ECLI:NL:GHSHE:2024:2866

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH Team belastingrecht Meervoudige Belastingkamer Nummer: 22/1776 Uitspraak op het hoger beroep van [belanghebbende] , statutair gevestigd in Luxemburg , hierna: belanghebbende, tegen de uitspraken van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 7 september 2022, nummer BRE 21/2007, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst, hierna: de inspecteur. 1Ontstaan en loop van het geding De inspecteur heeft ambtshalve de aanslag vennootschapsbelasting 2018 opgelegd. 1.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard. 1.3. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. De zitting heeft plaatsgevonden op 11 juli 2024 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [gemachtigde] , als gemachtigde van belanghebbende (hierna: de gemachtigde), en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en [inspecteur 3] . Op deze zitting zijn gelijktijdig, maar niet gevoegd, behandeld de onderhavige zaak en de zaak met nummer 23/807. 1.6. Belanghebbende heeft tijdens de zitting, met instemming van de andere partij, een kopie overgelegd van pagina 6 van de voorgaande hofuitspraak, een brief van de rechtbank met betrekking tot een digitale zitting, een brief van de inspecteur met als bijlage een BVR-uittreksel en een schermprint van het BVR-register. 1.7. Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten. 1.8. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.

2.1. Belanghebbende is opgericht op [datum 1] 1997. Uit een uittreksel van het Luxemburgse handelsregister (registre de commerce et des sociétés) blijkt dat belanghebbende per [datum 2] 2018 drie bestuurders heeft, [bestuurder 1] , [gemachtigde] en [bestuurder 2] , die ieder een onbegrensd mandaat hebben. [UBO] (hierna: [UBO] ) is geregistreerd als de ultimate beneficial owner (hierna: UBO) van belanghebbende in het Luxemburgse register van de uiteindelijk gerechtigde. 2.2. In een uitdraai uit het register van ‘Registre de Commerce et des Sociétés’ (Luxemburgse Kamer van Koophandel) is - voor zover relevant - het volgende vermeld: “(...) Sitz der Gesellschaft Die Domizilierungsstelle Maître [naam 2] zeigt an, dass der Domizilierungsvertrag ausgelaufen ist. Die Auswirkungen des Übereinkommens und die daraus entstehenden Verpflichtungen enden ab dem Datum der Hinterlegung der Aufkündigung beim Handels- und Firmenregister, nämlich am 01/03/2013. Hausnummer Strasse [adres 1] Luxembourg (...)” Vanaf 1 maart 2013 is in voormeld register geen nieuw vestigingsadres geregistreerd. Evenmin vermeldt het register een bezoek-, post- of e-mailadres of een telefoonnummer van de bestuurders, van de UBO of van de gemachtigde. 2.3. Belanghebbende is sinds 2003 eigenaar van de in Nederland gelegen onroerende zaak aan [adres 2] te [plaats 2] (hierna: de onroerende zaak). De onroerende zaak beslaat volgens de leveringsakte uit 2003 een oppervlakte van 16.427 m2 en volgens een ingebrachte recentere uitdraai uit het kadaster een oppervlakte van 16.474 m2. De onroerende zaak bestaat (onder meer) uit meerdere bedrijfsgebouwen. De WOZ-waarde voor het kalenderjaar 2018 en per waardepeildatum 1 januari 2017 van de onroerende zaak is bij beschikking vastgesteld op € 423.000, welke waarde vervolgens ambtshalve is verminderd tot € 270.000 als gevolg van een in september 2022 met de gemeente [plaats 2] gesloten compromis betreffende de WOZ-waarden 2017 tot en met 2022. 2.4. In de akte van levering van de onroerende zaak aan belanghebbende van 7 november 2003 is – voor zover hier van belang – vermeld: “Heden, zeven november tweeduizend drie, verschenen voor mij, (…) notaris (…): I. Mevrouw [naam 3] , vennootschapsbestuurder, wonende te [postcode] [plaats 2] , [adres 3] , geboren te [plaats 2] op negen juli negentienhonderd zesenveertig, niet-hertrouwd weduwe van de Heer [naam 1] en tevens geen geregistreerd partnerschap hebbend, (…) a. voor zich in privé; en b. in haar hoedanigheid van enig directrice der te [plaats 2] (adres: [adres 3] , [postcode] [plaats 2] ) gevestigde besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid " [bedrijf 1] B.V." en (…) c. als schriftelijk gevolmachtigde van: 1. de