ECLI:NL:GHSHE:2023:45

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH Team belastingrecht Meervoudige Belastingkamer Nummer: 21/00502 Uitspraak op het hoger beroep van [belanghebbende] , wonend in [woonplaats] , hierna: belanghebbende, tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 3 februari 2021, nummer BRE 19/6315, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst, hierna: de inspecteur. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De inspecteur heeft de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) voor het jaar 2015 opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht (hierna: de rentebeschikking). 1.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard. 1.3. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. De eerste zitting heeft plaatsgevonden op 23 juni 2022 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen belanghebbende en namens de inspecteur [inspecteur 1] en [inspecteur 2] . 1.6. Belanghebbende heeft tijdens de zitting, zonder bezwaar van de andere partij, een formulier proceskosten overgelegd. 1.7. Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten. 1.8. Van voormelde zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan partijen is verzonden. 1.9. De griffier heeft bij brief van 3 augustus 2022 partijen ervan in kennis gesteld dat een of meerdere raadsheren die bij de zaak van belanghebbende betrokken is/zijn, niet op de juiste manier is/zijn beëdigd, dat de desbetreffende raadsh(e)er(en) inmiddels opnieuw is/zijn beëdigd en dat het hof van oordeel is dat het in het geval van belanghebbende niet nodig is om in zijn zaak een nieuwe zitting te houden, omdat de gesignaleerde onvolkomenheid niets afdoet aan de deskundige en zorgvuldige wijze waarop zijn zaak (inhoudelijk) is behandeld. 1.10. Vervolgens heeft belanghebbende verklaard gebruik te willen maken van het recht om op een nadere zitting te worden gehoord. In verband daarmee is het onderzoek heropend en heeft het hof besloten een nadere zitting te laten plaatsvinden. 1.11. Naar aanleiding van de conclusie van de Procureur-Generaal van 13 september 2022 en de aankondiging dat de uitspraakdatum van de Hoge Raad voorlopig was bepaald op 21 oktober 2022, heeft de griffier van het hof op 11 oktober 2022 telefonisch contact gehad met belanghebbende en hem gevraagd of hij, indien de Hoge Raad op 21 oktober 2022 oordeelt dat het gebruik van een onjuiste tekst bij beëdigingen zonder gevolgen blijft, zijn verzoek om een nadere zitting handhaaft. Belanghebbende heeft aangegeven zijn verzoek in dat geval te handhaven. Vervolgens is een definitieve datum voor de nadere zitting gepland. 1.12. De nadere zitting heeft plaatsgevonden op 15 december 2022 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen belanghebbende en namens de inspecteur [inspecteur 1] en [inspecteur 2] . Bij aanvang van de nadere zitting zijn partijen erop gewezen, dat de meervoudige Belastingkamer tijdens het onderzoek ter zitting op 23 juni 2022 was samengesteld uit W.A.P. van Roij, voorzitter, P. Fortuin en J.M. van der Vegt en dat de zaak verder wordt behandeld in een gewijzigde samenstelling van de meervoudige Belastingkamer door, W.A.P. van Roij, voorzitter, P.A.M. Pijnenburg en J.M. van der Vegt, en dat de zaak wordt voortgezet in de stand waarin zij zich bevond op 23 juni 2022. Partijen hebben hier geen bezwaar tegen gemaakt. 1.13. Het hof heeft aan het einde van de nadere zitting het onderzoek gesloten.

