ECLI:NL:GHSHE:2020:4101

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH Team belastingrecht Meervoudige Belastingkamer Nummers: 20/00156 en 20/00157 Uitspraak op het hoger beroep van [belanghebbende] , wonende te [woonplaats] , hierna: belanghebbende, tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 30 januari 2020, nummers BRE 18/5407 en 18/5408, in het geding tussen belanghebbende, en de inspecteur van de belastingdienst, hierna: de inspecteur. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De inspecteur heeft een navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 2014 opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht en bij beschikking een boete opgelegd. 1.2. De inspecteur heeft een navorderingsaanslag IB/PVV 2015 opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht en bij beschikking een boete opgelegd. 1.3. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. 1.4. De inspecteur heeft uitspraken op bezwaar gedaan en de bezwaren ongegrond verklaard. 1.5. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraken beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard voor zover dat beroep ziet op de boetebeschikkingen. De rechtbank heeft het beroep voor het overige ongegrond verklaard. 1.6. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.7. Belanghebbende heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de inspecteur. 1.8. De zitting heeft plaatsgevonden op 10 december 2020 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen belanghebbende en zijn gemachtigde [gemachtigde] , en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] . 1.9. Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten. 1.10. Op 11 december 2020 heeft belanghebbende een brief voorzien van twee bijlagen ingediend. Deze stukken zijn bij de verzending van de uitspraak doorgestuurd aan de inspecteur.

2.1. Belanghebbende stond gedurende de jaren 2014 en 2015 bij de Kamer van Koophandel ingeschreven onder de naam ‘ [A] ’. Volgens deze inschrijving bestaan de activiteiten uit de verhuur van een limousine ten behoeve van feesten en partijen. In 2013 is de limousine verkocht vanwege de hoge onderhoudskosten. 2.2. In 2014 en 2015 heeft belanghebbende gedurende circa 1.800 uren werkzaamheden voor [B] (hierna: [B] ) verricht. Voor die werkzaamheden ontving belanghebbende € 20,50 per uur. De werkzaamheden voor [B] werden uitsluitend verricht op het werkadres van [B] en bestonden uit verladen en magazijnwerk, wat met name inhield dat belanghebbende met een vrachtwagen containers ophaalde bij een terminal aan de kade. De machines en voertuigen die belanghebbende voor deze werkzaamheden gebruikte waren eigendom van [B] . Belanghebbende maakte wekelijks urenstaten op waarop hij de per dag gewerkte uren vermeldde. Belanghebbende factureerde per twee weken aan [B] . Naast de werkzaamheden voor [B] heeft belanghebbende incidenteel overige werkzaamheden verricht voor een verhuurbedrijf van limousines en een garage. Verder heeft verkoop van haardhout plaatsgevonden. De inkomsten uit deze overige werkzaamheden bedroegen in het jaar 2014 € 335 en in 2015 € 418. 2.3. Belanghebbende beschikte ten behoeve van zijn werkzaamheden in 2014 en 2015 over een Verklaring Arbeidsrelatie winst uit onderneming (hierna: VAR wuo). Op 2 september 2013 is per brief aan belanghebbende medegedeeld dat de VAR wuo voor het jaar 2014 automatisch werd verlengd. Op 25 augustus 2014 is medegedeeld dat belanghebbende de VAR-verklaring van 2014 mag blijven gebruiken in 2015 als de werkzaamheden onveranderd zijn gebleven. De verlengingen van (het gebruik van) de VAR-wuo voor de jaren 2014 en 2015 zijn verstrekt op basis van door belanghebbende in eerdere jaren ingevulde gegevens, inhoudende dat belanghebbende zijn inkomsten niet hoofdzakelijk bij één opdrachtgever genoot, dat hij drie tot zeven opdrachtgevers had en meer dan € 2.500 investeerde. Na de beëindiging van de activiteiten rondom de limousineverhuur in 2013 heeft belanghebbende geen wijzigingen doorgegeven en/of een nieuwe VAR aangevraagd. 