ECLI:NL:HR:1989:ZC4110

Hoge Raad der Nederlanden derde kamer nr. 24.297 27 september 1989 PdM ARREST gewezen op het beroep in cassatie van [X] te [Z] tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 22 januari 1986 betreffende de hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting voor het jaar 1981. 1. Aanslag en bezwaar. Aan belanghebbende is voor het jaar 1981 een aanslag in de inkomstenbelasting opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, door de Inspecteur is verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van belanghebbende van 282.721, -- , met inachtneming van een belastingvrije som van f 11.371, -- , en naar een belastbaar inkomen van diens echtgenote van f 16.176, -- , met inachtneming van een belastingvrije som van f 2.278, --. 2. Geding voor het Hof. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Inspecteur beroep ingesteld bij het Hof. Het Hof heeft als tussen partijen vaststaand aangemerkt: "Belanghebbende is geboren op 31 augustus 1949. Hij heeft zich in 1975 als zelfstandig tandarts te [Z] gevestigd. Belanghebbende is in 1980 in het huwelijk getreden met [A] met wie hij reeds jaren samenwoonde. Mevrouw [A] is van beroep kleuteronderwijzeres. Bovendien helpt zij belanghebbende sinds 1975 in diens praktijk. Deze samenwerking is op zakelijke basis geregeld en neergelegd in een schriftelijke overeenkomst van 31 december 1975. Na het huwelijk werd de samenwerking op de oude voet voortgezet. In 1981 bedroeg belanghebbendes winst uit onderneming f 323.222,62. Op grond van de samenwerkingsovereenkomst kwam hiervan f 26.955, -- toe aan belanghebbendes echtgenote. Met betrekking tot de belastingjaren voor het huwelijk aanvaardde de inspecteur de winstverdeling uit hoofde van de samenwerkingsovereenkomst. Voor het belastingjaar 1981 stelt hij zich echter op het standpunt dat artikel 5, tweede lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet) van toepassing is, in welk geval, naar niet langer in geschil is, een vijfde van de winst met een maximum van f 16.176, -- als door de echtgenote genoten winst uit onderneming moet worden aangemerkt. Verder heeft de inspecteur op grond van genoemd artikel 5 f 8.385,15 door belanghebbendes echtgenote genoten rente als bestanddeel van het inkomen van belanghebbende aangemerkt ." Het Hof heeft het geschil en de standpunten van partijen als volgt omschreven: "Het geschil betreft de vraag of de toepassing van artikel 5 van de Wet in belanghebbendes geval in strijd komt met artikel 16, eerste lid, en artikel 23, tweede lid, van de Universele Verklaring van de Rechten van de Mens (Resolutie 217 A (III) van de Algemene Vergadering van de Verenigde Naties van 10 december 1948, Tractatenblad 1969, 99), dan wel met artikel 6, eerste en tweede lid, in verbinding met artikel 2 van het Internationaal Verdrag van New York inzake economische, sociale en culturele rechten (Resolutie 2200 (XXI) van de Algemene Vergadering van de Verenigde Naties van 19 december 1966, Tractatenblad 1969, 100 en 1975, 61) , dan wel artikel 26 in verbinding met artikel 3 van het Internationaal Verdrag van New York inzake burgerrechten en politieke rechten (Resolutie 2200 (XXI) van de Algemene Vergadering van de Verenigde Naties van 19 december 1966, Tractatenblad 1969, 99 en 1975, 60) welke vraag belanghebbende bevestigend en de inspecteur ontkennend beantwoord op de in de stukken vermelde gronden waaraan zij ter zitting geen nieuwe hebben toegevoegd. Belanghebbende heeft ter zitting verklaard dat de aanslag, na de verleende vermindering, juist kan worden geacht, ingeval bovenstaande vragen ontkennend zouden moeten worden beantwoord. " Het Hof heeft omtrent het geschil overwogen: "1. Bovengenoemde Universele verklaring kan niet worden aangemerkt als een besluit als bedoeld in artikel 67 van de destijds geldende grondwet. (vergelijk Hoge Raad november 1984, nr. 21769, Vakstudienieuws 5 7 januari 1985, punt 5). De eerste grief van belanghebbende faalt derhalve. 