ECLI:NL:HR:1996:AA1856

gewezen op de beroepen in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraken van het Gerechtshof te Leeuwarden van 9 september 1994 en van 6 januari 1995 betreffende de aan X te Z voor het jaar 1988 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting. 1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof Aan belanghebbende is voor het jaar 1988 een aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd naar een belastbaar inkomen van ƒ 1.371.529,--, geheel belast naar het tarief van artikel 57, lid 2 (tekst 1988), van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof, dat bij zijn uitspraak van 9 september 1994 de uitspraak van de Inspecteur heeft vernietigd, de aanslag heeft verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van ƒ 1.172.155,--, geheel te belasten naar voormeld bijzonder tarief, en belanghebbende in de gelegenheid heeft gesteld zich binnen 6 weken na die uitspraak uit te laten omtrent een eventuele veroordeling van de wederpartij in de kosten van het beroep. Vervolgens heeft het Hof bij de uitspraak van 6 januari 1995 ten verzoeke van belanghebbende de Staat der Nederlanden veroordeeld in de door belanghebbende in verband met het onderwerpelijke beroep bij het Hof gemaakte kosten, bepaald op ƒ 2.840,--. De uitspraken van het Hof zijn aan dit arrest gehecht. 2. Geding in cassatie De Staatssecretaris heeft tegen elk van beide uitspraken van het Hof afzonderlijk beroep in cassatie ingesteld. De beroepschriften in cassatie zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit. Belanghebbende heeft bij vertoogschrift elk cassatieberoep afzonderlijk bestreden. De Plaatsvervangend Procureur-Generaal Van Soest heeft op 17 juli 1995 geconcludeerd tot verwerping van het beroep. 3. Gezamenlijke behandeling van de in de zaken nummers 30.703 en 30.983 ingestelde beroepen in cassatie 3.1. In verband met de moeilijkheid te beoordelen of de procespartijen gedurende de procesvoering welbewust hadden nagelaten een standpunt kenbaar te maken omtrent de met ingang van 1 januari 1994 voor de procedure in belastingzaken geschapen mogelijkheid tot veroordeling van de wederpartij in de proceskosten, is voor de overgangsperiode na de invoering van die mogelijkheid de praktijk gevolgd - mede ten einde onnodige vertraging bij de beslissing van de hoofdzaak te voorkomen - in daartoe aanleiding gevende gevallen bij de uitspraak partijen in de gelegenheid te stellen zich binnen een bepaalde tijd uit te laten omtrent een eventuele veroordeling van de wederpartij in de kosten van het geding; bij een als vervolg op die beslissing van de hoofdzaak gegeven uitspraak wordt dan eventueel een zodanige veroordeling in de proceskosten uitgesproken. 3.2. Ter beantwoording van de vraag die bij een door een gerechtshof toegepaste splitsing van de beslissing betreffende hoofdzaak en proceskosten rijst, welk procesrechtelijk karakter met het oog op een in te stellen beroep in cassatie en de behandeling van dat beroep aan bedoelde vervolg-uitspraak moet worden toegekend, moet in aanmerking worden genomen dat vorenomschreven praktijk niet op de wet berust, doch is gekozen uit een oogpunt van proces-economie. Een en ander brengt mee dat beide uitspraken te zamen als de beslissing van het aanhangige geding dienen te worden gezien, zodat in cassatie op de tegen beide uitspraken ingestelde beroepen bij één arrest kan worden beslist. 