2.4. Belanghebbende was in de onderhavige jaren eigenaar van een woning gelegen aan de [adres 1] 51 in [plaats 1] (hierna: de woning). Belanghebbende heeft tot 28 april 2014 ingeschreven gestaan op het adres van de woning. Vanaf 1 augustus 2014 tot 1 juli 2016 heeft [C] , een toenmalige vriend van belanghebbende (hierna: de vriend), in de Basisregistratie Personen (hierna: BRP) ingeschreven gestaan op het adres van de woning. De vriend heeft ook op het adres van de woning gewoond, in ieder geval gedurende de laatste vijf maanden van 2014 en gedurende het kalenderjaar 2015. Ook de vriendin van de vriend heeft enige tijd op het adres van de woning ingeschreven gestaan in de BRP en daar gewoond. De woning is begin 2017 verkocht nadat deze sinds begin 2014 onafgebroken te koop heeft gestaan. 2.5. Belanghebbende heeft voor het jaar 2014 aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 12.753. Het belastbare inkomen uit werk en woning bestaat uit een belastbare winst uit onderneming van € 19.944 en een belastbaar inkomen uit eigen woning van -/- € 7.191. 2.6. Met dagtekening 9 april 2016 is de aanslag IB/PVV 2014 opgelegd conform de ingediende aangifte. 2.7. Op 16 augustus 2016 is bij de FIOD een fraudemelding binnengekomen. Die fraudemelding (hierna: de klikbrief) is op 5 september 2016 doorgestuurd aan een informatieloket van de Belastingdienst. De klikbrief is afkomstig van de vriend en luidt als volgt: “Geachte. Ik wil graag de heer [belanghebbende] aangeven voor onderverhuur. Het gaat om het adres [adres 1] 51 [postcode] te [plaats 1] . Ik heb zelf het huis gehuurd vanaf 1-8-2014 tot 1-7-2016 kosten per Maand aan huur was 650 euro per maand, dit ivm dat het huis tekoop staat. Ik weet voor 100% zeker dat die dat nooit heb opgegeven aan de belastingdienst Ik moest de huur elke maand zo in zijn handen geven waarvan ik ook getuigen heb. Nu vraag u misschien af waarom geef ik hem aan is omdat ineens mijn spullen op straat stond en de sloten waren vervangen en ik op straat stond. Het gsm nr van [belanghebbende] is [telefoonnummer] en woon zelf nu in [woonplaats] . Wil u nog meer weten dan hoor ik het graag van u. Vriendelijke groeten (…)” 2.8. Belanghebbende heeft voor het jaar 2015 aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 15.804. Het belastbare inkomen uit werk en woning bestaat uit een belastbare winst uit onderneming van € 21.504 en een belastbaar inkomen uit eigen woning van -/- € 5.700. 2.9. Op 22 maart 2017 is een boekenonderzoek aangekondigd. Het doel van het boekenonderzoek was de beoordeling van de aanvaardbaarheid van de aangiften IB/PVV 2014 en 2015 van belanghebbende en de beoordeling van de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over de periode 1 januari 2014 tot en met 31 december 2015. 2.10. Met dagtekening 25 april 2017 is de aanslag IB/PVV 2015 opgelegd conform de ingediende aangifte. 2.11. Met dagtekening 30 september 2017 is de navorderingsaanslag IB/PVV 2014 opgelegd. Bij het opleggen van de navorderingsaanslag zijn de volgende correcties aangebracht: Vastgesteld inkomen uit werk en woning € 12.753 a. Vervallen winst uit onderneming -/- € 30.216 b. Resultaat uit overige werkzaamheden € 30.216 c. Privégebruik auto € 3.110 d. Correctie representatiekosten € 709 e. Privédeel telefoon- en administratiekosten € 400 f. Vervallen zelfstandigenaftrek € 7.280 g. Vervallen MKB-winstvrijstelling € 3.247 h. Correctie aftrek eigen woning € 2.996 Het belastbare inkomen uit werk en woning € 30.495 De inspecteur heeft de belastbare inkomsten uit eigen woning van -/- € 7.191 gecorrigeerd voor zover deze verband houden met de periode augustus tot en met december 2014. De belastbare inkomsten uit eigen woning bedragen na die correctie -/- € 4.195. 2.12. Bij het opleggen van de navorderingsaanslag IB/PVV 2014 is een vergrijpboete opgelegd van € 1.488. 2.13. Met dagtekening 7 oktober 2017 is aan belanghebbende de navorderingsaanslag IB/PVV 2015 opgelegd.