Heer [naam 4] , (…) 2. Mevrouw [naam 5] , (…); " [bedrijf 1] B.V." voornoemd, de comparante sub I in privé alsmede de hiervoor sub l.c. 1. en l.c.2. genoemde volmachtgevers hierna tezamen ook te noemen "verkopers"; II. (…) [Belanghebbende] hierna genoemd: koopster, (…) LEVERING, REGISTERGOED, GEBRUIK Verkopers hebben blijkens een met koopster in augustus tweeduizend drie mondeling aangegane koopovereenkomst, aan koopster verkocht en leveren aan koopster, die (…) van verkopers heeft gekocht en bij deze aanvaardt: Kadastrale Gemeente [plaats 2] : I de volledige eigendom van de verhuurde bedrijfsgebouwen, plaatselijk bekend te [plaats 2] , [adres 2] , met ondergrond, erf, tuin en verdere aanhorigheden, uitmakende die ter plaatse afgepaalde gedeelten van de percelen kadastraal bekend in sectie [letter] nummers [nummer 1] en [nummer 2] , ter totale grootte van ongeveer een hectare vier en zestig aren en zeven en twintigcentiaren als op de aan deze akte vastgehechte door de comparanten, handelende als gemeld, (…) hierna ook te noemen het verkochte, door koopster te gebruiken als bedrijfspand voor de verhuur. (…) VOORAFGAANDE VERKRIJGING (…) Gemeld nummer [nummer 2] is aan de volmachtgevers sub l.c.1. en l.c.2., alsmede nu wijlen hun broer, de Heer [naam 6] , belast met de zakelijke rechten van gebruik en bewoning ten behoeve van de comparante sub I in privé, in eigendom aangekomen, ieder voor een onverdeeld een/derde aandeel, bij akte van verdeling, (…) Genoemde Heer [naam 6] , (…) is zonder achterlating van een of meer afstammelingen en zonder bij testament over zijn nalatenschap te hebben beschikt, overleden (…). Derhalve heeft genoemde Heer [naam 6] krachtens de wet als zijn enige erfgenamen achtergelaten zijn moeder, de comparante sub I alsmede zijn broer en zus, de volmachtgevers sub l.c.1. en l.c.2., zodat thans in de eigendom van gemeld nummer [nummer 2] zijn gerechtigd de comparante sub I in privé voor een/negende gedeelte en ieder van de volmachtgevers sub l.c.1. en l.c.2. voor vier/negende gedeelte, welke eigendomsrechten als gemeld zijn belast met gemelde zakelijke rechten van gebruik en bewoning ten behoeve van de comparante sub I in privé KOOPPRIJS, VERREKENING DIVERSE BEDRAGEN De koopprijs bedraagt een honderd vijftig duizend euro €150.000,00 (…) (…) Artikel 2 (…) 3. Het verkochte wordt aanvaard in de feitelijke staat, waarin het zich ten tijde van het sluiten van de koopovereenkomst bevond, met inachtneming van de lopende huurovereenkomst met de te [plaats 2] gevestigde besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid “ [bedrijf 2] B.V.”, voor een huurprijs van twaalfhonderd vijftig euro (€ 1.250,00) per maand (...) ”. 2.5. Belanghebbende heeft op 1 september 2010 een huurovereenkomst gesloten met [bedrijf 3] B.V., vertegenwoordigd door [naam 1] in zijn functie van bestuurder van [bedrijf 3] B.V. Het gehuurde is in de getypte tekst van de huurovereenkomst omschreven als bedrijfsruimte van ongeveer 200 m2, gelegen aan het adres [adres 2] te [plaats 2] . Met pen is “bedrijfsruimte” gewijzigd in “bedrijfswoning” en is toegevoegd: “incl. werkplaats + werf” In de huurovereenkomst is verder - voor zover hier van belang - het volgende vermeld: “HUUROVEREENKOMST VOOR ONROEREND GOED (inzake terrein/gebouwen aan [adres 2] te [plaats 2] , Nederland) Tussen de partijen: [belanghebbende] en [bedrijf 3] B.V. ( [naam 1] Nederland), (…) (…) Artikel 2 Huurtijd en opzegging De huur wordt aangegaan voor 5 jaar ingaande op 1 september 2010 en eindigend op 31 augustus 2015. Na het verstrijken van de huur zal de overeenkomst automatisch stilzwijgend verlengd worden met dezelfde termijn. De huur kan op ieder tijdstip worden opgezegd door de huurder en verhuurder mits een vooropzeg van drie maanden aangetekend te zenden door de ene aan de andere partij, hetzij mits afgifte van opzegbrief met ontvangstbewijs. (...) Artikel 5 Huurprijs De jaarlijkse basishuurprijs wordt vastgesteld op duizend tweehonderd en vijftig euro (€ 1.250,) (...)" 2.6. [naam 1] - UBO van belanghebbende (zie 2.1.) – woont vanaf 29 april 2011 in de woning aan de [adres 3] te [plaats 2] , gelegen naast de onroerende zaak en de onroerende zaak staat hem ter beschikking.