4. Beoordeling van de middelen van cassatie 4.1. Het Hof heeft beslist dat overbrenging naar het privé-vermogen van de door belanghebbende in erfpacht uitgegeven landerijen ter zake van de staking van zijn melkveehouderijbedrijf niet dient plaats te vinden naar de vrije waarde van die landerijen, maar naar de waarde daarvan, rekening houdend met de gesloten erfpachtscontracten met betrekking tot die landerijen. Het heeft aan die beslissing ten grondslag gelegd zijn oordeel dat het, nu de landerij Bij schriftelijk verzoek, bij het Hof ingekomen op 28 september 1994, heeft de gemachtigde van de belanghebbende verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. L. . Bij brief van 29 september 1994 heeft de griffier van het Hof de Inspecteur in de gelegenheid gesteld vóór 27 oktober 1994 op het verzoek te reageren. M. . In dossier nr. 30.983 bevindt zich een brief van de Inspecteur, bij het Hof ingekomen op 2 november 1994, inhoudend: "(...) Naar aanleiding van het verzoek om proceskostenveroordeling deel ik u mede dat aan het Ministerie (...) is verzocht cassatie in te stellen tegen deze uitspraak. Indien het Ministerie niet overgaat tot het instellen zal het mijnerzijds niet op bezwaren stuiten om de proceskosten volgens de bestaande regeling te vergoeden. Indien de staatssecretaris wel besluit tot het instellen van cassatie is er naar mijn mening nog geen reden tot het overgaan tot veroordeling in de proceskosten. (...)" N. . Op 4 november 1994 is bij het Hof ingekomen een beroepschrift in cassatie van de staatssecretaris van Financiën (hierna te noemen de Staatssecretaris). Het houdt een middel van cassatie in, waarin 's Hofs beslissing over het eigenlijke geschil (hierna ook te noemen de hoofdzaak) wordt bestreden. Van het beroep in cassatie is melding gemaakt in Fiscaal up to date 26 januari 1995, blz. 31 . Het is bij Uw Raad aanhangig onder nr. 30.703. O. . In dossier nr. 30.983 bevindt zich een brief van de Inspecteur d. d. 21 november 1994, bij het Hof ingekomen op 22 november 1994, inhoudend: "(...) Naar aanleiding van het verzoek tot veroordeling in de proceskosten (...) deel ik u mede dat ik geen bezwaren heb tegen een veroordeling in de proceskosten, omdat in deze sprake is van een verschil in inzicht in het recht. Tegen de uitspraak van het Hof is door de staatssecretaris (...) beroep in cassatie ingesteld. (...)" P. . Op 23 november 1994 heeft de griffier van het Hof een afschrift van een brief van de Inspecteur aan de gemachtigde van de belanghebbende gezonden. Q. . Zowel de gemachtigde van de belanghebbende als de Inspecteur heeft afgezien van een mondelinge behandeling van het verzoek om een proceskostenveroordeling. R. . Op 5 januari 1995 is bij Uw Raad ingekomen een vertoogschrift in cassatie van de gemachtigde van de belanghebbende, waarin het hiervóór onder 1.14 omschreven middel van cassatie wordt bestreden. S. . Op 6 januari 1995 heeft het Hof, eveneens onder nr. 1095/92, schriftelijk uitspraak gedaan op het hiervóór onder 1.11 omschreven verzoek. De uitspraak houdt in (ik geef nadere vindplaatsen tussen haakjes aan): "(blz. 1) (...) Bij uitspraak van 9 september 1994 heeft het hof in de procedure tussen verzoeker en (...) de inspecteur (...) inzake de inkomstenbelasting voor het jaar 1988 het beroep van verzoeker gegrond verklaard. (...) De inspecteur heeft -daartoe in de gelegenheid gesteld- op [het] verzoek gereageerd bij schrijven van 21 november 1994. (...) (blz. 2) (...) Het hof, uitspraak doende op het verzoek, veroordeelt de Staat der Nederlanden in de door verzoeker in