3.1. In geschil is of de navorderingsaanslagen naar het juiste bedrag zijn vastgesteld. Het geschil spitst zich toe op de volgende vragen: I: Moeten de inkomsten die belanghebbende heeft behaald worden gekwalificeerd als winst uit onderneming of als resultaat uit overige werkzaamheden? II. Is de woning een eigen woning in de zin van artikel 3.111 Wet IB 2001? 3.2. Belanghebbende concludeert tot navorderingsaanslagen waarbij de inkomsten worden gekwalificeerd als winst uit onderneming en waarbij de woning wordt aangemerkt als eigen woning in de zin van artikel 3.111 Wet IB. 3.3. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. 3.4. De correcties ten aanzien van de door belanghebbende geclaimde kosten, in 2.11 en 2.13 van deze uitspraak aangeduid met de letters c, d en e, zijn tussen partijen niet in geschil. 4Gronden Vooraf 4.0.1. Tijdens de zitting van 10 december 2020 heeft belanghebbende kenbaar gemaakt dat hij een korte verklaring die hij op schrift had gesteld, wilde voordragen. Het hof heeft in reactie op dit verzoek aan belanghebbende gevraagd of hij afschriften van die verklaring had meegenomen voor het hof en de inspecteur. Dat was niet het geval. Belanghebbende heeft de verklaring voorgelezen en de griffier heeft deze verklaring genotuleerd. Onder verwijzing naar de aantekeningen van de griffier heeft het hof tijdens de zitting medegedeeld dat van de zijde van het hof geen behoefte meer bestond aan een afschrift van de afgelegde verklaring. 4.0.2. Op 11 december 2020 heeft belanghebbende contact opgenomen met het hof met het verzoek om alsnog stukken te mogen indienen. Belanghebbende heeft diezelfde dag een schriftelijke verklaring van hemzelf overgelegd en een nieuwsbericht van NU.nl van 9 februari 2018 (zie 1.10). In de begeleidende brief staat het volgende: “Hallo, (…) Tijdens het bespreken van de zaak wilde ik nog 2 papieren afgeven. Van 1 van de papieren het ik een stukje voor gelezen en dit wilde ik aan het einde van de zitting aan u overhandigen. Vanwege de corona maatregelen en ook een beetje van de zenuwen, is dit er niet meer van gekomen. Bij deze wil ik ze alsnog even bij voegen, indien mogelijk.”. 4.0.3. Het hof merkt de hiervoor genoemde brief met bijlagen aan als een verzoek tot heropening van het onderzoek, als voorzien in artikel 8:68 Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb). Het hof heeft in dat wat belanghebbende aanvoert geen reden gevonden om tot heropening van het onderzoek over te gaan, omdat de inhoud van zijn ter zitting uitgesproken verklaring reeds deugdelijk door de griffier is vastgelegd. Ten aanzien van het geschil Winst uit onderneming of resultaat uit overige werkzaamheden? 4.1. Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat de inkomsten die hij in de onderhavige jaren heeft genoten als winst uit onderneming moeten worden aangemerkt. De inspecteur gaat volgens belanghebbende ten onrechte voorbij aan de wil van belanghebbende om meer klanten te werven. Belanghebbende heeft zich in de onderhavige jaren regelmatig bij bedrijven aangeboden, maar die bedrijven lieten hem telkens weten op dat moment geen werk voor hem te hebben. Belanghebbende verwijst in dit verband naar overgelegde verklaringen van [D] en [E] . Verder stelt belanghebbende dat hij een debiteurenrisico liep. 4.2. Partijen verschillen van mening over de vraag of de inkomsten als winst uit onderneming of als resultaat uit overige werkzaamheden moeten worden gekwalificeerd. Op grond van de rangorderegeling is op een inkomensbestanddeel waarop meerdere wettelijke bepalingen van toepassing zijn, uitsluitend de als eerste in de Wet IB 2001 voorkomende bepaling van toepassing. Omdat winst uit onderneming in de rangorde bovenaan staat, zal het hof eerst beoordelen of sprake is van winst uit onderneming. 