I. Is de hoorplicht in de bezwaarfase geschonden? II. Is artikel 6 Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens (hierna: EVRM) geschonden door de rechtbank? III. Is de uitspraak van de rechtbank onvoldoende gemotiveerd? IV. Is sprake van omkering en verzwaring van de bewijslast? V. Moet de aanslag worden vernietigd op de grond dat de inspecteur in strijd met de wettelijke bepalingen en de algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft gehandeld door voor afloop van de aangiftetermijn de aanslag ambtshalve vast te stellen? VI. Is de ambtshalve opgelegde aanslag vennootschapsbelasting 2018 tot een te hoog bedrag opgelegd? VII. Heeft belanghebbende recht op een vergoeding van werkelijke proceskosten dan wel een forfaitaire vergoeding op basis van factor 2 voor het gewicht van de zaak? 3.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de ambtshalve aanslag tot nihil conform de aangifte. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. 4Gronden Ten aanzien van het geschil I. Hoorplicht bezwaarfase 4.1. Belanghebbende voert aan dat zij tijdens het hoorgesprek in de bezwaarfase niet inhoudelijk is gehoord over de aanslag. Tijdens de hoorzitting is enkel de vraag of de inspecteur de ambtshalve aanslag voortijdig heeft opgelegd ter sprake gekomen, aldus belanghebbende. 4.2. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat hij belanghebbende de gelegenheid heeft gegeven om al haar grieven en standpunten naar voren te brengen tijdens het hoorgesprek. Daarnaast wijst de inspecteur op de uitspraak ECLI:NL:GHARL:2021:4950, r.o. 4.1, waarin is geoordeeld dat er geen algemene verplichting geldt om op elk afzonderlijk standpunt in te gaan. 4.3. Tijdens de hoorzitting is blijkens het verslag van 5 oktober 2020, naast de vraag of de inspecteur de aanslag voortijdig heeft opgelegd, ook de inhoud ter sprake gekomen. De inspecteur heeft tijdens de hoorzitting gevraagd naar het gebruik van [adres 2] te [plaats 2] en de gemachtigde heeft hierop een toelichting gegeven. Belanghebbende had daarnaast zelf bespreekpunten naar voren kunnen brengen tijdens de hoorzitting. Het hof is daarom van oordeel dat de hoorplicht niet is geschonden. Aan het bepaalde in artikel 7:2, lid 1, Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) is voldaan. II. Artikel 6 EVRM 4.4. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat artikel 6 EVRM is geschonden en voert daartoe, samengevat, het volgende aan. De rechter in beroep heeft ter zitting gesteld dat hij alle stukken had gelezen, hetgeen aantoonbaar onjuist is. Daarnaast heeft de rechter het zo goed als onmogelijk gemaakt voor belanghebbende om de standpunten van de inspecteur ter zitting te weerleggen, doordat de gemachtigde de mond is gesnoerd. Belanghebbende noemt met name het stuk van de inspecteur van 8 augustus 2022. De uit dit stuk volgende standpunten van de inspecteur heeft de rechter ongeverifieerd overgenomen, maar zijn aantoonbaar in strijd met de in het dossier aanwezige brief van 20 juli 2022 van de gemeente [plaats 2] . Volgens belanghebbende heeft de rechter uitlatingen van de Belastingdienst voor waarheid aangenomen onder het mom: “als de Belastingdienst dat zegt, dan is het zo”. Het oordeel van de rechtbank is onjuist, onbegrijpelijk en zeer onzorgvuldig door de foutieve argumenten van de inspecteur over te nemen. Dit handelen is het gerechtshof ook niet vreemd. Dit is aangetoond door een eerdere hofuitspraak, aldus belanghebbende. 4.5. De inspecteur stelt zich, onder verwijzing naar het arrest EHRM 12 juli 2001, nr. 44 759/98 (Ferrazzini), BNB 2005/222, r.o. 29, op het standpunt dat artikel 6 EVRM niet ziet op belastingzaken. Daarnaast heeft belanghebbende in de beroepsfase voldoende mogelijkheden gehad om haar standpunt naar voren te brengen, ook tijdens de zitting bij de rechtbank. 4.6. Het hof vat het beroep van belanghebbende op artikel 6 EVRM op als een klacht over schending van het fundamentele recht op behandeling van de zaak door een onafhankelijke en onpartijdige rechter. Het hof volgt belanghebbende niet in haar stelling dat artikel 6 EVRM is geschonden. De gemachtigde is blijkens het proces-verbaal van de zitting bij de rechtbank uitgebreid aan het woord gekomen en heeft ook kunnen reageren op de stellingen van de inspecteur. Dat belanghebbende door de rechtbank in het ongelijk is gesteld, wil niet zeggen dat de rechtbank partijdig of niet onafhankelijk is. Dat geldt ook voor de omstandigheid dat de rechtbank in haar uitspraak de WOZ-verlaging onvermeld heeft gelaten. Naar het oordeel van het hof heeft belanghebbende geen feiten of omstandigheden aangevoerd die een aanwijzing kunnen opleveren dat bij de behandeling van haar zaak niet is voldaan aan de eis van rechterlijke onpartijdigheid en onafhankelijkheid. III. Motiveringsbeginsel 4.7. Volgens belanghebbende heeft de rechtbank het motiveringsbeginsel geschonden. De rechtbank stelt slechts dat het haar niet gebleken is, gelet op de feiten en omstandigheden, dat de inspecteur in de aanslagregelende fase enig beginsel van behoorlijk bestuur heeft geschonden. 4.8. Het hof volgt belanghebbende niet in haar stelling dat de uitspraak van de rechtbank onvoldoende is gemotiveerd. De eisen die aan de motivering worden gesteld, hangen samen met de aard van de motivering van hetgeen is aangevoerd. De rechtbank is ingegaan op de door belanghebbende aangevoerde argumenten en heeft toegelicht waarom deze beroepsgrond van belanghebbende ongegrond wordt verklaard. Dat belanghebbende zich niet kan vinden in de argumentatie van de rechtbank of op een uitgebreidere motivering rekende, betekent niet dat de rechtbank de uitspraak onvoldoende heeft gemotiveerd. IV. Omkering en verzwaring van de bewijslast? 4.9. Volgens belanghebbende kan de inspecteur niet aantonen dat hij belanghebbende op het juiste adres heeft uitgenodigd tot het doen van aangifte vennootschapsbelasting, waardoor omkering van de bewijslast niet kan worden toegepast. Belanghebbende verwijst naar het arrest van de Hoge Raad van 24 juni 2016, ECLI:NL:HR:2016:1268. Belanghebbende stelt dat de inspecteur sedert 4 oktober 2014 op de hoogte is dat belanghebbende sedert 1 maart 2013 niet meer is gevestigd op het adres in Luxemburg . Dat de inspecteur hiermee bekend is, blijkt volgens belanghebbende expliciet uit haar BVR-registratie. Dat belanghebbende niet meer in Luxemburg is gevestigd blijkt ook uit het KvK-uittreksel. Ondanks dat omkering van de bewijslast niet kan worden toegepast, wordt deze hier materieel wel toegepast, aldus nog steeds belanghebbende. 4.10. Het hof stelt voorop dat hier geen sprake van omkering en verzwaring van de bewijslast, zoals neergelegd in de artikelen 25, lid 3 en 27e Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). De inspecteur heeft in zowel de bezwaarfase, de beroepsfase als de hogerberoepsfase geen beroep op voormelde artikelen gedaan en de rechtbank heeft het beroep beoordeeld aan de hand van de gebruikelijke regels van stelplicht en bewijslast en dus uitdrukkelijk niet met toepassing van omkering en verzwaring van de bewijslast in vorenbedoelde zin. Ook het hof beoordeelt de aanslag aan de hand van de gebruikelijke regels van stelplicht en bewijslast.

