ECLI:NL:GHSHE:2025:1405

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH Team belastingrecht Meervoudige Belastingkamer Nummer: 23/1208 Uitspraak op het hoger beroep van [belanghebbende] BV, gevestigd in [vestigingsplaats] , hierna: belanghebbende, tegen de uitspraak van de rechtbank Limburg (hierna: de rechtbank) van 2 augustus 2023, nummer ROE 22/2378, in het geding tussen belanghebbende en de heffingsambtenaar van de Belastingsamenwerking Gemeenten en Waterschappen, hierna: de heffingsambtenaar. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De heffingsambtenaar heeft in het kader van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: Wet WOZ) een beschikking gegeven (hierna: de WOZbeschikking) en daarbij de waarde van [adres 1] , gelegen in [plaats] , (hierna: de onroerende zaak) vastgesteld. Tevens is de aanslag onroerendezaakbelastingen (hierna: OZB) voor het jaar 2022 bekendgemaakt. 1.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De heffingsambtenaar heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard. 1.3. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. De heffingsambtenaar heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn via het portaal Digitale Toegang met belanghebbende gedeeld. 1.6. De zitting heeft plaatsgevonden op 28 maart 2025 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [gemachtigde] , als gemachtigde van belanghebbende, en, namens de heffingsambtenaar, [heffingsambtenaar] . 1.7. Belanghebbende heeft tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de andere partij. 1.8. Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten en gemachtigde van belanghebbende in de gelegenheid gesteld om binnen twee weken na de zitting een recente machtiging op te sturen. Op 2 april 2025 heeft het hof een recente machtiging ontvangen.

2.1. Belanghebbende is eigenaar van de onroerende zaak. Het betreft een pand waarin een bouwmarkt ( [bouwmarkt] ) wordt gedreven. Het is gelegen op een kleinschalig bedrijventerrein aan de verbindingsweg [verbindingsweg] , gemeente [gemeente] . De onroerende zaak heeft een oppervlakte van 4.832 m2. De onroerende zaak bestaat uit twee winkel-/verkoopruimtes, een werkruimte, twee opslagruimtes, twee kantoorruimtes en een entree/garderobe. 2.2. De waarde van de onroerende zaak is door de heffingsambtenaar per de waardepeildatum 1 januari 2021 vastgesteld op € 1.636.000. Bij uitspraak op bezwaar heeft de heffingsambtenaar de waarde van de onroerende zaak en de aanslag OZB gehandhaafd. 2.3. De heffingsambtenaar heeft in beroep een taxatierapport overgelegd van 4 november 2022, waarin de waarde is bepaald op € 2.144.000. Daarbij is de totale huurwaarde vastgesteld op € 240.960 en is de kapitalisatiefactor gesteld op 8,9. In het taxatierapport is een matrix opgenomen met de referentieobjecten voor het vaststellen van de gemiddelde huurprijs. Tevens is een matrix opgenomen met de referentieobjecten van verkooptransacties voor het bepalen van de kapitalisatiefactor. Ten slotte is een rekenblad opgenomen voor het bepalen van de kapitalisatiefactor via de bottom-up methode. 2.4. Gemachtigde en de heffingsambtenaar hebben bij brief van 17 februari 2022 afspraken gemaakt over de bezwaarafhandeling 2022 ten aanzien van WOZ-bezwaarschriften. De heffingsambtenaar heeft die werkafspraken op verzoek van het hof nagezonden omdat deze werkafspraken in het dossier ontbraken. 