verband met het onderwerpelijke beroep bij het gerechtshof gemaakte kosten (...)" T. . Afschrift van deze uitspraak is op 16 januari 1995 aan de partijen toegezonden. Ook hierbij blijkt niet dat ingegaan is op de eventuele mogelijkheid beroep in cassatie in te stellen. U. . Ook tegen deze uitspraak heeft de Staatssecretaris beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is bij het Hof ingekomen op 24 februari 1995. Dit beroep in cassatie is bij Uw Raad ingeschreven onder nr. 30.983. V. . Bij vertoogschrift in cassatie heeft de gemachtigde van de belanghebbende ook het hiervóór onder 1.21 omschreven beroep in cassatie bestreden. II. . Uitspraken en rechtsmiddelen. A. . De Wet van 19 december 1914, Stb. 564 (Wet RvB), oorspronkelijke tekst, hield in (ik nummer waar daar aanleiding toe is, de leden): "(...) Art. 13. (lid 1) Alvorens uitspraak te doen, hoort de raad van beroep (...) den (...) ambtenaar (...) A De Wet administratieve rechtspraak belastingzaken (Wet ARB), oorspronkelijke tekst, hield in (ik nummer waar daar aanleiding toe is, de volzinnen): "(...) HOOFDSTUK II (...) Artikel 14. 1. Het gerechtshof is bevoegd om, alvorens uitspraak te doen: 1o. partijen nader (...) op te roepen (...) Artikel 17. 1. (1e volzin) De uitspraak van het gerechtshof is met redenen omkleed. (...) 3. Afschrift van de uitspraak wordt door de griffier onder mededeling van het bepaalde in artikel 20 (...) aan de belanghebbende en aan de (...) ambtenaar gezonden. 4. Nadat de uitspraak in kracht van gewijsde is gegaan, zendt de griffier de (...) stukken (...) terug. (...) HOOFDSTUK III (...) Artikel 19. Partijen, die beroep in cassatie kunnen instellen zijn de belanghebbende, alsmede Onze Minister van Financiën (...) Artikel 20. 1. (1e volzin) Het beroep in cassatie wordt ingesteld (...) binnen een maand, nadat het afschrift der uitspraak (...) ter post is bezorgd (...) 2. Een afschrift van (...) de aangevallen uitspraak [wordt] daarbij overgelegd. (...)" H. . HR 15 oktober 1980, nr. 20.098, BNB 1980/318, besliste (blz. 1617, regels 11-22), "Gezien het beroepschrift in cassatie van X (...) tegen een door het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch (...) gedane schriftelijke mededeling betreffende de behandeling van haar beroep (...); O. dat de voor de rechtsgang in belastingzaken gegeven Wet administratieve rechtspraak belastingzaken beroep in cassatie uitsluitend toelaat tegen uitspraken van gerechtshoven als bedoeld in hoofdstuk II van die wet; dat de onderhavige mededeling van het Hof niet zulk een uitspraak is; (...) Verklaart belanghebbende niet-ontvankelijk in haar beroep." I. . Bij Wet van 13 januari 1983, Stb. 52, werd met ingang van 1 maart 1983 art. 5 Wet ARB geredigeerd: "1. (1e volzin) Ten behoeve van de Staat wordt van degene, die beroep of beroep in cassatie instelt, (...) griffierecht geheven (...) 4. (1e volzin) Bij (...) gegrondverklaring (...), alsmede bij intrekking (...) wordt het (...) griffierecht teruggegeven. (2e volzin) Bij ongegrondverklaring (...) kan het betrokken college (...) teruggaaf gelasten. (...)" J. . HR 23 december 1987, nr. 24.564, met conclusie van de advocaat-generaal Moltmaker, BNB 1988/92 met noot Van Leijenhorst, overwoog (onder 4.2, blz. 473, regels 26-32): "De Wet administratieve rechtspraak belastingzaken maakt geen gewag van tussenuitspraken en uit de geschiedenis van haar totstandkoming blijkt niet dat de wetgever heeft willen breken met de - onder de werking van de wet van 19 