3. Artikel 5 van de Wet (tekst 1981) bevat geen bepalingen die zich op het terrein begeven dat is geregeld in de Verdragen van New York. Ook belanghebbendes desbetreffende grieven zijn dus niet gegrond." Op deze gronden heeft het Hof de bestreden uit- spraak bevestigd. 3. Geding in cassatie. Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Hij heeft het volgende middel van cassatie voorgesteld: "Schending van het Internationale recht, in het bijzonder artikel 26 jo artikel 3 van het Internationale Verdrag van New York inzake burgerrechten en politieke rechten (Resolutie 2200 (XXI) van de Algemene Vergadering van de Verenigde Naties van 19 december 1966, Tractatenblad 1969, 99 en 1975, 60) en art. 1 van het Protocol nr. 1 bij het verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden van 20 maart 1952 (Tractatenblad 1952, 80) . Het Hof gaat er ten onrechte vanuit, dat art. 5 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 tekst 1981 geen strijd oplevert met bovengenoemde verdragen. Als toelichting op het cassatiemiddel wordt het volgende opgemerkt: dat immers art. 26 van het verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten aangeeft, dat allen gelijk zijn voor de wet en hebben zonder discriminatie aanspraak op gelijke bescherming door de wet. Hieruit moet worden gelezen, dat vrouwen en mannen op gelijke wijze door de wet moeten worden behandeld, zonder dat één van beide groepen gezegd kan worden, dat ze gediscrimineerd worden. Met andere woorden achteruit gesteld worden of ongelijk behandeld worden. Art. 5 IB tekst 1981 geeft in haar aanhef in lid 1 een zodanige ongelijke behandeling als waarop art. van 26 het verdrag doelt. De memorie van toelichting op art. 5 IB voor de tekst 1984 (MvT Wet december 1983, Stb. van 30 690, Kamerstuk 18121, hier gesteld wordt: nr. 3 blz. 2-3) erkent deze opvatting, daar hier gesteld wordt: - Met de wijziging van art. 5 IB wordt tegemoet gekomen aan een der voornaamste bedenkingen, die uit een oogpunt van gelijke behandeling konden worden ingebracht tegen het tot 1984 bestaande systeem van heffing van inkomstenbelasting. Het gaat daarbij om de ongelijke behandeling van echtgenoten met als voornaamste elementen de starheid van de fiscale roltoebedeling en de beperkte omvang van de fiscale verzelfstandiging gehuwde vrouw. De ongelijke behandeling komt tot uiting .... Uit deze toelichting op de wetswijziging van art. 5 IB 1964, moge blijken, dat deze strijdig is met het bovengenoemde art. 26 van het verdrag en daarom onverbindend voor de belastingplichtige, die daar aanspraak op maakt." De Staatssecretaris van Financiën heeft bij vertoogschrift het cassatieberoep bestreden. De Advocaat-Generaal Moltmaker heeft op 14 januari 1988 geconcludeerd tot verwerping van het beroep. 4. Beoordeling van het middel; inleiding. 4.1. Bij zijn in cassatie bestreden uitspraak heeft het Hof afwijzend beslist op de bezwaren die belanghebbende had aangevoerd enerzijds tegen de bijtelling op grond van het eerste lid van artikel 5 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet) van een bedrag van f 8.358,15 ter zake van door zijn echtgenote in het onderhavige jaar (1981) genoten rente, en anderzijds tegen de beperking overeenkomstig het tweede lid van dat artikel van het over 1981 aan zijn echtgenote als winstaandeel toe te rekenen bedrag tot f 16.176, --. 4.2. Ter bestrijding van deze beslissing betoogt het middel dat het bepaalde in de eerste twee leden van artikel 5 (tekst 1981) buiten toepassing moet blijven, omdat die toepassing onverenigbaar zou zijn met het bepaalde in artikel 26 juncto artikel 3 van het Internationaal verdrag inzake burgerrechten en politieke rechten (hierna: IVBP ) , en/of met het bepaalde in artikel 1 van het Eerste Protocol behorende bij het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (hierna: EVRM) . 