ECLI:NL:HR:2021:1047

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN BELASTINGKAMER Nummer 20/02453 Datum 2 juli 2021 ARREST in de zaak van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof 's-Hertogenbosch van 2 juli 2020, nrs. 19/00781 en 19/00782, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (nrs. BRE 17/7583 en 18/7444) betreffende aan belanghebbende voor de jaren 2016 en 2017 opgelegde aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht. 1Geding in cassatie Belanghebbende, vertegenwoordigd door J.A.M. Janssen, heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. De Staatssecretaris van Financiën, vertegenwoordigd door [P], heeft een verweerschrift ingediend. De Advocaat-Generaal P.J. Wattel heeft op 25 maart 2021 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie. Belanghebbende en de Staatssecretaris hebben schriftelijk op de conclusie gereageerd. 2Uitgangspunten in cassatie 2.1 Aan belanghebbende zijn voor de jaren 2016 en 2017 aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd waarbij onder meer belasting is geheven over een voordeel uit sparen en beleggen (hierna ook: box 3). 2.2 De aanslag IB/PVV voor het jaar 2016 is vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 14.444 en een belastbaar inkomen uit box 3 van € 6.522. Belanghebbende heeft € 1.761 genoten aan opbrengsten van haar vermogen en was € 1.543 verschuldigd aan IB/PVV. De aanslag IB/PVV voor het jaar 2017 is vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 14.754 en een belastbaar inkomen uit box 3 van € 6.081. Belanghebbende heeft € 1.244 genoten aan opbrengsten van haar vermogen en was € 1.354 verschuldigd aan IB/PVV. 2.3 De Staatssecretaris heeft bezwaarschriften tegen definitieve aanslagen IB/PVV voor de jaren 2016 en 2017 die betrekking hebben op de vermogensrendementsheffing aangewezen als massaal bezwaar als bedoeld in artikel 25a AWR (tekst tot 2016) respectievelijk artikel 25c AWR (tekst vanaf 2016). 2.4.1 De aanwijzing als massaal bezwaar voor het jaar 2016 geldt voor bezwaarschriften waarbij uitsluitend de rechtsvraag aan de orde is of de box 3-heffing op spaarsaldi naar haar aard in strijd is met artikel 1 EP bij het EVRM, en niet of de heffing een schending van de fair balance op grond van een individuele en excessieve last oplevert. 2.4.2 Het bezwaar van belanghebbende tegen de aanslag voor het jaar 2016 heeft niet uitsluitend betrekking op de hier vermelde rechtsvraag. De Inspecteur heeft het bezwaar in overeenstemming met afdeling 7.2 Awb en artikel 25a, lid 12, AWR (tekst tot 2016) behandeld en het bezwaar bij uitspraak ongegrond verklaard. 2.5.1 De aanwijzing als massaal bezwaar voor het jaar 2017 geldt voor bezwaarschriften waarbij de rechtsvraag aan de orde is of de box 3-heffing op regelniveau in strijd is met (i) artikel 1 EP bij het EVRM zonder dat de schending van de fair balance op het niveau van de individuele belastingplichtige wordt beoordeeld, of (ii) het discriminatieverbod van artikel 14 EVRM. 2.5.2 Het bezwaar van belanghebbende tegen de aanslag voor het jaar 2017 heeft betrekking op zowel de hiervoor vermelde rechtsvraag (hierna: de stelselvraag), als de vraag of de box 3-heffing leidt tot een individuele en buitensporige last (hierna: de individuele vraag). 2.5.3 De Inspecteur heeft belanghebbende meegedeeld dat de stelselvraag deel uitmaakt van de massaalbezwaarprocedure en dat hij de behandeling van die rechtsvraag zal aanhouden totdat de Hoge Raad zich daarover heeft uitgesproken. Hij heeft bij uitspraak op bezwaar de individuele vraag ontkennend beantwoord. 