ECLI:NL:HR:1991:ZC4556

Hoge Raad der Nederlanden derde kamer nr. 26.866 17 april 1991 TB ARREST gewezen op het beroep in cassatie van [X] te [Z] tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden van 2 juni 1989 betreffende de aan hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting voor het jaar 1986. 1. Aanslag en bezwaar. Aan belanghebbende is voor het jaar 1986 een aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 24.430, -- ten bedrage van f 1.494, -- met verrekening van f 7.217, -- aan loonbelasting, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd. 2. Geding voor het Hof. Belanghebbende is tegen de uitspraak van Inspecteur in beroep gekomen bij het Hof. Het Hof heeft als tussen partijen vaststaande aangemerkt: "2.1. Belanghebbende verwierf in 1977 voor een bedrag van f 232.912, -- het gehele geplaatste en volgestorte aandelenkapitaal, nominaal f 40.000, -- , van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid B.V. [A], nadien geheten [B] B.V. (nader: de vennootschap). 2.2. Tot en met februari 1985 was belanghebbende directeur van de vennootschap. 2.3. In maart 1985 werd de vennootschap in staat van faillissement verklaard. Het faillissement van de vennootschap werd op 26 augustus 1987 wegens de toestand van de boedel opgeheven. Door deze opheffing werd de vennootschap van rechtswege ontbonden; op de aandelen vond generlei uitkering plaats. 2.4. Op 30 mei 1986 heeft belanghebbende alle aandelen in de vennootschap voor een bedrag van één gulden verkocht en overgedragen aan zijn alstoen negenjarige zoon. 2.5. Belanghebbende heeft voor het jaar 1986 aangifte gedaan van een belastbaar inkomen van f 24.430, -- en verzocht bij de vaststelling van de verschuldigde belasting rekening te houden met een verlies uit aanmerkelijk belang tot een bedrag van f. 192.912, -- , zijnde f 232.912, -- minus f 40.000, --. 2.6. De Inspecteur heeft de aanslag opgelegd naar een belastbaar inkomen als aangegeven doch heeft geweigerd de verschuldigde belasting te verminderen met enig bedrag wegens verlies uit aanmerkelijk belang". Het Hof heeft omtrent het geschil en de standpunten van partijen vermeld: "3.1. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de verschuldigde belasting tot nihil moet worden teruggebracht aangezien deze naar zijn mening moet worden verrekend met twintig percent van het door hem gestelde geleden verlies uit aanmerkelijk belang. 3.2. De Inspecteur stelt zich daarentegen op het standpunt dat een dergelijke verrekening niet dient plaats te vinden omdat naar zijn mening de verkoop en overdracht van de aandelen door belanghebbende aan zijn zoon reële praktische betekenis mist en uitsluitend heeft plaatsgevonden ter besparing van belasting. Doel en strekking van de Wet zouden - aldus de Inspecteur - worden miskend indien met die overdracht wel rekening zou worden gehouden. 3.3. Voor nadere standpunten en argumentatie van partijen wordt verwezen naar de van haar afkomstige stukken waaraan ter zitting ( overigens) niets essentieels is toegevoegd". Het Hof heeft omtrent het geschil overwogen: "4.1. Indien bij liquidatie van een vennootschap minder op aandelen wordt uitgekeerd dan het gemiddeld op die aandelen gestorte kapitaal, zodat de houder daarvan uit dien hoofde geen inkomstenbelasting wordt verschuldigd, geniet deze aandeelhouder, ook wanneer de aandelen tot een aanmerkelijk belang behoren, gelijk blijkt uit artikel 59 van de Wet, ter zake geen fiscale tegemoetkoming indien deze uitkering lager is dan het bedrag waarvoor hij de aandelen heeft verworven. De wetgever heeft, gelet op het globale karakter van artikel 59 van de Wet, kennelijk willen aanvaarden dat op grond van die bepaling niet steeds ""alle in het verleden betaalde aanmerkelijk belang-belasting"" kan worden verrekend. (Memorie van Toelichting, blz. 61 r.k.). 