ECLI:NL:HR:1998:AA2589

gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch van 13 juni 1997 betreffende de aan X te Z voor het jaar 1992 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen. 1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof Aan belanghebbende is voor het jaar 1992 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van ƒ 152.862,--, waarvan een bedrag van ƒ 99.446,-- belast naar het tarief van artikel 57, lid 2, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst 1992; hierna: de Wet). Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof, dat deze uitspraak heeft vernietigd en de aanslag heeft verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van ƒ 123.527,--, waarvan een bedrag van ƒ 68.196,-- belast naar het tarief van artikel 57, lid 2, van de Wet. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht. 2. Geding in cassatie De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. De erfgename van belanghebbende heeft bij vertoogschrift het cassatieberoep bestreden. De Plaatsvervangend Procureur-Generaal Van Soest heeft op 29 mei 1998 geconcludeerd tot verwerping van het beroep. De Staatssecretaris heeft een schriftelijke reactie op deze conclusie ingediend. 3. Beoordeling van het middel van cassatie 3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan: 3.1.1. Belanghebbende dreef tot en met 30 juni 1992 een tuinbouwbedrijf in de vorm van een eenmanszaak. Hij woonde met zijn echtgenote in een woning in het buitengebied van Z op een perceel van 0.65.38 ha., waarvan 0.55.38 ha. in gebruik was als tuinbouwgrond. De woning en het bijbehorende perceel waren tot het ondernemingsvermogen gerekend. 3.1.2. Met het oog op de naderende staking van de onderneming is tussen belanghebbende en de inspecteur bevoegd voor de inkomstenbelasting te P een vaststellingsovereenkomst gesloten, inhoudende dat de waarde van onder meer voormelde onroerende zaak bindend zal worden vastgesteld naar de toestand per 30 juni 1992, wegens bedrijfsbeëindiging en overbrenging naar het privé-vermogen, waarbij de waardering van het woonhuis dient te geschieden naar de waarde in bewoonde staat door twee door partijen aangewezen taxateurs. 3.1.3. Bij gelegenheid van de staking van de onderneming op 30 juni 1992 is onder meer het perceelgedeelte van 0.55.38 ha. tuinbouwgrond (hierna: het perceel) overgebracht naar belanghebbendes privé- vermogen. Bij de ter uitvoering van de vaststellingsovereenkomst volgens het taxatierapport verrichte taxatie was aan dat perceel per 31 maart 1986 een waarde in het economische verkeer toegekend van ƒ 50.000,-- en een waarde in het economische verkeer bij agrarische bestemming van ƒ 38.750,--; voorts was aan het perceel per 30 juni 1992 een waarde in het economische verkeer toegekend van ƒ 55.000,-- en een waarde in het economische verkeer bij agrarische bestemming van ƒ 38.750,--. De Inspecteur heeft met betrekking tot het perceel ƒ 16.250,-- als belaste bestemmingswijzigingswinst in aanmerking genomen. 3.1.4. Voor het Hof was, voorzover in cassatie van belang, in geschil of de waardestijging verband houdt met de omstandigheid dat de grond voortaan of waarschijnlijk binnenkort buiten het kader van de uitoefening van een landbouwbedrijf zal worden aangewend en of door de ondertekening door de rijkstaxateur van het hiervóór in 3.1.3 genoemde taxatierapport bij belanghebbende het vertrouwen is gewekt dat de waardestijging van de grond tot 31 maart 1986 buiten de heffing zou blijven. 