ECLI:NL:HR:2006:AW2181

Nr. 41.160

8 december 2006

ME

gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 24 juni 2004, nr. BK-03/01007, betreffende na te melden aan X B.V. te Z (hierna: belanghebbende) opgelegde naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen en de daarbij gegeven boetebeschikking.

1. Naheffingsaanslag, beschikking, bezwaar en geding voor het Hof

Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 september 2001 tot en met 31 december 2001 een naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd ten bedrage van € 87.166, alsmede een boete van € 43.583. De naheffingsaanslag en de boetebeschikking zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij in één geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.

Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij het Hof.

Het Hof heeft het beroep gegrond verklaard, de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 64.749 en de boete verminderd tot een bedrag van € 32.374. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

2. Geding in cassatie

De Staatssecretaris van Financiën heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld.

Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. Zij heeft tevens incidenteel beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.

De Staatssecretaris van Financiën heeft het incidentele beroep beantwoord.

Belanghebbende heeft in het incidentele beroep een conclusie van repliek ingediend.

De Advocaat-Generaal C.W.M. van Ballegooijen heeft op 6 maart 2006 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het principale beroep en tot ongegrondverklaring van het incidentele beroep.

Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd. Nu deze reactie bij de Hoge Raad na afloop van de daartoe gestelde termijn is ingediend, slaat de Hoge Raad op dit stuk geen acht.

3. Uitgangspunten in cassatie

Belanghebbende heeft in het tijdvak van naheffing een aantal in Polen geboren arbeidskrachten als uitzendkrachten te werk gesteld bij derden. De Polen waren in dienstbetrekking van belanghebbende. Ten aanzien van de betrokken werknemers is niet voldaan aan de in artikel 26b, eerste volzin, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de Wet) omschreven verplichtingen. Belanghebbende was met deze werknemers brutolonen overeengekomen van, afhankelijk van het soort werkzaamheden, ƒ 20, ƒ 20,69, ƒ 22,18 of ƒ 25,13 per uur. Aan hen is echter respectievelijk ƒ 13,50, ƒ 14, ƒ 15 of ƒ 17 per uur uitbetaald. Het verschil geldt als ingehouden om aan de fiscus te worden afgedragen. Belanghebbende heeft ter zake van het loon van de betrokken werknemers niets aan de fiscus betaald.

4.1. Het Hof heeft, voorzover hier van belang, geoordeeld - in cassatie onbestreden - dat belanghebbende en de betrokken werknemers brutolonen zijn overeengekomen, en dat belanghebbende daarop bedragen heeft ingehouden, dat wil zeggen van het overeengekomen brutoloon afgezonderd om aan de fiscus te worden afgedragen.

Vervolgens heeft het Hof geoordeeld dat zulks meebrengt dat geen plaats is voor toepassing van de in artikel 31 van de Wet neergelegde eindheffingsregeling. Tegen dat oordeel richt zich het middel.

4.2. In artikel 31, lid 1, in verbinding met lid 2, aanhef en letter a, van de Wet is bepaald, voorzover hier van belang en behoudens in dat artikel geregelde uitzonderingen, dat de belasting over bestanddelen van het loon waarover de verschuldigde belasting niet is betaald in verband waarmede aan de inhoudingsplichtige een naheffingsaanslag wordt opgelegd, wordt geheven naar het in lid 3 van dat artikel aangegeven tarief. Vast staat dat belanghebbende over het loon van de betrokken werknemers geen loonbelasting heeft betaald. Daaruit volgt dat de regeling van artikel 31 van toepassing is ten aanzien van dat loon. De omstandigheid dat wel een bedrag aan loonbelasting is ingehouden doet daaraan, gelet op de duidelijke tekst van de wet, niet af. Ook uit de geschiedenis van de totstandkoming van artikel 31 van de Wet blijkt niet dat de wetgever de regeling niet wilde laten gelden voor dergelijke gevallen. Het Hof wijst in dit verband op een passage uit de Nota naar aanleiding van het Verslag bij het wetsvoorstel dat heeft geleid tot de Wet aanpassing loon- en inkomstenbelasting c.a. 1997, Kamerstukken II 1996/97, 25 051, nr. 5 - het Hof vermeldt ten onrechte nr. 7 -, blz. 25; kennelijk wordt gedoeld op het citaat, weergegeven in de conclusie van de Advocaat-Generaal onder 2.4. Uit die passage blijkt echter nu juist dat het eindheffingsregime in beginsel wel toepasselijk is.

's Hofs oordeel berust derhalve op een te beperkte uitleg van artikel 31 van de Wet. Het middel slaagt.

4.3. 's Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen. Daarbij verdient het volgende opmerking.

