ECLI:NL:HR:2006:AT8957
Nr. 41.405
10 februari 2006
AB
gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 1 oktober 2004, nr. BK-03/00693, betreffende na te melden ten aanzien van X te Z gegeven beschikking op grond van artikel 9h, lid 1, tweede volzin, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (hierna: het Besluit).
1. Beschikking, bezwaar en geding voor het Hof
Bij een op 31 oktober 2002 door de Inspecteur ontvangen aanvraag is verzocht ten aanzien van belanghebbende de in artikel 15a, lid 1, letter k, van de Wet op de loonbelasting 1964 bedoelde bewijsregel (hierna: de 30%-regeling) toe te passen. De Inspecteur heeft dit verzoek bij beschikking afgewezen. De beschikking is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof.
Het Hof heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en bepaald dat de Inspecteur opnieuw uitspraak doet op het bezwaar, met inachtneming van de uitspraak van het Hof. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. Hij heeft tevens incidenteel beroep in cassatie ingesteld.
Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
De Staatssecretaris heeft in het principale beroep een conclusie van repliek ingediend en het incidentele beroep beantwoord.
Belanghebbende heeft in het principale beroep een conclusie van dupliek ingediend en in het incidentele beroep een conclusie van repliek.
De Advocaat-Generaal C.W.M. van Ballegooijen heeft op 30 mei 2005 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het principale beroep in cassatie en tot gegrondverklaring van het incidentele beroep in cassatie.
De Staatssecretaris heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
3. Uitgangspunten in cassatie
3.1. Belanghebbende is in 1962 in Z geboren en heeft vervolgens tot 25 juli 1989 in Nederland gewoond. Van 25 juli 1989 tot 1 juli 1991 heeft belanghebbende in de Verenigde Staten van Amerika gewerkt. Van 1 juli 1991 tot 1 oktober 1992 is belanghebbende verbonden geweest aan de a-universiteit.
Per 1 oktober 1992 is belanghebbende in Frankrijk tot hoogleraar aangesteld. Voorafgaand hieraan heeft hij Nederland per 15 september 1992 verlaten om zich in Frankrijk te vestigen.
Per 1 september 2002 is belanghebbende aangesteld tot hoogleraar aan de b-universiteit. Voorafgaand hieraan is hij op 1 augustus 2002 in Nederland aangekomen om zich in Nederland te vestigen.
3.2. Voor het Hof was in geschil de toepassing van de 30%-regeling, in het bijzonder van de zogenoemde kortingsregeling van artikel 9e van het Besluit.
4.1. Het Hof heeft geoordeeld dat de versoepeling, neergelegd in artikel 9e, lid 3, van het Besluit, niet van toepassing is. Het Hof heeft voorts geoordeeld dat perioden van eerdere tewerkstelling of van eerder verblijf die meer dan vijftien jaar voor 1 september 2002 (aanvangsdatum van de tewerkstelling in Nederland waarop de aanvraag ziet) zijn geëindigd, buiten aanmerking blijven bij de toepassing van de kortingsregeling. Het Hof heeft daaraan de slotsom verbonden dat in het onderhavige geval voor de toepassing van de kortingsregeling de perioden van verblijf en tewerkstelling in Nederland vóór 1 september 1987 buiten aanmerking blijven, en het heeft voor de berekening van de korting de periode van belanghebbendes verblijf in Nederland vóór 25 juli 1989 slechts in aanmerking genomen voor het gedeelte na 1 september 1987.
Tegen dit laatste richt zich het middel.
4.2. Het middel slaagt op de gronden vermeld in onderdeel 4.2 van de conclusie van de Advocaat-Generaal.
5.1. Het incidentele beroep klaagt erover dat het Hof geen aandacht heeft besteed aan (onder meer) belanghebbendes betoog dat de periode van zijn tewerkstelling in Nederland van 1 tot 15 september 1992 (nog bij de a-universiteit) "wordt gecompenseerd door lid 4 [van artikel 9e van het Besluit]", en dat deze compensatie tot gevolg heeft dat belanghebbende voor de toepassing van lid 3 niet in Nederland tewerkgesteld is geweest in de periode van tien jaar voor de aanstelling op 1 september 2002.