2.1. Belanghebbende is geboren op [geboortedatum 1] 1971 en is gehuwd geweest met [ex-partner] (hierna: de ex-partner). Het huwelijk is formeel ontbonden per 14 oktober 2015. Belanghebbende heeft samen met zijn ex-partner twee kinderen, [minderjarige 1] , geboren op [geboortedatum 2] 2009, en [minderjarige 2] , geboren op [geboortedatum 3] 2013 (hierna: de kinderen). In december 2014 is de ex-partner met de kinderen naar [plaats 1] vertrokken. De kinderen staan vanaf 4 februari 2015 in de Basisregistratie Personen (hierna: BRP) ingeschreven op het woonadres van de ex-partner, [adres] te [plaats 1] . Tot 4 februari 2015 stonden de kinderen op hetzelfde adres ingeschreven als belanghebbende. 2.2. In de beschikking voorlopige voorziening van 27 januari 2015 van de rechtbank Zeeland-West-Brabant is het volgende opgenomen, voor zover hier van belang: “4. De beslissing De rechtbank (…) bepaalt dat aan de vrouw worden toevertrouwd de minderjarigen 1. [minderjarige 1] , geboren te [geboorteplaats] op [geboortedatum 2] 2009 en 2. [minderjarige 2] , geboren te [geboorteplaats] op [geboortedatum 3] 2013;” 2.3. In het ouderschapsplan dat is ondertekend door belanghebbende en de ex-partner op 28 mei 2015 is het volgende opgenomen, voor zover hier van belang: “Artikel 1: Gezamenlijke uitoefening van het ouderlijk gezag 1.1. De ouders achten het in het belang van de kinderen dat zij na de scheiding gezamenlijk het ouderlijk gezag over hun blijven uitoefenen. Zij vinden het ook belangrijk dat het contact tussen de kinderen en de ouders zo min mogelijk door de scheiding wordt beïnvloed. De ouders zullen dan ook bevorderen dat de kinderen zo goed mogelijk contact hebben met ieder van de ouders. (…) Artikel 2: Hoofdverblijfplaats/verhuizing/paspoort 2.1. Beide kinderen hebben hun hoofdverblijf bij de moeder. (…) Artikel 3: Verzorging en opvoeding 3.1. Verdeling van de zorg- en opvoedingstaken [minderjarige 1] en [minderjarige 2] zijn eenmaal per twee weken van vrijdagmiddag 14.00 uur (na school) tot en met zondag 16.00 uur bij hun vader, tijdens welk weekend [minderjarige 3] en [minderjarige 4] ook bij hun vader zijn. Tijdens vakanties van een week blijft de normale zorgregeling gelden. Vakanties van twee weken of langer worden bij helfte gedeeld. Tijdens de Mei- en Kerstvakanties blijven de kinderen één week bij vader en één week bij moeder, jaarlijks te wisselen, zodat voor wat betreft de Kerstvakantie ieder om het jaar Kerst of Oud en Nieuw met de kinderen viert. Tijdens de zomervakanties zijn de kinderen in 2015 de eerste drie weken bij moeder en de laatste drie weken bij vader, jaarlijks wisselend. Verjaardagen en feestdagen zullen in onderling overleg worden afgestemd evenals Vaderdag en Moederdag.” 2.4. In de beschikking betreffende de echtscheiding van 14 oktober 2015 van de rechtbank Zeeland-West-Brabant is het volgende bepaald, voor zover hier van belang: “3. De beslissing De rechtbank: 3.1. spreekt de echtscheiding uit tussen partijen, gehuwd te [plaats 2] , Griekenland op [huwelijksdatum] 2008; 3.2. bepaalt dat de minderjarigen hun hoofdverblijfplaats zullen hebben bij de vrouw; 3.3. bepaalt dat het aangehechte en door de griffier gewaarmerkte ouderschapsplan voor het overige deel uitmaakt van deze beschikking;” 2.5. Op 16 december 2016 is de inspecteur gestart met een boekenonderzoek bij belanghebbende. Het betrof een onderzoek naar de aanvaardbaarheid van de door belanghebbende ingediende aangiften voor de omzetbelasting over het tijdvak 1 januari 2016 tot en met 31 december 2016. Het controlerapport is op 5 maart 2019 toegezonden aan belanghebbende. 