2.5. Belanghebbende heeft in het bezwaarschrift in het kader van de gegevensverstrekking het volgende verzocht: “Tevens verzoek ik u conform artikel 40 Wet WOZ om alle op de zaak betrekking hebbende stukken aan mij te verstrekken zodat ik de door u gemaakte keuzes te allen tijde kan controleren. Ik doel hierbij op alle stukken/gegevens die u bij de initiële waardebepaling en bij de behandeling van dit bezwaar heeft betrokken. Hieronder kunnen bijvoorbeeld vallen de grondstaffels, liggingsfactoren, onderbouwing van de indexering naar waardepeildatum, de KOUDV-factoren van het onderhavige object en de referentiepanden, huurcijfers voor de gehanteerde huurwaarde, onderbouwing van de kapitalisatiefactor, de correctie in verband met Covid-19 etc. Dit verzoek ziet op de gehele bezwaarfase; ook als u na de hoorzitting nog nieuwe stukken in de procedure betrekt wil ik deze van u ontvangen. Dat u hiertoe verplicht bent volgt uit ECLI:NL:HR:2018:1316, ECLI:NL:PHR:2017:1051, ECLI:NL:RBAMS:2021:3591, ECLI:NL:RBAMS:2021:5041 en ECLI:NL:GHARL:2021:7246.” 2.6. Belanghebbende heeft blijkens het verslag van de hoorzitting in de bezwaarfase - voor zover hier relevant - om het volgende verzocht: “Verzoek tot gegevens aan gemeente ter onderbouwing vastgestelde waarde: Tot op heden is er geen, middels relevante referentieobjecten van hetzelfde objecttype, duidelijke onderbouwing voor de gehanteerde huurwaarde waarbij de liggingsfactoren, het objecttype en de objectgegevens van de referentiepanden kenbaar zijn gemaakt overhandigd. Deze gegevens zijn nodig zodat wij op een inzichtelijke en controleerbare manier de gestelde WOZ-waarde te kunnen controleren. Graag ontvangen we een onderbouwing van de door u gehanteerde kapitalisatiefactor. Dit kan door middel van marktgegevens, waarbij de liggingsfactoren en objectgegevens van de marktgegevens kenbaar gemaakt moeten worden, of door middel van een bottom-up berekening van de kapitalisatiefactor. De onderbouwing mag ook in de uitspraak op bezwaar kenbaar gemaakt worden.”

I. Is de waarde van de onroerende zaak te hoog vastgesteld? II. Moet een proceskostenvergoeding worden toegekend in verband met schending van het motiverings- en/of het zorgvuldigheidsbeginsel en/of schending van artikel 7:4, lid 4, Awb en artikel 40 Wet WOZ en/of schending van artikel 8:42 Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb)? 3.2. Belanghebbende beantwoordt deze vragen bevestigend en de heffingsambtenaar ontkennend. Belanghebbende verdedigt een waarde van € 1.227.000 en toekenning van (proces)kosten. De heffingsambtenaar concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. 4Gronden Ten aanzien van het geschil I. Is de waarde van de onroerende zaak te hoog vastgesteld? 4.1. De waarde van de onroerende zaak is de waarde in het economisch verkeer. Dat is de prijs die de hoogst biedende koper onder de beste omstandigheden wil betalen voor de onroerende zaak. De heffingsambtenaar moet aannemelijk maken dat hij de waarde niet te hoog heeft vastgesteld. Het hof zal beoordelen of dat het geval is en betrekt daarbij ook wat belanghebbende heeft aangevoerd. 4.2. De hiervoor bedoelde waarde voor niet-woningen kan worden bepaald door middel van een methode van kapitalisatie van de bruto huur. Partijen zijn het er over eens dat deze zogenoemde huurwaardekapitalisatiemethode (hierna: de HWK-methode) in dit geval de meest geëigende methode is om de waarde in het economische verkeer te bepalen. Het hof volgt partijen in deze opvatting nu deze niet onjuist is gebleken. 