Het hof: verklaart het hoger beroep gegrond; vernietigt de uitspraak van de rechtbank, met uitzondering van de beslissingen over het griffierecht en de vergoeding van immateriële schade; vernietigt de uitspraak op bezwaar; vermindert de aanslag vennootschapsbelasting 2018 tot één naar een belastbaar bedrag van € 13.500; bepaalt dat de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht voor de behandeling van het hoger beroep bij het hof van € 548 vergoedt; veroordeelt de inspecteur in de kosten van het bezwaar van € 1.248; veroordeelt de inspecteur in de kosten van het geding bij de rechtbank en het hof van € 3.500. De uitspraak is gedaan door W.A.P. van Roij, voorzitter, J.M. van der Vegt en J. Wessels, in tegenwoordigheid van E. Royakkers, als griffier.

De griffier, De voorzitter, E. Royakkers W.A.P. van Roij Het aanwenden van een rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: de naam en het adres van de indiener; de dagtekening; een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; e gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten. Artikel 2, lid 3, Bpb. Hoge Raad 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2975, r.o. 3.5. Artikel 7:15, lid 2, Awb. 1 punt voor bezwaarschrift en 1 punt voor het horen in bezwaar, zie Besluit proceskosten bestuursrecht. Hoge Raad 12 juli 2024, ECLI:NL:HR:2024:1060. 1 punt voor beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen op de zitting, zie Besluit proceskosten bestuursrecht. 1 punt voor hogerberoepschrift en 1 punt voor het verschijnen op de zitting, zie Besluit proceskosten bestuursrecht.

Belanghebbende heeft in zoverre gelijk dat zij doordat de aanslag is opgelegd voordat de aangifte was ingediend en voordat de in de uitnodiging vermelde – tevens reguliere – aangiftetermijn was verstreken, alleen via het indienen van een bezwaarschrift en dus niet via het reageren op een vooraankondiging heeft kunnen opkomen tegen de aanslag die in haar ogen naar een te hoog bedrag is vastgesteld. Naar het hof begrijpt, is dat wat belanghebbende bedoelt met haar stelling dat de bewijslast materieel is omgekeerd en verzwaard. Dat er in deze zaak sprake is van een ambtshalve opgelegde aanslag betekent echter niet dat hier een op de inspecteur rustende bewijslast naar belanghebbende verschuift of dat de, volgens de gebruikelijke regels van de stelplicht en bewijslast, op belanghebbende rustende bewijslast is verzwaard. Daarvan is geen sprake. De bewijslast bij onderhavige ambtshalve aanslag is niet anders dan bij een aanslag waarbij de inspecteur afwijkt van de nihil-aangifte omdat volgens hem de belastingplichtige meer opbrengsten heeft genoten dan in de aangifte is opgegeven en waarover eerst een vooraankondiging is gestuurd. Het hof beantwoordt vraag IV dan ook ontkennend. Aan een beoordeling van de juistheid van de adressering van de uitnodiging tot het doen van aangifte voor het jaar 2018 komt geen belang toe aangezien dat niet tot een andere uitspraak kan leiden, zodat het hof die beoordeling achterwege laat. V. Ambtshalve aanslag 4.11. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de inspecteur de ambtshalve aanslag heeft opgelegd voordat de reguliere termijn voor het doen van aangifte vennootschaps-belasting was verstreken. De reguliere termijn eindigt op 1 juni 2019 zodat belanghebbende tot uiterlijk 1 juni 2019 de tijd had om aangifte te doen. Als een belastingplichtige na afloop van de reguliere termijn en de termijn in de aanmaning alsnog geen aangifte heeft ingediend, kan de inspecteur pas ambtshalve een aanslag opleggen, zo stelt belanghebbende. In dit verband verwijst zij naar artikel 11, lid 2, AWR. Door voor de afloop van die termijn een aanslag op te leggen, moet de aanslag volgens belanghebbende voorts worden vernietigd op de grond dat de inspecteur heeft gehandeld in strijd met het vertrouwensbeginsel, het verdedigingsbeginsel, artikel 4:84 Awb en het rechtszekerheidsbeginsel. 4.12. Het hof stelt voorop dat een belastingplichtige uit een in de uitnodiging vermelde termijn voor het doen van aangifte mag opmaken dat hem die termijn zal worden gegund alvorens een aanslag wordt vastgesteld. Dat betekent echter niet dat de inspecteur de aanslag toch niet eerder ambtshalve mag opleggen. Ondanks dat het hof constateert dat de aanslag vennootschapsbelasting 2018 voor het verstrijken van de aangiftetermijn – en tevens ver voor het verstrijken van de aanslagtermijn en daarmee zeer voortvarend – is opgelegd, is er naar het oordeel van het hof geen rechtsregel die dit hier de inspecteur verbiedt. De inspecteur had zodoende de ambtshalve opgelegde aanslag mogen opleggen voordat de aangiftetermijn