december 1914, Stb. 584, op de Raden van Beroep voor de directe belastingen geldende en in de jurisprudentie (...) bevestigde - regel dat alleen tegen uitspraken waarbij de aanhangige zaak in haar geheel is afgedaan, beroep in cassatie openstaat." K. . Bij Wet van 28 april 1988, Stb. 215, werd met ingang van 1 november 1988 art. 5, lid 7, Wet ARB geredigeerd: "(1e volzin) Bij (...) gegrondverklaring van het beroep, en, indien door de belanghebbende cassatie is ingesteld, bij (...) vernietiging van de uitspraak waarvan beroep, houdt de uitspraak of het arrest tevens in, dat aan de belanghebbende het door hem gestorte recht wordt vergoed door de (...) ambtenaar onderscheidenlijk door de Minister van Financiën (...) (2e volzin) Bij ongegrondverklaring van het beroep of bij verwerping van het beroep in cassatie kan het betrokken college gelasten dat het gestorte recht (...) door voornoemde ambtenaar [of] minister (...) wordt vergoed." L. . HR 11 juli 1990, nr. 26.681, BNB 1990/227, overwoog op het beroep in cassatie van de belanghebbende (onder 4.7, blz. 1950, regels 34-37): "De Hoge Raad vindt aanleiding in het feit dat deze zaak een proefproces is (...), de Staatssecretaris te gelasten het door belanghebbende ter zake van het instellen van het beroep in cassatie gestorte recht (...) aan deze te vergoeden."; en verwierp het beroep in cassatie. M. . HR 5 juni 1991, nr. 26.953, BNB 1991/220, gaf op het beroep in cassatie van de belanghebbende 37 Wet op de Raad van State, tekst geldend met ingang van 1 januari 1994, houdt in: "1. Een belanghebbende en het bestuursorgaan kunnen (...) hoger beroep instellen tegen een uitspraak van de rechtbank als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (...) 3. Tegen andere beslissingen van de rechtbank (...) kan slechts tegelijkertijd met het hoger beroep tegen de in het eerste lid bedoelde uitspraak hoger beroep worden ingesteld." Q. . Art. 5a Wet ARB, tekst geldend met ingang van 1 januari 1994, houdt in: "1. (1e volzin) Het gerechtshof is bij uitsluiting bevoegd een partij te veroordelen in de kosten die een andere partij in verband met de behandeling van het beroep bij het gerechtshof (...) heeft moeten maken. (3e volzin) Bij algemene maatregel van bestuur worden nadere regels gesteld. (...) 3. (1e volzin) In geval van intrekking van het beroep (...) kan de ambtenaar (...) bij afzonderlijke uitspraak in de kosten worden veroordeeld. (...) 5. De voorgaande leden zijn van overeenkomstige toepassing bij beroep in cassatie." R. . Naar bij de voorbereiding van de hiervóór onder 2.15-16 vermelde wetgeving werd betoogd (Memorie van toelichting, Bijlagen Handelingen Tweede Kamer, 1991-1992 - 22.495, nr. 3), "(blz. 37, 2e al.) (...) is (...) de eenheid van het bestuursrechtelijk geding gehandhaafd. Dat betekent, dat niet zelfstandig kan worden geappelleerd tegen beslissingen die de rechter in de loop van het proces heeft genomen. (...) In de gevallen waarin (...) hoger beroep openstaat, kan uiteraard tegelijk met het hoger beroep tegen de uitspraak worden geklaagd over tussenbeslissingen. (...) (blz. 149, laatste al.) In het tweede lid [van art. 8:73 Awb] wordt voorzien in de mogelijkheid dat een beslissing over de omvang van de schadevergoeding niet tegelijkertijd wordt genomen met de uitspraak waarbij het beroep gegrond wordt verklaard, maar bij een nadere uitspraak. (...) Beide uitspraken zijn einduitspraken en derhalve vatbaar voor hoger beroep. Wanneer hoger beroep wordt ingesteld tegen de eerste uitspraak, verdient het aanbeveling dat de behandeling ter vaststelling van de omvang van de schadevergoeding wordt aangehouden totdat in hoger beroep uitspraak is gedaan." S. . HR 12 januari 1994, nr. 29.517, BNB 1994/75 . 