4.3. Reeds in het geding voor het Hof had belanghebbende de vraag aan de orde gesteld of toepassing van genoemde wetsbepalingen met artikel 26 en/of artikel 3 IVBP wel verenigbaar is. Het Hof is aan beantwoording van deze vraag echter niet toegekomen, omdat het oordeelde dat artikel 5 geen bepalingen bevat, die zich begeven op het terrein dat is geregeld door - onder meer - het IVBP. 4.4. De Hoge Raad vat het - tegen dit oordeel gerichte - middel aldus op dat volgens de steller ervan de toepassing van het bepaalde in de eerste twee leden van artikel 5 (tekst 1981) onverenigbaar is met het in het IVBP neergelegde gelijkheidsbeginsel, omdat deze toepassing leidt tot een in fiscaal opzicht ongelijke behandeling van gehuwde mannen ten opzichte van gehuwde vrouwen, alsmede van niet duurzaam gescheiden levende gehuwden ten opzichte van ongehuwden die een gezamenlijke huishouding voeren. 4.5. Bij de beantwoording van de vraag of toepassing van genoemde wetsbepalingen een door het IVBP verboden ongelijke behandeling oplevert als hiervoor bedoeld, moet worden vooropgesteld dat het Verdrag niet iedere ongelijke behandeling van gelijke gevallen verbiedt, maar alleen die ongelijke behandeling welke als discriminatie moet worden beschouwd omdat een objectieve en redelijke rechtvaardiging ervoor ontbreekt. Hierbij verdient opmerking dat aan de wetgever een zekere beoordelingsvrijheid toekomt bij het beantwoorden van de vraag of gevallen voor de toepassing van het Verdrag als gelijk moeten worden beschouwd, en of, in het bevestigende geval, een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in verschillende zin te regelen. 5. Wetsgeschiedenis. 5.1. Voor de behandeling van het middel is van betekenis, op welke gronden de wetgever gehuwde mannen ten opzichte van gehuwde vrouwen, onderscheidenlijk niet duurzaam gescheiden levende gehuwden ten opzichte van ongehuwd samenlevenden in fiscaal opzicht heeft willen behandelen op de wijze als in de eerste twee leden van artikel 5 (tekst 1981) geregeld. 5.2. Zowel onder de gelding van het Besluit op de Inkomstenbelasting 1941 als onder de gelding van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, zoals deze tot 1973 luidde, werden de inkomens van niet duurzaam gescheiden levende echtgenoten samengevoegd. Aan deze samenvoeging lag ten grondslag dat niet duurzaam gescheiden levende echtgenoten dienden te worden beschouwd en belast "als een fiscale eenheid, vertegenwoordigd in de persoon van de man" (Memorie van Toelichting, Tweede Kamer 1958-1959 - 5380 nr. 3, blz. 32), waarbij de wetgever uitging van de gedachte dat de draagkracht van een door een echtpaar gevormd gezin wordt bepaald door het gezamenlijke inkomen, ongeacht de vraag van welke zijde het inkomen is opgekomen. Naar het oordeel van de Regering was deze gedachte "in overeenstemming met de realiteit, zoals deze in onze samenleving wordt ervaren." (Memorie van Antwoord, Tweede Kamer 1962-1963 - 5380 nr. 119, blz. 17) . Een samentelling van de inkomens van ongehuwd samenwonenden werd door de Regering afgewezen op grond dat in geval van samenwoning er sprake is "van een louter feitelijke situatie, die op elk willekeurig ogenblik gemakkelijk kan worden beëindigd." Samentelling van de inkomens van samenwonende ongehuwden achtte de Regering niet praktisch realiseerbaar en in vele gevallen ook onverantwoord (Memorie van Antwoord, blz. 20 en blz. 84) . 5.3. Bij de Wet van 16 november 1972, Stb. 613, is dit stelsel in dier voege gewijzigd, dat het inkomen van de gehuwde vrouw uit tegenwoordige arbeid niet langer bij het inkomen van haar man werd gevoegd, en dat, zo één der echtgenoten meewerkte in de voor rekening van de andere echtgenoot gedreven onderneming, een deel van de winst van die onderneming ten laste van de aan de andere echtgenoot toekomende winst werd gebracht en als afzonderlijk te belasten inkomen van de meewerkende echtgenoot werd aangemerkt. Bij de totstandkoming van deze wetswijziging is door de Regering ter rechtvaardiging van de samentelling van de inkomens van de gehuwde man en vrouw - met uitzondering van het inkomen uit tegenwoordige arbeid - wederom een beroep gedaan op het draagkrachtbeginsel (Memorie van Toelichting, Tweede Kamer 1971- 1972 - 11.879 nr. 