ECLI:NL:GHSHE:2024:4078

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH Team belastingrecht Meervoudige Belastingkamer Nummer: 22/1793 Uitspraak op het hoger beroep van [belanghebbende] , wonend in [woonplaats] , hierna: belanghebbende, tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 27 oktober 2022, nummer BRE 18/5416, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst, hierna: de inspecteur, en de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid), hierna: de minister. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De inspecteur heeft de aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 2015 (hierna: de aanslag) opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht. 1.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar gegrond verklaard. 1.3. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de andere partij. 1.6. De zitting heeft plaatsgevonden op 7 november 2024 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen, namens belanghebbende [gemachtigde] en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] . 1.7. Belanghebbende heeft tijdens de zitting exemplaren van een pleitnota overgelegd aan het hof en aan de andere partij. 1.8. Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten. 1.9. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak in Mijn Rechtspraak wordt geplaatst dan wel aan partijen wordt verzonden.

2.1. Belanghebbende heeft in 2015 de Nederlandse nationaliteit en nog niet de leeftijd van 65 jaar bereikt. Belanghebbende is in 2015 het gehele jaar woonachtig in Nederland. 2.2. Belanghebbende is van 1 januari 2015 tot en met 31 mei 2015 in dienstbetrekking werkzaam bij twee werkgevers, te weten de in Luxemburg gevestigde [SA 1] (hierna: [SA 1] ) en de in Bulgarije gevestigde [SA 2] (hierna: [SA 2] ). Vanaf 1 juni 2015 is belanghebbende volledig werkzaam in dienst van [SA 1] . 2.3. Belanghebbende is in 2015 als schipper in loondienst werkzaam aan boord van het binnenvaartmotorschip ‘ [schip] ’. De [schip] pleegt in de Rijnvaart te worden gebruikt. De eigenaar van het schip is gevestigd in Nederland. Volgens de afgegeven Rijnvaartverklaring wordt het schip geëxploiteerd door de in Luxemburg gevestigde [SA 1] . 2.4. De inspecteur is er bij het opleggen van de aanslag vanuit gegaan dat belanghebbende geen recht heeft op aftrek ter voorkoming van dubbele belasting voor de van [SA 2] ontvangen inkomsten en dat belanghebbende in Nederland voor de PVV verzekerd is voor de periode van 1 januari 2015 tot en met 31 mei 2015. 2.5. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen het niet toekennen van de vrijstelling voor PVV voor de periode van 1 januari 2015 tot en met 31 mei 2015, tegen het niet toekennen van een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting voor de van [SA 2] ontvangen inkomsten en tegen de hoogte van het inkomen van [SA 1] . De inspecteur heeft het bezwaar gegrond verklaard voor zover het ziet op de hoogte van het inkomen van [SA 1] , voor het overige is het bezwaar afgewezen. In de uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur rekening gehouden met de Mededeling van 5 januari 2016, DGB 2016/20 (hierna: de Mededeling) en de renteversicherung (€ 6.267,96) en gedeeltelijk de Krankenkasse (50% van € 2.193,79) en het Krankengeld (50% van € 195,88) in aftrek gebracht op het inkomen. Bij verminderingsbeschikking is het belastbaar inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 96.716. 2.6. Belanghebbende is in beroep gegaan, waarna de rechtbank heeft geoordeeld dat: I. belanghebbende voor de periode van 1 januari 2015 tot en met 31 mei 2015 verplicht verzekerd, en daarmee premieplichtig, is in Nederland; II. belanghebbende voor de inkomsten van [SA 2] geen recht heeft op aftrek ter voorkoming van dubbele belasting; III. de hoogte van het inkomen van [SA 2] tot een juist bedrag is vastgesteld; IV. belanghebbende recht heeft op een immateriële schadevergoeding van € 3.000 wegens overschrijding van de redelijke termijn en op een vergoeding voor het griffierecht (€ 46) en een vergoeding in de proceskosten (€ 379,50). 