1. . Uw Raad overwoog (onder 4, blz. 514, regel 7): "De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten (...)" 2. . VN annoteerde (blz. 456): "(...) Ons is niet gebleken dat partijen aan de Hoge Raad om een beslissing inzake de proceskosten hebben gevraagd. Dat lag ook niet voor de hand omdat de inbreng van partijen in de procedure was afgerond vóór de datum van invoering van art. 5a Wet ARB. Uit rechtsoverweging 4 maken wij op dat de Hoge Raad ook zonder een daartoe strekkend verzoek van (een van de) partijen een oordeel geeft over de proceskosten." T. . HR 12 januari 1994, nr. 29.558, BNB 1994/83 met noot van G. J. van Leijenhorst, betrof het beroep in cassatie tegen een uitspraak van het Hof van 5 maart 1993. 1. . Het arrest hield in (blz. 593, regels 13-29): "5. Proceskosten De Hoge Raad zal met het oog op een eventuele veroordeling in de proceskosten (...) belanghebbende in de gelegenheid stellen zich uit te laten als hierna bepaald. 6. Beslissing De Hoge Raad vernietigt de uitspraak van het Hof (...) en stelt belanghebbende in de gelegenheid binnen zes weken na heden zich uit te laten omtrent een eventuele veroordeling van de wederpartij in de kosten van het geding in cassatie. (...)" 2. . Het is mij ambtshalve bekend dat de betrokken belanghebbende heeft laten weten van deze gelegenheid geen gebruik te zullen maken en dat de griffier van Uw Raad dit bij brief aan de wederpartij heeft medegedeeld. U. . HR 2 februari 1994, nr. 29.588, BNB 1994/134 met noot P. J. Wattel. 1. . Uw Raad besliste in gelijke zin als het hiervóór onder 2.20.1 geciteerde arrest (aldus ook HR 2 februari 1994, nrs. 29.589 tot en met 29.592, voor zover mij bekend niet gepubliceerd). 2. . In dit (1e volzin) Het gerechtshof is bij uitsluiting bevoegd een partij te veroordelen in de kosten die een andere partij in verband met de beoordeling van het beroep bij het gerechtshof (...) heeft moeten maken. (3e volzin) Bij algemene maatregel van bestuur worden nadere regels gesteld over de (...) wijze waarop bij de uitspraak het bedrag van de kosten wordt vastgesteld. (...) 4. De voorgaande leden zijn van overeenkomstige toepassing bij beroep in cassatie. Art. 5aa. 1. (1e volzin) In geval van intrekking van het beroep (...) kan de ambtenaar (...) bij afzonderlijke uitspraak (...) in de kosten worden veroordeeld. (...) 5. Het eerste lid [is] van overeenkomstige toepassing bij beroep in cassatie. (...)" Y. . Kostenveroordeling in het bestuursprocesrecht volgens het met ingang van 1994 geldende recht. 1. . Het ligt voor de hand dat in na 31 december 1993 aangevangen belastingprocedures - dat wil zeggen ingevolge na 31 december 1993 bij de gerechtshoven ingediende beroepschriften - verzoeken om veroordeling van de wederpartij in de proceskosten, met de bijbehorende gegevens, opgenomen worden in dezelfde stukken waarin de hoofdzaak wordt behandeld, en dat ook mondeling een en ander tegelijkertijd aan de orde gesteld wordt. 2. . Het ligt evenzeer voor de hand dat in deze situatie de eventuele veroordeling in de proceskosten opgenomen wordt in de, in de regel enige, uitspraak die gedaan wordt, dat is de uitspraak waarbij het gerechtshof de hoofdzaak beslist. 