ECLI:NL:GHSHE:2024:3157

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH Team belastingrecht Meervoudige Belastingkamer Nummer: 22/2283 Uitspraak op het hoger beroep van [belanghebbende] , wonend in [woonplaats] , hierna: belanghebbende, tegen de uitspraak van Rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 2 november 2022, nummer BRE 21/5274 in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst, hierna: de inspecteur. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De inspecteur heeft de aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 2018 opgelegd. 1.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard. 1.3. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. De zitting heeft plaatsgevonden op 16 mei 2024 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] . Belanghebbende is, onder bericht van verhindering aan de griffier, niet verschenen. Hij heeft verzocht om aanhouding vanwege een medische conditie. 1.6. Het hof heeft het onderzoek op de zitting geschorst en daarbij bepaald dat een nieuwe zittingsdatum zal worden vastgesteld. De tweede zitting heeft plaatsgevonden op 25 juli 2024 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen belanghebbende en, namens de inspecteur, [inspecteur 3] en [inspecteur 2] . 1.7. Belanghebbende heeft tijdens het onderzoek op de zitting een pleitnota overgelegd en voorgedragen. 1.8. Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

2.1. Belanghebbende was gehuwd met mevrouw [naam] (hierna: de ex-partner). Bij beschikking van 14 oktober 2013 heeft de rechtbank Den Haag de echtscheiding tussen belanghebbende en de ex-partner uitgesproken. 2.2. Belanghebbende en zijn ex-partner waren in 2013 het gehele jaar fiscaal partner. 2.3. Belanghebbende en de ex-partner waren ieder voor de onverdeelde helft eigenaar van de woning aan [adres] te [plaats] in België (hierna: de woning). De aankoop van deze woning is gefinancierd met een hypothecaire geldlening. 2.4. Belanghebbende en zijn ex-partner zijn op 22 juli 2013 een echtscheidingsconvent overeengekomen. In het convenant is opgenomen dat belanghebbende en de ex-echtgenote op 1 augustus 2013 hun samenwoning hebben verbroken. Ter zake van de woning is in het echtscheidingsconvenant, onder andere, het volgende vastgelegd: ‘2.4. De vrouw verleent aan de man het persoonlijk recht van bewoning van deze voormalige echtelijke woning, welke woning ten tijde van het sluiten van dit convenant reeds geruime tijd ten verkoop wordt aangeboden. 2.5. Dit persoonlijke recht van bewoning van de man eindigt wanneer de echtelijke woning aan derden wordt verkocht alsmede wanneer de man die woning metterwoon verlaat. Dit recht eindigt bovendien na een periode van vijf jaar, te rekenen vanaf de dag waarop de echtscheidingsbeschikking zal zijn ingeschreven in de registers van de burgerlijke stand. Het recht van bewoning eindigt voorts indien en nadat de rechter zulks op verzoek van de vrouw bepaalt wegens de aanwezigheid van bijzondere omstandigheden, op grond waarvan de vrouw niet langer aan deze verplichting mag worden gehouden. (…) 2.9. De man zal de volledige hypotheeklasten van de echtelijke woning, derhalve ook het deel van die lasten dat de vrouw met ingang van 1 augustus 2013 hoofdelijk verschuldigd is, voor zijn rekening nemen tot het moment waarop de echtelijke woning is geleverd aan de nieuwe eigenaar(s). Alsdan zal uit de bij de verkoop van de echtelijke woning gerealiseerde overwaarde verrekening plaatsvinden van de door de man voor de vrouw betaalde 50% van de hypothecaire lasten zulks over de periode van 1 augustus 2013 tot het moment waarop de echtelijke woning is geleverd. Over het aldus door de man voor de vrouw betaalde deel van de hypothecaire lasten is de vrouw geen rente verschuldigd aan de man.’ 2.5. Belanghebbende verbleef tot 13 juli 2017 in de woning en is daarna naar een huurwoning in Nederland verhuisd. De woning heeft vanaf die datum te koop gestaan en is op 14 mei 2019 aan derden verkocht en geleverd. De overwaarde van de woning van ruim € 31.000 is voor de helft uitgekeerd aan de ex-partner. 