3.2. Het Hof heeft geoordeeld: dat de Inspecteur zijn opvatting dat het belanghebbende na het sluiten van de vaststellingsovereenkomst en de ter uitvoering daarvan verrichte taxatie niet meer vrijston 33.735 Mr Van Soest Derde Kamer A Conclusie inzake: Inkomstenbel./premie 1992 de staatssecretaris van Financiën Parket, 29 mei 1998 tegen de erfgename van X Edelhoogachtbaar College, I. . Korte beschrijving van de zaak. A. . Het beroep in cassatie is gericht tegen de schriftelijke uitspraak van het gerechtshof te 's-Hertogenbosch (hierna te noemen het Hof) van 13 juni 1997, nr. 94/2956. Het is ingesteld door de staatssecretaris van Financiën (hierna te noemen de Staatssecretaris). B. . De belanghebbende, X, dreef tot en met 30 juni 1992 een tuindersbedrijf. Hij woonde met zijn echtgenote in een woning te Z op een perceel van 0.65.38 hectare, waarvan 0.55.38 hectare in gebruik was als tuinbouwgrond. C. . Bij de staking met ingang van 1 juli 1992 van de onderneming ging onder meer de omschreven onroerende zaak over van het ondernemingsvermogen naar het privé vermogen. D. . In geschil is, voorzover thans nog van belang, of van de inzake de 0.55.38 hectare geconstateerde boekwinst een gedeelte als bestemmingswijzigingswinst aan inkomstenbelasting 1992 onderworpen is. E. . Het Hof heeft het geschil in zoverre ten gunste van de erfgename van de inmiddels overleden belanghebbende beslecht. F. . Het beroep in cassatie is in overeenstemming met de desbetreffende voorschriften ingesteld. Het steunt op een middel van cassatie. G. . De erfgename van de belanghebbende heeft bij vertoogschrift in cassatie het middel bestreden. H. . Een min of meer verwante zaak is bij Uw Raad aanhangig onder nr. 33.736. Van deze zaak is melding gemaakt in Infobulletin 1997, blz. 901, punt 97/636 . In deze zaak neem ik geen conclusie. II. . Bestemmingswijzigingswinst. A. . De Wet op de inkomstenbelasting 1964 (Wet IB 1964) houdt in de voor 1992 geldende tekst in (ik nummer waar daar aanleiding toe is, de volzinnen): "(...) Art. 8. 1. Tot de winst behoren niet: (...) b. voordelen uit landbouwbedrijf ter zake van waardeveranderingen van gronden (...), behoudens voor zover de waardeverandering in de uitoefening van het bedrijf is ontstaan of verband houdt met de omstandigheid dat de grond voortaan of waarschijnlijk binnenkort buiten het kader van de uitoefening van een landbouwbedrijf zal worden aangewend (...) Art. 70. 1. Voordelen ter zake van waardeveranderingen van gronden die verband houden met de omstandigheid dat de grond voortaan of waarschijnlijk binnenkort buiten het kader van de uitoefening van een landbouwbedrijf zal worden aangewend, worden, in afwijking van artikel 8, eerste lid, onderdeel b, niet tot de winst gerekend voor zover deze voordelen zijn ontstaan vóór 1 april 1986 en voor zover op 31 maart 1986 op deze voordelen de in artikel 8 bedoelde landbouwvrijstelling van toepassing zou zijn geweest zo die voordelen op 31 maart 1986 zouden zijn genoten. 2. (1e volzin) Het eerste lid vindt slechts toepassing ingeval de omvang van de in dat lid bedoelde voordelen op verzoek van de belastingplichtige door de inspecteur bij beschikking is vastgesteld. (2e volzin) Het vaststellen van de omvang van die voordelen brengt geen wijziging in de boekwaarde van de grond. 3. (1e volzin) Het in het tweede lid bedoelde verzoek wordt (...) gedaan vóór 1 januari 1992. (...)" B. . De in art. 8, lid 1, letter b, Wet IB 1964 omschreven tweede uitzondering - de bestemmingswijzigingswinst - is met ingang van 1 april 1986 in het voorschrift opgenomen bij Wet van 27 maart 1986, Stb. 135. 1. . De Memorie van toelichting, Bijlagen Tweede Kamer, 1984-1985 - 18.915, nr. 3, hield in (ik geef nadere vindplaatsen tussen haakjes aan): "(blz. 5, 1e al .) Inleiding Bij koninklijke boodschap van (...) 1982 is (...) een voorstel van wet ingediend tot wijziging van de (...) investeringsregeling (...) ((...) 17.520)). Tijdens de mondelinge behandeling van dat wetsvoorstel in de Tweede Kamer is door het lid Van der Linden een amendement ingediend (...), dat er (...) toe strekte (...) waardeve (...) Na gereedkoming van de woning heeft belanghebbende deze betrokken; zoon AX nam zijn intrek in de hofstede. (...) 