseerd gegevensverwerkend douaneaangiftesysteem opgeslagen douanedocument, zoals de door belanghebbende overgelegde afdrukken van douanedocumenten waarvan middel I stelt dat de daarop weergegeven douanedocumenten als zodanig zijn opgeslagen in het geautomatiseerde gegevensverwerkende douaneaangiftesysteem van de Russische douane, moet worden aangemerkt als een origineel douanedocument in de zin van artikel 366, lid 2, letter a, van de UCDW en dus niet als een kopie in de zin van artikel 366, lid 3, van de UCDW. 4.2.1 Bij de beoordeling van middel I wordt het volgende vooropgesteld. 4.2.2 Artikel 366 van de UCDW luidt als volgt: “1. Het bewijs dat de regeling binnen de in de aangifte gestelde termijn is beëindigd, kan door de aangever ten genoegen van de douaneautoriteiten worden geleverd door de overlegging van een door de douane van de lidstaat van bestemming gewaarmerkt document waaruit blijkt dat de betrokken goederen bij het kantoor van bestemming of, bij toepassing van artikel 406, bij de toegelaten geadresseerde zijn aangebracht. 2. De regeling communautair douanevervoer wordt eveneens als beëindigd beschouwd wanneer de aangever ten genoegen van de douaneautoriteiten een van de volgende documenten ter identificatie van de goederen overlegt:a) een in een derde land opgesteld douanedocument waaruit blijkt dat de goederen een douanebestemming hebben gekregen; b) een in een derde land opgesteld document dat is geviseerd door de douaneautoriteiten van dat land en waarin wordt bevestigd dat de goederen worden geacht zich in dat land in het vrije verkeer te bevinden. 3. De in lid 2 genoemde documenten kunnen worden vervangen door kopieën of fotokopieën die voor conform zijn gewaarmerkt door de instantie die de originele documenten heeft geviseerd, door de autoriteiten van de betrokken derde landen of de autoriteiten van een van de lidstaten.” 4.2.3 Met ingang van 1 juli 2008 is artikel 366 van de UCDW bij Verordening (EG) nr. 1192/2008 van kracht geworden. Deze bepaling bevat deels de tekst van artikel 365 (oud; van kracht tot en met 30 juni 2009) van de UCDW. De wijzigingen houden verband met aanpassingen binnen de Unie om voortaan in alle lidstaten als standaardprocedure formaliteiten in het kader van de regeling aangiften voor communautair douanevervoer te doen vervullen met behulp van elektronische gegevensverwerkingstechnieken en de uitwisseling van berichten in het kader van het communautair douanevervoer tussen overheidsinstanties van de Unie met behulp van elektronische gegevensverwerkingstechnieken te doen plaatsvinden (artikel 344bis van de UCDW). 4.2.4 Door de uitwisseling van douanevervoergegevens tussen de douaneautoriteiten met gebruikmaking van computernetwerken binnen de Unie kan worden geconstateerd dat de regeling extern communautair douanevervoer naar behoren is beëindigd in de zin van artikel 92 van het CDW wanneer het kantoor van vertrek het in artikel 363, lid 1, van de UCDW bedoelde elektronisch verstuurde ‘bericht van aankomst’ ontvangt waarmee het kantoor van bestemming het kantoor van vertrek op de dag van aanbrenging van de goederen in kennis stelt van de aankomst van de goederen op het kantoor van bestemming. 4.2.5 Wanneer komt vast te staan dat de regeling extern communautair douanevervoer niet naar behoren is beëindigd, biedt artikel 366 van de UCDW de aangever de mogelijkheid te bewijzen dat ondanks het feit dat de goederen niet zijn aangebracht bij het kantoor van bestemming, de regeling als beëindigd kan worden beschouwd. Ten opzichte van artikel 365, lid 3, van de UCDW (tekst tot en met 30 juni 2009) is de in artikel 366, leden 2 en 3, van de UCDW opgenomen bewijsregeling niet gewijzigd wat betreft de vereisten aan het bewijs dat de betrokken goederen in een derde land een douanebestemming hebben gekregen. Het leveren van dat bewijs moet blijven gebeuren door overlegging van een in een derde land opgesteld douanedocument dat ten genoegen van de douaneautoriteiten voldoende gegevens ter identificatie van de betrokken goederen bevat en waaruit blijkt dat deze in een derde land een douanebestemming hebben gekregen. Een kopie of fotokopie van dat douanedocument moet door de douaneautoriteiten die het originele document hebben geviseerd, “voor conform” zijn gewaarmerkt. De eis van waarmerken van een kopie of fotokopie voor conform het origineel is – naar niet voor redelijke twijfel vatbaar is – gesteld opdat de douaneautoriteiten van lidstaten van de Unie ervan verzekerd kunnen zijn dat de in die kopie of fotokopie vermelde douanegegevens authentiek zijn, dus overeenstemmen met de oorspronkelijke douanegegevens. 