ECLI:NL:GHSHE:2023:2475

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH Team belastingrecht Meervoudige Belastingkamer Nummer: 21/01081 Uitspraak op het hoger beroep van [belanghebbende] B.V., gevestigd in [vestigingsplaats] , hierna: belanghebbende, tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 13 juli 2021, nummer BRE 18/4387 in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst, hierna: de inspecteur. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De inspecteur heeft een naheffingsaanslag omzetbelasting over de periode 1 januari 2013 tot en met 31 december 2013 opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht en bij beschikking een boete opgelegd. 1.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard. 1.3. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep (deels) gegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. De zitting heeft plaatsgevonden op 16 juni 2023 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen en gehoord [A] , namens belanghebbende, en haar gemachtigden [gemachtigde 1] en [gemachtigde 2] , en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] . 1.6. Belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd aan de wederpartij en het hof en deze voorgedragen. 1.7. Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten. 1.8. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.

2.1. Belanghebbende is een in 2002 opgerichte besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid met als enig aandeelhouder [A] . Belanghebbende is ondernemer voor de omzetbelasting en houdt zich bezig met beleggingen, aan- en verkoop, advies, verhuur en bemiddeling in onroerende zaken. 2.2. Op 16 september 2008 heeft belanghebbende een bedrijfspand met bovenwoning en verdere opstallen aan de [a-straat] 20, 22 en 24 in [plaats 1] gekocht. 2.3. Op 27 mei 2013 heeft belanghebbende een koopovereenkomst gesloten met [stichting] (hierna: koper). De koopovereenkomst vermeldt, voor zover hier van belang, het volgende: ‘(…) IN AANMERKING NEMENDE: 1. Verkoper is eigenaar van, danwel rechthebbende op een perceel bouwterrein, kadastraal bekend als gemeente [plaats 1] , Sectie [sectie] , nummers [nummer 1] , [nummer 2] , [nummer 3] groot 1.178 m2; 2. Verkoper heeft ter bebouwing van het voormelde perceel bouwterrein een bouwplan ontwikkeld; 3. Verkoper zal met [bedrijf] , gevestigd te [plaats 2] , een aannemingsovereenkomst sluiten ter realisatie van het bouwplan; 4. Koper wenst het op het perceel bouwterrein ontwikkelde project van Verkoper af te nemen met het primaire doel het gekochte duurzaam te verhuren. Partijen hebben terzake overeenstemming bereikt en wensen thans hun onderlinge rechten en verplichtingen schriftelijk vast te leggen in de onderhavige Koopovereenkomst. (…) 2. Verkoop Project, betaling koopprijs en vestiging hypotheekrecht 2.1. Verkoper verkoopt hierbij aan Koper, gelijk Koper koopt van Verkoper, het Project, tegen betaling door Koper aan Verkoper van de koopprijs voor het Project. 2.2. De koopprijs voor het Project bedraagt € 2.148.760 te vermeerderen met 21% BTW = € 2.600.000. (…) Het grondkosten deel is begrepen in de koopprijs. Het bouwkosten deel inclusief bijkomende kosten is begrepen in de koopprijs. (…) 3. Levering van de Grond (…) 3.4. Levering van de Grond vindt plaats belast met de ingevolgde de Wet Omzetbelasting 1968 Verschuldigde BTW. Indien ter zake van de levering overdrachtsbelasting verschuldigd is, is deze voor rekening van Verkoper. (…) 5. Opgaven Verkoper, Informatieplicht Verkoper en Onderzoeksplicht Koper 5.1.Verkoper zal voor haar rekening en risico het Project (doen) ontwikkelen en realiseren en aan Koper opleveren, overeenkomstig het bepaalde in de Overeenkomst. (…) 5.3.Verkoper garandeert aan Koper: a. dat Verkoper het Project aan Koper zal leveren, vrij van hypothecaire inschrijvingen, beslagen en andere zekerheidsrechten en/of rechten van derden, hoe ook genaamd en uit welke hoofde dan ook, alsmede dat hij bevoegd is tot verkoop en levering van de Grond en het Project en dat ter zake van de Grond en het Project geen verplichtingen bestaan uit hoofde van voorkeursrechten en/of optierechten; (…) 7. Realisatie van het Project 7.1. De bouw van het Bouwwerk zal geschieden conform de nader aan te leveren planning van de Aannemer, waarbij de Datum van oplevering zal zijn gelegen in september 2014 of zoveel eerder of later als Partijen nader overeenkomen. 