2.6. Belanghebbende heeft bij de aangifte IB/PVV 2013 en de aangifte IB/PVV 2014 geopteerd voor binnenlandse belastingplicht en heeft negatieve inkomsten uit eigen woning in mindering gebracht op zijn inkomen. Belanghebbende bij de aangifte IB/PVV 2013 een bedrag van € 11.320 als aftrekbare rente in aanmerking genomen. Bij de aangifte IB/PVV 2014 heeft belanghebbende een bedrag van € 9.433 als aftrekbare rente in aanmerking genomen. De inspecteur heeft de aanslagen IB/PVV 2013 en 2014 conform de ingediende aangifte vastgesteld. 2.7. Bij de aangiften IB/PVV 2015 en 2016 heeft belanghebbende geen negatieve inkomsten uit eigen woning in mindering gebracht op zijn inkomen. 2.8. In het jaar 2017 is belanghebbende geïmmigreerd naar Nederland. De inspecteur heeft de negatieve inkomsten uit eigen woning in de aangifte IB/PVV 2017 voor de buitenlandse periode niet in aftrek toegestaan. De negatieve inkomsten uit eigen woning voor de binnenlandse periode in 2017 heeft de inspecteur voor 50% in aanmerking genomen. 2.9. Belanghebbende heeft in het jaar 2018 de volledige rente over de hypothecaire geldlening betaald. Hij heeft voor het jaar 2018 de aangifte IB/PVV ingediend en daarbij de leegstaande woning voor het geheel aangemerkt als eigen woning, met een eigenwoningforfait van nihil, en de volledige rente van € 14.532 over de hypothecaire geldlening als kosten van de eigen woning opgevoerd. 2.10. De inspecteur is bij de aanslagregeling van de aangifte afgeweken. Volgens de inspecteur kan belanghebbende, gelet op zijn aandeel in de woning, slechts 50% van de betaalde hypothecaire rente, een bedrag van € 7.266, als kosten van de eigen woning in aftrek brengen. 2.11. De aanslag is vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van (€ 39.123 + € 7.266 =) € 46.389. Tevens is bij beschikking € 201 belastingrente in rekening gebracht.

Zijn bij het vaststellen van de aanslag IB/PVV 2018 de algemene beginselen van behoor bestuur geschonden, in het bijzonder het zorgvuldigheidsbeginsel, het motiveringsbeginsel, het rechtszekerheids- en vertrouwensbeginsel en het evenredigheidsbeginsel? Heeft de rechtbank terecht het verzoek ter zitting van belanghebbende om de procedure te schorsen, zodat belanghebbende overleg kon voeren met zijn voormalig accountant over de aangiften en aanslagen IB/PVV 2015 en 2016, afgewezen? Kan belanghebbende de volledige rente over de hypothecaire geldlening als kosten van de eigen woning in 2018 in aftrek brengen? 3.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, tot vermindering van het belastbaar inkomen uit werk en woning tot het bedrag van € 39.123, tot vergoeding van de kosten voor de door een derde in beroep en hoger beroep beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en tot vergoeding van de kosten in bezwaar. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. 4Gronden Ten aanzien van het geschil Vraag i. Schending van algemene beginselen van behoorlijk bestuur 4.1. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat het zorgvuldigheidsbeginsel, het motiveringsbeginsel, het rechtszekerheids- en vertrouwensbeginsel, en het evenredigheidsbeginsel zijn geschonden. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat geen van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur zijn geschonden. Het hof overweegt als volgt. 