4.3.1. Belanghebbende heeft voor het Hof betoogd dat er geen wettelijke grondslag is om ingeval van toepasselijkheid van artikel 31 te heffen naar het tarief van artikel 26b van de Wet (het zogenoemde anoniementarief). Het Hof is aan behandeling van dat betoog niet toegekomen.

Het betoog van belanghebbende berust op een onjuiste rechtsopvatting. Weliswaar bepaalt artikel 31, lid 3, aanhef en letter a, onder 1º, van de Wet dat over eindheffingsbestanddelen als in deze zaak aan de orde - bestanddelen van het loon waarover de verschuldigde belasting niet is betaald, in verband waarmee aan de inhoudingsplichtige een naheffingsaanslag wordt opgelegd - wordt geheven naar het tabeltarief, maar de bijzondere regeling van artikel 26b van de Wet stelt, in de daar geregelde gevallen, voor het tabeltarief het tarief van 52 percent in de plaats.

4.3.2. Bestanddelen van het loon zijn geen eindheffingsbestanddelen in de zin van artikel 31 van de Wet voorzover de inhoudingsplichtige verzoekt, onder verstrekking van de daartoe noodzakelijke gegevens, met betrekking tot dat loon het eerste lid van artikel 31 van de Wet niet toe te passen (lid 2, aanhef en letter a, onder 1º). Een zodanig verzoek kan ook nog worden gedaan in de beroepsfase; maar het kan niet met vrucht worden gedaan indien reeds ten tijde van de uitbetaling van het loon de mogelijkheid van verhaal feitelijk of rechtens niet bestond (HR 24 september 2004, nr. 39303, BNB 2004/414). Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof een zodanig verzoek gedaan. Het verwijzingshof zal daarover dienen te oordelen, en daarbij moeten betrekken de door de Inspecteur voor het Hof ingenomen stelling dat de uitbetalingen aan de Polen hebben plaatsgevonden onder omstandigheden die verhaal bij voorbaat rechtens en feitelijk onmogelijk maakten.

5.1. Het Hof heeft geoordeeld dat uit de in artikel 26b van de Wet neergelegde regeling volgt dat in de aldaar bedoelde gevallen steeds een tarief van 52 percent wordt gehanteerd, ongeacht het antwoord op de vraag of de betrokken werknemer wel of niet verzekerd of premieplichtig is ingevolge de Nederlandse volksverzekeringen, en dat daarom faalt het betoog van belanghebbende dat het anoniementarief moet worden verminderd omdat de betrokken werknemers niet premieplichtig zijn voor de Nederlandse volksverzekeringen. Daartegen keert zich het middel.

5.2. Artikel 26b van de Wet regelt een vast hoog tarief voor gevallen waarin, kort gezegd, werknemers niet hebben voldaan aan de verplichting tot het verstrekken van (juiste) gegevens omtrent hun persoon. Volgens de regeling zoals deze gold voor het onderhavige tijdvak bedraagt het tarief dan 52 percent, onverschillig of het gaat om (eerste volzin van het artikel) alleen heffing van loonbelasting dan wel (tweede volzin) gecombineerde heffing van loonbelasting en premie volksverzekeringen. Niet relevant is dus de stelling dat een bepaalde anonieme werknemer niet premieplichtig is voor de volksverzekeringen. Ook al zou dat zo zijn, dan zou een opgelegde gecombineerde aanslag loonbelasting en premie volksverzekeringen moeten worden geacht uitsluitend uit loonbelasting naar het tarief van 52 percent te bestaan. Het middel, dat van een andere opvatting uitgaat, faalt derhalve.

6. Overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM

In deze zaak is beroep in cassatie ingesteld op 4 augustus 2004. Op het moment dat de Hoge Raad in deze zaak arrest wijst, zijn mitsdien gerekend vanaf die dag meer dan twee jaren verstreken. Dit levert wat de cassatieprocedure betreft een overschrijding op van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM. Indien na verwijzing de aan belanghebbende opgelegde boete tot enig bedrag in stand blijft, is het aan het verwijzingshof om - met inachtneming van de totale duur van de berechting - te beoordelen of, en zo ja, in hoeverre aan vorenbedoelde overschrijding gevolg dient te worden verbonden voor de hoogte van de boete.

7. Proceskosten

De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten. Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof een vergoeding dient te worden toegekend.

De Hoge Raad:

verklaart het incidentele beroep van belanghebbende ongegrond,

verklaart het principale beroep van de Staatssecretaris gegrond,

vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissing omtrent het griffierecht, en

verwijst het geding naar het Gerechtshof te Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.

Dit arrest is gewezen door de vice-president J.W. van den Berge als voorzitter, en de raadsheren L. Monné, C.J.J. van Maanen, C. Schaap en J.W.M. Tijnagel, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 8 december 2006.