ECLI:NL:GHSHE:2024:2228

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH Team belastingrecht Meervoudige Belastingkamer Nummers: 22/1034 tot en met 22/1040 en 22/1050 Uitspraak op het hoger beroep van [belanghebbende] , woonachtig in [woonplaats] , hierna: belanghebbende, tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West–Brabant (hierna: de rechtbank) van 6 april 2022, nummers BRE 18/7821 tot en met 18/7828, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst, hierna: de inspecteur. 1Ontstaan en loop van het geding 2011 1.1.1. Aan belanghebbende is over het jaar 2011 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is heffingsrente in rekening gebracht en is een vergrijpboete opgelegd. 1.1.2. Aan belanghebbende is over het jaar 2011 een navorderingsaanslag in de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (Zvw) opgelegd. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is heffingsrente in rekening gebracht en is een vergrijpboete opgelegd. 2012 1.2.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2012 een aanslag IB/PVV opgelegd. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is belastingrente in rekening gebracht en is een vergrijpboete opgelegd. 1.2.2. Aan belanghebbende is voor het jaar 2012 een aanslag Zvw opgelegd. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is belastingrente in rekening gebracht en is een vergrijpboete opgelegd. 2013 1.3.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2013 een aanslag IB/PVV opgelegd. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is belastingrente in rekening gebracht en is een vergrijpboete opgelegd. 1.3.2. Aan belanghebbende is voor het jaar 2013 een aanslag Zvw opgelegd. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is belastingrente in rekening gebracht en is een vergrijpboete opgelegd. 2014 1.4.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2014 een aanslag IB/PVV opgelegd. Bij gelijktijdig gegeven beschikking is belastingrente in rekening gebracht. 1.4.2. Aan belanghebbende is voor het jaar 2014 een aanslag Zvw opgelegd. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is belastingrente in rekening gebracht en is een vergrijpboete opgelegd. 1.5. Belanghebbende heeft tegen de in 1.1.1 tot en met 1.4.2 genoemde (navorderings)aanslagen bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en de bezwaren ongegrond verklaard. 1.6. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft de beroepen gegrond verklaard. 1.7. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.8. Belanghebbende heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de inspecteur. 1.9. De zitting heeft plaatsgevonden op 17 mei 2024 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen belanghebbende en [gemachtigde] , als gemachtigde van belanghebbende, en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en [inspecteur 3] . Op deze zitting zijn gelijktijdig, maar niet gevoegd behandeld de zaaknummers 22/1027 tot en met 22/1050. 1.10. Belanghebbende heeft tijdens de zitting een pleitnota overgelegd aan het hof en aan de andere partij. Deze pleitnota wordt met instemming van partijen geacht ter zitting te zijn voorgelezen. 1.11. Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

2.1. Belanghebbende is gehuwd met [persoon 2] (de echtgenote). 2.2. Vanaf 1 januari 2002 dreef de echtgenote een onderneming in de vorm van een eenmanszaak onder de naam [C] . Op 21 maart 2013 is bij de Kamer van Koophandel een wijziging van de rechtsvorm geregistreerd. De eenmanszaak is gewijzigd in een vennootschap onder firma onder de naam [VOF] (de vof). Belanghebbende en zijn echtgenote zijn beiden vennoot van de vof. Beide vennoten zijn onbeperkt bevoegd en hebben een winstaandeel van 50%. De activiteiten van de vof bestaan uit het geven van financiële, fiscale en bedrijfseconomische adviezen. 2.4. Het kantoor van de vof is gevestigd op het woonadres van belanghebbende en zijn echtgenote. De werkzaamheden worden verricht vanuit een kantoorruimte in de woning. Deze kantoorruimte bevindt zich op de begane grond van de woning. De kantoorruimte is toegankelijk via de centrale hal die ook toegang biedt tot het woongedeelte. De centrale hal geeft toegang tot het enige toilet op de begane grond met een fonteintje. De kantoorruimte heeft openslaande tuindeuren naar de zijkant van de woning. Het woongedeelte en de kantoorruimte zijn gescheiden door niet afsluitbare ondoorzichtige glazen deuren. 2011 2.5.1 Belanghebbende heeft op 31 december 2012 een aangifte IB/PVV voor het jaar 2011 ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 10.215 negatief, bestaande uit een winst uit onderneming van nihil, een ondernemersaftrek van € 11.607 en een negatieve MKB-winstvrijstelling van € 1.392. 