4.2. Het hof verwerpt belanghebbendes beroep op schending van het motiveringsbeginsel en het zorgvuldigheidsbeginsel. Het hof stelt voorop dat een motiveringsgebrek, dan wel een zorgvuldigheidsgebrek in de regel niet kan leiden tot vernietiging van de aanslag. Voor het overige merkt het hof op dat de inspecteur in de motivering bij de uitspraak op bezwaar is ingegaan op de gronden van het bezwaar waarbij hij tevens uiteenzet waarom hij daarin geen aanleiding ziet om de aanslag te verminderen. Verder heeft de inspecteur, alvorens de aanslag vast te stellen, belanghebbende in de gelegenheid gesteld om te reageren op het voornemen van de inspecteur om af te wijken van de ingediende aangifte. Naar het oordeel van het hof is daarom geen sprake van een schending van het motiveringsbeginsel en het zorgvuldigheidsbeginsel. 4.3. Ook dat wat belanghebbende aanvoert over het evenredigheidsbeginsel kan hem niet helpen. Artikel 11 Wet van 15 mei 1829, houdende algemeene bepalingen der wetgeving van het Koningrijk, waarin tot uitdrukking is gebracht dat de rechter de redelijkheid en billijkheid van een wettelijke maatregel niet mag toetsen, alsmede het toetsingsverbod van artikel 120 Grondwet staan bij de huidige stand van de rechtsontwikkeling in beginsel in de weg aan toetsing van de wettelijke voorschriften uit de Wet IB 2001 aan het evenredigheidsbeginsel. Doordat de Wet IB 2001 een wet in formele zin is kan niet worden getoetst aan het nationale wettelijke evenredigheidsbeginsel als opgenomen in artikel 3:4, lid 2, Awb en aan het nationale ongeschreven evenredigheidsbeginsel. Voor een andere uitkomst dan waartoe toepassing van de wettelijke bepaling leidt, bestaat slechts aanleiding indien zich bijzondere omstandigheden voordoen die niet of niet ten volle zijn verdisconteerd in de afweging van de wetgever en de toepassing van de wettelijke bepaling zozeer in strijd doen zijn met algemene rechtsbeginselen dat die toepassing achterwege moet blijven. Daarvan is hier geen sprake. Het hof ziet in dit geval geen onevenredige uitkomst die de wetgever niet kan hebben bedoeld en die aanleiding zou kunnen geven tot een andere uitkomst dan waartoe toepassing van de wettelijke voorwaarden leidt. 4.4. Belanghebbende stelt zich verder op het standpunt dat bij het vaststellen van de aanslagen IB/PVV 2013 tot en met 2016 het door belanghebbende volledig betaalde bedrag aan rente over de hypothecaire geldlening als kosten van de eigen woning in aftrek zijn toegelaten. Belanghebbende stelt, op basis hiervan, dat bij hem door de inspecteur het in rechte te beschermen vertrouwen is gewekt dat het volledige bedrag aan rente over de hypothecaire geldlening als kosten van de eigen woning in aftrek kunnen worden gebracht. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat de aangiften IB/PVV voor de jaren 2013 tot en met 2016 niet zijn beoordeeld door de inspecteur en dat de aanslag IB/PVV 2017 is vastgesteld in afwijking van de door belanghebbende ingediende aangifte en in overeenstemming met het door de inspecteur ingenomen standpunt bij het vaststellen van de aanslag IB/PVV 2018. 4.5. De rechtbank heeft hierover als volgt overwogen: ‘3.3. De rechtbank stelt voorop dat voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel sprake moet zijn van feiten en/of omstandigheden die bij de belanghebbende in redelijkheid de indruk hebben kunnen wekken dat de inspecteur het standpunt had ingenomen dat de volledige door belanghebbende betaalde hypothecaire rente als kosten van de eigen woning in aanmerking kan komen. Daarvoor is meer nodig dan het zonder nader onderzoek volgen van de aangiften van voorgaande jaren. De bewijslast dat sprake is van schending van het vertrouwensbeginsel rust op belanghebbende. 