ECLI:NL:HR:2022:659

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN BELASTINGKAMER Nummer 20/01331 Datum 29 april 2022 ARREST in de zaak van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof 's-Hertogenbosch van 27 februari 2020, nr. 18/00392, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (nr. BRE 16/10231) betreffende een aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslag in de accijns. 1Geding in cassatie Belanghebbende, vertegenwoordigd door J.H. Weermeijer, heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P] , heeft een verweerschrift ingediend. 2.1 In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan. 2.1.1 Belanghebbende was de schipper van het motortankschip [...] (hierna: het tankschip) toen daarmee in maart 2015 in twaalf ladingtanks een partij gasolie in opdracht van een derde van [Q] naar Duitsland werd vervoerd. Belanghebbende werkte in loondienst voor de eigenaar van het tankschip. 2.1.2 Op 26 maart 2015 heeft de Belastingdienst/douane aan boord van het tankschip een accijnscontrole uitgevoerd. Op dat moment waren zowel belanghebbende als de eigenaar van het tankschip aan boord. Belanghebbende heeft zich tijdens de accijnscontrole jegens de controleambtenaren bekend gemaakt als de schipper. Hij heeft aan de controleambtenaren een uitdraai van het elektronische administratieve document overhandigd aan de hand waarvan kon worden vastgesteld dat de gasolie in de ladingtanks onder schorsing van accijns werd vervoerd. 2.1.3 Nadat belanghebbende had verklaard dat er ook minerale oliën werden vervoerd in de twee sloptanks van het tankschip, heeft hij voor de bakboord sloptank geen administratief geleidedocument of ander bescheid over kunnen leggen aan de hand waarvan de herkomst van de daarin opgeslagen minerale oliën kon worden nagegaan. Over die sloptank heeft hij verklaard dat deze was gevuld met restanten en residuen van diverse, eerder met het tankschip vervoerde ladingen en dat de inhoud ervan zo spoedig mogelijk moest worden afgeleverd bij de bevoegde instantie. Verder verklaarde hij dat hij voor de bakboord sloptank geen administratie had bijgehouden van de hoeveelheden restladingen die daarin werden opgeslagen en/of daaruit werden gelost. 2.1.4 Na afloop van de controle heeft het Douanelaboratorium aan de hand van monsters die van de inhoud van de bakboord sloptank waren genomen, vastgesteld dat deze sloptank motorbenzine bevatte. Naar aanleiding van deze bevindingen is aan belanghebbende de naheffingsaanslag in de accijns opgelegd. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende als schipper, en dus gezagvoerder van het tankschip, minerale oliën voorhanden had waarover niet overeenkomstig de toepasselijke bepalingen van het Unierecht en de nationale wetgeving accijns is geheven. Voor deze minerale oliën is volgens de Inspecteur op grond van artikel 2, lid 1, letter b, van de Wet op de accijns (hierna: de Wet) accijns verschuldigd geworden. Hij heeft belanghebbende op grond van artikel 51, lid 1, letter b, van de Wet daarvoor als belastingplichtige aangemerkt. 2.2.1 Voor het Hof was, voor zover in cassatie van belang, in geschil of belanghebbende als schipper van het tankschip in loondienst als belastingplichtige kan worden aangemerkt en zo ja, of de Inspecteur was gehouden om in plaats van belanghebbende zijn werkgever, de eigenaar van het tankschip, als belastingplichtige aan te merken. 2.2.2 Het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende belastingplichtige is op grond van artikel 51, lid 1, letter b, van de Wet in samenhang gelezen met artikel 8, lid 1, letter b, van Richtlijn 2008/118/EG op de grond dat hij in elk geval is aan te merken als een persoon die is “betrokken bij het voorhanden hebben” van de minerale oliën in de sloptanks van het tankschip. Bij het voorhanden hebben gaat het steeds om de feitelijke beschikkingsmacht over de goederen. Daaronder valt ook het zijn van schipper op het schip dat de desbetreffende goederen vervoert, aldus het Hof. Het Hof heeft het betoog van belanghebbende verworpen dat de naheffingsaanslag niet aan hem als werknemer maar aan de eigenaar van het schip had moeten worden opgelegd. Naar het oordeel van het Hof vloeit een dergelijke rangorde niet uit de Wet voort en handelt de Inspecteur, door zo’n rangorde niet in acht te nemen, (ook) niet in strijd met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur. 2.3 Middel 1 is gericht tegen de hiervoor in 2.2.2 weergegeven oordelen van het Hof en voert onder meer aan dat het Hof eraan is voorbijgegaan dat de omstandigheid dat iemand op een schip werkt, nog niet wil zeggen dat hij daarmee automatisch beschikt over alles wat zich in en op het schip bevindt. 