3, blz. 12-13, en Memorie van Antwoord, Tweede Kamer 1972 - 11.879 nr. 7, blz. 25) . Ook bij deze wetswijziging werd een samentelling van inkomens van ongehuwd samenwonenden door de Regering afgewezen, voornamelijk op grond van de moeilijkheden die de belastingdienst bij de controle zou ondervinden (Memorie van Antwoord, blz. 5) . Voor wat betreft de toerekening van een deel van de winst uit onderneming aan de echtgenoot die arbeid verricht in de voor rekening van de andere echtgenoot gedreven onderneming, heeft de wetgever aansluiting gezocht bij de sedert 1971 geldende, in het toenmalige artikel 54 van de Wet neergelegde regeling, volgens welke aan de man een forfaitaire aftrek werd verleend, indien zijn vrouw in belangrijke mate arbeid in de door hem gedreven onderneming verrichtte. Die aftrek kon echter nooit meer bedragen dan de in het algemeen voor de gehuwde werkende vrouw geldende aftrek. Mede met een beroep op laatstgenoemde beperking heeft de wetgever de toerekening van de meewerkwinst niet alleen beperkt tot een bepaald breukdeel van de winst van de echtgenoot/ondernemer, maar tevens tot een in guldens uitgedrukt bedrag, omdat moest worden voorkomen dat aan de meewerkende echtgenoot fiscaal een bedrag aan inkomsten zou worden toegerekend dat hoger was dan in een redelijke verhouding stond tot zijn of haar bijdrage aan de winst, waarbij werd opgemerkt dat in de bestaande opzet hier geen probleem lag omdat man en vrouw gezamenlijk werden aangeslagen en van de aan de vrouw toegerekende inkomsten nooit meer dan f 4.148, -- onbelast werd gelaten (Memorie van Toelichting, blz. 13). Klaarblijkelijk was de wetgever bevreesd dat gehuwden zonder deze maximering de meewerkende echtgenoot een onredelijk hoge beloning voor de verrichte arbeid zouden kunnen toekennen en aldus de winst van de onderneming op een in het kader van een juiste belastingheffing onaanvaardbare wijze zouden kunnen verdelen, en heeft de wetgever daarom de bedragen die als arbeidsinkomsten aan de meewerkende echtgenoot zouden kunnen worden toegerekend, met inachtneming van een maximum forfaitair vastgesteld. 5.4. Bij de Wet van 30 december 1983, Stb. 690, is het stelsel opnieuw gewijzigd. In de Memorie van Toelichting op het voorstel dat tot deze wet heeft geleid, gaf de Regering te kennen dat zij met dit voorstel tegemoet wilde komen aan de voornaamste bedenkingen die naar haar oordeel uit een oogpunt van gelijke behandeling konden worden ingebracht tegen het bestaande systeem van inkomstenbelasting en loonbelasting (Tweede Kamer 1983-1984 - 18.121 nr. 2, blz. 2 en 3). Zij heeft deze bedenkingen omschreven als (a) de ongelijke behandeling van gehuwden en ongehuwden in gelijke of vergelijkbare omstandigheden, en (b) de ongelijke behandeling van echtgenoten, met als voornaamste elementen de starheid van de fiscale roltoedeling en de beperkte omvang van de fiscale verzelfstandiging van de gehuwde vrouw. Met betrekking tot de met (a) aangeduide bedenking merkte de Regering op dat het toenmalige heffingsstelsel voor de tariefgroepindeling - en derhalve voor de in aanmerking te nemen belastingvrije sommen - onderscheid maakte tussen ongehuwde en gehuwde belastingplichtigen, en dat er als gevolg van dit op formele criteria berustende onderscheid geen gelijkstelling was van een ongehuwde met een gehuwde belastingplichtige in situaties die materieel vergelijkbaar zijn, zoals in het geval waarin de ongehuwde duurzaam samenleeft met een ander. De op grond van deze overwegingen tot stand gebrachte wetswijziging hield onder meer in dat de inkomensbestanddelen waarvoor de gehuwde vrouw zelfstandig wordt belast, zijn uitgebreid tot alle inkomensbestanddelen die bij ieder van de echtgenoten persoonlijk plegen op te komen - het persoonlijk arbeidsinkomen -, en dat de zogenaamde niet-persoonsgebonden inkomensbestanddelen niet langer bij uitsluiting aan de man worden toegerekend, doch aan de echtgenoot met het hoogste persoonlijke arbeidsinkomen. 