4.3.1 Het Hof heeft terecht geoordeeld dat wanneer de douaneformaliteiten in een derde land zijn vervuld met behulp van elektronische gegevensverwerkingstechnieken, niet aan de vereisten van artikel 366, lid 2, letter a, van de UCDW wordt voldaan wanneer de aangever stelt dat het door hem overgelegde document een print of uitdraai is van douanedocumenten of -gegevens die in het geautomatiseerde gegevensverwerkende systeem van douaneautoriteiten van een derde land zijn opgeslagen. Ook dan moeten de douaneautoriteiten van een lidstaat ervan verzekerd kunnen zijn dat de in die print of uitdraai vermelde douanegegevens authentiek zijn, dus overeenkomen met de oorspronkelijke douanegegevens zoals die zijn opgeslagen in het geautomatiseerde gegevensverwerkende systeem van de douaneautoriteiten van dat derde land. In overeenstemming met doel en strekking van artikel 366, lid 3, van de UCDW – het verzekerd kunnen zijn van de authenticiteit van douanegegevens en -documenten zoals hiervoor in 4.2.5 omschreven – moet een dergelijke print of uitdraai worden aangemerkt als een kopie of fotokopie van een origineel. Deze kopie of fotokopie moet door de douaneautoriteiten van dat derde land voor conform worden gewaarmerkt om voor de douaneautoriteiten van een lidstaat van de Unie als bewijsstuk te kunnen dienen. 4.3.2 Anders dan middel I betoogt is daarom niet voor redelijke twijfel vatbaar dat een aangever niet op grond van artikel 366, lid 2, letter a, van de UCDW als bewijs van de beëindiging van het extern communautair douanevervoer kan volstaan met de stelling dat het door hem overgelegde document een print of uitdraai is van in een geautomatiseerd gegevensverwerkend systeem van buitenlandse douaneautoriteiten opgeslagen douanedocumenten of -gegevens. Wanneer de aangever stelt dat de goederen bij de douaneautoriteiten in een derde land zijn aangebracht en aldaar een douanebestemming hebben gekregen, zal hij dat volgens artikel 366, leden 2 en 3, van de UCDW in alle gevallen moeten kunnen staven met een door de douaneautoriteiten van dat derde land geviseerd dan wel gewaarmerkt (douane)document, dus ook indien de douaneformaliteiten in dat derde land zijn vervuld met behulp van elektronische gegevensverwerkingstechnieken. 4.3.3 Aan de hiervoor gegeven uitleg van artikel 366, lid 2, letter a, en lid 3, van de UCDW doet niet af hetgeen belanghebbende voor het Hof heeft gesteld en hetgeen in de schriftelijke reactie op de conclusie van de Advocaat-Generaal is aangevoerd, namelijk dat de Douane in de praktijk wel degelijk prints uit geautomatiseerde gegevensverwerkende systemen van douaneautoriteiten van een ander land als bewijs aanvaardt zonder dat deze prints zijn voorzien van een waarmerk en evenmin dat de Douane zelf zou weigeren om prints van douanegegevens die in eigen elektronische aangiftesystemen zijn opgeslagen, te waarmerken.

De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond. Dit arrest is gewezen door de vice-president M.E. van Hilten als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, M.A. Fierstra, E.F. Faase en P.A.G.M. Cools, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 23 februari 2024. ECLI:NL:GHAMS:2021:965. ECLI:NL:PHR:2022:1244. Verordening (EG) nr. 1192/2008 van de Commissie van 17 november 2008 tot wijziging van Verordening (EEG) nr. 2454/93 houdende vaststelling van enkele bepalingen ter uitvoering van Verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad tot vaststelling van het communautair douanewetboek, Pb 2008, L 329. Zie HvJ 21 oktober 2021, Beeren-, Wild-, Feinfrucht GmbH, C-825/19, ECLI:EU:C:2021:869, punt 31, en HvJ 3 juni 2021, Jumbocarry Trading GmbH, C‑39/20, ECLI:EU:C:2021:435, punt 29. Zie in die zin HvJ 3 juni 2021, Jumbocarry Trading GmbH, C‑39/20, ECLI:EU:C:2021:435, punten 5 en 29 en aldaar aangehaalde rechtspraak.