4.3. Voor het bepalen van de kapitalisatiefactor geldt dat een berekening op basis van gerealiseerde transactiecijfers de voorkeur heeft omdat die een betere onderbouwing vormen van de in artikel 17, lid 2, Wet WOZ, in verbinding met artikel 4, lid 1, aanhef en letter b, Uitvoeringsregeling instructie waardebepaling Wet WOZ gezochte waarde (de zogenoemde top-down berekening). Een zogenoemde bottom-up-berekening waarbij de kapitalisatiefactor van onderaf wordt opgebouwd, is naar haar aard met onzekerheid omgeven, aangezien veel van de gehanteerde percentages moeten worden geschat. 4.4. De heffingsambtenaar heeft op zitting bij de rechtbank te kennen gegeven dat zijn taxatierapport zowel een top-down berekening van de kapitalisatiefactor als een bottom-up berekening omvat. Huurwaarde 4.5. De rechtbank heeft als volgt geoordeeld ten aanzien van de huurwaarde: “11. Eiseres voert aan dat de huurtransacties die verweerder heeft gebruikt niet bruikbaar zijn om de huurwaarde te onderbouwen. Zo zijn de vergelijkingsobjecten niet in dezelfde regio gelegen en heeft verweerder geen rekening gehouden met de betere locaties van deze objecten ten opzichte van de onroerende zaak. Ter zitting heeft eiseres aangevoerd dat verweerder de ficties van de Wet WOZ met voeten treedt nu de door verweerder gebruikte huurtransacties niet vrij en onbezwaard tot stand zijn gekomen op een openbare markt tussen niet-gelieerde partijen. Er is sprake van gelieerde partijen aangezien de eigenaar en huurder al een contract hebben met elkaar. De transacties zijn in verhuurde staat geschied doordat zittende huurders de contracten verlengd hebben en de panden toen verkocht zijn. Ook zijn er geen openbare stukken te vinden van de referenties. 12. Verweerder heeft ter zitting toegelicht dat de looptijden van de contracten zijn bepaald in onderhandeling met de verhurende partij. De contracten zijn opengebroken na aankoop en toen zijn er nieuwe contracten afgesloten. Partijen zijn op die manier tot een prijs gekomen, dat is de prijs die verweerder als onderbouwing hanteert. Volgens verweerder is dit juist de definitie van marktconform. De rechtbank kan verweerder daarin volgen. De enkele stelling van eiseres dat de transacties tot stand zijn gekomen tussen partijen die al langer verhuurder en huurder van de objecten zijn, is onvoldoende tegenover de stelling van verweerder dat verhuurder en huurder als marktpartijen met elkaar hebben onderhandeld. 13. De rechtbank overweegt dat de onroerende zaak, gelet op het gebruik (bouwmarkt), de grootte (4.832 m²) en de ligging (op een goed bereikbare locatie) een relatief uniek object is. Naar het oordeel van de rechtbank kunnen daarom in dit geval ter onderbouwing van de huurwaarde op de waardepeildatum ook objecten die niet in gebruik zijn als bouwmarkt, van een andere omvang of in een andere gemeente zijn gelegen, worden gebruikt. Bovendien valt daarom te billijken dat gebruik wordt gemaakt van huurcijfers die wat verder van de waardepeildatum tot stand zijn gekomen 14. De rechtbank ziet verder geen reden om te twijfelen aan de huurprijzen waarvan verweerder in zijn taxatie is uitgegaan en is van oordeel dat die prijzen de gebruikte huurwaarde onderbouwen. Verweerder heeft de huurcijfers van de onroerende zaak bepaald aan de hand van gerealiseerde huurcijfers van vergelijkbare bouwmarkten uit de regio. De rechtbank is van oordeel dat verweerder de huurwaarde hiermee voldoende heeft onderbouwd. De vergelijkingsobjecten zijn (op [adres 2] na) bouwmarkten, allen gelegen op bedrijventerreinen. Gelet op het vorenstaande is de rechtbank van oordeel dat verweerder aannemelijk heeft gemaakt dat een huurwaarde van de onroerende zaak van € 240.960,- niet te hoog is. Eiseres heeft daar geen onderbouwde lagere huurwaarde tegenovergesteld.” 