5. (...) Het Hof heeft overwogen (...) (blz. 540) (...) "dat (...) de zoon (...) slechts in het kader van de samen met zijn vader en zijn broer uitgeoefende landbouwonderneming deze vergunning heeft kunnen verkrijgen en dat de grond eerst door de verkrijging van die vergunning bouwgrondwaarde heeft verkregen; dat de waardestijging (...) derhalve is ontstaan in de uitoefening van het landbouwbedrijf (...)" (...) (blz. 541) 7. (...) het cassatiemiddel (...) zou niet anders hebben geluid indien het geschil betrekking had gehad op een bestemmingswijziging waarbij de grond de agrarische sfeer had verlaten (en bijv. voor woningbouw of industrieterrein bestemd zou zijn). (...) In vergelijking met [die] zgn. externe bestemmingswijzigingen ligt de feitelijke constellatie bij de "interne" bestemmingswijziging, zoals die zich t.a.v. het agrarische bouwperceel manifesteert, nog iets gecompliceerder. Immers, door de keuze van het bouwperceel verdicht de potentiële meerwaarde van de grond zich in dit perceel, terwijl de resterende grond daarna weer geen hogere waarde heeft dan die als landbouwgrond. (...) (blz. 546) (...) 13. (...) (blz. 547) (...) De (...) jurisprudentie leidde onder de oude wettekst tot een verschil in fiscale gevolgen tussen een waardestijging in verband met een "interne" bestemmingswijziging (belast (...)) en een waardestijging in verband met een "externe" bestemmingswijziging - waardoor het perceel de agrarische sfeer verlaat - (onbelast (...)). De vraag doet zich voor of onder de nieuwe tekst niet opnieuw een verschil in behandeling - doch nu juist andersom - zal ontstaan. Immers: de "nieuwe" uitzondering zorgt ervoor dat op waardestijgingen die tot nu toe, als ontstaan door "externe" waardestijgingen, onbelast bleven, de landbouwvrijstelling niet langer toepassing zal vinden. De waardestijging van een agrarisch (bouw)perceel als gevolg van een "interne" bestemmingswijziging (c.q. de aanvraag en het verkrijgen van een bouwvergunning (...)), blijft mijns inziens beheerst door de "oude" uitzondering. (...)" 2. . Uw Raad overwoog (onder 4.4, blz. 553, regels 7-25): "De in het kader van de ruimtelijke ordening bestaande mogelijkheden tot het stichten van met het landbouwbedrijf (...) verbonden gebouwen, en daarmee ook de met die mogelijkheden samenhangende waardeveranderingen van gronden, worden bepaald door factoren die niet in de eerste plaats verband houden met de feitelijke beoefening van de landbouw, doch voortvloeien uit door de overheid ter wille van de door haar gewenste ruimtelijke ordening gestelde regels (...) Tegen de achtergrond hiervan ligt niet voor de hand om aan te nemen dat de wetgever, bepalende dat van de vrijstelling zijn uitgezonderd waardeveranderingen die in de uitoefening van het bedrijf zijn ontstaan, en aldus een onderscheid makende tussen waardeveranderingen door interne, en waardeveranderingen door externe factoren, zou hebben beoogd waardeveranderingen als de onderhavige aan interne factoren toe te rekenen. De ontstaansgeschiedenis van de bepaling (...) wijst er daarentegen op dat de wetgever met in de uitoefening van het bedrijf ontstane waardeveranderingen van gronden veeleer het oog heeft gehad op uit de fysieke hoedanigheid van de grond voortvloeiende wijzigingen in de waarde daarvan." 3. . Naar Jansen met het oog op het nieuwe recht annoteerde (onder 4, blz. 1093), "(...) valt de winst behaald bij het overbrengen naar het privé-vermogen van landbouwgrond die buiten het kader van het landbouwbedrijf zal worden aangewend, (...) ook onder het begrip bestemmingswijzigingswinst. Deze zienswijze betekent dat de behaalde boekwinst bij een al dan niet verplichte overgang naar het privé-vermogen van landbouwgrond niet onder de landbouwvrijstelling valt, voor zover de boekwinst verband houdt met de waardestijging die een gevolg is van de bestemmingswijziging. Mijn (...) opvatting 3242, punt 26, over staking betoogt, "(...) betekent een bestemmingswijziging niet dat er dan per definitie iets valt te belasten. Dat is pas het geval als de waarde in het economische verkeer hoger is dan de