was verstreken. De rechtsbeginselen waar belanghebbende zich op beroept hebben ook niet tot gevolg dat de aanslag moet worden vernietigd. Voor zover belanghebbende een beroep op het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel doet, kan haar dat niet helpen reeds omdat deze zaak niet onder het toepassingsbereik van het Unierecht valt. Voor zover belanghebbende in dit verband een beroep doet op gewekt vertrouwen door het in 2.9 beschreven verleende uitstel nadat de aanslag is vastgesteld, helpt dit haar evenmin. Naar het oordeel van het hof heeft belanghebbende – en in elk geval de gemachtigde die deskundig is of wordt geacht te zijn op dit terrein en die de correspondentie heeft gevoerd –, moeten begrijpen dat met het tot 1 november 2019 verleende uitstel niet alsnog officieel uitstel voor indiening van de aangifte werd verleend, te meer nu voorafgaand aan dat verleende uitstel, en naar gemachtigde bekend was, de aanslag op 20 april 2019 al was opgelegd. VI. De hoogte van de aanslag 4.13. Belanghebbende bepleit primair een huuropbrengst, en daarmee een aanslag, van nihil; subsidiair een lager bedrag aan huuropbrengst verminderd met een minstens even zo groot bedrag aan kosten en daarmee per saldo een aanslag van eveneens nihil. Belanghebbende voert hierbij het volgende aan. Het arrest van de Hoge Raad van 30 oktober 1968, ECLI:NL:HR:1968:AX5927 (hierna: het arrest van 30 oktober 1968) is niet van toepassing. Er is geen voordeel voor belanghebbende noch voor derden. Er kan dus ook geen sprake zijn van enige winsttoerekening aan belanghebbende, omdat er geen sprake is van bijzondere omstandigheden. De rechtbank heeft dit in haar uitspraak miskend. Ten tijde van de transactie in 2003 was alleen [bedrijf 1] B.V. eigenaar van de onroerende zaak. Tussen de bij die transactie betrokken mevrouw [naam 1] en [naam 1] is er geen familiaire relatie, aldus belanghebbende. In het onderhavige jaar was geen sprake meer van een nog lopend huurcontract. De huurders van destijds, [bedrijf 2] B.V. en [bedrijf 3] B.V., waren vertrokken en zijn zelf danwel hun moederbedrijf failliet gegaan waaruit blijkt dat de huur te hoog was. Daarnaast wordt maar maximaal 10% van het terrein gebruikt, waardoor het irreëel is om een huurprijs voor het hele terrein in rekening te brengen. De eenmanszaak van [naam 1] gebruikt niet meer dan 10% van de onroerende zaak. Vereniging [naam 7] heeft feitelijk slechts haar postadres gevestigd op [adres 2] . De vereniging kreeg slechts een handvol brieven per jaar en had het adres weliswaar ook als haar bezoekadres vermeld maar kreeg feitelijk geen bezoek. De gemachtigde heeft de beschikking over een kamer in de onroerende zaak voor zijn eenmanszaak, [bedrijf 4] (hierna: [bedrijf 4] ). De thuisbasis van de gemachtigde is Brazilië en voor [bedrijf 4] geldt dat de werkzaamheden bij elke derde uitgevoerd kunnen worden, zonder dat er huur voor zou worden gerekend. Daarnaast meet de inspecteur met twee maten door te stellen dat deze locatie geen vaste inrichting voor [bedrijf 4] is. De gemachtigde is om niet bestuurder van belanghebbende, dus als er al een bedrag aan zakelijke huur in aanmerking zou moeten worden genomen, dan valt dat weg tegen een zakelijk bedrag aan vergoeding voor de bestuurdersrol van de gemachtigde in belanghebbende. De onroerende zaak is in 2021 door belanghebbende verkocht aan [naam 1] voor € 250.000. Een professionele en onafhankelijke taxateur heeft op 4 maart 2021 de actuele marktwaarde getaxeerd op € 295.000 en hierbij is geen rekening gehouden met de grote hoeveelheid puin in de grond. Op 14 juli 2023 zijn er taxateurs van de Belastingdienst langs geweest die voormelde taxatiewaarde en de braakligging van het terrein hebben bevestigd. (Meer) Subsidiair is volgens belanghebbende de aanslag tot een te hoog bedrag opgelegd, omdat de inspecteur bij het opleggen van de aanslag is uitgegaan van een te hoge WOZ-waarde. De heffingsambtenaar heeft de WOZ-waarde van [adres 2] verminderd tot een bedrag van € 270.000. De inspecteur is voor het bepalen van de zakelijke huur uitgegaan van 5% van de WOZ-waarde vóór de vermindering, zijnde € 423.000. Indien er al sprake zou zijn van bijzondere omstandigheden, zou de zakelijke huur 5% van € 270.000 zijnde € 13.500 bedragen. Aangezien de onroerende zaak direct aansluit aan de woning van [naam 1] zou over de WOZ-waarde van € 270.000 het eigenwoningforfait 0,70% dus € 1.890, bedragen welke hoogte vergelijkbaar is met de huurovereenkomst uit 2010 met [bedrijf 3] B.V. voor een bedrag van € 1.250 per jaar. Belanghebbende komt tot de conclusie dat de huuropbrengst van € 21.300 volstrekt irreëel en onjuist is.