5.5. Bij de Wet van 20 december 1984, Stb. 649, in werking getreden op 1 januari 1985, is de zogenaamde meewerkwinstregeling - welke met ingang van 1 januari 1984 van het tweede lid naar het zesde lid van artikel 5 was overgebracht - vervangen door een meewerkaftrek, geregeld in artikel 44n van de Wet, terwijl de echtgenoten ingevolge artikel 5, lid 7, van de Wet, in stede van gebruik te maken van deze meewerkaftrek, kunnen kiezen voor aftrek van de werkelijke arbeidsbeloning en toerekening van deze beloning als zelfstandig inkomen aan de meewerkende echtgenoot, een en ander onder de voorwaarden als in voormelde bepaling neergelegd. Op grond van de artikelen 5, lid 8, 44n, lid 5, en 53a van de Wet kan op verzoek van de betrokkenen de meewerkaftrek eveneens toepassing vinden bij ongehuwde belastingplichtigen die een gezamenlijke huishouding voeren . 6. Toetsing aan artikel 26 juncto artikel 3 IVBP. 6.1. De Hoge Raad verstaat het door belanghebbende gedane beroep op dit samenstel van verdragsbepalingen aldus dat toepassing van het bepaalde in artikel 5, lid 1 (tekst 1981) van de Wet een door deze verdragsbepalingen niet geoorloofde onderling ongelijke behandeling van gehuwde en niet duurzaam gescheiden levende mannen en vrouwen opleverde, nu de aanwijzing in die wetsbepaling van de gehuwde man als belastingplichtige ten aanzien van sommige van de zijde van zijn vrouw opgekomen bestanddelen van het belastbare inkomen ertoe leidde dat inkomstenbelasting over die bestanddelen werd geheven bij de man. 6.2. Uitgaande van de gedachte dat de gehuwde niet duurzaam gescheiden levende man en vrouw in fiscaal opzicht een economische eenheid vormen, kon de wetgever ter wille van de eenvoud en de praktische uitvoerbaarheid van de wet in redelijkheid één hunner - de man - als belastingplichtige aanwijzen. Daarbij mocht de wetgever ervan uitgaan dat, mede gelet op de omstandigheid dat een aanzienlijke meerderheid van de gehuwden in Nederland in algehele gemeenschap van goederen is gehuwd, in het algemeen de verschuldigde belasting zou worden voldaan uit het gezamenlijke inkomen en aldus mede ten laste van de vrouw zou komen, zodat de aanwijzing van de gehuwde man als belastingplichtige deze niet ten opzichte van de gehuwde vrouw in een nadelige positie zou plaatsen. De wetgever behoefde zijn regelgeving niet af te stemmen op de betrekkelijk uitzonderlijke situatie dat de vrouw zou weigeren bij te dragen aan de betaling van belasting over van haar zijde opgekomen inkomensbestanddelen. Een en ander brengt mee dat de wetgever in redelijkheid kon oordelen dat voor deze ongelijke behandeling een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestond. 6.3. Opmerking verdient evenwel dat dit laatste niet kan worden gezegd van een ander uitvloeisel van de aanwijzing door artikel 5, lid 1, van de gehuwde man als belastingplichtige ten aanzien van sommige van de zijde van zijn vrouw opgekomen inkomensbestanddelen, te weten dat aan deze laatste de mogelijkheid werd onthouden om desverkiezende, door middel van bezwaar en beroep, zich te keren tegen de aan haar man opgelegde aanslag. Het discriminerende karakter van het aldus door de wet gemaakte onderscheid ter zake van het recht van bezwaar en beroep is van dien aard dat het in het licht van de verdragsbepalingen niet valt te rechtvaardigen. Aangetekend zij dat deze ongelijkheid niet is weggenomen doordat de regeling van artikel 5, lid 1, bij de Wet van 30 december 1983, Stb. 690, op sekse-neutrale wijze is geformuleerd; deze formulering heeft immers slechts bewerkstelligd dat het niet steeds de gehuwde vrouw is aan wie de mogelijkheid van bezwaar en beroep wordt onthouden, maar in sommige gevallen - te weten indien zij de meestverdienende van de echtelieden is - haar man. Ingevolge die verdragsbepalingen dient derhalve aan de echtgenoot van wiens zijde de inkomensbestanddelen zijn opgekomen, en die zich wenst te keren tegen een aan de andere echtgenoot opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting, het recht van bezwaar onderscheidenlijk beroep toe te komen. Zulks