4.6. De rechtbank is - naar het oordeel van het hof - op goede gronden tot een juist oordeel gekomen en maakt die tot de zijne. Het hof merkt nog op dat belanghebbende in hoger beroep nog heeft aangevoerd dat de heffingsambtenaar geen inzage heeft gegeven in de huurtransacties en dat de huurovereenkomsten niet zijn overgelegd. Het hof merkt op dat belanghebbende in de procedure bij de rechtbank (zie de conclusie van repliek) heeft gesteld dat er geen sprake is van marktconforme transacties omdat er sprake is van verlenging van bestaande huurovereenkomsten. Dit als zodanig wordt door de heffingsambtenaar niet ontkend. De in het taxatierapport opgenomen huurprijzen zijn door belanghebbende niet ter discussie gesteld en de rechtbank heeft dan ook kunnen oordelen dat er geen reden is om te twijfelen aan die huurprijzen. Het enkele feit dat een bestaande huurovereenkomst wordt verlengd, brengt niet mee dat de nieuw overeengekomen huurprijs niet marktconform zou zijn. Het betreft immers een transactie tussen onafhankelijke derden. Belanghebbende heeft ook geen andere feiten en omstandigheden naar voren gebracht op grond waarvan twijfel zou kunnen bestaan over de marktconformiteit van de overeengekomen huurbedragen. Het hof zal dan ook uitgaan van een huurwaarde van € 240.960 omdat deze naar het oordeel van het hof niet te hoog is. Huurwaardekapitalisatiefactor 4.7. De rechtbank heeft als volgt over de kapitalisatiefactor overwogen: “15. De rechtbank stelt verder vast dat hoogte van de kapitalisatiefactor, het leegstands- en opslagrisico, de hoogte van de onderhouds- en beheerskosten en de kosten koper partijen verdeeld houdt. 16. De rechtbank overweegt verder dat het berekenen van een kapitalisatiefactor uit marktgegevens (de top-down methode) de voorkeur verdient boven een berekening volgens algemene normen uit de regio (de bottom-up methode), omdat in de bottom-up methode veel aannames zijn verwerkt en de aansluiting bij de marktgegevens indirect is. Aan deze methode wordt daarom pas toegekomen als er onvoldoende marktgegevens zijn om de kapitalisatiefactor volgens de top-down methode te bepalen. 17. Verweerder heeft in het door hem overgelegde taxatierapport de gebruikte kapitalisatieactor van 8,9 zowel top-down als bottom-up berekend.

Het hof: verklaart het hoger beroep gegrond; vernietigt de uitspraak van de rechtbank, maar alleen voor de beslissing over de proceskosten en de beslissing om geen vergoeding van het griffierecht toe te kennen; bepaalt dat de heffingsambtenaar aan belanghebbende het betaalde griffierecht voor de behandeling van het beroep bij de rechtbank en het hoger beroep bij het hof van, in totaal, € 913 vergoedt; veroordeelt de heffingsambtenaar in de kosten van het geding bij de rechtbank en het hof van € 3.628. De uitspraak is gedaan door T.A. Gladpootjes, voorzitter, M.E. Smorenburg en J.K. Lanser leden, in tegenwoordigheid van N.A. de Grave, als griffier.

De griffier, De voorzitter, N.A. de Grave T.A. Gladpootjes Het aanwenden van een rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: de naam en het adres van de indiener; de dagtekening; een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; e gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten. Hoge Raad 24 januari 2025, ECLI:NL:HR:2025:106, r.o. 4.3.1. Hoge Raad 24 januari 2025, ECLI:NL:HR:2025:106, r.o. 4.5.3. Vergelijk Hoge Raad 7 februari 2025, ECLI:NL:HR:2025:185. 1 punt voor beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen op de zitting, zie Bpb. 1 punt voor beroepschrift in hoger beroep en 1 punt voor het verschijnen op de zitting, zie Bpb.