7.2. Verkoper zal het Bouwwerk voor haar rekening en risico (doen) realiseren in overeenstemming met Technische omschrijving en de genoemde tekeningen. 7.3. Verkoper garandeert aan Koper dat het Bouwwerk gebouwd zal worden in overeenstemming met de eisen die aan een goed en deugdelijk bouwwerk gesteld mogen worden. 7.4. Het Bouwwerk komt tot de datum van Oplevering voor rekening en risico van Verkoper. (…)’ 2.4. Belanghebbende heeft in verband met de verkoop een factuur met dagtekening 7 juni 2013 opgesteld. Deze factuur is niet uitgereikt aan de koper. De factuur vermeldt onder meer het volgende: ‘(…) Hierbij doen wij u onze factuur toekomen betreffende de realisatie van de nieuwbouw van 14 stadsappartementen gelegen aan de [a-straat] te [plaats 1] . E.e.a. conform de koopovereenkomst d.d. 27 mei 2013. Aankoop pand: Bij ondertekening koopovereenkomst € 858.490,57 Overdrachtsbelasting 6% € 51.509,43 Totaal bedrag te voldoen € 910.000,00 Nog te factureren: Koopsom € 2.600.000,00 Te betalen € 910.000,00 Restant € 1.690.000,00 incl.btw (…)’ 2.5. Vervolgens heeft belanghebbende op 13 juni 2013 een herziene factuur opgemaakt. Deze is wel uitgereikt aan de koper. Deze factuur vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende: ‘(…) Hierbij doen wij u onze factuur toekomen betreffende de realisatie van de nieuwbouw van 14 stadsappartementen gelegen aan de [a-straat] te [plaats 1] . E.e.a. conform de koopovereenkomst d.d. 27 mei 2013 en de goedgekeurde termijnen verdeelstaat. Vervallen termijnen: 20 termijnen - elk groot € 107.438,02 excl. 21% BTW - Vervallen week 23 termijn 1 t/m 7 bij ondertekening koopovereenkomst € 752.066,14 BTW 21 % € 157.933,86 Totaal bedrag (incl. BTW) te voldoen € 910.000,00 Nog te factureren: Koopsom: € 2.600.000,00 Te betalen: € 910.000.00 Restant € 1.690.000,00 incl. btw (…)’ Koper is ondernemer voor de omzetbelasting en zij heeft de in rekening gebrachte omzetbelasting in aftrek gebracht. 2.6. Op [datum 1] 2014 vindt een notariële levering plaats. Deze leveringsakte vermeldt – voor zover relevant – het volgende: ‘(…) OMSCHRIJVING REGISTERGOEDEREN (…) de veertien (14) gerealiseerde woningen (appartementen) in het nieuwbouwplan “ [nieuwbouwplan] ” met ondergrond en verdere aanhorigheden staande en gelegen aan de [a-straat] te [plaats 1] (…); hierna tezamen aangeduid met “het verkochte”. (…) KOOPPRIJS De koopprijs van het verkochte is: TWEE MILJOEN ZESHONDERDUIZEND EURO (€ 2.600.000,00). OMZETBELASTING Wegens de levering van het verkochte is omzetbelasting verschuldigd. De omzetbelasting is in de koopprijs inbegrepen. OVERDRACHTSBELASTING Partijen doen een beroep op de vrijstelling als bedoeld in artikel 15 lid 1 sub a van de Wet op Belastingen van Rechtsverkeer, aangezien de vervreemder van het verkochte terzake van de levering omzetbelasting verschuldigd is en het verkochte niet als bedrijfsmiddel is gebruikt, zodat op de onderhavige akte geen overdrachtsbelasting verschuldigd is. (…) VOORGAANDE VERKRIJGING Verkoper, destijds genaamd [BV] verkreeg het verkochte (…) op [datum 2] tweeduizend acht, (...). (…)’ 2.7. In 2017 heeft bij belanghebbende een boekenonderzoek plaatsgevonden naar de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting van 1 januari 2013 tot en met 31 december 2014. 2.8. Op 30 juni 2017 heeft een gesprek plaatsgevonden tussen heer [A] als directeur-enigaandeelhouder van belanghebbende en de controleambtenaar en de boetefraudecoördinator.