2.4.1 Op grond van artikel 51, lid 1, letter b, van de Wet wordt bij toepassing van artikel 2, lid 1, letter b, van de Wet de accijns geheven van “de persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft en enig andere persoon die bij het voorhanden hebben ervan betrokken is”. Met deze wetsbepaling is uitvoering gegeven aan hetgeen artikel 8, lid 1, letter b, van Richtlijn 2008/118/EG voorschrijft. Zij moet daarom overeenkomstig die richtlijnbepaling worden uitgelegd. 2.4.2 Het begrip ‘de persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft’ als bedoeld in artikel 8, lid 1, letter b, van Richtlijn 2008/118/EG ziet in het gewone spraakgebruik op een persoon die deze goederen fysiek tot zijn beschikking heeft. Niet relevant is of de desbetreffende persoon een recht of enig belang kan doen gelden met betrekking tot die goederen en evenmin is relevant of deze persoon weet of redelijkerwijs had behoren te weten dat voor die goederen accijns wordt verschuldigd. Uit de omstandigheid dat behalve de persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft, iedere andere persoon die is betrokken bij het voorhanden hebben van accijnsgoederen, in artikel 8, lid 1, letter b, van Richtlijn 2008/118/EG is aangewezen als schuldenaar, moet worden afgeleid dat de richtlijngever een ruime kring van personen heeft aangewezen als schuldenaar van de accijnsschuld. 2.4.3 In dit licht moet de vraag worden beantwoord of, en zo ja onder welke voorwaarden, een werkgever en niet zijn werknemer ter zake van het belastbare feit voorhanden hebben schuldenaar is voor de accijns. Het is buiten redelijke twijfel dat het begrip ‘persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft’ in artikel 8, lid 1, letter b, van Richtlijn 2008/118/EG en artikel 51, lid 1, letter b, van de Wet zo moet worden uitgelegd dat elke werknemer die fysiek over de accijnsgoederen beschikt, op grond van deze bepalingen schuldenaar voor de accijns kan zijn, ook indien die goederen toebehoren aan zijn werkgever of aan een derde. 2.4.4 Anders dan middel 1 kennelijk betoogt, wordt het doen of nalaten van een werknemer in dit verband niet automatisch beschouwd als uitsluitend het doen of nalaten van zijn werkgever. Indien de werknemer in de uitoefening van zijn werkzaamheden accijnsgoederen fysiek tot zijn beschikking heeft, wordt hij in de regel aangemerkt als degene die deze goederen voorhanden heeft en dus als belastingplichtige in de zin van artikel 51, lid 1, letter b, van de Wet. Wel moet het doen of nalaten van de werknemer voor de toepassing van artikel 51, lid 1, letter b, van de Wet worden toegerekend aan de werkgever indien een doen of nalaten van de werkgever ten grondslag ligt aan het voorhanden hebben van accijnsgoederen waarover geen accijns overeenkomstig de toepasselijke bepalingen van het Unierecht en de nationale wetgeving blijkt te zijn geheven.De hiervoor bedoelde toerekening aan de werkgever moet plaatsvinden indien de werknemer met betrekking tot die accijnsgoederen i) heeft gehandeld binnen de grenzen van de hem door zijn werkgever toevertrouwde taken, en ii) zijn taken heeft uitgevoerd volgens instructies die rechtstreeks afkomstig waren van degene bij wie hij in dienst is dan wel afkomstig waren van een andere werknemer van dezelfde werkgever, die hiertoe in het kader van zijn eigen functie bevoegd was. Onder die omstandigheden ligt in wezen niet het doen of nalaten van de eerstbedoelde werknemer ten grondslag aan het belastbare feit van artikel 2, lid 1, letter b, van de Wet en moet niet hij maar zijn werkgever worden aangemerkt als de persoon die de accijnsgoederen voorhanden heeft als bedoeld in artikel 51, lid 1, letter b, van de Wet. De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond. Dit arrest is gewezen door de vice-president M.E. van Hilten als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, M.A. Fierstra, E.F. Faase en J.A.R. van Eijsden, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 29 april 2022. ECLI:NL:GHSHE:2020:758. Richtlijn 2008/118/EG van de Raad van 16 december 2008 houdende een algemene regeling inzake accijns en houdende intrekking van Richtlijn 92/12/EEG, Pb 2009, L 9. Vgl. HvJ 10 juli 2021, WR, C-279/19, ECLI:EU:C:2021:473, punt 24. Vgl. HvJ 10 juli 2021, WR, C-279/19, ECLI:EU:C:2021:473, punt 28. Naar analogie HvJ 25 januari 2017, Ultra-Brag, C-679/15, ECLI:EU:C:2017:40.