4.3. De belastbare winst uit onderneming is het gezamenlijke bedrag van de winst die de belastingplichtige als ondernemer geniet uit een of meer ondernemingen verminderd met de ondernemersaftrek en de MKB-winstvrijstelling. Onder ‘ondernemer’ wordt verstaan de belastingplichtige voor rekening van wie een onderneming wordt gedreven en die rechtstreeks wordt verbonden voor verbintenissen betreffende die onderneming. Onder ‘onderneming’ wordt mede verstaan: het zelfstandig uitgeoefende beroep en onder ‘ondernemer’ wordt mede verstaan: de beoefenaar van een zelfstandig beroep. Er is sprake van een zelfstandig uitgeoefend beroep indien de werkzaamheden door de belastingplichtige zelfstandig en voor eigen risico worden verricht en de belastingplichtige daarbij ondernemersrisico loopt. 4.4. Of een belastingplichtige in een jaar een onderneming uitoefent, moet in beginsel worden beoordeeld op basis van de feiten en omstandigheden van dat jaar. Feiten en omstandigheden van andere jaren kunnen echter licht werpen op het antwoord op die vraag en mogen daarom mede in aanmerking worden genomen. Of de activiteiten in het economische verkeer een onderneming vormen, hangt af van de aard en de omvang van de activiteiten, de wijze waarop en de omstandigheden waaronder deze plaatsvinden. Het antwoord op de vraag of bepaalde activiteiten in het economische verkeer een onderneming vormen is niet afhankelijk van de wil van de belastingplichtige die deze activiteiten verricht. 4.5. Belanghebbende heeft in de onderhavige jaren vrijwel al zijn inkomsten verdiend met het verrichten van werkzaamheden voor [B] . Belanghebbende verrichtte die werkzaamheden tegen een vast uurtarief op het terrein van [B] en maakte daarbij gebruik van de eigendommen van [B] . Dat belanghebbende deze werkzaamheden zelfstandig, naar eigen inzicht en voor eigen risico verrichtte, is door hem niet aannemelijk gemaakt. De inkomsten die belanghebbende heeft behaald met werkzaamheden voor anderen dan [B] zijn zeer beperkt (zie 2.2) en belanghebbende heeft ook maar incidenteel gewerkt voor anderen dan [B] . Gelet op de overgelegde verklaringen van [D] en [E] heeft belanghebbende weliswaar meerdere malen geïnformeerd naar de mogelijkheden om voor hen werk te verrichten, maar de wil van belanghebbende om meerdere opdrachtgevers te hebben is niet voldoende voor de aanwezigheid van een onderneming (zie 4.4). Belanghebbende heeft ook niet aannemelijk gemaakt dat hij, buiten de navraag bij [D] en [E] waar hij telkens nul op rekest kreeg, nog op andere wijze heeft geprobeerd om voor meerdere opdrachtgevers werk te verrichten. Of sprake is van een onderneming is afhankelijk van een weging van de feiten en omstandigheden van het geval. De verwijzing van belanghebbende naar een tweetal uitspraken van Rechtbank Gelderland respectievelijk gerechtshof Den Haag kan belanghebbende dan ook niet baten omdat de feiten en omstandigheden die ten grondslag liggen aan die uitspraken afwijken van de feiten en omstandigheden in het onderhavige geval. Belanghebbende heeft tegenover de betwisting daarvan door de inspecteur evenmin aannemelijk gemaakt dat hij een debiteurenrisico liep. Gelet op wat het hof hiervoor heeft overwogen heeft de inspecteur de inkomsten terecht niet als winst uit onderneming in de heffing betrokken. 4.6. Voor het geval het hof belanghebbende niet zou volgen in zijn standpunt dat de inkomsten winst uit onderneming zijn, heeft belanghebbende een beroep op het vertrouwensbeginsel gedaan. Belanghebbende heeft in dit verband verwezen naar de afgegeven VAR-verklaringen en naar de brief van de Belastingdienst van 10 februari 2017.