2.5.2. De inspecteur heeft aangekondigd dat hij zal afwijken van de ingediende aangifte IB/PVV voor het jaar 2011. De aanslag IB/PVV 2011 is vervolgens met dagtekening 13 november 2015 vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil. 2012 2.6. Belanghebbende heeft op 17 november 2014 een aangifte IB/PVV voor het jaar 2012 ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 13.905. 2013 en 2014 2.7. Belanghebbende heeft op 11 november 2015 aangiften IB/PVV voor de jaren 2013 en 2014 ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van respectievelijk € 11.998 en € 11.705. Alle jaren 2.8.1. Op 30 mei 2016 heeft de inspecteur aangekondigd een boekenonderzoek in te stellen naar de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV voor de jaren 2011 tot en met 2014 en van de omzetbelasting voor het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 31 december 2014. 2.8.2. Van het boekenonderzoek zijn op 7 juni 2017 controlerapporten opgemaakt. 2.8.3. Naar aanleiding van de bevindingen van het boekenonderzoek heeft de inspecteur met betrekking tot een aantal in aftrek gebrachte kosten het standpunt ingenomen dat sprake is van onzakelijke uitgaven. Dit heeft geleid tot de volgende correcties van de winst van de vof: 2011 2012 2013 2014 Aangegeven fiscale winst € 0 € 75.980 € 63.283 € 59.794 Correctie winst uit jaarstukken € 70.483 – – – Correctie uitbesteed werk – – € 4.500 € 4.500 Correctie afschrijvingen – – – – € 19 Correctie huisvestingskosten € 3.487 € 8.360 € 9.936 € 4.658 Correctie verkoopkosten € 11.097 € 12.077 € 16.966 € 19.004 Correctie andere kosten € 390 € 375 € 1.902 € 4.883 Totaal correcties € 14.974 € 20.812 € 33.304 € 33.026 Nader vastgestelde winst € 85.457 € 96.792 € 96.587 € 92.820 2.8.4. De bevindingen van het boekenonderzoek leiden ten aanzien van belanghebbende tot het volgende belastbaar inkomen uit werk en woning: Inkomenscorrecties 2011 2012 2013 2014 Aangegeven inkomen Box 1 € 0

I. Kwalificeert de kantoorruimte in de woning van belanghebbende als zelfstandige werkruimte en kunnen de hiermee samenhangende kosten als huisvestingskosten ten laste van de winst worden gebracht? II. Zijn de representatiekosten, autokosten, de kosten van relatiegeschenken en de kantinekosten (hierna gezamenlijk te noemen: verkoopkosten) terecht en tot de juiste bedragen gecorrigeerd? III. Zijn de kosten kantoorbehoeften, telefoonkosten, kleine aanschaffingen, kosten onderhoud inventaris en kosten van contributies en abonnementen (hierna gezamenlijk te noemen: andere kosten) terecht en tot de juiste bedragen gecorrigeerd? IV. Zijn de vergrijpboeten terecht en tot de juiste bedragen opgelegd? V. Heeft belanghebbende recht op een integrale vergoeding van proceskosten? 3.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de navorderingsaanslagen IB/PVV en Zvw 2011 en vermindering van de aanslagen IB/PVV en Zvw 2012, 2013 en 2014. Daarnaast concludeert belanghebbende tot vernietiging van alle opgelegde boeten. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. 4Gronden Ten aanzien van het geschil 4.1. Nu belanghebbende aanspraak maakt op diverse aftrekposten, brengt een redelijke verdeling van de bewijslast met zich mee dat belanghebbende de door hem gestelde aftrekposten aannemelijk behoort te maken. i. Kosten werkruimte 4.2. Ten aanzien van de post ‘huisvestingskosten’ heeft belanghebbende gesteld dat sprake is van een zelfstandige kantoorruimte als bedoeld in artikel 3.16, lid 1, Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001). De daarmee samenhangende huisvestingskosten (bestaande uit gemeentelijke belastingen, schoonmaak-, energie- en onderhoudskosten) kunnen volgens belanghebbende ten laste van het resultaat worden gebracht. De inspecteur heeft gemotiveerd betwist dat sprake is van een zelfstandige kantoorruimte en daarom komen de huisvestingskosten volgens de inspecteur niet voor aftrek in aanmerking. 