2.6. Op 1 februari 2017 heeft belanghebbende zijn aangifte IB/PVV voor het jaar 2015 ingediend. In deze aangifte heeft belanghebbende de inkomensafhankelijke combinatiekorting (hierna: IACK) in aanmerking genomen. 2.7. Met dagtekening 17 maart 2017 is een (tweede) voorlopige aanslag IB/PVV 2015 aan belanghebbende opgelegd conform de door hem ingediende aangifte. 2.8. De voorlopige aanslagen IB/PVV 2016 (dagtekening 27 mei 2017), IB/PVV 2017 (dagtekening 8 juni 2018) en IB/PVV 2018 (dagtekening 2 augustus 2019) zijn met toepassing van de IACK opgelegd. 2.9. Met dagtekening 11 december 2018 heeft de inspecteur aan belanghebbende vragen gesteld over zijn aangifte IB/PVV 2015. Vervolgens hebben de inspecteur en belanghebbende over meerdere onderdelen uit de aangifte gecorrespondeerd. Op 5 september 2019 heeft de inspecteur per e-mail aan belanghebbende aangegeven dat hij voornemens is van de ingediende aangifte IB/PVV 2015 af te wijken op, onder andere, het punt van de IACK. 2.10. Met dagtekening 27 september 2019 is aan belanghebbende de aanslag IB/PVV 2015 opgelegd. Hierbij is, in afwijking van de aangifte en conform de e-mail van de inspecteur van 5 september 2019, geen IACK in aanmerking genomen. 2.11. De inspecteur heeft met dagtekening 14 juli 2018 vragen gesteld over de aangifte IB/PVV 2016. Hierop heeft belanghebbende op 31 januari 2019 gereageerd. Bij brief van 19 november 2019 heeft de inspecteur belanghebbende medegedeeld dat bij het verwerken van de aangifte IB/PVV 2016 ten onrechte rekening is gehouden met de IACK, dat belanghebbende aan de aanslag IB/PVV 2016 geen rechten kan ontlenen en dat een navorderingsaanslag over het jaar 2016 zal worden opgelegd. De inspecteur heeft met dagtekening 29 november 2019 de aanslag IB/PVV 2016 opgelegd met toepassing van de IACK. De navorderingsaanslag is vervolgens opgelegd met dagtekening 14 december 2019. 2.12. Belanghebbende heeft tegen de aanslag IB/PVV 2015 bezwaar gemaakt. Met dagtekening 17 oktober 2019 is aan belanghebbende een vooraankondiging van de uitspraak op bezwaar verzonden. Het bezwaar van belanghebbende is bij uitspraak op bezwaar met dagtekening 3 december 2019 afgewezen. 2.13. Het door belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar ingestelde beroep is door de rechtbank ongegrond verklaard.

I. Heeft belanghebbende in het jaar 2015 recht op toepassing van de IACK? II. Is het gelijkheidsbeginsel geschonden? III. Is het vertrouwensbeginsel geschonden? 3.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, vermindering van de aanslag IB/PVV 2015 en dienovereenkomstige vermindering van de rentebeschikking. 3.3. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. 4Gronden Ten aanzien van het geschil Vraag I (recht op IACK) 4.1. Belanghebbende stelt dat hij voldoet aan de eisen zoals gesteld in artikel 8.14a Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB) in verbinding met artikel 44b Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 (hierna: UR IB) (wettekst 2015) en dat hij derhalve recht heeft op toepassing van de IACK. Volgens belanghebbende is het ouderschapsplan zoals opgenomen onder 2.3 nooit gevolgd en dient uit te worden gegaan van de feitelijke situatie vanaf 27 januari 2015. Feitelijk verbleven de kinderen in 2015 (in totaal) 184 van de 365 dagen, waarin in het tweede halfjaar van 2015 95 van de 184 dagen, in zijn huishouden, aldus belanghebbende. Ter onderbouwing van zijn standpunt wijst belanghebbende op het eveneens in de beroepsfase overgelegde dagenoverzicht (zie rov. 2.11 in de uitspraak van de rechtbank). 