Omdat uit het taxatierapport blijkt dat de vergelijkingsobjecten niet in verhuurde staat zijn verkocht, zal de rechtbank aansluiting zoeken bij een waardering volgens de bottom-up methode, waarbij de kapitalisatiefactor van onderaf worden opgebouwd. De kapitalisatiefactor wordt dan berekend vanuit het netto-aanvangsrendement (NAR), de exploitatiekosten en de kosten voor de koper. Daarbij bestaat het NAR uit de componenten basisrente en opslagrisico en de exploitatielasten bestaan uit de componenten onderhoudskosten, vaste lasten, beheersrisico en leegstandsrisico. Het leegstandsrisico 18. De taxateur heeft zich in het taxatierapport gebaseerd op reële leegstandcijfers van gelijksoortige objecten in de gemeente waarbij rekening wordt gehouden met de verschillende types leegstand (waarvan alleen de structurele leegstand van meer dan drie jaar van invloed is op het leegstandrisico). In het taxatierapport is daarvan een overzicht opgenomen. Verweerders taxateur heeft dit risico van 5% overgenomen in zijn bottom-up-berekening. De rechtbank is van oordeel dat verweerder met het vorenstaande de totstandkoming van het leegstandspercentage voldoende inzichtelijk heeft gemaakt. De rechtbank betrekt hierbij dat het standpunt van eiseres dat het leegstandsrisico 15% dient te bedragen, op geen enkele wijze is onderbouwd. Het opslagrisico 19. In overeenstemming met de jurisprudentie van het gerechtshof ’s-Hertogenbosch en de Taxatiewijzer 24 Huurwaardekapitalisatie, versie 1.0 publiek, met waardepeildatum 1 januari 2021 heeft verweerder zich voor het bepalen van het opslagrisico beroepen op lokaal marktonderzoek, waarvan de uitkomsten in een in het taxatierapport opgenomen tabel zijn neergelegd. Verweerder heeft toegelicht dat de onroerende zaak qua aard en bestemming tussen winkel en bedrijf zit. Met een risico-opslag van 7,90% bevind de onroerende zaak zich voor wat betreft bedrijf laag in de bandbreedte (7,92 – 10,74) en voor wat betreft winkel in het midden van de bandbreedte (6,45 – 11,84). Gelet op de aard en de bestemming van de onroerende zaak acht de rechtbank aannemelijk dat een opslagrisico van 7,90% voor dit object niet te hoog is. De onderhouds- en beheerskosten 20. Eiseres heeft zich op het standpunt gesteld dat gelet op het bouwjaar van de onroerende zaak, sprake is van hoge onderhouds- en beheerskosten waar verweerder onvoldoende rekening mee heeft gehouden. 21. De rechtbank is van oordeel dat verweerder, gelet op de bouwjaren van de vergelijkingsobjecten (1979-1998), voldoende rekening heeft gehouden met het bouwjaar van de onroerende zaak. Verder acht de rechtbank de onderhoudskosten van 7,7% en de beheerskosten van 3,5% niet te laag. Daarbij betrekt de rechtbank dat eiseres haar stelling dat, gelet op het bouwjaar van de onroerende zaak, sprake is van hoge onderhouds- en beheerskosten, op geen enkele wijze heeft onderbouwd. Kosten koper 22. Uit de tabel in de taxatiewijzer volgt voor de onroerende zaak een percentage kosten koper van 8,22%. Uit het door verweerder overgelegde rekenblad kapitalisatiefactorberekening volgt dat hij een percentage van 8,2% heeft gebruikt in zijn berekening. De rechtbank ziet geen aanleiding om eiseres haar standpunt dat dit percentage te hoog is, te volgen. Daarbij betrekt de rechtbank dat eiseres haar stelling op geen enkele wijze heeft onderbouwd.” 4.8. De rechtbank is op goede gronden tot een juist oordeel gekomen en het hof maakt die tot de zijne. Het hof voegt daar nog het volgende aan toe. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen nadere grieven aangevoerd tegen de gehanteerde kapitalisatiefactor. Voor zover dit nog wel in geschil is, acht het hof dat, mede nu de in het taxatierapport vermelde referentieobjecten zijn verkocht in onverhuurde staat, de uit deze verkooptransacties herleide kapitalisatiefactoren voldoende onderbouwen dat de factor 8,9 niet te hoog is. 4.9. Gelet op het voorgaande is het hof van oordeel dat de waarde van de onroerende zaak niet te hoog is vastgesteld. II. Moet een proceskostenvergoeding worden toegekend? 4.10. De op grond van artikel 40, lid 2, Wet WOZ op de heffingsambtenaar rustende informatieverplichting houdt in dat hij aan degene te wiens aanzien een beschikking als bedoeld in de Wet WOZ is genomen, en die in de bezwaarfase een voldoende specifiek verzoek doet tot het verstrekken van bepaalde gegevens die niet in het taxatieverslag zijn opgenomen, maar die wel ten grondslag liggen aan de vastgestelde waarde van de onroerende zaak, een afschrift van die gegevens moet verstrekken. Deze gegevens kunnen ook betrekking hebben op voor de waardevaststelling gebruikte vergelijkingsobjecten. Deze gegevens zijn van belang om de juistheid van de waardebeschikking te kunnen controleren om daarmee een eventuele bezwaarprocedure op zinvolle wijze te kunnen benutten en vervolgens te kunnen beoordelen of het zinvol is beroep in te stellen. 4.11. Belanghebbende stelt in hoger beroep dat de gevraagde gegevens en in het bijzonder huurcontracten, PMA-formulieren en transportaktes in de bezwaarfase hadden moeten worden verstrekt. Belanghebbende stelt verder dat het motiverings/en of zorgvuldigheidsbeginsel is geschonden omdat in beroep een andere onderbouwing is gegeven dan in bezwaar en voorts dat artikel 8:42 Awb is geschonden omdat niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken zijn overgelegd. Gelet op die omstandigheden is belanghebbende van mening dat een proceskostenvergoeding moet worden toegekend. 4.12. De heffingsambtenaar stelt daarentegen dat aan de verplichtingen ten aanzien van de gegevensverstrekking is voldaan. Verder stelt de heffingsambtenaar dat gegevens zoals huurcontracten niet hoeven te worden aangeleverd in verband met privacy- en concurrentiebelangen van huurders/verhuurders en ten slotte in algemene zin dat PMA-formulieren zelden worden ingevuld en teruggestuurd. 4.13. Het hof stelt voorop dat de heffingsambtenaar in beginsel op elk moment van de procedure zijn standpunten en onderbouwing mag wijzigen. Dat de heffingsambtenaar in dit geval in de bezwaarfase uitgaat van een ander leegstandsrisico en opslagrisico dan in (hoger) beroep en een ander standpunt inneemt over de opbouw van de waarde maakt dan ook niet dat het motiveringsbeginsel en/of het zorgvuldigheidsbeginsel is geschonden. 4.14. Het hof is verder van oordeel dat de kapitalisatiefactor met de uitspraak op bezwaar voldoende is onderbouwd. Het hof is evenwel van oordeel dat de heffingsambtenaar ook ingevulde PMA-formulieren (of andere gegevens waaruit de huurwaarde zou kunnen worden afgeleid) had moeten overleggen, omdat in de bezwaarfase niet duidelijk was waar het huurcijfer van [adres 1] op gebaseerd was en omdat belanghebbende wel expliciet om die gegevens gevraagd had. De heffingsambtenaar heeft ter zitting bij het hof geen uitsluitsel gegeven over het al dan niet bestaan van relevante PMA-formulieren in dit specifieke geval (zie 4.12). Twijfel over het bestaan van een dergelijk gegeven komt in dit geval, gelet op het voorgaande, voor rekening en risico van de heffingsambtenaar. Dit betekent dat artikel 40 Wet WOZ is geschonden. De door de heffingsambtenaar overgelegde werkafspraken leiden niet tot een ander oordeel. Deze werkafspraken zijn weinig concreet ten aanzien van de vraag of – indien belanghebbende daarom verzoekt – gevraagde gegevens wel of niet overgelegd zouden moeten worden.