3De oordelen van het Hof 3.1.1 Wat betreft het jaar 2016 heeft het Hof gewezen op het oordeel van de Hoge Raad in het arrest van 14 juni 2019, ECLI:NL:HR:2019:816, over dezelfde rechtsvraag met betrekking tot de box 3-heffing in de jaren 2013 en 2014, en overwogen dat er geen reden is te veronderstellen dat de situatie in 2016 anders is dan die in die jaren. Zelfs indien op stelselniveau de box 3-heffing een buitensporige en zware last voor belastingplichtigen vormt, is er geen plaats voor ingrijpen van de rechter, tenzij een individuele belastingplichtige in strijd met artikel 1 EP wordt geconfronteerd met een individuele en buitensporige last als gevolg van de box 3-heffing, aldus het Hof. 3.1.2 Gezien de hoogte van de box 3-heffing, het belastbare inkomen uit werk en woning, de aanwezigheid van een eigen woning zonder hypotheekschuld en de opbrengst van het vermogen kan de box 3-heffing voor het jaar 2016 naar het oordeel van het Hof niet worden aangemerkt als een zodanige last. 3.2.1 Wat betreft het jaar 2017 heeft het Hof overwogen dat het niet slechts moet beoordelen of belanghebbende wordt geconfronteerd met een individuele en buitensporige last, maar ook of de box 3-heffing een schending van artikel 1 EP op stelselniveau meebrengt. Een splitsing van het bezwaar vanwege een massaalbezwaarprocedure brengt niet mee dat de overige regels van de Awb buiten toepassing blijven. In een procedure als deze dient de rechter in volle omvang te beoordelen of het primaire besluit (de aanslag) juist is, omdat de wetgever in de bepalingen omtrent massaal bezwaar niet een van de Awb afwijkende regeling heeft getroffen, aldus het Hof. 3.2.2 Voorts heeft het Hof geoordeeld dat de door de wetgever gemaakte veronderstellingen over de samenstelling van en het rendement op het vermogen die ten grondslag liggen aan de box 3-heffing niet elke redelijke grond ontberen. Er kan dan ook niet worden gezegd dat de wetgever heeft gehandeld in strijd met het vereiste van fair balance, mede gelet op de ruime beoordelingsvrijheid die de wetgever heeft. Evenmin kan worden geoordeeld dat deze regeling niet voldoet aan de eisen van lawfulness. De rendementsheffing vanaf het jaar 2017 is op stelselniveau dan ook niet in strijd met artikel 1 EP, aldus het Hof. 3.2.3 Gezien de hoogte van de box 3-heffing, het belastbare inkomen uit werk en woning, de aanwezigheid van een eigen woning zonder hypotheekschuld en de opbrengst van het vermogen is naar het oordeel van het Hof van een individuele en buitensporige last ook voor het jaar 2017 geen sprake. 4.1 Voor zover middel 3 is gericht tegen het in 3.1.1 weergegeven oordeel van het Hof dat de box 3-heffing op stelselniveau niet tot vernietiging of verlaging van de aanslag IB/PVV voor het jaar 2016 kan leiden, faalt het omdat het Hof terecht heeft aangenomen dat hetgeen in het arrest van de Hoge Raad van 14 juni 2019, ECLI:NL:HR:2019:816, is beslist met betrekking tot de jaren 2013 en 2014 ook heeft te gelden met betrekking tot het jaar 2016. 4.2 Middel 3 richt zich tevens, net als middel 4, tegen het in 3.2.2 weergegeven oordeel van het Hof. Bij de beoordeling van deze middelen wordt vooropgesteld dat de hiervoor in 3.2.1 weergegeven oordelen van het Hof getuigen van een onjuiste rechtsopvatting. Zoals de Hoge Raad heeft overwogen in de vandaag uitgesproken prejudiciële beslissing in de zaak met kenmerk 20/03092 (ECLI:NL:HR:2021:963), waarvan een geanonimiseerd afschrift aan dit arrest is gehecht, was het Hof niet bevoegd het in 3.2.2 weergegeven oordeel te geven.Voor zover de middelen betogen dat dit oordeel op onjuiste of ontoereikende gronden berust, kunnen zij daarom niet tot cassatie leiden. 