ECLI:NL:GHSHE:2021:2127

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH Team belastingrecht Meervoudige Belastingkamer Nummer: 19/00718 Uitspraak op het verzoek van [belanghebbende] , wonend in [woonplaats] , hierna: belanghebbende, tot veroordeling van, de inspecteur van de Belastingdienst, hierna: de inspecteur, tot vergoeding van de kosten van bezwaar, de proceskosten en de schade in verband met het hoger beroep van de inspecteur tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 30 oktober 2019, nummer BRE 18/7930. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De inspecteur heeft een naheffingsaanslag omzetbelasting over de periode 1 januari 2016 tot en met 31 december 2016 opgelegd naar een door hem ambtshalve bepaald bedrag van € 6.000 (hierna: de naheffingsaanslag). 1.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. Bij uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur het bezwaar ongegrond verklaard. 1.3. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard en de naheffingsaanslag verminderd tot € 4.000. 1.4. Tegen deze uitspraak heeft de inspecteur hoger beroep ingesteld bij het hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. Partijen hebben – na navraag door het hof – geen gebruik gemaakt de mogelijkheid om te verklaren dat zij ter zitting willen worden gehoord. Daarop is bij brief van 19 november 2020 het onderzoek gesloten en is bepaald dat binnen 6 weken na 19 november 2020 schriftelijk uitspraak zou worden gedaan. 1.5. Vervolgens is het hof tot het oordeel gekomen dat het onderzoek onvolledig is geweest en is bij brief van 18 december 2020 het onderzoek heropend. In de aan de inspecteur gerichte brief van inspecteur is vermeld: ‘Uit de gedingstukken is af te leiden dat de inspecteur voor de werkzaamheden van belanghebbende als docent installatietechniek voor [het College] , onderdeel van het [A] , van mening is dat daarover omzetbelasting is verschuldigd, omdat belanghebbende niet is ingeschreven in het CRKBO-register. Aan dit uitgangspunt van de inspecteur ligt ten grondslag, dat het onderwijs voor [het College] valt onder ten tweede van artikel 11, lid 1, onderdeel o, Wet OB 1968 en daarmee onder de registratieplicht van artikel 8, eerste lid, aanhef, onderdeel a Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968. Uit de gedingstukken blijkt echter niet zonder meer, dat het door belanghebbende voor [het College] verzorgde onderwijs valt onder ten tweede van artikel 11, lid 1, onderdeel o, Wet OB 1968. Dit door belanghebbende voor [het College] verzorgde onderwijs zou ook kunnen vallen onder van ten eerste van artikel 11, lid 1, onderdeel o, Wet OB 1968. Immers, voor de onderwijsvrijstelling is doorslaggevend of het gaat om wettelijk erkend onderwijs of om niet wettelijk erkend onderwijs dat verzorgd wordt door een erkende instelling. Zie Kamer II, 2009/10, nr. 3, p. 17. Kennelijk neemt de inspecteur het standpunt in dat bij een [A] altijd sprake is van niet-wettelijk erkend onderwijs. De omstandigheid dat het gaat om onderwijs aan een [A] betekent niet dat sprake is van niet-wettelijk erkend onderwijs en is dus niet doorslaggevend voor de vraag of belanghebbende moet zijn ingeschreven in het CRKBO-register. De gedingstukken laten de mogelijkheid open, dat de werkzaamheden van belanghebbende als docent installatietechniek voor [het College] plaatsvinden in het kader van wettelijk erkend onderwijs. Belanghebbende zou daarmee onderwijs verzorgen als bedoeld onder ten eerste van artikel 11, lid 1, onderdeel o, Wet OB 1968. Een registratie in het CRKBO-register is dan geen vereiste voor het toepassen van de onderwijsvrijstelling. Dit vindt ook bevestiging in punt 8 van het Besluit van 30 juli 2014, nr. BLKB 2014/125M, V-N 2014/42.9. De inspecteur wordt verzocht vóór 1 februari 2021 nader te onderbouwen waarom bij de werkzaamheden van belanghebbende als docent installatietechniek voor [het College] sprake is van niet-wettelijk erkend onderwijs, waarvoor een registratieplicht in het CRKBO-register zou gelden.’ 