4.3. Naar het oordeel van het hof vormt de werkruimte in de woning van belanghebbende niet een naar verkeersopvatting zelfstandig gedeelte van de woning. De kantoorruimte is op de begane grond gesitueerd, net als de woonkamer en de keuken van de woning. De werkruimte en woonruimte delen de voordeur, de hal en het sanitair van de begane grond, zoals blijkt uit de plattegrond die belanghebbende bij het hoger beroepschrift heeft verstrekt. De werkruimte bezit daarmee onvoldoende zelfstandigheid ten opzichte van de woning om als zodanig verhuurd te kunnen worden aan een derde, ook al kan de werkruimte, zoals belanghebbende ter zitting heeft toegelicht, eenvoudig afsluitbaar gemaakt worden van het woongedeelte. Aangezien de werkruimte geen zelfstandig gedeelte van de woning vormt, zijn de kosten en lasten waarvan belanghebbende heeft gesteld dat deze verband houden met de werkruimte op grond van artikel 3.16, lid 1,Wet IB 2001, niet aftrekbaar. ii. Verkoopkosten 4.4. Ten aanzien van de post ‘verkoopkosten’ heeft belanghebbende gesteld dat hij zakelijke kosten heeft gemaakt voor representatie, relatiegeschenken, verblijf, kantine en voor gereden kilometers (autokosten). De inspecteur betwist de hoogte en de zakelijkheid van deze kosten. 4.5. Ten aanzien van de autokosten heeft de inspecteur ter zitting bij de rechtbank alsnog 50% van deze kosten voor aftrek geaccepteerd. Het hof ziet geen aanleiding een nog hogere aftrek te accepteren, aangezien belanghebbende de zakelijkheid van de reiskilometers niet aannemelijk heeft gemaakt. Met betrekking tot de overige verkoopkosten heeft belanghebbende geen bewijsstukken overgelegd waaruit kan worden afgeleid dat deze kosten zijn gemaakt in het kader van de onderneming. Voor de kantinekosten zijn daartoe in het geheel geen bewijsstukken aanwezig. Voor de relatiegeschenken en horeca-uitgaven stelt belanghebbende dat hij destijds op de achterkant van de kwitanties de naam van de relatie heeft genoteerd, maar dat blijkt niet uit de door belanghebbende aangeleverde kopieën van deze kwitanties. Uit de stukken van het geding blijkt slechts dat belanghebbende pas in het jaar 2022 lijsten heeft opgesteld, waarin de kwitanties aan relaties zijn gekoppeld. In dit kader wijst het hof er op dat een administratie regelmatig moet worden bijgehouden om een goede vastlegging van de werkelijkheid te garanderen. Een achteraf na afloop van enig jaar opgestelde administratie brengt het risico met zich dat de werkelijkheid niet goed wordt weergegeven. Naar oordeel van het hof zijn de door belanghebbende opgemaakte lijsten daarmee onvoldoende betrouwbaar. Het hof oordeelt daarom dat belanghebbende de zakelijkheid van deze kosten niet aannemelijk heeft gemaakt. iii. Andere kosten 4.6. Ten aanzien van de post ‘andere kosten’ heeft belanghebbende gesteld dat hij zakelijke kosten heeft gemaakt, bestaande uit: telefoonkosten van € 390 (2011), € 127 (2012), € 484 (2013) en € 906 (2014), bestaande uit het gebruik van een mobiel toestel, gebruik van de diensten van Solaris en de aanschaf van een iPhone, kleine aanschaffingen van € 248 (2012), € 370 (2013), € 2.479 (2014), bestaande uit een espressoapparaat, stoomcleaner, beveiligingscamera en Miele koffieapparatuur, kantoorbehoeften van € 622 (2014), bestaande uit de aanschaf van een Apple iPad, onderhoud inventaris € 142 (2014) voor het onderhoud van de Miele koffieapparatuur, contributies en abonnementen van € 131 (2014) voor het onderhoudsabonnement op de Miele koffieapparatuur, en overige algemene kosten van € 20 (2013), zijnde bestedingen in het [hotel] . De inspecteur heeft gemotiveerd betwist dat deze ‘andere kosten’ zijn gemaakt met het oog op de zakelijke belangen van de onderneming. 4.7. Belanghebbende is in hoger beroep met betrekking tot de ‘andere kosten’ met name ingegaan op het gebruik van iPads. De vennoten hebben ieder de beschikking over een iPad, waarvan de kosten door belanghebbende in aftrek zijn gebracht en door de inspecteur zijn geaccepteerd. De aftrek van de kosten van een derde iPad is in geschil. Belanghebbende heeft het zakelijke gebruik van de derde iPad ter zitting toegelicht, waarbij belanghebbende heeft gesteld dat zijn cliënten die iPad kunnen gebruiken om tijdens een overleg zaken op te zoeken op het internet. Naar oordeel van het hof is het gestelde gebruik door cliënten onvoldoende aannemelijk om te kunnen concluderen tot zakelijk gebruik van de derde iPad. 4.8. Voor de resterende ‘andere kosten’ is het hof eveneens van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat deze kosten ten laste van de winst kunnen worden gebracht. Evenals de rechtbank is het hof van oordeel dat belanghebbende zijn stellingen niet met bewijs heeft onderbouwd en niet aannemelijk heeft gemaakt dat het gaat om kosten met het oog op de zakelijke belangen van zijn onderneming. iv. Boete 4.9. Ten aanzien van de opgelegde vergrijpboetes heeft de rechtbank het volgende overwogen: ‘4.9.1. […] De inspecteur heeft onder verwijzing naar het controlerapport aangevoerd dat het aan (voorwaardelijk) opzet van belanghebbende te wijten is dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld (2011) dan wel dat de aangifte onjuist is gedaan (2012 tot en met 2014).