Als de Belastingdienst komt met een correctie dan moet het € 1.250 zijn en moet bij [naam 1] aftrek worden verleend voor de kosten die [naam 1] heeft betaald. 4.14. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat hij geslaagd is in de op hem rustende bewijslast aannemelijk te maken dat de aanslag niet te hoog is vastgesteld. Hij voert hiertoe het volgende aan. Uit de door de inspecteur overgelegde documentatie en foto's blijkt dat het terrein in 2018 zakelijk werd gebruikt door anderen dan belanghebbende en belanghebbende daarvoor geen vergoeding in rekening heeft gebracht. Het gaat om structureel bevoordelen. Volgens de inspecteur heeft hij voldoende aannemelijk gemaakt dat hier een zakelijke huur in rekening moet worden gebracht. Hiertoe voert hij onder meer aan dat het huurcontract met [bedrijf 3] B.V. een huurcontract tussen belanghebbende en de UBO is, hetgeen erop duidt dat er sprake is van een persoonlijke sfeer. De inspecteur verwijst naar het arrest van 30 oktober 1968 zoals ook aangehaald door de rechtbank. Wat betreft de hoogte van de huur verwijst de inspecteur naar de door hem aangedragen rekenmethodes met onderliggende documentatie waaruit een huur van (ten minste) € 21.150 volgt. Volgens de inspecteur zit de correctie aan de lage kant gelet op de bandbreedte van een zakelijke huurprijs. Aan dit standpunt heeft de inspecteur initieel drie berekeningen ten grondslag gelegd: (i) een berekening van de totale huurwaarde van het onroerend goed op basis van de WOZ taxatiekaart, resulterend in een bedrag van € 33.384, (ii) een berekening van de huurprijs van 10% van de (initiële) WOZ-waarde, resulterend in een bedrag van € 42.300, gebaseerd op de jaarhuur van 10% van de aanschafwaarde van het onroerend goed die belanghebbende hanteerde in de huurovereenkomst met [bedrijf 2] B.V., (iii) en een omrekening van de huurprijs uit de huurovereenkomst met [bedrijf 3] B.V. naar een huurprijs voor het hele terrein, resulterend in een bedrag van € 22.205. Het compromis over de WOZ-waarde leidt niet tot een andere uitkomst. Blijkens de akte van levering is in 2003 een jaarhuur van € 15.000 met een andere belastingplichtige overeengekomen en heeft belanghebbende daarmee in 2003 een zakelijk rendement van 10% behaald. Het toepassen van een lager percentage ligt niet voor de hand, gelet op de gebruikelijke jaarlijkse huurindexatie. Een huur van 10% van de WOZ-waarde is aannemelijk. Als dit rentepercentage zou worden toegepast op de nieuwe WOZ-waarde dan zou de zakelijke huur 10% x € 270.000 = € 27.000 bedragen. De zakelijke huur die de inspecteur bij de aanslag heeft vastgesteld is daarmee nog steeds aan de lage kant. Indien de huurwaarde (€ 33.384) naar rato zou worden verminderd van de oude naar de nieuwe WOZ waarde dan zou de nieuwe huurwaarde € 33.384 x (€ 270.000/0 430.000) = € 20.962 bedragen. Deze waarde omvat enkel de huurwaarde van de gebouwen en niet van de grond. Dit terwijl de grond actief wordt gebruikt voor onder andere de opslag, bewerking en verkoop van hout. Uitgaande van de bovenstaande berekening, is € 21.150 min € 20.962 = € 188 huurinkomsten aan de grond toegerekend. Gezien de omvang van het perceel (16.427 m2) en het gebruik van de grond, is de waarde van de grond te laag is vastgesteld, aldus nog steeds de inspecteur. 4.15. Het hof stelt voorop dat, indien sprake is van een transactie tussen niet gelieerde partijen, in beginsel niet wordt toegekomen aan de beoordeling of (het ontbreken van) een huurvergoeding zakelijk is omdat dan kan worden verondersteld dat de transactie zakelijk is. Een uitzondering op deze hoofdregel is geformuleerd in het door partijen en de rechtbank genoemde arrest van 30 oktober 1968, dat een zaak betrof waarin een ondernemer voor de inkomstenbelasting belast werd voor een voordeel dat hij kon behalen, maar door zijn schoonvader had laten behalen. Dit arrest ziet daarmee op een andere situatie dan hier aan de orde, namelijk op die waarin de verwerving van een voordeel aan een niet gelieerde ander wordt overgelaten. Het niet in rekening brengen van huur, zoals hier het geval is, is iets anders dan huuropbrengsten door een ander te laten behalen. Daar komt nog bij dat hier niet vaststaat dat sprake is van transacties met niet gelieerde partijen. 4.16. Voor een correctie van de winst is op grond van artikel 8, lid 1, Wet op de vennootschapsbelasting 1969 in samenhang met artikel 3.8 Wet inkomstenbelasting 2001 aanleiding indien belanghebbende in de betrekking met haar grootaandeelhouder dan wel haar bestuurder ter zake van hun onderlinge rechtsverhoudingen voorwaarden is overeengekomen die afwijken van voorwaarden die in het economische verkeer door onafhankelijke partijen zouden zijn overeengekomen. 