1.6. De inspecteur heeft (na verleend uitstel) gereageerd bij brief van 19 februari 2021: ‘Bij brief van 18 december 2020 hebt u mij geïnformeerd over de heropening van het onderzoek in de bovengenoemde zaak. In dat verband hebt u mij verzocht om nadere inlichtingen te verschaffen. Meer specifiek hebt u mij verzocht nader te onderbouwen waarom bij de werkzaamheden van belanghebbende als docent installatietechniek voor [het College] sprake is van niet-wettelijk erkend onderwijs, waarvoor een registratieplicht in het CRKBO-register zou gelden. In reactie op uw verzoek om een nadere onderbouwing, merk ik het volgende op. Indien en voor zover belanghebbende aan [het College] onderwijs verzorgt in het kader van een beroepsopleiding die niet in het CREBO-register [hof voetnoot 1: CREBO staat voor Centraal Register Beroepsopleidingen. Zie hierover ook: https://duo.nl/open_onderwijsdata/databestanden/mbo/crebo/.] is opgenomen, zijn de diensten van belanghebbende belast met omzetbelasting. In zoverre is immers sprake van niet-wettelijk erkend (beroeps)onderwijs. Het als zelfstandig werkende docent verzorgen van dergelijk niet-wettelijk erkend onderwijs is alleen vrijgesteld als de docent is ingeschreven in het CRKBO. Op basis van de huidige informatie kan ik niet vaststellen of de opleidingen waarvoor belanghebbende aan [het College] lesgeeft, zijn opgenomen in het CREBO-register. Indien en voor zover belanghebbende kan aantonen dat hij lesgeeft in het kader van een CREBO-geregistreerde opleiding, is niet (langer) in geschil dat deze diensten van belanghebbende zijn vrijgesteld van omzetbelasting. De naheffingsaanslag omzetbelasting is dan in zoverre ten onrechte opgelegd. Nadere toelichting In onderdeel 8 van het Besluit van 30 juli 2014, nr. BLKB/2014/125M (hierna: het Besluit) wordt over de positie van de zelfstandig werkende docent vermeld: "De zelfstandig werkende docent die door een onderwijsinstelling is aangetrokken om beroepsonderwijs te verzorgen voor die instelling is hiervoor alleen vrijgesteld van btw ais hij is ingeschreven in het RKBO. De zelfstandig werkende docent die aan een onderwijsinstelling onderwijs verzorgt ais is bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel o, 1e, van de wet, is daarvoor vrijgesteld van btw. In dat geval is artikel 8, eerste lid, onderdeel b, van het uitvoeringsbesluit van toepassing. In die situatie geldt dus niet de voorwaarde dat de docent moet zijn ingeschreven in het RKBO. [...]" Op basis van deze passage is in eerste instantie aangenomen dat een zelfstandig docent die aan een onderwijsinstelling (zoals een [A] ) beroepsonderwijs verzorgt, hiervoor alleen is vrijgesteld als hij is ingeschreven in het CRKBO. Immers, bij een letterlijke lezing van deze passage lijkt de eis van inschrijving in het CRKBO te gelden voor beroepsonderwijs aan een onderwijsinstelling in het algemeen. Dus ook voor middelbaar beroepsonderwijs (MBO) dat wordt gegeven op een [A] . Bij nader inzien berust dit standpunt op een onjuiste lezing van het Besluit. Wettelijk erkend (beroeps)onderwijs dat wordt verzorgd door instellingen die worden genoemd in de Wet Educatie en Beroepsonderwijs (WEB) en Middelbaar Beroeps Onderwijs (MBO) valt onder artikel 11, lid 1, onderdeel o, ten eerste Wet OB.

3.30. Het hof wijst het verzoek van belanghebbende om vergoeding van kosten en schade gedeeltelijk toe. De toegekende kostenvergoeding respectievelijke schade bedraagt: Kosten CRKBO-registratie € 1.813,60 Bijstand van accountant tijdens hoorgesprek € 265 Verletkosten € 664,80 Reiskosten € 24,56 Totaal € 2.767,96 Ten aanzien van het griffierecht 3.31. Aangezien de uitspraak van de rechtbank in stand blijft, wordt ter zake van het door de inspecteur ingestelde hoger beroep een griffierecht geheven van € 519.