4.3.1 Middel 3 voor het overige is gericht tegen de in 3.1.2 en 3.2.3 weergegeven oordelen van het Hof dat belanghebbende door de box 3-heffing voor de jaren 2016 en 2017 niet is geconfronteerd met een buitensporige individuele last. 4.3.2 Belastingheffing is te beschouwen als regulering van eigendom in de zin van artikel 1 EP bij het EVRM. Artikel 1 EP bij het EVRM brengt mee dat een inbreuk op het recht op ongestoord genot van eigendom slechts is toegestaan indien er een redelijke mate van evenredigheid bestaat tussen de gebruikte middelen en het doel dat ermee wordt nagestreefd. Dit vereist het bestaan van een redelijke verhouding (fair balance) tussen voormeld algemeen belang en de bescherming van individuele rechten. Van een dergelijke redelijke verhouding is geen sprake indien de betrokken persoon wordt getroffen door een individuele en buitensporige last. Waar het gaat om de beoordeling van wat in het algemeen belang is en de keus van de middelen om dit belang te dienen, komt de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid toe. 4.3.3 Bij de beoordeling of de belastingplichtige door de box 3-heffing wordt geconfronteerd met een individuele en buitensporige last, moet de rechter die heffing bezien in samenhang met de gehele financiële situatie van de betrokkene. De rechter moet bij zijn onderzoek of de heffing een individuele en buitensporige last vormt, alle relevante feiten en omstandigheden in zijn oordeel betrekken. In een geval als dit, waarbij de vraag voorligt of de heffing van IB/PVV leidt tot een individuele en buitensporige last indien de heffing over het inkomen uit sparen en beleggen hoger is dan het werkelijke rendement, moet ook in aanmerking worden genomen of en in hoeverre een belastingplichtige een zodanig laag inkomen heeft dat hij op zijn vermogen moet interen om de belasting te voldoen. In het algemeen kan immers worden aangenomen dat de wetgever met een belasting naar inkomen geen heffing beoogt waardoor de belastingplichtige op zijn vermogen moet interen om de verschuldigde belasting te kunnen voldoen. Daarom kan de omstandigheid dat de belastingplichtige door de heffing inteert zoals hier bedoeld, een aanwijzing zijn dat hij door die heffing wordt geconfronteerd met een buitensporige last. 4.3.4 Uit de bestreden uitspraak blijkt niet dat het Hof het hiervoor bedoelde onderzoek heeft verricht. Middel 3 slaagt in zoverre. 4.4 De middelen voor het overige kunnen niet tot cassatie leiden. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van de middelen in zoverre is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie). 4.5 Gelet op hetgeen hiervoor in 4.3.4 is overwogen, kan de uitspraak van het Hof niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen voor een nader onderzoek naar de vraag of de box 3-heffingen voor belanghebbende een individuele en buitensporige last vormen. 5Proceskosten De Hoge Raad ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten. Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof, van het geding voor de Rechtbank en in verband met de behandeling van het bezwaar een vergoeding moet worden toegekend. De Hoge Raad: - verklaart het beroep in cassatie gegrond, - vernietigt de uitspraak van het Hof, - verwijst het geding naar het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest, - draagt de Staatssecretaris van Financiën op aan belanghebbende te vergoeden het griffierecht dat belanghebbende voor de behandeling van het beroep in cassatie heeft betaald van € 131. Dit arrest is gewezen door de vice-president R.J. Koopman als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, P.M.F. van Loon, J. Wortel en A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier F. Treuren, en in het openbaar uitgesproken op 2 juli 2021. ECLI:NL:PHR:2021:293. Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 26 juni 2015, nr. BLKB2015/903M, Stcrt. 2015, 18400. Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 7 juli 2018, nr. 2018-12775, Stcrt. 2018, 39781. Vgl. HR 3 april 2009, ECLI:NL:HR:2009:BC2816. Vgl. HR 29 mei 2020, ECLI:NL:HR:2020:831.