4.17. Niet in geschil is dat [naam 1] vanaf (in ieder geval) 1 april 2018 bestuurder en UBO is van belanghebbende. Voorts is niet in geschil dat de onroerende zaak hem geheel ter beschikking stond en hij (in ieder geval) in 2018 een deel van de onroerende zaak heeft gebruikt zonder dat belanghebbende daarvoor een vergoeding in rekening heeft gebracht. Naar het oordeel van het hof zou belanghebbende, indien zij de onroerende zaak in gebruik zou hebben gegeven aan een onafhankelijke partij, daarvoor een vergoeding hebben bedongen. Daarmee is de inspecteur erin geslaagd aannemelijk te maken dat in ieder geval vanaf 1 april 2018 een zakelijke huur tot de winst van belanghebbende moet worden gerekend. 4.18. Het hof acht voorts aannemelijk gemaakt dat [naam 1] al veel eerder, en in ieder geval reeds vanaf 1 januari 2018 de UBO van belanghebbende was vanwege het samenstel van de volgende feiten en omstandigheden: [naam 1] was mede-eigenaar van de onroerende zaak ten tijde van de verkoop op 1 augustus 2003 en de levering op 7 november 2003 ervan (zie 2.4); Hij was tevens aanmerkelijkbelanghouder van de vennootschap die eveneens destijds mede-eigenaar en verkoper van de onroerende zaak was, [bedrijf 1] B.V. (volgens de eigen verklaring van belanghebbende over het aandelenbelang van [naam 1] in [bedrijf 1] B.V. van 9% en 2.4 waarin deze vennootschap als (mede)verkoper is vermeld); Hij was bestuurder van de vennootschap die op 1 oktober 2010 met belanghebbende een huurovereenkomst is aangegaan voor een gedeelte van circa 200 m2 van de onroerende zaak (zie 2.5); Hij woont in de woning naast de onroerende zaak (zie 2.6); Niet in geschil is dat [naam 1] de onroerende zaak deels in gebruik heeft gehad in zowel 2018 als voorgaande en latere jaren voor verwerking en opslag van hout in het kader van zijn eenmanszaak (o.a. proces-verbaal van de zitting bij het hof); In de Luxemburgse Kamer van Koophandel is geregistreerd dat belanghebbende per 1 april 2018 drie bestuurders heeft, onder wie [bestuurder 3] , die naar het hof aannemelijk acht, de moeder van [naam 1] is; Hij is eigenaar van de onroerende zaak vanaf 13 april 2021 (koop 4 maart 2021). 4.19. Gelet op hetgeen in 4.17 en 4.18 is overwogen, is het hof van oordeel dat de inspecteur terecht is uitgegaan van het gehele jaar 2018 bij het bepalen van de omvang van de zakelijke huur. Ook is het hof van oordeel dat de inspecteur terecht uitgaat van een huursom voor de gehele onroerende zaak. Het is immers de gehele onroerende zaak die [naam 1] ter beschikking stond (zie 2.6). Dat hij via zijn eenmanszaak maar slechts een deel gebruikte, is geen reden om van een zakelijke huur voor slechts dat deel uit te gaan. Ook is niet van belang dat een deel van het terrein braak lag. 4.20. Daarmee is nog niet gezegd dat de inspecteur het door hem bepleite bedrag aan jaarhuur ook aannemelijk heeft gemaakt. Aan de inspecteur moet worden toegegeven dat in 2003 de jaarhuur 10% betrof van de koopsom in verhuurde staat (zie 2.4).

Een WOZ-waarde betreft echter geen waardering in verhuurde staat. Aangezien bij het bepalen van de huur die een huurder bereid is te betalen tal van factoren van belang zijn, zoals de locatie, de staat van het pand en vraag en aanbod, is, gelet op de motiveerde betwisting door belanghebbende, hetgeen de inspecteur heeft ingebracht onvoldoende om daaraan de gevolgtrekking te verbinden dat hij de door hem bepleite jaarhuur aannemelijk heeft gemaakt. 4.21. Die constatering betekent echter niet dat daarmee belanghebbende kan worden gevolgd in de door haar bepleite (primaire of (meer) subsidiaire) hoogte van een zakelijke huur van nihil, ter grootte van de huursom die in 2010 met [bedrijf 3] B.V. is overeengekomen of berekend met toepassing van het eigenwoningforfait. Hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd, is naar het oordeel van het hof onvoldoende om de omvang van de voor de onroerende zaak zakelijke huur naar een door haar bepleit bedrag te kunnen onderbouwen. Dat geen huur in rekening is gebracht, is geen reden om een zakelijke huur op nihil te stellen. Dat belanghebbende, naar gemachtigde stelt, tegenprestaties heeft genoten waarvoor belanghebbende geen vergoeding is verschuldigd, is dat evenmin. De huursom met [bedrijf 3] B.V. uit 2010 is ongeschikt reeds omdat deze ziet op een gedeelte van slechts 200 m2, terwijl, zoals het hof in 4.19 heeft overwogen, het hier moet gaan om een zakelijke huur voor de gehele onroerende zaak. Ook het eigenwoningforfait is geen bruikbare maatstaf voor het bepalen van wat een huurder bereid zou zijn aan huur voor de onroerende zaak te betalen. 4.22. Met inachtneming van al hetgeen partijen hebben aangedragen, acht het hof de inspecteur in zijn bewijslast geslaagd tot geen hoger bedrag aan huuropbrengsten dan € 13.500, zijnde 5% van de verlaagde WOZ-waarde van € 270.000. Het hof licht dit als volgt toe. Het percentage van vijf is door beide partijen genoemd. De inspecteur heeft dit percentage gehanteerd bij het vaststellen van de aanslag; belanghebbende heeft zich op dit percentage beroepen, laatstelijk ter zitting bij het hof. De inspecteur heeft bij het vaststellen van de aanslag als grondslag gehanteerd de WOZ-waarde voor het kalenderjaar 2018 zoals die nog luidde voor de ambtshalve vermindering door de gemeente. Naar tussen partijen niet in geschil is, is dat niet langer de WOZ-waarde die voor onderhavig belastingjaar geldt; dat is een WOZ-waarde van € 270.000. Belanghebbende beroept zich ook op die verlaagde WOZ-waarde. Met voormelde rekengrootheden komt de in aanmerking te nemen huuropbrengst uit op € 13.500 voor het jaar 2018. 