Een bedrag ad € 157.934 is ten onrechte niet aangegeven en afgedragen over het 2e kwartaal 2013. (…) Boete (mededeling op basis van artikel 67g Algemene wet inzake rijksbelastingen) Ik heb bij kennisgeving in het concept rapport van 8 september jl. mijn voornemen om een boete op te leggen kenbaar gemaakt. Uw reactie Per mailbericht van 4 oktober jl. heeft u gereageerd op de kennisgeving met bijvoeging van een notitie van de heer [B] . U bent het niet eens met mijn voornemen om een vergrijpboete op te leggen. De kern van het verweer van de heer [B] is een verwijzing naar de ingewikkeldheid van de problematiek rondom de onderhavige vastgoedtransacties en de belastbaarheid voor óf de overdrachtsbelasting óf de omzetbelasting. De heer [B] is van mening dat enkel sprake is van onzorgvuldig handelen welke onzorgvuldigheid niet kan worden aangemerkt als grove schuld.

Het betreft ingewikkelde fiscale materie. Dit laat onverlet dat: - van de heer [A] mag worden verwacht dat hij vanuit zijn kennis op het gebied van vastgoedtransacties op de hoogte is van het feit dat in rekening gebrachte omzetbelasting dient te worden afgedragen; - de heer [A] geen actie heeft ondernomen toen bij het passeren van de akte op 5-9-2014 bleek dat de omzetbelasting niet werd rechtgetrokken bij levering. Ook is nagelaten om een suppletie in te dienen. De heer [A] moet hebben beseft dat de in rekening gebrachte omzetbelasting moest worden afgedragen. Hij heeft dermate lichtvaardig gehandeld, dat hem een ernstig verwijt kan worden gemaakt dat als grove schuld is te kwalificeren.

Ik zal boete opleggen overeenkomstig het op 8 september jl. verzonden concept rapport, waarin u tevens de overige gronden vindt waarop de boete berust.’ 2.10. In het conceptrapport van 8 september 2017 is onder meer vermeld: ‘Boete (…) De heer [A] heeft in de bespreking van 30-6-2017 tegenover de inspecteur verklaard (…)’ 2.11. Aan belanghebbende is conform de resultaten van het boekenonderzoek de naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd naar een bedrag van € 157.934. Tevens is bij beschikking € 24.506 belastingrente in rekening gebracht en bij beschikking een boete van € 39.483 opgelegd. 2.12. Belanghebbende is in bezwaar gekomen. De inspecteur heeft de naheffingsaanslag, de rentebeschikking en de boetebeschikking bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd. 2.13. De rechtbank heeft het beroep van belanghebbende gegrond verklaard voor zover het de boetebeschikking betreft. De opgelegde vergrijpboete is door de rechtbank verminderd met 15% en vastgesteld op € 33.560 in verband met de overschrijding van de redelijke termijn. Daarnaast is de Minister van Justitie en Veiligheid veroordeeld tot vergoeding van immateriële schade van € 2.000 en de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.013 en het griffierecht van € 338. Voor het overige verklaarde de rechtbank het beroep ongegrond.

I. Is belanghebbende omzetbelasting verschuldigd op de voet van artikel 37 Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB 1968)? II. Indien vraag I ontkennend moet worden beantwoord: Vormen de levering van de grond en de levering van de nieuwbouwappartementen tezamen één samengestelde prestatie voor de omzetbelasting? III. Is er sprake van een schending van het motiveringsbeginsel? IV. Is de vergrijpboete terecht opgelegd en – na vermindering door de rechtbank – passend en geboden? V. Is de door de rechtbank bij de vaststelling van de proceskostenvergoeding gehanteerde wegingsfactor van 0,5 (licht) te laag? 3.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de naheffingsaanslag. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. 4Gronden Ten aanzien van het geschil Vragen I en II 4.1. Belanghebbende heeft op 13 juni 2013 een factuur opgesteld en uitgereikt aan de koper. Hierop is vermeld dat een bedrag van € 157.933,86 aan omzetbelasting in rekening wordt gebracht. Koper is ondernemer voor de omzetbelasting en zij heeft de in rekening gebrachte omzetbelasting in aftrek gebracht. 4.2. Belanghebbende is deze op de factuur vermelde omzetbelasting verschuldigd. Juist als, zoals belanghebbende stelt, zij geen belaste prestatie zou hebben verricht, aangezien die verschuldigdheid dan volgt uit artikel 37 Wet OB 1968. 