3. . Naar ik meen, volgt uit de hiervóór onder 2.9, 2.11 en 2.15-18 opgenomen gegevens aangaande de wetswijzigingen met ingang van 1 maart 1983, 1 november 1988 en 1 januari 1994 dat de belastingwetgever niet heeft willen breken met het voordien bestaande systeem waarin alle aspecten van de zaak in beginsel in één uitspraak worden afgedaan, en a fortiori niet met het systeem waarin voor alle aspecten van de zaak niet meer dan één rechtsmiddel kan worden aangewend. 4. . Dit systeem is ook aanvaard in de Awb. Het geval van art. 8:73, lid 2, Awb zie ik als de enige uitzondering. In dit uitzonderingsgeval blijkt de wetgever meteen gewaakt te hebben tegen de mogelijkheid van een samenloop van rechtsmiddelen blijkens zijn hiervóór onder 2.18 geciteerde suggestie "Wanneer hoger beroep wordt ingesteld tegen de eerste uitspraak, verdient het aanbeveling dat de behandeling ter vaststelling van de omvang van de schadevergoeding wordt aangehouden totdat in hoger beroep uitspraak is gedaan." 5. . Het geval van intrekking van het beroep zie ik niet als een uitzondering. In dit geval wordt bij "afzonderlijke" uitspraak over de proceskosten beslist. Maar dit is dan ook de enige uitspraak die er gedaan wordt. Z. . Het ligt almede voor de hand dat bij na 31 december 1993 ingestelde beroepen in cassatie verzoeken om veroordeling van de wederpartij in de kosten van de cassatieprocedure, met de bijbehorende gegevens, opgenomen worden in het beroepschrift in cassatie en/of in het vertoogschrift in cassatie, en dat Uw Raad dienaangaande beslist in het, in de regel enige, arrest dat in de zaak gewezen wordt en waarbij het beroep in cassatie in zijn geheel wordt afgedaan. AA. . Voor de overgangssituatie is Uw Raad ermee geconfronteerd dat hij bevoegd verklaard werd veroordelingen in de proceskosten uit te spreken in situaties waarin de partijen nog geen rekening hadden kunnen houden met deze bevoegdheid en zich daarover dan ook (redelijkerwijze) niet hadden kunnen uitlaten (althans behoeven uit te laten). BB. . Voor die situaties zijn onderscheiden oplossingen denkbaar, waarvan Uw Raad deze gekozen heeft dat eerst de hoofdzaak bij arrest beslist wordt en bij dit arrest, in daartoe aanleiding gevende gevallen, mede een partij in de gelegenheid gesteld wordt zich binnen een bepaalde termijn alsnog uit te laten over de proceskosten, waarna vervolgens, in daartoe aanleiding gevende gevallen, een tweede arrest wordt gewezen, houdende een veroordeling van de wederpartij in de proceskosten. Volgt op de gegeven Indien tegen de eerste uitspraak binnen de eerste cassatietermijn beroep in cassatie is ingesteld en de tweede uitspraak niet onder de aandacht van Uw Raad wordt gebracht, kan het, ontvankelijke, beroep in cassatie uitsluitend betrokken worden op de eerste uitspraak. OO. . Indien tegen de eerste uitspraak niet binnen de eerste cassatietermijn beroep in cassatie is ingesteld en de tweede uitspraak niet onder de aandacht van Uw Raad wordt gebracht, hangt het van de wel ter kennis van Uw Raad komende omstandigheden af of de rekwirant tot cassatie in zijn beroep in cassatie ontvangen kan worden op grond dat hij redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld in verzuim te zijn geweest. PP. . Indien tegen de eerste uitspraak niet binnen de eerste cassatietermijn beroep in cassatie is ingesteld en er geen tweede uitspraak volgt op grond dat er uiteindelijk geen proceskostenveroordeling wordt uitgesproken, zou ik een beroep in cassatie, ingesteld binnen redelijke tijd nadat een en ander de rekwirant tot cassatie duidelijk is