2.7. Bij het vaststellen van de hoogte van het loon heeft de inspecteur zich gebaseerd op overgelegde loonstroken. Uit de loonstroken volgt een brutoloon (in euro’s) van € 25.850,44 ten aanzien van het inkomen uit [SA 2] . 2.8. Uit de loonstroken volgt ook dat het brutoloon van [SA 1] van 1 januari 2015 tot en met 31 mei 2015 bedraagt: ‘Brutoloon incl premie’ € 16.020,29 ‘Krankenkasse’ € 448,77 ‘Rentenkasse’ € 1.281,62 ‘Plfegeversicherung’ € 181,77 ‘Krankengeld’ € 40,01 ‘Betrietete steuer’ € 29,29 2.9. Volgens loonstroken bedraagt het brutoloon van [SA 1] van 1 juni 2015 tot en met 31 december 2015: ‘Brutoloon incl premie’ € 62.329,23 ‘Krankenkasse’ € 1.745,24 ‘Rentenkasse’ € 4.486,50 ‘Plfegeversicherung’ € 825,48 ‘Krankengeld’ € 156,54 ‘Betrietete steuer’ € 244,34

3.1. In hoger beroep zijn de antwoorden op de volgende vragen in geschil: I. Is belanghebbende voor de periode van 1 januari 2015 tot en met 31 mei 2015 verplicht verzekerd, en daarmee premieplichtig is in Nederland? II. Heeft belanghebbende voor zijn inkomen van [SA 2] recht op aftrek ter voorkoming van dubbele belasting? III. Is het fiscale loon tot een te hoog bedrag vastgesteld? 3.2. Belanghebbende concludeert tot ontkennende beantwoording van de eerste geschilvraag en tot bevestigende beantwoording van de tweede en derde geschilvraag en tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank. De inspecteur concludeert tot een ongegrond hoger beroep en tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. 4Gronden Ten aanzien van het geschil I. Premieplicht in Nederland van 1 januari 2015 tot en met 31 mei 2015? 4.1. Belanghebbende stelt dat de toepasselijke wetgeving moet worden vastgesteld door toepassing van de Rijnvarendenovereenkomst. Dit leidt volgens belanghebbende, gelet op de Luxemburgse exploitant van het schip, tot toepasselijkheid van het Luxemburgs sociaal verzekeringsrecht. 4.2. De inspecteur stelt zich daarentegen op het standpunt dat de Rijnvarendenovereenkomst niet van toepassing is, omdat er door belanghebbende naast de rijnvaartwerkzaamheden ook andere niet-rijnvaartwerkzaamheden zijn verricht. Volgens de inspecteur moet worden teruggevallen op artikel 13 Verordening 883/2004 (hierna: Basisverordening). Gelet daarop is belanghebbende verplicht verzekerd in Nederland. 4.3. Het hof overweegt als volgt. Niet in geschil is dat op grond van de algemene aanwijsregels uit artikel 13 Basisverordening in beginsel de Nederlandse sociale zekerheidswetgeving van toepassing is. De Rijnvarendenovereenkomst is een bijzondere aanwijsregel waarbij door onder meer Nederland gebruik is gemaakt van de in artikel 16 Basisverordening genoemde bevoegdheid om af te wijken van de algemene aanwijsregels. Niets staat eraan in de weg dat Nederland onder toepassing van artikel 16 Basisverordening in overeenstemming met andere Rijnoeverstaten in het belang van de Rijnvarenden een uitzondering op die algemene aanwijsregel vaststelt. Wanneer de Rijnvarendenovereenkomst van toepassing is gelden dus in beginsel de daaruit volgende bijzondere aanwijsregels, tenzij de lidstaten of hun bevoegde autoriteiten eveneens hebben afgesproken om in een bijzonder individueel geval op grond van datzelfde artikel 16 Basisverordening af te wijken van de Rijnvarendenovereenkomst. 4.4. Nederland en Luxemburg zijn beide partij bij de Rijnvarendenovereenkomst. Belanghebbende moet vanwege zijn beroepswerkzaamheden voor Luxemburg, op grond van artikel 1 Rijnvarendenovereenkomst, als ‘Rijnvarende’ worden aangemerkt. Op grond van artikel 2 valt belanghebbende ook onder de personele werkingssfeer; de overeenkomst is namelijk van toepassing op alle personen die als ‘Rijnvarenden’ aan de wetgeving van één of meerdere opeenvolgende ondertekenende Staten zijn onderworpen. Daaraan doet naar het oordeel van het hof niet af dat er tegelijkertijd met de werkzaamheden voor de Luxemburgse [SA 1] werkzaamheden hebben plaatsgevonden voor de Bulgaarse [SA 2] ; uit het hiervoor genoemde artikel 2 