Het hof: veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de schade die belanghebbende heeft geleden tot een bedrag van € 1.813,60; veroordeelt de inspecteur in de kosten van het bezwaar en de proceskosten tot een bedrag van € 954,36; bepaalt dat van de inspecteur een griffierecht wordt geheven van € 519. De uitspraak is gedaan door P. Fortuin, voorzitter, M. Harthoorn en B.G. van Zadelhoff, leden, in tegenwoordigheid van E.J.M. Bohnen, griffier.

Het aanwenden van een rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: de naam en het adres van de indiener; de dagtekening; een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; e gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten. Artikel 8:68 Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb). Van toepassing op grond van artikel V van de Wet van 31 januari 2013 tot aanvulling van de Algemene wet bestuursrecht met bepalingen over nadeelcompensatie en schadevergoeding bij onrechtmatige overheidsdaad (Wet nadeelcompensatie en schadevergoeding bij onrechtmatige besluiten, Stb. 2013, 50) en artikel 8:108 Awb. Artikel 8:118, lid 1, Awb. HR 20 november 2009, ECLI:NL:HR:2009:BJ5042. Artikel V van de Wet van 31 januari 2013 tot aanvulling van de Algemene wet bestuursrecht met bepalingen over nadeelcompensatie en schadevergoeding bij onrechtmatige overheidsdaad (Wet nadeelcompensatie en schadevergoeding bij onrechtmatige besluiten, Stb. 2013, 50). Artikel 11, lid 1, onderdeel o, ten tweede, Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB). BLKB 2014/125M, V-N 2014/42.9, onderdeel 8. HR 13 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:559. HR 18 juni 2010, ECLI:NL:HR:2010:BM7705, r.o. 3.4. Kamerstukken II 1999/2000, 27 024, nr. 3, p. 5; Kamerstukken II 2000/01, 27 024, nr. 14, blz. 1-2 en Kamerstukken II 2000/01, 27 024, nr. 15. HR 14 september 2007, ECLI:NL:HR:2007:BB3442. HR 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2995, HR 30 augustus 1996, ECLI:NL:HR:1996:AA2060 en HR 5 januari 2018, ECLI:NL:HR:2018:4. Berekend op de kosten van het openbaar vervoer, tweede klasse, retour. HR 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2995, HR 30 augustus 1996, ECLI:NL:HR:1996:AA2060 en HR 5 januari 2018, ECLI:NL:HR:2018:4. Artikel 8:73a Algemene wet bestuursrecht. HR 14 september 2007, ECLI:NL:HR:2007:BB3442.

Een zelfstandig werkende docent die aan een onderwijsinstelling dergelijk onderwijs verzorgt, is daarvoor ook zonder CRKBO-registratie vrijgesteld van omzetbelasting. In onderdeel 8 van het Besluit is dit ook vermeld. Op basis van een letterlijke lezing van het Besluit is in de aanslag- en bezwaarfase uitsluitend onderzocht of belanghebbende beschikt over een inschrijving in het CRKBO. Uitvraag naar de opleidingen die belanghebbende aan [het College] verzorgd heeft, is daardoor tot op heden achterwege gebleven. Zodoende beschikken wij op dit moment niet over alle benodigde informatie om vast te stellen of belanghebbende voldoet aan de voorwaarden om een vrijstelling toe te passen op het onderwijs dat hij aan [het College] verzorgt. Indien en voor zover belanghebbende kan aantonen dat hij onderwijs verzorgde in het kader van een CREBO-geregistreerde opleiding, is niet (langer) in geschil dat deze diensten van belanghebbende zijn vrijgesteld van omzetbelasting. De naheffingsaanslag omzetbelasting is dan in zoverre ten onrechte opgelegd.’ 1.7. Bij brief van 7 april 2021 heeft belanghebbende gereageerd op de brief van de inspecteur van 19 februari 2021. In die brief heeft belanghebbende verzoeken vermeld als hierna onder 2 opgenomen. 1.8. Partijen zijn vervolgens bij brief van 22 april 2021 uitgenodigd voor het onderzoek ter zitting op 3 juni 2021. De inspecteur heeft daarna zijn hoger beroep ingetrokken bij brief van 27 mei 2021. 