4.3. Belanghebbende heeft voor het eerst tijdens het onderzoek op de zitting gesteld dat zij een creditfactuur heeft uitgereikt. Die stelling is door de inspecteur betwist. Tegenover deze betwisting heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat voor de onder 4.1 bedoelde factuur een creditfactuur is opgemaakt. Daarmee heeft belanghebbende het verlies van belastinginkomsten niet uitgeschakeld, zodat belanghebbende reeds op grond van artikel 37 Wet OB 1968 de in rekening gebrachte omzetbelasting is verschuldigd. 4.4. Het beroep van belanghebbende op algemene beginselen van behoorlijk bestuur faalt, omdat in het door belanghebbende aangehaalde arrest HR 25 januari 2008, ECLI:NL:HR:2008:BC2599 een geval aan de orde was waarin wel omzetbelasting in rekening was gebracht, die op grond van het gelijkheidsbeginsel niet in rekening gebracht behoefde te worden door begunstigend beleid van de staatssecretaris van Financiën. In die zaak kon de inspecteur zich niet onttrekken aan de gelijke behandeling van gelijke gevallen op grond van het begunstigende beleid door zich te beroepen op artikel 37 Wet OB 1968. Een dergelijk geval doet zich niet voor. 4.5. Vraag I moet bevestigend worden beantwoord en vraag II behoeft geen beantwoording meer. Vraag III 4.6. De rechtbank heeft onder 4.10 op goede gronden vraag III ontkennend beantwoord. Dat wat de rechtbank onder 4.10 heeft overwogen moet als hier herhaald en ingelast worden beschouwd. Vraag IV 4.7. Aan belanghebbende is op grond van artikel 67f AWR in samenhang met paragraaf 25 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst bij beschikking een boete opgelegd van 25% (€ 39.483) van de nageheven omzetbelasting, omdat belanghebbende als gevolg van grove schuld niet of niet tijdig belasting zou hebben voldaan. De opgelegde vergrijpboete is door de rechtbank verminderd met 15% en vastgesteld op € 33.560 in verband met de overschrijding van de redelijke termijn. Cautie 4.8. Belanghebbende heeft als productie 2 bij haar hoger beroepschrift een verslag overgelegd van een gesprek op 30 juni 2017 voor een schuldonderzoek, dat is vermeld onder 2.8. Uit dit verslag blijkt dat het gesprek een onderzoek betrof naar de schuld van belanghebbende met betrekking tot bij het boekenonderzoek geconstateerde onregelmatigheden. 4.9. Gelet op het feit, dat de directeur-enigaandeelhouder van belanghebbende tijdens het gesprek op 30 juni 2017 is verhoord in het kader van het onderzoek naar schuld had hem vooraf moeten worden medegedeeld dat hij niet verplicht was tot antwoorden (had hem de cautie moeten worden gegeven). De stelling van de inspecteur tijdens het onderzoek op de zitting dat de cautie niet hoefde te worden gegeven omdat niet over (de feiten voor) een boete is gesproken is, gelet op de inhoud van het verslag en de aanleiding van het gesprek, volstrekt ongeloofwaardig en onverdedigbaar, mede gelet op de aanwezigheid van de boetefraudecöordinator bij dat gesprek en mede gelet op de onder 2.11 vermelde motivering van de boete in het conceptrapport. 4.10. Terzijde merkt het hof op dat het kwalijk is dat het belanghebbende heeft moeten zijn, die (in hoger beroep) het onder 2.8 verslag heeft moeten overleggen omdat de inspecteur dat niet heeft gedaan. Evident is het verslag een op de zaak betrekking hebbend stuk, dat in eerste aanleg al aan de (belasting)rechter had moeten worden overgelegd op grond van artikel 8:42 Awb. 4.11. Bij het onder 2.8 bedoelde gesprek op 30 juni 2017 met belanghebbende is het zwijgrecht van belanghebbende door de inspecteur geschonden. Het hof zal bij de beoordeling van de boete het onder 2.8 vermelde verslag van dit gesprek buiten beschouwing laten. Grove schuld? 4.12. Het hof stelt voorop dat de aanwezigheid van een beboetbaar feit alleen kan worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan en dat dit begrepen dient te worden als ‘doen blijken’, dat wil zeggen: ‘overtuigend aantonen’. Het hof zal derhalve beoordelen of de inspecteur heeft doen blijken dat het aan grove schuld van belanghebbende is te wijten dat zij met betrekking tot de onder 2.5 vermelde factuur de daarop in rekening gebrachte omzetbelasting niet op aangifte heeft voldaan. Onder grove schuld wordt verstaan de in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid. Grove schuld van een gemachtigde kan niet aan een belanghebbende worden toegerekend. 