5.2. De klacht slaagt. De Hoge Raad zal het omschreven betoog alsnog behandelen. Daarbij dient onderscheid gemaakt te
worden tussen de beide perioden waarin belanghebbende eerder in Nederland is tewerkgesteld en/of heeft verbleven: (1) de periode van 1962 tot 25 juli 1989, en (2) de periode van 1 juli 1991 tot 15 september 1992.
5.3. Periode (2) is geëindigd op 15 september 1992, derhalve minder dan tien jaar voorafgaand aan de (huidige) tewerkstelling (die aanving op 1 september 2002). Periode (2) valt dus niet onder de omschrijving van het object van lid 3 ("perioden van eerdere tewerkstelling en eerder verblijf die meer dan tien jaar maar minder dan vijftien jaar voorafgaand aan de tewerkstelling zijn geëindigd"). Aldus wordt niet toegekomen aan de in lid 4 bedoelde "toepassing van het derde lid", waaronder namelijk moet worden verstaan de verificatie of al dan niet de voorwaarde is vervuld die aan het slot van lid 3 is omschreven. Lid 4, dat een regel geeft "voor de toepassing van het derde lid", is derhalve zonder betekenis voor wat betreft periode (2).
Dat lid 3 ten aanzien van periode (2) niet tot toepassing komt, heeft tot gevolg dat periode (2) valt onder de hoofdregel van lid 1: periode (2) wordt integraal gekort.
5.4. Periode (1) is geëindigd op 25 juli 1989, derhalve meer dan tien jaar maar minder dan vijftien jaar voorafgaand aan de tewerkstelling (1 september 2002). Periode (1) valt dus wel onder de omschrijving van het object van lid 3, zodat nagegaan moet worden of voldaan is aan de voorwaarde die aan het slot van lid 3 is omschreven, te weten de voorwaarde dat belanghebbende "in de periode van tien jaar niet in Nederland is tewerkgesteld of verbleven". Aan die voorwaarde is niet voldaan; belanghebbende is in die periode van tien jaar in Nederland tewerkgesteld geweest van 1 tot 15 september 1992. Lid 3 (op zichzelf bezien) zou derhalve (wegens niet-vervulling van de voorwaarde) ertoe leiden dat het rechtsgevolg (niet in aanmerking nemen van periode (1)) niet intreedt; derhalve zou periode (1) ingevolge de hoofdregel van lid 1 integraal gekort worden.
Lid 3 mag echter niet op zichzelf worden bezien, het moet worden bezien in samenhang met (voorzover thans van belang) lid 4, dat beoogt de werking van lid 3 te verzachten. Het hiervoor in 5.1 weergegeven betoog van belanghebbende strekt kennelijk ertoe dat zijn tewerkstelling in Nederland van 1 tot 15 september 1992 op grond van lid 4 niet geldt als een tewerkstelling in de zin van lid 3, slot, omdat de periode 1 tot 15 september 1992 minder dan 20 dagen beslaat.
Dit betoog miskent evenwel dat lid 4 naar zijn strekking, zoals deze mede blijkt uit de Nota van Toelichting, slechts ziet op (incidentele) "korte perioden van eerdere tewerkstelling". Daaraan voldoet niet de tewerkstelling van 1 tot 15 september 1992, die immers deel uitmaakt van periode (2), die ruim veertien maanden besloeg.
Ten aanzien van periode (1) komt aan belanghebbende derhalve geen beroep toe op lid 4, zodat het lot van periode (1) wordt bepaald door lid 3 (op zichzelf bezien). Blijkens het hiervoor overwogene leidt dat tot integrale korting van periode (1).
De Hoge Raad:
verklaart het incidentele beroep in cassatie ongegrond,
verklaart het principale beroep in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissing omtrent het griffierecht, en
verklaart het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep ongegrond.
Dit arrest is gewezen door de vice-president A.G. Pos als voorzitter, en de raadsheren L. Monné, P.J. van Amersfoort, A.R. Leemreis en C.J.J. van Maanen, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier A.I. Boussak-Leeksma, en in het openbaar uitgesproken op 10 februari 2006.
Het hiervoor onder 4.2 en 5. overwogene leidt - in onderlinge samenhang bezien - ertoe dat zowel periode (1) als periode (2) ten volle in mindering moet worden gebracht op de looptijd, met het gevolg dat daarvan niets resteert. Hetgeen in het incidentele beroep overigens naar voren is gebracht, kan daaraan niet afdoen. 's Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.
7. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.