1.9. Het hof heeft partijen na de intrekking van het hoger beroep een brief gestuurd, omdat belanghebbende op grond van artikel 8:118 Awb en artikel 8:73a Awb (oud) binnen zes weken na de intrekking zou kunnen verzoeken om vergoeding van de (werkelijke) kosten van bezwaar, proceskosten en om vergoeding van schade. In die brief is vermeld dat tijdens het onderzoek ter zitting op 3 juni 2021 zal worden besproken of belanghebbende zijn verzoek om vergoeding van (werkelijke) proceskosten en om vergoeding van schade handhaaft en, zo dit het geval is, dat het hof deze verzoeken ter zitting mondeling met partijen zal bespreken en na de zitting daarover een uitspraak zal doen. 1.10. De zitting heeft plaatsgevonden op 3 juni 2021 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen belanghebbende, vergezeld door zijn echtgenote [de echtgenote] , en namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] . 1.11. Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten. 1.12. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden. 2Verzoek 2.1. Belanghebbende heeft verzocht om vergoeding van de volgende kosten van bezwaar, proceskosten en schade: A: terugbetaling van de overige naheffingsaanslagen omzetbelasting, waartegen belanghebbende geen bezwaar heeft gemaakt. B: vergoeding van gemiste omzet. C: gemaakte kosten. Belanghebbende verwijst hiervoor onder meer naar de uren die hij zelf heeft besteed aan deze procedure en aan het aanvragen van de CRKBO-registratie (het Centraal Register Kort Beroepsonderwijs). Belanghebbende heeft verder verzocht om vergoeding van de uren die zijn accountant heeft besteed aan de procedure en aan het aanvragen van de CRKBO-registratie. Ook verzoekt belanghebbende om vergoeding van de kosten die zijn verbonden aan de CRKBO-registratie. D: smartengeld. Belanghebbende heeft zijn zeilboot moeten verkopen. Belanghebbende verzoekt onder verwijzing naar de toegekende schadevergoeding in de toeslagenaffaire om een bedrag van € 30.000. 3Gronden 3.1. De inspecteur heeft het hoger beroep schriftelijk ingetrokken. Belanghebbende heeft voorafgaand aan de intrekking van het hoger beroep verzocht om vergoeding van (werkelijke) kosten van bezwaar, (werkelijke) proceskosten en schade. Omdat niet uitgesloten was dat belanghebbende, na de intrekking van het hoger beroep door de inspecteur, binnen zes weken zou gaan verzoeken om vergoeding van (werkelijke) kosten van bezwaar, (werkelijke) proceskosten en schade heeft het hof om proceseconomische redenen besloten het onderzoek ter zitting op 3 juni 2021 door te laten gaan om te onderzoeken of belanghebbende zijn verzoek na de intrekking zou herhalen en handhaven. Belanghebbende heeft dit verzoek na de intrekking van het hoger beroep op het onderzoek ter zitting uitdrukkelijk herhaald en gehandhaafd. 3.2. In geval van intrekking van het hoger beroep door het bestuursorgaan kan het bestuursorgaan op verzoek bij afzonderlijke uitspraak met overeenkomstige toepassing van artikel 8:75 Awb in de kosten worden veroordeeld. 3.3. Een analoge toepassing van artikel 8:73a Awb (oud) brengt met zich dat bij intrekking van het hoger beroep door het bestuursorgaan op verzoek bij afzonderlijke uitspraak een vergoeding van de geleden schade kan worden toegekend. 3.4. Belanghebbende heeft tijdens het onderzoek ter zitting verzocht om vergoeding van (werkelijke) kosten van bezwaar, (werkelijke) proceskosten en schade. 3.5. Belanghebbende heeft sinds 2009 regelmatig onderwijs gegeven aan [het College] , dat onderdeel is van [A] West-Brabant. Belanghebbende heeft ten aanzien van deze werkzaamheden gefactureerd zonder omzetbelasting in rekening te brengen. Zoals belanghebbende al in zijn bezwaarschrift en in zijn beroepschrift heeft geschreven heeft hij daarbij gevaren op de informatie die aan hem door [het College] is verstrekt: ‘Ik werd door de school meteen al op gewezen op het feit dat deze omzet vrijgesteld van BTW mocht worden gefactureerd.’ 