laat zich zonder ingrijpen van de wetgever verwezenlijken in die gevallen waarin de echtgenoot van degene aan wie de aanslag is opgelegd, zijn desbetreffende bezwaar- c.q. beroepschrift binnen de wettelijke termijn heeft ingediend. Complicaties doen zich echter voor in geval de aan de ene echtgenoot opgelegde aanslag eerst op een zodanig tijdstip ter kennis komt van de andere echtgenoot dat deze laatste niet in staat is zijn bezwaar- c.q. beroepschrift binnen de wettelijke termijn in te dienen. Aangezien voor deze complicaties - ter voorkoming waarvan artikel 60 van de Algemene Wet inzake rijksbelastingen niet een toereikende voorziening biedt - uiteenlopende oplossingen denkbaar zijn, moet een keuze worden gemaakt die, mede in aanmerking genomen de aard van de daarbij betrokken rechtsbelangen - rechtsgelijkheid, rechtszekerheid en uitvoerbaarheid - niet binnen de rechtvormende taak van de rechter valt, zodat het aan de wetgever is de in aanmerking komende oplossing te kiezen. 7. Toetsing aan artikel 26 IVBP; gehuwde tegenover ongehuwde belastingplichtigen die een gezamenlijke huishouding voeren. 7.1. Voor wat betreft de vraag of toepassing van artikel 5, leden 1 en 2 (tekst 1981) van de Wet met artikel 26 IVBP in strijd is omdat die wetsbepalingen gehuwden ongunstiger behandelen dan ongehuwde belastingplichtigen die een gemeenschappelijke huishouding voeren, heeft het volgende te gelden. 7.2. Gelijk hiervoor reeds overwogen, is de wetgever bij het tot stand brengen van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, alsook bij de wijziging ervan met ingang van 1973, uitgegaan van de gedachte dat niet duurzaam gescheiden levende echtgenoten in fiscaal opzicht een economische eenheid vormen, en samentelling van hun inkomens gerechtvaardigd wordt door de omstandigheid dat de draagkracht van een echtpaar bepaald wordt door het gezamenlijke inkomen. Toen het IVBP op 11 maart 1979 voor Nederland van kracht werd, stond de wetgever voor de vraag of, gelet op artikel 26 van dit Verdrag, dat uitgangspunt nog wel kon worden gehandhaafd. Te verdedigen viel immers dat zulks een door genoemd verdragsartikel niet geoorloofde ongelijke behandeling zou opleveren van gehuwden ten opzichte van andere personen wier draagkracht, evenals die van gehuwden, in gunstige zin wordt beïnvloed doordat zij met een ander een gezamenlijke huishouding voeren, terwijl naar het oordeel van de wetgever aan dit bezwaar niet kon worden tegemoetgekomen door het stelsel van samentelling tot laatstbedoelde categorie van personen uit te breiden, omdat dit praktisch niet realiseerbaar en in vele gevallen onverantwoord zou zijn, alsmede de belastingdienst bij controle voor grote problemen zou stellen. Bij de beoordeling van dit een en ander dient in aanmerking te worden genomen dat, gelet op de door het Burgerlijk Wetboek aan de huwelijkse staat verbonden verplichtingen - met name de verplichting elkaar het nodige te verschaffen, en, in geval van echtscheiding, de verplichting tot het verschaffen van levensonderhoud - de huwelijksband een hechtere economische eenheid in het leven roept dan de eenheid welke ontstaat indien niet met elkaar gehuwde personen een gezamenlijke huishouding voeren. Op grond hiervan kon de wetgever in redelijkheid oordelen dat gehuwde en ongehuwd samenwonende belastingplichtigen niet als in alle opzichten gelijk vielen te beschouwen, en kon hij derhalve het stelsel van samentelling van de inkomens van gehuwden, zoals dat sedert 1973 gold, handhaven zonder in strijd met artikel 26 IVBP te komen. Aan het vorenstaande doet niet af dat de wetgever - niet om bepaalde verschillen in fiscale behandeling tussen gehuwden en ongehuwd samenwonenden weg te nemen, doch ter verwezenlijking van het beginsel van de fiscale verzelfstandiging van de gehuwde vrouw - de sedert 1973 voor wat betreft het inkomen uit tegenwoordige arbeid bestaande uitzondering op het beginsel van samentelling met ingang van het jaar 1984 heeft uitgebreid tot een aantal andere inkomensbestanddelen.