volgt niet dat de personele werkingssfeer is beperkt tot bepaalde werkzaamheden. Uit artikel 4 volgt vervolgens dat slechts de wetgeving van één ondertekenende staat van toepassing is. Daaruit volgt dat de wetgeving van toepassing is van de ondertekenende staat waar zich de onderneming bevindt waartoe het betreffende schip behoort. Volgens de Rijnvaartverklaring is dit Luxemburg. Ook overigens zijn in de Rijnvarendenovereenkomst geen regels opgenomen waaruit volgt dat wanneer nevenwerkzaamheden hebben plaatsgevonden, van de bijzondere aanwijsregel uit artikel 4 zou moeten worden afgeweken. Het Nederlandse sociale verzekeringsrecht was dus weliswaar van toepassing op grond van de algemene aanwijsregels, maar Nederland heeft door het sluiten van de Rijnvarendenovereenkomst die toewijzing weggegeven aan Luxemburg. Tenslotte is ook voor dit individuele bijzondere geval - waarbij tegelijkertijd voor twee staten wordt gewerkt op één schip - niet overeengekomen om op grond van artikel 16 Basisverordening af te wijken van de Rijnvarendenovereenkomst. 4.5. De eerste geschilvraag moet, gelet op het voorgaande, ontkennend worden beantwoord. Gelet op dit oordeel behoeven belanghebbendes overige aan de premieplicht gerelateerde standpunten geen verdere behandeling. II. Recht op aftrek ter voorkoming van dubbele belasting voor het Bulgaarse inkomen? 4.6. Artikel 15 Overeenkomst tussen de Regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de Regering van de Volksrepubliek Bulgarije tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen (hierna: het Verdrag) bepaalt: ‘1. Onder voorbehoud van de bepalingen van de artikelen 16, 18, 19 en 20 zijn salarissen, lonen en andere soortgelijke beloningen verkregen door een inwoner van een van de Staten ter zake van een dienstbetrekking slechts in die Staat belastbaar, tenzij de dienstbetrekking in de andere Staat wordt uitgeoefend. Indien de dienstbetrekking aldaar wordt uitgeoefend, mag de ter zake daarvan verkregen beloning in die andere Staat worden belast. 2. Niettegenstaande de bepalingen van het eerste lid is de beloning verkregen door een inwoner van een van de Staten ter zake van een in de andere Staat uitgeoefende dienstbetrekking slechts in de eerstbedoelde Staat belastbaar, indien: a) de genieter in de andere Staat verblijft gedurende een tijdvak of tijdvakken, die in het belastingjaar van die Staat een totaal van 183 dagen niet te boven gaan, en b) de beloning wordt betaald door of namens een werkgever die geen inwoner van de andere Staat is, en c) de beloning niet ten laste komt van een vaste inrichting die, of van een vast middelpunt dat de werkgever in de andere Staat heeft. 3. Niettegenstaande de voorgaande bepalingen van dit artikel is de beloning verkregen door een inwoner van een van de Staten ter zake van een dienstbetrekking uitgeoefend aan boord van een schip, luchtvaartuig of wegvoertuig dat in internationaal verkeer wordt geëxploiteerd, slechts in die Staat belastbaar.’ 4.7. Belanghebbende stelt dat de inkomsten verkregen uit [SA 2] niet in Nederland zijn belast omdat de Bulgaarse inkomsten ten laste komen van de vaste inrichting in Bulgarije, waardoor het heffingsrecht op grond van het hiervoor vermelde tweede lid niet aan Nederland toekomt. Belanghebbende stelt voorts dat aan het derde lid had moeten worden getoetst in plaats van aan het eerste lid. De inspecteur stelt daarentegen dat aan het tweede lid niet wordt toegekomen omdat het heffingsrecht reeds op grond van het eerste lid aan Nederland toekomt. 4.8. Het hof stelt voorop dat degene die zich beroept op een vermindering van de volgens nationale wetgeving toegestane heffing, dus in dit geval belanghebbende, de bewijslast heeft. Belanghebbende heeft tijdens het onderzoek ter zitting verklaard dat de werkzaamheden voor [SA 2] niet in Bulgarije zijn uitgeoefend. Voorts heeft belanghebbende tijdens het onderzoek ter zitting verklaard dat [SA 2] in Bulgarije is gevestigd en dat dus niet sprake is van een vaste inrichting in Bulgarije, maar van een hoofdvestiging.