3.6. De inspecteur stelde zich aanvankelijk op het standpunt dat belanghebbende ten onrechte de onderwijsvrijstelling van toepassing achtte, omdat belanghebbende niet stond ingeschreven in het CRKBO. De inspecteur heeft daarom de naheffingsaanslag opgelegd. Na vragen van dit hof waarom de onderwijsvrijstelling niet van toepassing is op grond van artikel 11, lid 1, onderdeel o, ten eerste, Wet OB heeft de inspecteur erkend dat in een eerder stadium niet is onderzocht of belanghebbende om die reden onder de vrijstelling valt. De oorzaak hiervan is volgens de inspecteur een onjuiste lezing van artikel 11, lid 1, onderdeel o, Wet OB 1968 en van het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 30 juli 2014 (zie onder 1.6). De inspecteur heeft in zijn reactie op de vragenbrief van het hof eveneens erkend dat de onderwijsvrijstelling toch van toepassing zou kunnen zijn, maar dat hij vanwege de onjuiste lezing van de wet de feiten voor het opleggen van de naheffingsaanslag niet (voldoende) heeft onderzocht. Daarna heeft de inspecteur het hoger beroep ingetrokken, omdat de onderwijsvrijstelling van toepassing is op grond van artikel 11, lid 1, onderdeel o, ten eerste, Wet OB. A. Terugbetaling van andere naheffingsaanslagen omzetbelasting 3.7. De onder 1.1 vermelde naheffingsaanslag is niet de enige naheffingsaanslag die is opgelegd. Tegen de andere naheffingsaanslagen heeft belanghebbende geen bezwaar gemaakt en (hoger) beroep ingesteld. Het hof kan daarover dus geen oordeel geven. De inspecteur heeft tijdens het onderzoek ter zitting toegezegd dat hij binnen zes weken na de zitting ambtshalve zal beoordelen of de andere naheffingsaanslagen moeten worden vernietigd of verminderd. De inspecteur heeft ook toegezegd dat hij belanghebbende zal berichten indien de termijn van zes weken niet wordt gehaald. B. Vergoeding van gemiste omzet 3.8. Belanghebbende stelt dat hij omzet heeft gemist.

Die gemiste omzet is volgens belanghebbende het gevolg van het geschil over de toepassing van de onderwijsvrijstelling en ‘alle gerommel binnen de Belastingdienst omtrent VAR-verklaringen’. De beoordeling van de schade laat belanghebbende over aan het hof. 3.9. Het hof wijst het verzoek om vergoeding van gemiste omzet af. Een verzoek om vergoeding van schade dient onderbouwd te zijn. Belanghebbende stelt weliswaar dat hij omzet heeft gemist, maar belanghebbende heeft deze schade noch de hoogte daarvan, onderbouwd. C. Gemaakte kosten 3.10. Ten aanzien van het verzoek van belanghebbende om vergoeding van gemaakte kosten overweegt het hof als volgt. De in de brief van 7 april 2021 vermelde kosten betreffen een verzoek om vergoeding van de (werkelijke) kosten van bezwaar, de (werkelijke) proceskosten en van schade. 3.11. Bij het beoordelen van dit verzoek gelden de volgende regels. 3.12. Artikel 8:75 Awb in samenhang met artikel 8:75a Awb en artikel 8:118 Awb geeft aan op welke wijze ‘kosten die een (...) partij in verband met de behandeling van het beroep (bij de rechter) redelijkerwijs heeft moeten maken’ worden vergoed. In het artikel is bepaald dat bij algemene maatregel van bestuur dit kostenbegrip nader, limitatief, wordt gedefinieerd en tevens dat de omvang van de vergoeding wordt vastgesteld. Een en ander is geschied in het Besluit proceskosten bestuursrecht. Het hof zal de kosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb hierna ook aanduiden als ‘proceskosten’. 3.13. Voor wat betreft de vergoeding van de kosten van bezwaar geldt het volgende. Op grond van artikel 7:15, lid 2, Awb in samenhang met artikel 8:75a Awb en artikel 8:118 Awb worden de kosten, die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar redelijkerwijs heeft moeten maken, door het bestuursorgaan uitsluitend vergoed op verzoek van belanghebbende voor zover het bestreden besluit wordt herroepen wegens een aan het bestuursorgaan te wijten onrechtmatigheid. 