4.2. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat belanghebbende niet voldoet aan de eisen zoals gesteld in artikel 8.14a Wet IB in verbinding met artikel 44b UR IB. Volgens de inspecteur is het ouderschapsplan leidend en heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat op basis van de feitelijke situatie in 2015 recht bestaat op toepassing van de IACK. 4.3. Het hof overweegt als volgt. Zoals de rechtbank terecht heeft overwogen, rust op belanghebbende - die verzoekt om toepassing van de IACK - de bewijslast om aannemelijk te maken dat hij aan de voorwaarden voor toepassing van de IACK voldoet. Vaststaat dat de kinderen van belanghebbende in 2015 niet ten minste zes maanden op hetzelfde woonadres als belanghebbende stonden ingeschreven in de BRP, zodat niet aan de inschrijvingseis van artikel 8.14a Wet IB is voldaan. Belanghebbende dient in dat geval aannemelijk te maken dat (tenminste één van) de kinderen in 2015 doorgaans ten minste drie gehele dagen per week in elk van de huishoudens van belanghebbende en de ex-partner verbleven, - dat wil zeggen ten minste drie keer vierentwintig uur bij elk van de ouders -, dan wel dat de zorg voor de kinderen gelijkelijk in een ander duurzaam ritme over hem en zijn ex-partner was verdeeld. Voldoende is dat dit ‘doorgaans verblijf’ gedurende ten minste zes maanden plaatsvond, waarbij het niet om een aaneengesloten periode van zes maanden hoeft te gaan. Kort samengevat komt het erop neer dat belanghebbende aannemelijk dient te maken dat de kinderen in ten minste 26 van de 52 weken van het jaar 2015 ten minste drie gehele dagen bij hem hebben verbleven en voor het overige bij de ex-partner. Naar het oordeel van het hof heeft belanghebbende met hetgeen hij heeft aangevoerd en ingebracht niet aan die bewijslast voldaan. Het door belanghebbende overgelegde, en door de inspecteur betwiste, dagenoverzicht is niet met verklaringen of andere gegevens onderbouwd en kan naar het oordeel van het hof niet dienen als bewijs dat belanghebbende in 2015 heeft voldaan aan de voorwaarden voor toepassing van de IACK. Bovendien bevat het dagenoverzicht - zoals de rechtbank reeds terecht heeft overwogen - voor wat betreft de weekenden en vakanties doublures. Verder heeft belanghebbende de dagen waarop hij de kinderen in [plaats 1] heeft opgezocht ten onrechte aangemerkt als gehele dagen waarop de kinderen tot zijn huishouden behoren en ontbreekt een duurzaam ritme. Voorts moet aan de door belanghebbende voorgestane berekeningsmethodiek waarbij alle dagen bij elkaar worden opgeteld en daaruit een gemiddeld aantal dagen wordt berekend waarop, bezien over een jaar of een halfjaar, belanghebbende voor de kinderen zorgt, worden voorbijgegaan. Uit het arrest van de Hoge Raad van 2 november 2001 volgt namelijk dat het bepalen van een gemiddeld aantal dagen per week niet is toegestaan. Gelet hierop is het hof van oordeel dat belanghebbende in het jaar 2015 geen recht heeft op toepassing van de IACK. Vraag II (vertrouwensbeginsel) 4.4. Belanghebbende doet een beroep op het vertrouwensbeginsel en heeft daartoe aangevoerd dat de inspecteur in de (voorlopige) aanslagregeling IB/PVV 2015 tot en met 2018 inconsistent heeft gehandeld. Tussen 17 maart 2017 en 8 juni 2018 zijn voorlopige aanslagen IB/PVV 2015 tot en met 2017 opgelegd met toepassing van de IACK. Belanghebbende heeft met betrekking tot de aangiften IB/PVV 2015 en 2016 vragenbrieven beantwoord. Desalniettemin is daarna de voorlopige aanslag IB/PVV 2018 met toepassing