waarde in het economische verkeer bij agrarische bestemming. (...) Als de grond (...) in een gebied ligt dat volgens het bestemmingsplan alleen agrarisch mag worden aangewend, zal dat niet het geval zijn en valt er niets te belasten. Voorziet het bestemmingsplan echter in een niet agrarische aanwending van de grond dan kan er wel degelijk sprake zijn van een belaste bestemmingswijzigingswinst. (...)" H. . Tuinte, De landbouwvrijstelling, FED Fiscale brochures, IB, 5e druk, 1993, nr. 5.1, blz. 41, betoogt: "(...) De landbouwvrijstelling is een objectieve vrijstelling in de winstsfeer. De exploitatie van het landbouwbedrijf dient dan ook in de agrarische sfeer plaats te vinden. Landbouwgrond wordt niet vanwege zijn hoedanigheid als behorende tot een onderneming(svermogen) aangemerkt. Bepalend is de wijze waarop de grond wordt geëxploiteerd . (...) Houdt iemand zich alleen voor zijn genoegen met de landbouw bezig, bijvoorbeeld als hobby-boer, dus zonder dat daarmee geldelijk voordeel wordt beoogd of redelijkerwijs kan worden verwacht, dan kan niet worden gezegd dat zodanige exploitatie een onderneming is. (...)" I. . HR 28 september 1994, nr. 29.740, BNB 1994/313, onder 3.3, overwoog: "(blz. 2329, van regel 55 af) (...) De (...) brief (...) waarin de Inspecteur verklaart accoord te gaan met de waarde in het economische verkeer per 31 maart 1986 van f 87.500 en met de waarde in het econo- (blz. 2330, tot en met regel 7) mische verkeer bij agrarische bestemming per 31 maart 1986 van f 47.500 "indien op 31 maart 1986 zou zijn verkocht", laat (...) geen andere uitlegging toe dan dat (...) het verschil tussen beide waarden het gevolg is van een mogelijke wijziging van de bestemming van de grond. Dit brengt mee dat dit verschil ten bedrage van f 40.000 aangemerkt dient te worden als een voordeel, bedoeld in artikel 70 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, welk voordeel niet tot de winst wordt gerekend." J. . Hof Amsterdam 9 mei 1995, nr. 93/5611, Vakstudie Nieuws 24 augustus 1995, blz. 2807, punt 11, onder 5.5, overwoog (blz. 2809): "De stelling (...) dat van belastbare bestemmingswijzigingswinst slechts sprake kan zijn indien de agrarische bestemming van landbouwgrond formeel-juridisch wordt gewijzigd (door planologische bestemmingswijziging) in een niet agrarische bestemming vindt, hoewel bij de totstandkoming van de wet veelal als voorbeeld van bestemmingswijziging genoemd, onvoldoende steun in de tekst van (...) de Wet. Ook uit de wetsgeschiedenis blijkt niet dat toepassing van artikel 8, lid 1, onderdeel b, van de Wet na "behoudens" tot gevallen beperkt zou moeten blijven waar slechts sprake is van zodanige bestemmingswijziging." K. . Hof Amsterdam 31 augustus 1995, nr. 94/1076, Vakstudie Nieuws 14 maart 1996, blz. 1016, punt 9, onder 5.2.2, overwoog (blz. 1017): "De verkochte grond heeft in het bestemmingsplan een agrarische bestemming doch de gemeente P gedoogt al jarenlang gebruik voor andere doeleinden. Het feit dat belanghebbende de grond verkocht heeft voor een prijs die uitsluitend betaald kon worden door een koper die die grond buiten het kader van de uitoefening van een landbouwbedrijf zou gaan gebruiken geeft aan dat de betaalde prijs niet samenvalt met de waarde bij voortgezet agrarisch gebruik. (...)" L. . HR 8 juli 1996, nr. 30.962, BNB 1996/311 met noot R. E. C. M. Niessen . 1. . Uw Raad overwoog: "(blz. 2579, van regel 49 af) -3.1. (...) In zijn (blz. 2580, tot en met regel 35) aangifte voor de inkomstenbelasting over (...) 