3.14. Voor kosten in verband met de behandeling van een bezwaar kan niet worden uitgegaan van de regel die wel geldt voor de vergoeding van proceskosten, namelijk dat bij herroeping van het bestreden besluit (vermindering van de naheffingsaanslag) recht bestaat op vergoeding van die kosten (tenzij de noodzaak tot het maken van bezwaar uitsluitend voortvloeide uit de handelwijze van de belastingplichtige).Voor kosten in verband met de behandeling van een bezwaar geldt dat de vermindering van de belastingaanslag te wijten moet zijn aan een door de inspecteur begane onrechtmatigheid. 3.15. Daarnaast geeft artikel 8:73a van de Awb (oud) in samenhang met artikel 8:73 Awb (oud) en overgangsrecht de belastingrechter de mogelijkheid tot toekenning van een schadevergoeding bij gegrondheid van het beroep. Het gaat dan om andere schade dan proceskosten of de kosten van bezwaar; artikel 7:15 Awb en artikel 8:75(a) van de Awb vormen een bijzondere regeling (lex specialis) ten opzichte van artikel 8:73(a) van de Awb. Indien een belastingplichtige schade lijdt in de vorm van kosten van bezwaar of proceskosten, is daarom uitsluitend artikel 7:15 Awb respectievelijk artikel 8:75(a) van de Awb - met inbegrip van de forfaitaire regeling van het Besluit proceskosten bestuursrecht - van toepassing. De schadevergoeding van artikel 8:73a van de Awb kent geen forfaitaire beperking. Het hof zal de schade die op grond van artikel 8:73a van de Awb vergoed kan worden hierna aanduiden als ‘overige schade’. 3.16. Belanghebbende vraagt om een vergoeding van alle door hem geleden schade en gemaakte kosten. Voor zover het gaat om kosten van bezwaar of proceskosten, hanteert het Besluit proceskosten bestuursrecht echter een forfait. Van dit forfait kan slechts worden afgeweken ‘in bijzondere omstandigheden’ (artikel 2, lid 3, Besluit proceskosten bestuursrecht). 3.17. Een vergoeding van overige schade wordt toegekend als sprake is van een onrechtmatige daad van de inspecteur. De belastingplichtige moet stellen en, bij betwisting, bewijzen dat de inspecteur jegens hem een onrechtmatige daad heeft gepleegd en dat hij als gevolg daarvan schade heeft geleden. Ook dient hij de omvang van de schade te bewijzen. Er geldt geen forfait. 3.18. Het hof zal eerst onderzoeken of de gedragingen van de inspecteur als onrechtmatig gekwalificeerd moeten worden. Deze kwalificatie is zowel van belang voor de toepassing van artikel 7:15 van de Awb, welk artikel eist dat sprake is van een aan de inspecteur te wijten onrechtmatigheid, als voor de toepassing van artikel 8:73 van de Awb, welk artikel eist dat de schade toerekenbaar is aan een door de inspecteur gepleegde onrechtmatige daad. 3.19. De vraag wanneer het verminderen van een belastingaanslag door het bestuursorgaan een onrechtmatige daad oplevert, is door de Hoge Raad beantwoord in zijn arrest van 20 februari 1998, nr. 16 474, NJ 1998/526 (Boeder/Staat). De Hoge Raad overwoog: ‘Wanneer een besluit van een bestuursorgaan (het primaire besluit) op grond van een daartegen gemaakt bezwaar door dat bestuursorgaan wordt herroepen en, voor zover nodig, wordt vervangen door een nieuw besluit, zal het van de redenen die daartoe hebben geleid, en de omstandigheden waaronder het primaire besluit tot stand is gekomen, afhangen of het nemen van het primaire besluit onrechtmatig moet worden geacht in de zin van artikel 6:162 BW en, zo ja, of deze daad aan het betrokken overheidslichaam kan worden toegerekend. Indien, zoals in het onderhavige geval, het primaire besluit berust op een onjuiste uitleg van de wet en derhalve onrechtmatig is, moet dit onrechtmatig handelen in ieder geval aan het betrokken overheidslichaam worden toegerekend. In dat geval is immers sprake van een oorzaak welke - in de bewoordingen van artikel 6:162 lid 3 BW - naar de in het verkeer geldende opvattingen voor rekening van dat lichaam komt. Laatstbedoelde opvattingen verzetten zich