4.13. Anders dan de inspecteur in de aankondiging van de boete heeft vermeld is de omstandigheid dat van belanghebbende ‘mag worden verwacht’ dat zij op de hoogte was van het feit dat in rekening gebrachte omzetbelasting diende te worden voldaan en dat belanghebbende ‘had moeten beseffen’ dat er omzetbelasting op aangifte moest worden voldaan geen bewijs dat belanghebbende dit wist respectievelijk heeft beseft. 4.14. Anders dan de inspecteur in de aankondiging van de boete heeft vermeld is het feit dat belanghebbende heeft nagelaten een suppletie in te dienen geen bewijs voor het grofschuldig niet voldoen van de omzetbelasting ten tijde van de aangifte. Het overtreden van het voorschrift van artikel 67f AWR is een verwijt betreffende een (opzettelijk of) grofschuldig handelen en nalaten ten tijde van het doen van aangiften: de inspecteur moet grove schuld van belanghebbende zelf op die momenten bewijzen. Het niet indienen van een suppletie nadat aangifte is gedaan levert derhalve geen bewijs op dat ten tijde van het doen van aangifte over het desbetreffende tijdvak grofschuldig omzetbelasting niet is voldaan. 4.15. Desgevraagd kon de inspecteur tijdens het onderzoek op de zitting niet aangeven door wie de aangifte is gedaan. De inspecteur heeft niet onderzocht wie de aangifte heeft voorbereid en gedaan, en hij heeft evenmin onderzocht of de handelingen van diegene die aangifte heeft gedaan binnen de sfeer van de rechtspersoon zouden zijn gedaan.

Het hof: verklaart het hoger beroep gegrond; vernietigt de uitspraak van de rechtbank, met uitzondering van de beslissing de Minister van Justitie en Veiligheid te veroordelen tot vergoeding van immateriële schade van € 2.000; verklaart het tegen de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de boetebeschikking bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond; verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep overigens ongegrond; vernietigt de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de boetebeschikking; vernietigt de boetebeschikking; bepaalt dat de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht voor de behandeling van het beroep bij de rechtbank en het hoger beroep bij het hof van, in totaal, € 879‬ vergoedt; veroordeelt de inspecteur in de kosten van het bezwaar van € 592; veroordeelt de inspecteur in de kosten van het geding bij de rechtbank en het hof van, in totaal, € 3.348. De uitspraak is gedaan door P. Fortuin, voorzitter, T.A. Gladpootjes en B.G. van Zadelhoff, in tegenwoordigheid van E. Royakkers, als griffier.

De uitspraak is alleen door de griffier ondertekend aangezien de voorzitter is verhinderd deze te ondertekenen. De griffier, De voorzitter, E. Royakkers P. Fortuin (verhinderd) Het aanwenden van een rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: de naam en het adres van de indiener; de dagtekening; een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; e gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten. Proces-verbaal van het onderzoek op de zitting, verslag bespreking van 30-6-2017, productie 2 bij het hoger beroepschrift en verweerschrift in eerste aanleg, p. 5, tweede alinea. HvJ 13 maart 2014, FIRIN OOD, C-107/13, ECLI:EU:C:2014:151, punt 54, en HvJ 11 april 2013, Rusedespred OOD, C-138/12, ECLI:EU:C:2013:233, punt 23, en de aldaar aangehaalde rechtspraak; zie ook: HR 4 maart 2016, ECLI:NL:HR:2016:356, r.o. 2.3.2. HvJ 19 september 2000, Schmeink & Strobel, C-454/98, ECLI:EU:C:2000:469; HvJ 18 juni 2009, Stadeco, C-566/07, ECLI:EU:C:2009:380 en besluit staatssecretaris van Financiën 6 december 2014, Stcrt. 2014, 36166, § 3.5.1. Artikel 5:10a Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb). HR 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526. Vgl. HR 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526. HR 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526 en HR 31 maart 2023, ECLI:NL:HR:2023:492, rechtsoverweging 3.5.2. HR 1 december 2006, ECLI:NL:HR:2006:AU7741; HR 25 maart 2016, ECLI:NL:HR:2016:480. HR 15 april 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN6324, rechtsoverweging 4.8.3. 1 punt voor bezwaarschrift en 1 punt voor het horen in bezwaar. 1 punt voor beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen op de zitting. 1 punt voor beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen op de zitting.