3.4. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat de inspecteur bij het beoordelen van de aangiften over eerdere jaren enig nader onderzoek heeft verricht en daarbij het standpunt heeft ingenomen dat een hoger bedrag aan hypothecaire rente als aftrekpost in aanmerking kon komen dan voortvloeit uit de wettelijke bepalingen. Ook anderszins heeft hij niet aannemelijk gemaakt dat de inspecteur een dergelijk standpunt heeft ingenomen. Dit betekent dat van rechtens te honoreren vertrouwen geen sprake is. (…) De aanvulling, van de inspecteur over de inhoud van de aangiftes over voorgaande jaren kan buiten bespreking blijven.’ 4.6. Het hof acht deze overwegingen van de rechtbank juist en op goede gronden gegeven. Het hof voegt daar nog het volgende aan toe. In de aangifte IB/PVV 2015 en 2016 heeft belanghebbende geen negatieve inkomsten uit eigen woning in mindering gebracht op zijn inkomen. Bij de aangifte IB/PVV 2017 heeft belanghebbende weliswaar de volledig betaalde rente over de hypothecaire geldlening in aftrek gebracht, maar heeft de inspecteur de aanslag vastgesteld in afwijking van de ingediende aangifte. Het beroep op het rechtszekerheids- en vertrouwensbeginsel slaagt dus niet. Vraag ii. Had de rechtbank moeten schorsen op verzoek van belanghebbende? 4.7. Belanghebbende heeft zich, naar het hof begrijpt, op het standpunt gesteld dat de rechtbank de goede procesorde heeft geschonden, omdat zij het onderzoek ter zitting niet heeft aangehouden op verzoek van belanghebbende. Belanghebbende meent dat hij geschaad is in zijn verdedigingsbelang, nu hij de door de inspecteur ter zitting gestelde feiten ten aanzien van de aftrek van rente in 2015 en 2016 niet heeft kunnen controleren op juistheid. 4.8. Nu belanghebbende een beroep doet op het vertrouwensbeginsel, rust op hem de bewijslast om feiten en omstandigheden te stellen die dat beroep ondersteunen. De enkele betwisting door de inspecteur van de feiten en omstandigheden met betrekking tot de aftrek in de jaren 2015 en 2016, kan er niet toe leiden dat belanghebbende in zijn verdediging is geschaad, reeds omdat de bewijslast met betrekking tot deze feiten en omstandigheden op belanghebbende rust. 4.9. Het hof komt tot de conclusie dat de rechtbank de goede procesorde niet heeft geschonden. Vraag iii.

Het hof: verklaart het hoger beroep ongegrond; bevestigt de uitspraak van de rechtbank. De uitspraak is gedaan door J. Wessels, voorzitter, P. Fortuin en I. Reijngoud, in tegenwoordigheid van F. Marcolina, als griffier.

De griffier, De voorzitter, F. Marcolina J. Wessels Het aanwenden van een rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: de naam en het adres van de indiener; de dagtekening; een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; e gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten. Artikel 7:12 Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb). Artikel 3:2 Awb. Zie voor wat betreft het motiveringsgebrek bijvoorbeeld HR 9 juni 1954, BNB 1954/248, HR 26 maart 1980, BNB 1980/161 en HR 4 mei 1994, BNB 1994/195. Zie voor wat betreft het zorgvuldigheidsgebrek bijvoorbeeld HR 28 oktober 1992, BNB 1993/36 en HR 15 september 1993, BNB 1993/316. Stb. 1822, 10 en Stb. 1829, 28. Vergelijk over evenredigheidstoetsing van wetten in formele zin door de rechter o.a. ABRvS 1 maart 2023, ECLI:NL:RVS:2023:772 en HR 6 oktober 2023, ECLI:NL:HR:2023:1371. Vergelijk o.a. HR 14 april 1989 (het Harmonisatiewetarrest), ECLI:NL:HR:1989:AD5725, r.o. 3.4 en volgende en HR 18 november 2022, ECLI:NL:HR:2022:1673. Nota naar aanleiding van het verslag, TK, 1999-2000, 26 727, nr. 7, p. 96