van de IACK opgelegd. Daarnaast heeft de inspecteur op 29 november 2019, aldus ruim zes weken na de brief met het voornemen tot afwijzing van het bezwaar betreffende het jaar 2015, de definitieve aanslag IB/PVV 2016 opgelegd waarin de IACK is toegepast. Verder heeft belanghebbende er tijdens de zitting bij het hof op gewezen dat de inspecteur in december 2016 een boekenonderzoek bij zijn bedrijf heeft ingesteld, dat hij in maart 2019 het controlerapport heeft ontvangen en dat daarin geen opmerkingen zijn gemaakt over het al dan niet van toepassing zijn van de IACK. Volgens belanghebbende heeft de inspecteur hiermee het vertrouwen gewekt dat belanghebbende recht heeft op toepassing van de IACK. 4.5. De rechtbank heeft ten aanzien van dit geschilpunt onder meer het volgende overwogen: “2.17. De rechtbank overweegt dat aan een voorlopige aanslag, zonder bewuste standpuntbepaling, geen in rechte te beschermen vertrouwen kan worden ontleend (Hoge Raad 13 juni 1979, ECLI:NL:HR:1979:AX2732). De voorlopige aanslagen hebben een voorlopig karakter en aan de controle van deze aanslagen worden minder hoge eisen gesteld. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat aan het opleggen van de voorlopige aanslagen een bewuste standpuntbepaling over de toekenning van de iack is voorafgegaan. In zoverre is het vertrouwensbeginsel naar het oordeel van de rechtbank dan ook niet geschonden. 2.18. Het door belanghebbende genoemde boekenonderzoek is geen onderzoek geweest naar de aanvaardbaarheid van de aangifte IB/PVV over het jaar 2015. Uit het procesdossier blijkt dat dit boekenonderzoek was beperkt tot de omzetbelasting en dat hierin op geen enkele wijze wordt gerefereerd aan het al dan niet recht hebben op iack. Belanghebbende kon aan dit boekenonderzoek dan ook niet het in rechte te honoreren vertrouwen ontlenen dat aan hem iack zou worden toegekend.” 4.6. Het hof onderschrijft het oordeel van de rechtbank en maakt het tot het zijne. Het hof voegt hieraan toe dat belanghebbende heeft aangegeven dat de wijze waarop de zorg tussen hem en de ex-partner is verdeeld, is gewijzigd in 2016, 2017 en 2018. Hierdoor is geen sprake is van een zich onveranderd voordoende aangelegenheid. De omstandigheid dat, zoals belanghebbende nog heeft aangevoerd, de aanslag IB/PVV 2016 is opgelegd met toepassing van de IACK, maakt alleen al hierom niet dat het vertrouwensbeginsel is geschonden. Daar komt nog bij dat pas nadat de inspecteur zijn voorgenomen uitspraak op het tegen de aanslag IB/PVV 2015 gemaakte bezwaar bekend had gemaakt (op 17 oktober 2019), de inspecteur de aanslag IB/PVV 2016 heeft opgelegd (op 29 november 2019).

Het hof: verklaart het hoger beroep ongegrond; bevestigt de uitspraak van de rechtbank. De uitspraak is gedaan door W.A.P. van Roij, voorzitter, P.A.M. Pijnenburg en J.M. van der Vegt, in tegenwoordigheid van A.S. van Middelkoop, als griffier.

Het aanwenden van een rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: de naam en het adres van de indiener; de dagtekening; een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; e gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten. ECLI:NL:PHR:2022:820. https://www.hogeraad.nl/actueel/nieuwsoverzicht/2022/september/pg-hoge-raad-gebruik-onjuiste-tekst-beedigingen-hof-hertogenbosch/. Artikel 44b UR IB. Hoge Raad 29 januari 2021, ECLI:NL:HR:2021:142. Hoge Raad 13 maart 2020, ECLI:NL:HR:2020:415. Hoge Raad 30 september 2022, ECLI:NL:HR:2022:1345. Hoge Raad 2 november 2001, ECLI:NL:HR:2001:AD5044. Vgl. Hoge Raad 20 december 2002, ECLI:NL:HR:2002:AE1116.