ertegen dat de overheid zich tegenover een burger met vrucht zou kunnen beroepen op dwaling dan wel onzekerheid omtrent de juiste uitleg van de wet; hierbij speelt niet alleen een rol dat de wettelijke regelingen niet van de burger afkomstig zijn, maar ook dat het redelijker is de schade die voor een individuele burger voortvloeit uit een besluit waarvan naderhand komt vast te staan dat het op een onjuiste wetsuitleg berust, voor rekening te brengen van de collectiviteit, dan om die schade voor rekening te laten van de burger jegens wie dat rechtens onjuiste besluit werd genomen.’ 3.20. De inspecteur heeft een standpunt ingenomen dat berust op een onjuiste lezing van artikel 11, lid 1, onderdeel o, Wet OB en het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 30 juli 2014. De inspecteur is bij het opleggen van de naheffingsaanslag uitgegaan van een onjuiste wetsuitleg en hij heeft daarmee een onrechtmatige daad begaan, die ook aan hem te wijten is, in het bijzonder omdat hij bij juiste lezing van het Besluit niet had hoeven te dwalen over de juiste uitleg van de wet. Daarom heeft belanghebbende recht op vergoeding van de kosten van bezwaar en van de schade. Anders dan de inspecteur tijdens het onderzoek ter zitting herhaaldelijk heeft verdedigd is belanghebbende daarbij niet afhankelijk van de coulance van de inspecteur: coulance vooronderstelt immers dat belanghebbende geen recht heeft op vergoeding kosten van bezwaar en schade en dat is nu juist wel zo. 3.21. Wat betreft de ‘overige schade’ overweegt het hof als volgt. Naar aanleiding van het aanvankelijk door de inspecteur ingenomen standpunt heeft belanghebbende gezorgd voor een CRKBO-registratie, zodat belanghebbende met ingang van de registratiedatum onder de onderwijsvrijstelling zou gaan vallen. Belanghebbende heeft daarvoor kosten gemaakt.

Belanghebbende had deze kosten niet gemaakt indien de inspecteur zich niet op basis van een onjuiste wetsuitleg op het standpunt had gesteld dat deze registratie vereist was om in de toekomst wél voor de onderwijsvrijstelling in aanmerking te komen. 3.22. Onder verwijzing naar het overzicht van de kosten van de accountant van 6 april 2021 stelt het hof de kosten van de accountant in verband met de CRKBO-registratie vast op drie uur x € 85 vermeerderd met 21% omzetbelasting. Dit is in totaal € 308,55. Belanghebbende stelt dat hij zelf ook nog drie werkdagen heeft besteed aan de CRKBO-registratie. De inspecteur betwist de door belanghebbende gestelde uren en acht een vergoeding uitgaande van vijf uur voldoende. Gelet op wat beide partijen over en weer hebben aangedragen stelt het hof de door belanghebbende bestede tijd aan de CRKBO-registratie in goede justitie vast op zestien uur (twee dagen). Gelet op het niet in geschil zijnde uurtarief van € 83,10 komt het hof tot een bedrag van € 1.329,60. Ook aan de registratie in het register zijn kosten verbonden. Gelet op het door belanghebbende overgelegde stuk van het Centrum Post Initieel Onderwijs Nederland (CPION) stelt het hof de eenmalige kosten voor de registratie vast op € 121. Dit bedrag bestaat uit € 10 voor de aanmelding en € 90 voor de audit, vermeerderd met 21% omzetbelasting. Het stuk van CPION vermeldt dat voor het eerste jaar geen jaarlijkse bijdrage is verschuldigd, maar voor de daarop volgende jaren € 15. Gelet op de datum van intrekking van het hoger beroep door de inspecteur gaat het hof uit van drie jaarlijkse bijdragen van € 15, vermeerderd met 21% omzetbelasting, is € 54,45. De totale vergoeding van schade bedraagt daarmee: € 308,55 + € 1.329,60 + € 121 + € 54,45 = € 1.813,60. 