4.12. Het hof stelt het volgende voorop. De inspecteur heeft met de motivering van de uitspraak op bezwaar uitdrukkelijk en ondubbelzinnig bevestigd dat de Mededeling van toepassing is in de periode dat belanghebbende niet in Nederland verplicht verzekerd en dus premieplichtig is. Nu uit het vorenstaande volgt dat belanghebbende (ook) voor de periode van 1 januari 2015 tot en met 31 mei 2015 niet verplicht verzekerd, en daarmee niet premieplichtig, is in Nederland is het gevolg daarvan dat het Krankengeld en de Krankenkasse voor 50% en de Rentenkasse voor 100% in die betreffende periode in aftrek komen op het inkomen van [SA 1] . Gelet op het voorgaande is het eerder bij uitspraak op bezwaar vastgestelde inkomen uit werk en woning van € 96.716 te hoog vastgesteld en moet dit worden verminderd naar, afgerond, € 96.069. De derde geschilvraag moet bevestigend worden beantwoord. Tussenconclusie 4.13. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. Ten aanzien van het verzoek om (immateriële) schadevergoeding 4.14. Belanghebbende heeft het hof verzocht om toekenning van een vergoeding van immateriële schade wegens de overschrijding van de redelijke termijn voor beslechting van dit belastinggeschil. 4.15. Bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn voor beslechting van een belastinggeschil is overschreden, gelden de volgende uitgangspunten. De in aanmerking te nemen termijn begint op het moment waarop het bestuursorgaan het bezwaarschrift ontvangt. Als uitgangspunt geldt dat de redelijke termijn is overschreden indien de rechtbank niet binnen twee jaar na die datum uitspraak doet. Voor de berechting van de zaak in hoger beroep heeft als uitgangspunt te gelden dat het hof uitspraak doet binnen twee jaar nadat het hoger beroepschrift door het hof is ontvangen. 4.16. Indien de redelijke termijn is overschreden, wordt als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief gehanteerd van € 500 per half jaar waarmee die termijn is overschreden. Het totaal van de overschrijding wordt naar boven afgerond. Het hof stelt vast dat de redelijke termijn in deze procedure in hoger beroep met twee maanden is overschreden. Het hof heeft geen aanknopingspunten gevonden voor bijzondere omstandigheden, die aanleiding geven voor een beperking van de schadevergoeding. 4.17. Daarom is het hof van oordeel dat de overschrijding van (afgerond) een half jaar reden vormt voor een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende van € 500. Deze schadevergoeding komt voor rekening van de minister. Ten aanzien van het griffierecht 4.18. De inspecteur dient aan belanghebbende het bij het hof betaalde griffierecht van € 136 te vergoeden, omdat de uitspraak van de rechtbank wordt vernietigd. Ten aanzien van de proceskosten 4.19. Het hof veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het hof, omdat het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is. 4.20. Het hof stelt deze tegemoetkoming op 2 (punten) x € 875 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1750.

Het hof: verklaart het hoger beroep gegrond; vernietigt de uitspraak van de rechtbank, met uitzondering van de beslissingen over de vergoeding van immateriële schade, proceskosten en griffierecht; verklaart het tegen de uitspraak op bezwaar ingestelde beroep gegrond; vernietigt de uitspraak op bezwaar; vermindert de aanslag voor wat betreft de IB naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 96.069; vermindert de aanslag voor wat betreft de PVV tot een aanslag berekend naar een premie-inkomen van nihil; vermindert de beschikking belastingrente evenredig; veroordeelt de minister tot vergoeding van de schade die belanghebbende heeft geleden tot een bedrag van € 500; bepaalt dat de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht voor de behandeling van het hoger beroep bij het hof van € 136 vergoedt; veroordeelt de inspecteur in de kosten van het geding bij het hof van € 1.750. De uitspraak is gedaan door P. Fortuin, voorzitter, T.A. Gladpootjes en F.P.G. Pötgens, in tegenwoordigheid van N.A. de Grave, als griffier.

De griffier, De voorzitter, N.A. de Grave P. Fortuin Het aanwenden van een rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: de naam en het adres van de indiener; de dagtekening; een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; e gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten. Vgl. Centrale Raad van Beroep 29 december 2017, ECLI:NL:CRVB:2017:4469. Vgl. Centrale Raad van Beroep 22 november 2018, ECLI:NL:CRVB:2018:3686. Gesloten te Sofia op 6 juli 1990, Trb. 1990, 131. Op 14 september 2020 is een nieuw verdrag tussen Nederland en Bulgarije tot stand gekomen. Voor het inkomen van [SA 1] voor de periode tot en met 31 mei 2015 komt het Krankengeld (50% x € 40,01), de Krankenkasse (50% x € 448,77) en de Rentenkasse (€1.281,62), in totaal € 1.526, in aftrek op het totaal van het vastgestelde loon tot en met 31 mei 2015 (€ 41.870,73 - € 1.526,06 = € 40.344,68). Het volledige loon bedraagt dan € 40.344,67 + € 56.891,84 = € 97.236,52 en na aftrek van de werkkostenregeling (1,2%) € 96.069,68. HR 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252. 1 punt voor het hoger beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen op de zitting, zie Besluit proceskosten bestuursrecht.