4.23. Naar het oordeel van het hof heeft de inspecteur terecht geen bedrag aan kosten in mindering gebracht op de huur. De gebruikelijke bewijslastverdeling houdt namelijk in dat het aan belanghebbende is om kosten te stellen en aannemelijk te maken. Belanghebbende is daartoe door de inspecteur in de gelegenheid gesteld. De gedingstukken bevatten slechts blote beweringen omtrent het kostenniveau. Daarbij is slechts in algemeenheden en niet concreet inzicht gegeven in welke kosten voor welke bedragen zijn gemaakt. Voorts heeft belanghebbende in haar aangifte bij de vragen over de kosten zelf telkens “0” vermeld. Hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd, is, mede gelet op de betwisting door de inspecteur, onvoldoende om enig bedrag aan kosten in aanmerking te nemen. 4.24. Het hof stelt het belastbare bedrag, gelet op het voorgaande, vast op € 13.500. VII. Proceskostenvergoeding 4.25. Belanghebbende heeft primair verzocht om een werkelijke proceskostenvergoeding van € 22.000. Subsidiair verzoekt belanghebbende om bij het bepalen van de forfaitaire proceskostenvergoeding factor 2 te hanteren voor het gewicht van de zaak. 4.26. Voor toekenning van een (proces)kostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: Bpb) is slechts grond indien sprake is van ‘bijzondere omstandigheden’. Het in vergaande mate onzorgvuldig handelen van de inspecteur kan een bijzondere omstandigheid vormen zoals bedoeld in artikel 2, lid 3, Bpb. 4.27. Het hof oordeelt dat er geen sprake is van in vergaande mate onzorgvuldig handelen van de inspecteur. Er zijn ook overigens geen bijzondere omstandigheden aanwezig die aanleiding geven af te wijken van het in artikel 2, lid 1, Bpb opgenomen (forfaitaire) tarief. Het hof ziet daardoor geen reden om over te gaan tot het vergoeden van de werkelijke kosten van belanghebbende. Het hof ziet ook geen reden om wegingsfactor 2 toe te passen bij het bepalen van de forfaitaire proceskostenvergoeding. Het gewicht van de zaak kan niet worden aangemerkt als ‘zeer zwaar’, zoals bedoeld in het Bpb, maar kwalificeert naar het oordeel van het hof als een zaak van gemiddeld gewicht. Het hof zal zodoende wegingsfactor 1 hanteren bij het vaststellen van de proceskostenvergoeding. Tot slot 4.28. Voor zover belanghebbende ook voor het jaar 2018 de stelling betrekt dat het niet overleggen van retourzendingen betreffende het jaar 2017 en van het brondocument van de mutatie in BVR in oktober 2014 een schending van artikel 8:42 Awb oplevert, faalt deze stelling zowel op de gronden in overweging 4.12 tot en met 4.16 van de uitspraak van het hof van heden betreffende het belastingjaar 2017 als op de omstandigheid dat dit stukken zijn die voor de beslechting van het geschil over 2018 niet van belang kunnen zijn (geweest). Tussenconclusie 4.29. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. Ten aanzien van het griffierecht 4.30. De inspecteur dient aan belanghebbende het bij het hof betaalde griffierecht van € 548 te vergoeden, omdat de uitspraak van de rechtbank deels wordt vernietigd. Ten aanzien van de kosten van het bezwaar 4.31. De inspecteur heeft in de uitspraak op bezwaar het verzoek om vergoeding van de kosten van dat bezwaar afgewezen. De kosten van bezwaar dienen alleen te worden vergoed als het bestreden besluit wordt herroepen wegens een onrechtmatigheid die aan het bestuursorgaan te wijten is. Die onrechtmatigheid bestaat in dit geval uit het te hoog vaststellen van de zakelijke huur. Het hof veroordeelt daarom de inspecteur in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar redelijkerwijs heeft moeten maken. 4.32. Het hof stelt de kosten van bezwaar op 2 (punten) x € 624 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.248. Ten aanzien van de proceskosten 4.33. Het hof veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het beroep bij de rechtbank en het hoger beroep bij het hof, omdat het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is en het beroep bij de rechtbank gegrond is. 4.34. Het hof stelt deze tegemoetkoming voor de beroepsfase op 2 (punten) x € 875 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.750. Deze vergoeding komt in de plaats van (en dus niet bovenop) de door de rechtbank toegekende vergoeding voor de proceskosten van € 784,07. 4.35. Het hof stelt deze tegemoetkoming voor de hoger beroepsfase op 2 (punten) x € 875 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.750.