3.23. Voor wat betreft de kosten van bezwaar overweegt het hof als volgt. De accountant van belanghebbende is in de bezwaarfase aanwezig geweest bij het hoorgesprek voor juridische bijstand. Op basis van het Besluit proceskosten bestuursrecht kent het hof daarvoor een forfaitaire vergoeding toe van € 265. Voor zover belanghebbende verzoekt om een hoger bedrag aan kosten van bezwaar, wijst het hof dit af. Uitgangspunt is dat de vergoeding van de kosten van bezwaar plaatsvindt aan de hand van een forfait dat is opgenomen in het Besluit proceskosten bestuursrecht. Het hof heeft dat hiervoor gedaan. Een kostenvergoeding op basis van voornoemd forfait is bedoeld als een tegemoetkoming (cursivering hof) in de gemaakte kosten. Van dat uitgangspunt wordt slechts in bijzondere omstandigheden afgeweken. Het hof ziet geen aanleiding om voor de vergoeding van de kosten van bezwaar uit te gaan van de daadwerkelijk gemaakte kosten. Dit oordeel hoeft niet gemotiveerd te worden. De inspecteur heeft zich met bovenvermeld bedrag akkoord verklaard tijdens het onderzoek ter zitting. 3.24. Voor wat betreft de proceskosten overweegt het hof als volgt. Bij de zitting van de rechtbank en de zitting van het hof is de accountant niet aanwezig geweest. Belanghebbende heeft zelf, op eigen naam, de processtukken ingediend. Voor een ruimere vergoeding met betrekking tot de werkzaamheden van de accountant komt belanghebbende op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht daarom niet in aanmerking. 3.25. Belanghebbende komt wel nog in aanmerking voor verletkosten, de kosten voor tijdverzuim voor het bijwonen van de zitting van de rechtbank en de zitting van het hof. Zowel voor de zitting van de rechtbank als de zitting van het hof stelt het hof de verletkosten vast op vier uren x € 83,10 = € 332,40. Dat is in totaal € 664,80. De inspecteur heeft zich met dit bedrag akkoord verklaard tijdens het onderzoek ter zitting. De reiskosten die verband houden met het bijwonen van de hiervoor genoemde zittingen stelt het hof vast op € 3,28 voor de zitting van de rechtbank respectievelijk € 21,28 voor de zitting van het hof. De vergoeding van de reiskosten bedraagt daarmee in totaal € 24,56. 3.26. Voor zover belanghebbende verzoekt om een hoger bedrag aan proceskostenvergoeding, wijst het hof dit af. Uitgangspunt is dat de vergoeding van proceskosten plaatsvindt aan de hand van een forfait dat is opgenomen in het Besluit proceskosten bestuursrecht. Het hof heeft dat hiervoor gedaan. Een proceskostenvergoeding op basis van voornoemd forfait is bedoeld als een tegemoetkoming (cursivering hof) in de gemaakte kosten. Van dat uitgangspunt wordt slechts in bijzondere omstandigheden afgeweken. Het hof ziet geen aanleiding om voor de vergoeding van de proceskosten uit te gaan van de daadwerkelijk gemaakte kosten. Dit oordeel hoeft niet gemotiveerd te worden. 3.27. De overige kosten die verband houden met de bezwaar- en (hoger) beroepsprocedure kunnen evenmin als schade worden vergoed. In de Algemene wet bestuursrecht zijn, zoals hiervoor uiteengezet, voor de vergoeding van dergelijke kosten afzonderlijke regels opgenomen. Deze kosten kunnen niet als schade worden vergoed, ook niet als de kosten de wettelijke regels voor vergoeding te boven gaan. D. Smartengeld 3.28. Belanghebbende heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade. Belanghebbende stelt dat hij zijn zeilboot, een hobby van hem, heeft moeten verkopen door het geschil over de toepassing van de onderwijsvrijstelling. Belanghebbende had dit geld nodig om de naheffingsaanslagen te kunnen betalen. Voor de hoogte van de schade heeft belanghebbende verwezen naar de toeslagenaffaire, met de opmerking dat hij de beoordeling van de schade overlaat aan het hof. 3.29. Ook de vergoeding van immateriële schade wordt door het hof afgewezen. Het hof heeft gemerkt dat de gang van zaken belanghebbende hoog zit. Het hof begrijpt dit. Echter, ook voor deze schade geldt dat de schade en de hoogte daarvan onderbouwd moet zijn. Een vergoeding van immateriële schade is ook mogelijk als de redelijke termijn voor de behandeling van de zaak is overschreden. Dat is echter niet het geval.