Het hof: verklaart het hoger beroep ongegrond; bevestigt de uitspraak van de rechtbank. De uitspraak is gedaan door E.P.A. Brakeboer, voorzitter, L.B.M. Klein Tank en A.H.W. Steijn, in tegenwoordigheid van A. Muller, als griffier.

De griffier, De voorzitter, A. Muller E.P.A. Brakeboer Het aanwenden van een rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: de naam en het adres van de indiener; de dagtekening; een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; e gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten. Vgl. HR 4 juni 2021, ECLI:NL:HR:2021:822, r.o. 3.4. Gerechtshof ’s-Hertogenbosch 31 december 2020, ECLI:NL:GHSHE:2020:4124.

€ 13.905 € 11.988 € 11.705 Winstcorrecties 50% € 42.728 € 10.406 € 16.652 € 16.513 Correctie Oort–kosten – – € 1.590 – € 2.109 – € 2.430 Correctie zelfstandigenaftrek – € 9.403 € 7.280 € 7.280 Correctie MKB–vrijstelling – € 3.419 € 3.706 € 3.507 Correctie persoonsgebonden aftrek – – – € 96 Nader vastgesteld inkomen Box 1 € 42.728 € 35.543 € 37.517 € 36.671 2.9. Gedurende het boekenonderzoek zijn de navorderingsaanslagen IB/PVV en Zvw over het jaar 2011 en de aanslagen IB/PVV en Zvw voor het jaar 2012 met vergrijpboetes vastgesteld. Deze zouden na afronding van het boekenonderzoek worden verminderd conform de bevindingen in de rapporten. Daarnaast zijn na afronding van het boekenonderzoek voor de jaren 2013 en 2014 de aanslagen IB/PVV en Zvw vastgesteld. Bij de aanslagen IB/PVV en Zvw voor het jaar 2013 en de aanslag Zvw voor het jaar 2014 zijn ook vergrijpboetes opgelegd. De inspecteur heeft ter zitting van de rechtbank toegezegd de (navorderings)aanslagen voor de jaren 2011 en 2012 ambtshalve te verminderen conform de bevindingen in de rapporten. 2.10. In de beroepsfase heeft de inspecteur de correctie uitbesteed werk en 50% van de correctie autokosten – begrepen in de correctie verkoopkosten – teruggenomen en voor alle in geschil zijnde jaren de MKB–winstvrijstelling toegestaan. De rechtbank heeft voorts geoordeeld dat belanghebbende voor alle in geschil zijnde jaren recht heeft op zelfstandigenaftrek en voor het jaar 2012 op de startersaftrek. Dit heeft geleid tot de volgende, door de rechtbank vastgestelde, belastbare inkomens van belanghebbende: Inkomenscorrecties 2011 2012 2013 2014 Nader door inspecteur vastgesteld inkomen Box 1 € 42.728 € 35.543 € 37.517 € 36.671 Geen correctie uitbesteed werk – – – € 2.250 – € 2.250 50% lagere correctie autokosten – – – € 263 – € 276 Winst uit onderneming van belanghebbende € 42.728 € 35.543 € 35.004 € 34.145 Zelfstandigenaftrek – € 7.266 – € 7.280 – € 7.280 – € 7.280 Startersaftrek – – € 2.123 – – Totaal € 35.462 € 26.140 € 27.724 € 26.865 MKB–winstvrijstelling – € 4.256 – € 3.137 – € 3.882 – € 3.762 Nader vastgesteld inkomen Box 1 rechtbank € 31.206 € 23.003 € 23.842 € 23.103 2.11. De rechtbank heeft voorts geoordeeld dat zij (voorwaardelijk) opzettelijk handelen van belanghebbende bewezen acht en dat de aan belanghebbende opgelegde vergrijpboet