ECLI:NL:HR:2005:AQ0605

Nr. 39.813 4 maart 2005 EC gewezen op het beroep in cassatie van X B.V. te Z, tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 3 juni 2003, nr. BK-01/03234, betreffende na te melden aanslag in de vennootschapsbelasting. 1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof Aan belanghebbende is voor het jaar 1998 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar bedrag van ƒ 1.626.051. De aanslag is, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur gehandhaafd. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. Het Hof heeft het beroep ongegrond verklaard. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht. 2. Geding in cassatie Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. De Staatssecretaris heeft een verweerschrift ingediend. De Advocaat-Generaal R.E.C.M. Niessen heeft op 4 juni 2004 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie, tot vernietiging van de uitspraak van het Hof en tot vermindering van de aanslag tot een naar een belastbaar bedrag van ƒ 1.367.563. De Staatssecretaris heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd. 3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan. 3.1.1. Alle aandelen in belanghebbende worden vanaf de oprichting op 17 december 1990 gehouden door A. Vanaf die datum houdt belanghebbende 50% van de aandelen in B Holding B.V. (hierna: Holding BV) welke vennootschap sinds 31 december 1990 alle aandelen houdt in C B.V. C BV is opgericht op 28 december 1971. Met ingang van 1 januari 1991 vormen Holding BV en C BV een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting. Op 31 maart 1995 heeft belanghebbende de overige aandelen in Holding BV verkregen waarna - met ingang van 1 januari 1997 - tussen belanghebbende, Holding BV en C BV een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting tot stand is gekomen. 3.1.2. A was van 25 augustus 1979 tot en met 31 december 1990 in dienstbetrekking werkzaam bij C BV. C BV heeft A een pensioen toegezegd. De daarmee corresponderende verplichting is door C BV in eigen beheer gehouden. Op 1 januari 1991 is A in dienst getreden bij belanghebbende, waarbij zijn diensten tegen een managementvergoeding aan C BV ter beschikking zijn gesteld. Op deze datum is het bij C BV opgebouwde pensioen overgedragen aan belanghebbende. Op 31 december 1990 heeft belanghebbende aan A een oudedagspensioen toegezegd ingaande bij het bereiken van de leeftijd van 65 jaar. De verplichting dienaangaande is door belanghebbende eerst lineair en later volgens de koopsommenmethode opgebouwd, uitgaande van indiensttreding op 1 januari 1991. Op 28 mei 1999 is met ingang van 1 januari 1998 een gewijzigde pensioentoezegging gedaan door belanghebbende, met een hoger pensioengevend salaris, een oudedagspensioen ingaande bij het bereiken van de leeftijd van 60 jaar en een tijdelijk overbruggingspensioen. 3.1.3. In geschil is of goed koopmansgebruik meebrengt dat belanghebbende de extra last die voortvloeit uit de gewijzigde pensioentoezegging moet spreiden over de reeds bij belanghebbende doorgebrachte diensttijd en de toekomstige jaren tot aan de pensioeningangsdatum, of dat per balansdatum de backservice die betrekking heeft op de vroegere diensttijd van A bij C BV in één keer ten laste van de winst mag worden gebracht. 3.2. Het Hof heeft geoordeeld dat de dienstbetrekking van A bij belanghebbende niet kan worden aangemerkt als de voortzetting van de dienstbetrekking van A bij C BV en dat goed koopmansgebruik dan niet toestaat de backservice die betrekking heeft op de diensttijd bij C BV in één keer ten laste van de winst te brengen. Het Hof heeft daarbij onder meer verwezen naar het arrest van de Hoge Raad van 15 mei 1985, nr. 22.154, BNB 1985/271. 3.3.1. Het middel bestrijdt het oordeel van het Hof als zijnde in strijd met artikel 9 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet). Het middel betoogt dat, ook al is de dienstbetrekking van A bij belanghebbende niet aan te merken als een voortzetting van de dienstbetrekking van A bij C BV, goed koopmansgebruik toestaat de backservice die betrekking heeft op de vroegere diensttijd van A bij C BV in één keer ten laste van de winst te brengen. 3.3.2. Dienaangaande heeft het volgende te gelden. Indien een werkgever de pensioenrechten van een werknemer verhoogt, zal, in beginsel, voor de berekening van de daarvoor te vormen backservice uitsluitend rekening mogen worden gehouden met de bij die werkgever doorgebrachte diensttijd. Op deze regel heeft het hiervóór vermelde arrest van de Hoge Raad BNB 1985/271 een uitzondering gemaakt in geval de toezegging mede gebaseerd was op de diensttijd bij een vroegere werkgever, maar dan alleen indien sprake was van een voortzetting van die dienstbetrekking ten behoeve van de zelfde onderneming. Alsdan mag voor de berekening van de backservice ook rekening worden gehouden met de diensttijd bij die vorige werkgever. 3.3.3. Artikel 8 van de Pensioen- en spaarfondsenwet (hierna: PSW) bepaalt dat degene die aan een pensioenfonds deel neemt, hier niet van belang zijnde uitzonderingen daargelaten, bij het eindigen van zijn deelneming, anders dan door overlijden of het bereiken van de pensioengerechtigde leeftijd, een premievrije tijdsevenredige aanspraak op pensioen verkrijgt. Dit betekent dat die deelnemer met betrekking tot de gehele pensioentoezegging voor zover deze betrekking heeft op de vervulde diensttijd, ook voor zover deze vervuld is bij een vorige werkgever, onvoorwaardelijke rechten verkrijgt. In artikel 2, lid 2, van de Regeling voorwaarden pensioentoezeggingen aan direct- en indirect-grootaandeelhouders van 23 december 1994, Stcr. 251, is met betrekking tot in eigen beheer ondergebrachte pensioenverplichtingen bepaald dat de pensioengerechtigde, wanneer hij anders dan door overlijden of het bereiken van de pensioengerechtigde leeftijd ophoudt aan de onderneming van de vennootschap verbonden te zijn, ten minste aanspraken verkrijgt overeenkomstig artikel 8 van de PSW. Gezien het vorenstaande ziet de Hoge Raad reden de in het vermelde arrest BNB 1985/271 opgenomen beperking te laten vervallen. Indien bij een pensioentoezegging rekening wordt gehouden met de diensttijd doorgebracht bij een vorige werkgever en het desbetreffende recht op pensioen onvoorwaardelijk is verkregen, is het in overeenstemming met goed koopmansgebruik de backservice betrekking hebbend op de diensttijd bij die vorige dienstbetrekking ineens ten laste van de winst te brengen. 3.3.4. In verband met het vorenstaande slaagt het middel. De uitspraak van het Hof kan niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen. 4. Proceskosten De Staatssecretaris van Financiën zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie en de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof. De Hoge Raad: verklaart het beroep gegrond, vernietigt de uitspraak van het Hof en van de Inspecteur, vermindert de aanslag tot een aanslag naar een belastbaar bedrag van ƒ 1.367.563, gelast dat de Staat aan belanghebbende vergoedt het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van € 348, alsmede het bij het Hof betaalde griffierecht ter zake van de behandeling van de zaak voor het Hof ten bedrage van ƒ 450 (€ 204,20), derhalve in totaal € 552,20, veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 644 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding voor het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 805 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en wijst de Staat aan als de rechtspersoon die deze kosten moet vergoeden. Dit arrest is gewezen door de vice-president A.E.M. van der Putt-Lauwers als voorzitter, en de raadsheren F.W.G.M. van Brunschot, P. Lourens, C.B. Bavinck en J.W. van den Berge, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 4 maart 2005.