4.2. De onder 4.1 omschreven situatie zou zich in 1987 bij ontbinding van de vennootschap ten aanzien van belanghebbende hebben voorgedaan indien belangheb Zonder deze bate bestaat er geen toegang tot artikel 59 van dezelfde wet. Hoe doel en strekking van deze wetsbepaling derhalve kan worden gefrustreerd, indien belanghebbende niet zou hebben verkocht, is volstrekt in strijd met de eisen welke dit artikel stelt. De overweging voorts van het Hof dat het artikel een globale werking heeft, moge waar zijn, doch naar mijn mening niet om een verlies uit aanmerkelijk belang in deze uitputtend te regelen doch louter en alleen om de heffing over de bate te verzachten en deze desnoods tot nihil te maximeren in die gevallen waarin de artikelen 39 en 60 juist niet van toepassing zijn. Immers artikel 59 is slechts van toepassing in geval van samenloop tussen een bate ex artikel 24 en volgende en een verlies ex artikel 39, lid 2. Voor gevallen dat er wel degelijk sprake is van een vervreemding heeft de wetgever in artikel 39, lid 2, juncto artikel 60 uitputtend een regeling willen treffen. Niet artikel 59 is van toepassing doch uitsluitend deze laatste artikelen. Wetsontduiking komt bij toepassing van deze artikelen niet aan de orde omdat een verlies uit aanmerkelijk belang niet wordt opgeroepen door de wil van belastingplichtige doch door omstandigheden die buiten zijn wil zijn gelegen en bovendien het bepaalde in artikelen 39, lid 4 en 5, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 misbruik tegengaat. De enige (formele) eis welke de wetgever stelt is dat er een vervreemding moet zijn. Aan deze eis is in casu voldaan". De Staatssecretaris van Financiën heeft bij vertoogschrift het cassatieberoep bestreden. De Advocaat-Generaal Van Soest heeft op 30 oktober 1990 geconcludeerd tot vernietiging van de bestreden uitspraak, tot vernietiging van de uitspraak van de Inspecteur en tot verlaging van de aanslag tot nihil met verrekening van f 7.217, -- aan loonbelasting. 4. Beoordeling van het middel van cassatie. 4.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan: Op 30 mei 1986 heeft belanghebbende het een aanmerkelijk belang vormende aandelenkapitaal, nominaal groot f 40.000, -- , in [B] B.V., dat hij in 1977 had verkregen voor de prijs van £ 232.912, -- , voor een bedrag van f 1, -- verkocht en overgedragen aan zijn zoon, die alstoen 9 jaar oud was. De B.V. was in maart 1985 failliet verklaard. Op 26 augustus 1987 is het faillissement opgeheven wegens de toestand des boedels, waardoor de B.V. werd ontbonden. Op de aandelen heeft geen uitkering plaatsgevonden. Belanghebbende heeft verzocht bij de vaststelling van de verschuldigde inkomstenbelasting voor het jaar 1986 op de voet van artikel 60 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet) een verlies uit aanmerkelijk belang in aanmerking te nemen, hetgeen door de Inspecteur is geweigerd. 4.2. Het Hof heeft geoordeeld dat, in aanmerking genomen dat ten tijde van de verkoop en overdracht van de aandelen was te verwachten dat het faillissement tot ontbinding van de vennootschap zou leiden, onder voormelde omstandigheden doel en strekking van het kennelijk voor de wetgever als globaal werkend gewenst artikel 59 van de Wet zouden worden miskend indien de met het oogmerk van verijdeling van de werking van die bepaling door belanghebbende geschapen rechtstoestand niet voor toepassing van deze bepaling op dezelfde wijze zou worden beoordeeld als de situatie waarin belanghebbende - in overeenstemming met de financieel-economische realiteit - de aandelen zonder waarde in het economische verkeer niet (voor één gulden) aan zijn alstoen negenjarige zoon had verkocht en overgedragen. Tegen dit oordeel keert zich het middel. 4.3. Blijkens de geschiedenis van de totstandkoming van de artikelen 59 en 60 van de Wet, zoals vermeld in de conclusie van het Openbaar Ministerie onder 3.3 tot en met 3.7, gaan deze wetsbepalingen uit van de gedachtengang dat de aanmerkelijk-belanghouder bij vervreemding van zijn aandelen voor zichzelf de reserves in de vennootschap realiseert, en heeft artikel 59 de strekking om, in verband met de omstandigheid dat gemeenlijk r