1989 (...) heeft belanghebbende het standpunt ingenomen dat hij zijn onderneming op 31 december 1989 heeft gestaakt. (...) Op het bouwperceel bevonden zich een (...) woning (...) en voorts een rundveestal en nog enige andere opstallen die niet veel waarde meer hadden. (...) -3.3. (...) G 8, lid 1, letter b, van de Wet sprake], aangezien deze opstallen (...) in voorgaande jaren feitelijk werden aangewend voor de uitoefening van belanghebbendes landbouwbedrijf, en de beëindiging van dat bedrijf meebrengt dat zij voortaan niet meer aldus zullen worden aangewend. -3.8. (...) het Hof (...) is (...) terecht ervan uitgegaan dat, indien en voor zover te dezen (...) sprake was van een waardeverandering van gronden verband houdend met de omstandigheid dat de ondergrond van de opstallen voortaan buiten het kader van het landbouwbedrijf zal worden gebruikt, deze waardeverandering, (blz. 853, tot en met regel 2) met inachtneming van de (...) bestemmingswijzigingswinst, in belanghebbendes stakingswinst dient te worden begrepen." O. . HR 7 mei 1997, nr. 32.097, BNB 1997/236 met noot Niessen. 1. . Uw Raad overwoog: "(blz. 1798, regels 9-18) -3.1. (...) In 1989 werd (...) een bouwvergunning aangevraagd voor de bouw van een tweede bedrijfswoning, op (...) cultuurgrond. Na de afgifte van de bouwvergunning heeft belanghebbende in 1991 voorafgaand aan de bouw de grond (hierna: het bouwperceel) overgebracht naar zijn privé-vermogen. Na gereedkoming in 1992 van de woning heeft belanghebbende deze betrokken, terwijl zijn zoon op de boerderij bleef wonen. (blz. 1799, regels 25-49) -3.8. (...) Indien (...) op de bij een landbouwbedrijf behorende grond (...) een tweede bedrijfswoning wordt gebouwd, wordt het perceel waarop deze bouw plaatsvindt, onttrokken aan het gebruik ten behoeve van de landbouw in eigenlijke zin. Dit houdt (...) in dat dit perceel voortaan niet meer in het kader van de uitoefening van het landbouwbedrijf zal worden aangewend. (...) Het vorenoverwogene brengt mee dat, indien de waarde van de te bebouwen grond in de nieuwe bestemming hoger is dan de waarde - bij voortgezet gebruik voor agrarische doeleinden - van die grond als (...) landbouwgrond, dit waardeverschil niet als een (...) vrijgesteld bestanddeel van de winst kan worden aangemerkt. Bij de bepaling van de waarde in het economische verkeer van zodanig bouwperceel moet rekening worden gehouden met de omstandigheid, dat de te bouwen woning is bestemd om te dienen als tweede bedrijfswoning voor het agrarische bedrijf. Indien evenwel de verwachting bestaat dat te eniger tijd deze bestemming in feite niet zal worden gehandhaafd, dient ook deze omstandigheid in aanmerking te worden genomen, met inachtneming van de mate van waarschijnlijkheid dat die verwachting zal worden verwezenlijkt en van de termijn waarop dit zich zal voordoen." 2. . Niessen annoteerde (blz. 1806, regels 3-13): "(...) Daarmee maakt de Hoge Raad definitief duidelijk hetgeen na (...) 8 juli 1996 (...) reeds kon worden vermoed: de interne bestemmingswijzigingswinst, dat is de waardestijging welke optreedt als gevolg van een externe factor doch welke pas later wordt gerealiseerd, is niet vrijgesteld. Ook de opvatting van het Hof blijft niet weersproken. Het Hof meende dat het perceel bij de overgang naar privé diende te worden gewaardeerd zonder rekening te houden met enige landbouwbestemming. Op die wijze zou echter onvoldoende rekening worden gehouden met de reëel bestaande omstandigheid dat de grond was bestemd om te dienen als ondergrond voor een tweede agrarische bedrijfswoning. Slechts in zoverre een toekomstig vervallen van die waardedrukkende factor te voorzien valt, kan en moet daarmee rekening worden gehouden." P. . HR 20 augustus 1997, nr. 32.411, BNB 1997/329, blz. 2678, regels 28-45, overwoog: "-3.3. (...) Indien onder de werking van artikel 8, lid 1, letter b, van de Wet, zoals deze bepaling sinds 1 april 1986 luidt, op de bij een landbouwbedrijf behorende grond een tweede bedrijfswoning wordt gebouwd, wordt het perceel waarop deze bouw plaatsvindt, onttrokken aan het gebruik ten behoeve van de landbouw in eigenlijke zin. Dit houdt voor de toepassing van genoemde wetsbepaling in dat dit perceel voortaan buiten het kader van de uitoefening van het landbouwbedrijf zal worden aangewen 3) (...) 