geworden, als ontvankelijk willen aanmerken op grond dat hij redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld in verzuim te zijn geweest. III. . De ontwikkeling van de hoofdzaak. A. . In de uitspraak op het bezwaarschrift betoogde de Inspecteur (blz. 2): "(...) Nu (...) het vestigen van een erfpachtsrecht niet nodig was om tot bedrijfsbeëindiging te komen, kan niet anders gekonkludeerd worden dan dat het uitgeven van het land in erfpacht berust op persoonlijke overwegingen, nl. een vrije beslissing omtrent de na de staking aan het goed te geven bestemming. (...)" B. . In de aanvulling van het beroepschrift betoogde de gemachtigde van de belanghebbende: "(blz. 2) (...) Pogingen het melkveebedrijf rechtstreeks en in zijn geheel aan één kandidaat-melkveehouder te verkopen bleken op dat moment niet goed mogelijk. (...) (blz. 3) (...) A gaf (...) te kennen dat hij het melkveebedrijf van X (...) wel wilde kopen. (...) Aankoop van de landerijen bleek voor A op dat moment financieel niet haalbaar. (...) De overige landerijen waar A in principe wel belang bij had, maar, zoals gezegd uit financieringsoogpunt er niet bij kon kopen, werden vervolgens aan de Maatschap BC in erfpacht uitgegeven (...) In verband met onderbezetting casu quo overcapaciteit in hun bedrijf, hadden zij er belang bij om extra land plus het daarbij behorende maximale quotum (...) in exploitatie te kunnen krijgen. (...) (blz. 5) (...) De uitgifte in erfpacht kan (...) gegeven het feit dat de (...) erfpachters willekeurige derden voor X zijn, als voldoende zakelijk worden aangemerkt. (...) (blz. 7) (...) De inspecteur negeert het vestigen van erfpachtsrechten als bedrijfshandeling eenvoudig, stellende dat het uitgeven van land in erfpacht op persoonlijke overwegingen berust. En hoewel de inspecteur die stelling nergens aannemelijk maakt, wil ik deze stelling hoe dan ook uitdrukkelijk weerspreken. (blz. 8) (...) Genoemde feiten in hun onderlinge samenhang bezien, maakten deel uit van de bedoeling van X zijn bedrijf op de voor hem meest gunstige wijze te staken. Het in erfpacht uitgeven van de onderhavige landerijen maakte derhalve deel uit van het ondernemersbeleid. (...)" IV. . De uitspraak in de hoofdzaak. Het Hof heeft overwogen: "(blz. 3) (...) 4. (...) Namens belanghebbende is (...) gesteld (...): (...) Door de opheffing van een onbewaakte overweg is het land geïsoleerd komen te liggen, waardoor overdracht van het bedrijf in zijn geheel niet meer mogelijk was en onder die omstandigheden door de ligging slechts een slechte verkoopopbrengst mogelijk zou zijn en de uitgifte in erfpacht de beste oplossing was, mede in verband met de financieringseisen, die hun banken aan de gegadigden stelden. (...) (blz. 4) (...) 6. De overwegingen omtrent het geschil. (...) (blz. 5) (...) Naar namens belanghebbende ter zitting is verklaard -welke verklaring het hof geloofwaardig acht- (...) is hij er niet in kunnen slagen het bedrijf als geheel te verkopen (...) Onder deze omstand 1575, regels 5-17), "(...) dat belanghebbende zich bij de overeenkomst van maatschap op zakelijke gronden ertoe verplichtte om na het staken van zijn onderneming de grond aan zijn zoon te verpachten (...); dat (...), nu (...) - als gevolg van de door belanghebbende op zich genomen verplichting om ter gelegenheid van de staking van zijn onderneming de grond te verpachten aan zijn bedrijfsopvolger - de grond in verpachte staat overging van het ondernemingsvermogen van belanghebbende naar diens privé-vermogen, van realisatie (...) geen sprake is geweest (...)" D. . HR 21 december 1983, nr. 22.052, BNB 1984/126 met noot Verburg. 