De reden dat artikel 366, lid 2, letter a, en lid 3, van de UCDW niet in alle gevallen strikt wordt toegepast, heeft de Inspecteur – zo blijkt uit de uitspraak van het Hof –verduidelijkt met de verklaring dat douaneautoriteiten niet een gewaarmerkt document ter verificatie nodig hebben wanneer zij zelf in staat zijn om in een geautomatiseerd gegevensverwerkend systeem van een buitenlandse douaneautoriteit opgeslagen douaneaangiften of -gegevens te raadplegen en zodoende de authenticiteit van een overgelegde print of uitdraai kunnen vaststellen. Dat laatste is in elk geval mogelijk als het gaat om het raadplegen van douaneaangiften of -gegevens in elkaars systemen van douaneautoriteiten van lidstaten van de Unie. Er vindt ook bij andere vormen van extern douanevervoer dan communautair douanevervoer uitwisseling van gegevens over vervoerbewegingen van goederen plaats met gebruikmaking van geautomatiseerde gegevensverwerkende systemen tussen douaneautoriteiten van lidstaten van de Unie en douaneautoriteiten in derde landen. In dat kader is met een aantal van die derde landen een administratieve afspraak gemaakt om elkaar over en weer toegang te verlenen tot geautomatiseerde gegevensverwerkende systemen om daarin opgeslagen douanegegevens te raadplegen. Het Hof heeft – in cassatie niet bestreden – vastgesteld dat een dergelijke afspraak niet met de Russische douaneautoriteiten bestaat zodat niet aan toepassing van artikel 366, lid 2, letter a, en lid 3, van de UCDW kan worden voorbijgegaan. 4.3.4 Middel I voor het overige klaagt over de hiervoor in 3.1.4 weergegeven oordelen van het Hof. Deze oordelen geven niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kunnen, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige door de Hoge Raad in de cassatieprocedure niet op juistheid worden onderzocht. Zij zijn ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd. 4.3.5 Gelet op hetgeen hiervoor in 4.2.1 tot en met 4.3.4 is overwogen, faalt middel I. 4.4 Middel II is gericht tegen het hiervoor in 3.4 weergegeven oordeel van het Hof en betoogt dat artikel 124, lid 1, aanhef en letter k, van het DWU in dit geval van toepassing is. Het middel vindt voor dat standpunt steun in hetgeen het Hof van Justitie in het arrest van 3 juni 2021, Jumbocarry Trading GmbH, C-39/20, ECLI:EU:C:2021:435, heeft geoordeeld. 4.5.1 Het Hof heeft terecht geoordeeld dat met betrekking tot de temporele werkingssfeer van nieuwe regels een onderscheid moet worden gemaakt naargelang het om procedureregels dan wel materiële regels gaat. Procedureregels worden in het algemeen geacht te gelden voor alle bij de inwerkingtreding ervan aanhangige geschillen, in tegenstelling tot materiële regels, die doorgaans aldus worden uitgelegd dat zij van toepassing zijn op de toekomstige gevolgen van situaties die onder de oude wettelijke regeling zijn ontstaan alsmede op nieuwe rechtssituaties, maar niet op situaties die vóór de inwerkingtreding van deze regels zijn ontstaan, tenzij uit de bewoordingen, het doel of de opzet van die regels duidelijk anders blijkt. 4.5.2 Het Hof heeft eveneens terecht geoordeeld dat artikel 124, lid 1, aanhef en letter k, van het DWU een materiële regel behelst. Volgens artikel 288, lid 2, van het DWU is dit wetsartikel pas op 1 mei 2016 van toepassing geworden, ook al is het DWU overeenkomstig artikel 287 ervan in werking getreden op 30 oktober 2013. Hieruit volgt dat artikel 124, lid 1, aanhef en letter k, van het DWU niet van toepassing is op een douaneschuld die is ontstaan vóór 1 mei 2016. 4.5.3 Omdat hiervoor in 4.3.5 is geoordeeld dat middel I faalt, staat onherroepelijk vast dat op grond van de geldende bepalingen (het CDW en de UCDW) vóór 1 mei 2016 douaneschulden ter zake van de machines zijn ontstaan. Die bepalingen voorzagen niet in het tenietgaan van een douaneschuld voor goederen die niet zijn gebruikt of verbruikt in het douanegebied van de Unie en dat gebied hebben verlaten. Dat voor douaneschulden die na 1 mei 2016 zijn ontstaan, nieuwe materiële regels van het DWU zijn gaan gelden die voor bij douanevervoer betrokken douaneschuldenaren gunstiger zijn, doet daaraan niet af.Middel II faalt. 5Proceskosten De Hoge Raad ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.