6.1.1 Ik stel mij op het standpunt dat bij het overbrengen van gronden van het ondernemingsvermogen naar het privé-vermogen (...) sprake is van bestemmingswijziging (...) 6.1.6 (...) de parlementaire behandeling (...) laat (...) onverlet dat er sprake is van een bestemmingswijziging (...) in een situatie waarin geen planologische bestemmingswijziging plaatsvindt. 6.1.7 Ook uit de jurisprudentie blijkt dat voor een bestemmingswijziging (...) niet is vereist dat er sprake is van een bestemmingswijziging in planologische zin. (blz. 5) (...) 6.1.10 (...) De (...) waardeverandering wordt veroorzaakt door het feit dat particulieren graag in het buitengebied willen wonen en daarom meer voor een bouwkavel of woning willen betalen dan agrariërs die deze onroerende zaken in hun onderneming ten behoeve van het landbouwbedrijf aanwenden. Ook belanghebbende is na de staking van de onderneming een particulier die in het buitengebied woont. (...)" B. . De mondelinge behandeling heeft plaatsgehad op 29 januari 1997. De desbetreffende pleitnota van de Inspecteur is door het Hof als in de bestreden uitspraak, onder 1.5, blz. 1, ingelast aangemerkt. Blijkens deze pleitnota heeft de Inspecteur zijn standpunten aangepast aan het arrest van 1996, nr. 30.962, en voorts betoogd inzake de (bladzijdenummering volgens het faxbericht, dus het voorblad afzonderlijk genummerd) "(blz. 2) (...) ondergrond van de (...) kassen, erf en overige tuindersgrond (...) dat er sprake is van (...) bestemmingswijzigingswinst (...) -(...) -Subsidiair omdat de bestemmingswijzigingswinst bestaat uit het getaxeerde verschil tussen de waarde in het economische verkeer (WEV) en de waarde in het economische verkeer bij agrarische bestemming (WEVAB), welk verschil de weerslag is van de ontwikkeling van deze twee waarden in de loop der jaren. Door de staking wordt deze bestemmingswijzigingswinst gerealiseerd. (...) (blz. 3) (...) Voor een niet-agrariër spelen (...) motieven een rol zoals de ligging, het woongenot en alternatieve aanwendingsmogelijkheden. Onder omstandigheden kan deze niet-agrariër een (...) particulier zijn die graag in het buitengebied woont en daardoor voor de (totale) onroerende zaak meer wil betalen dan een agrariër. (...) Het aldus geconstateerde verschil tussen WEV en WEVAB betreft een waardeverandering die zich feitelijk heeft voorgedaan. Belanghebbende heeft het object verworven tegen de [WEVAB]. De waardeverandering kan haar oorzaak vinden in het verleden. Zo kan een planologische bestemmingswijziging tot industriegebied of de belangstelling van particulieren c.q. mogelijkheid voor particulieren om zich daar te vestigen al jaren geleden zijn ontstaan. Pas bij onttrekking van de onroerende zaak aan het ondernemingsvermogen (...), wordt de daarmee samenhangende waardeverandering gerealiseerd. Gedurende belanghebbendes bezitsperiode hebben de WEV en de WEVAB zich gescheiden ontwikkeld. Hierbij zijn onder meer de aard en staat van de opstallen alsmede de gebruiksmogelijkheden van belang. Zo zal het bestemmingsplan moeten toestaan dat particulieren een bestaande boerderij/woning bewonen. (...) Aldus zal de WEV op een bepaald moment de WEVAB gaan overtreffen omdat de prijs die particulieren bereid zijn te betalen voor het complex hoger is dan de prijs die agrariërs willen betalen gelet op de aard en de staat van de bedrijfsopstallen. Het is particulieren op grond van het bestemmingsplan toegestaan om het onderhavige perceel te bewonen. (...) De gronden stijgen niet in waarde door de onttrekking aan het ondernemingsvermogen. De waardestijging wordt veroorzaakt door de planologische bestemmingswijziging of de mogelijkheid voor particulieren om zich daar te vestigen. De onttrekking leidt tot realisatie van deze waardeverandering. Indien de onttrekking de oorzaak van de waardeverandering dient te zijn, zou bestemmingswijzigingswinst nooit belast zijn. Ook niet bij planologische bestemmingswijzigingen. Ook dan leidt immers niet de onttrekking, maar de wij