1. . Uw Raad overwoog (blz. 670, regels 26-31), "dat (...), toen belanghebbende de opslagplaatsen (...) in 1976 verhuurde, deze naar zijn privé-vermogen overgingen; dat weliswaar in een zodanig geval de waarde bij vrije oplevering in aanmerking dient te worden genomen (...), doch die waarde alsdan dient te worden bepaald naar de toestand ten tijde van de verhuur (...)" 2. . Verburg annoteerde (blz. 670, regels 47-53): "(...) Met name als juist ter gelegenheid van de staking wordt overgegaan tot verhuur of verpachting blijkt (...) de garantie afwezig dat in rechte wordt aanvaard dat deze verhuur of verpachting als een laatste ondernemershandeling kan worden aangemerkt. (...) Het feitelijke karakter van zodanige rechterlijke beslissingen laat de H.R. meestal weinig ruimte voor een eigen oordeel." E. . HR 15 juni 1988, nr. 23.728, met conclusie van de toenmalige advocaat-generaal Verburg, BNB 1988/257 met noot J. E. A. M. van Dijck. 1. . Uw Raad overwoog (blz. 1655, regels 20-46): "5.1. (...) Ter gelegenheid van de staking van het veeteeltbedrijf sloot belanghebbende een overeenkomst met A (...) inhoudende dat belanghebbende de gebouwen verkocht aan A, en dat hij en A zich jegens elkaar verplichtten om een pachtovereenkomst aan te gaan voor de landerijen (...), een en ander tegen betaling door A aan belanghebbende van een (...) bedrag van f 1.000.000. Dit bedrag had voor f 590.000 betrekking op de koop en verkoop van de gebouwen en voor f 410.000 op de verplichting tot het aangaan van een pachtovereenkomst. Laatstgenoemd bedrag komt overeen met de op verzoek van belanghebbende door een deskundige geschatte waardevermindering van de landerijen ten gevolge van de verpachting. (...) 3.2. (...) De onder 3.1 vermelde feiten laten (...) geen andere gevolgtrekking toe dan dat het aangaan van de verplichting de landerijen aan A te verpachten en het daarvoor bedingen van een eenmalige vergoeding ad f 410.000 deel uitmaakten van het geheel van handelingen, dat belanghebbende heeft verricht ten einde de gedeeltelijke liquidatie van het ondernemingsvermogen te bewerkstelligen en aldus zijn geschied in de uitoefening van de onderneming. (...)" . Van Dijck annoteerde (onder 4 ): "(blz. 1656, van regel 44 af) Bij een liquidatie van een onderneming vinden handelingen plaats, die al dan niet tot de ondernemingssfeer moeten worden gerekend. Zo zal alles wat aan derden wordt verkocht voor het verschil tussen verkoopprijs en boekwaarde tot de winst behoren. Alles wat niet wordt verkocht en naar het privé-vermogen overgaat, zal het ondernemingsvermogen verlaten voor de waarde in het economische verkeer. Deze goederen krijgen een bestemming in de privé-sfeer en het is geenszins abnormaal dat reeds tijdens de liquidatie overeenkomsten gesloten worden, waarin deze bestemming gestalte krijgt. Als regel zullen dergelijke overeenkomsten niet als een ondernemingshandeling aangemerkt kunnen worden (...) De verpachting van landerijen is mijns inziens dan ook als regel een handeling, die zich in de privé-sfeer afspeelt. Dat deze bestemming contractueel wordt vastgelegd op een moment dat de liquidatie nog niet geheel voltooid is, verandert hieraan, zoals gezegd, niets. Men kan mijns inziens slechts tot een ander oordeel komen, indien door de verpachting een rimpelwerking ontstaat naar het overige (restant)ondernemingsge- (blz. 1657, tot en