Het hof: vernietigt de uitspraak van de rechtbank, maar alleen voor de beslissingen over de boetebeschikkingen; verklaart het tegen de uitspraken op bezwaar bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond voor zover het de boetebeschikkingen betreft; vernietigt de uitspraken op bezwaar, maar alleen voor de beslissingen over de boetebeschikkingen; vermindert de boetebeschikking voor het jaar 2014 tot € 303,50; vermindert de boetebeschikking voor het jaar 2015 tot € 198,55; bevestigt de uitspraak van de rechtbank voor het overige; bepaalt dat de griffier van het hof aan belanghebbende het betaalde griffierecht voor de behandeling van het hoger beroep van € 131 vergoedt; veroordeelt de inspecteur in de kosten van het geding bij het hof van € 525. De uitspraak is gedaan door V.M. van Daalen-Mannaerts, voorzitter, P.C. van der Vegt en H.J. Cosijn, in tegenwoordigheid van E.J.M. Bohnen, griffier.

en afschriften van de uitspraak zijn op 12 januari 2021 aangetekend aan partijen verzonden. De uitspraak is alleen ondertekend door de voorzitter, aangezien de griffier verhinderd is. Het aanwenden van een rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: de naam en het adres van de indiener; de dagtekening; een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; e gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten. Artikel 2.14, lid 1, Wet IB 2001. Artikel 3.2 Wet IB 2001. Artikel 3.4 Wet IB 2001. Artikel 3.5 Wet IB 2001. Hoge Raad 16 september 1992, ECLI:NL:HR:1992:ZC5085 en Hoge Raad 29 mei 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH0499. Hoge Raad 24 juni 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP5707. Hoge Raad 18 juni 1986, ECLI:NL:HR:1986:BH5347, BNB 1986/242. Hoge Raad 18 juni 1986, ECLI:NL:HR:1986:BH5347, BNB 1986/242. Hoge Raad 19 december 1990, ECLI:NL:HR:1990:ZC4481, BNB 1992/217. Aanvang termijn op 8 augustus 2017 (concept rapport boekenonderzoek) en einde op 31 januari 2020 (uitspraak rechtbank). Vgl. Gerechtshof Amsterdam 2 juli 2009, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298, r.o. 5.7.3.7. Artikel 8:114, lid 1, slot, Awb. Vgl. Hoge Raad 15 april 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP6600, r.o. 3.2.3. Vgl. Hoge Raad 15 april 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP6600. 1 punt voor beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen op de zitting, zie Besluit proceskosten bestuursrecht.

Gelet op het oordeel in 4.5 komt het hof toe aan de behandeling van het beroep op het vertrouwensbeginsel. Ten aanzien van het vertrouwensbeginsel overweegt het hof als volgt. 4.7. Belanghebbende heeft medio 2009 voor het eerst een VAR-verklaring aangevraagd met de omschrijving “chauffeurswerkzaamheden, heftruckchauffeur”. Bij de aanvraag van die VAR-verklaring heeft belanghebbende onder andere vermeld dat sprake is van 3-7 opdrachtgevers en dat de werkzaamheden niet hoofdzakelijk bij één opdrachtgever zullen worden verricht. Voor 2010 is door belanghebbende wederom een VAR-verklaring aangevraagd met dezelfde informatie. In de jaren na 2010, dus ook in de onderhavige jaren, is de VAR-wuo steeds automatisch verlengd met als uitgangspunt dat sprake zou zijn van dezelfde soort werkzaamheden onder dezelfde omstandigheden. Belanghebbende heeft niet doorgegeven dat in de onderhavige jaren sprake is van gewijzigde werkzaamheden en/of omstandigheden waaronder die werkzaamheden worden verricht. Aan de afgegeven VAR-verklaringen voor de onderhavige jaren kan belanghebbende daarom geen in rechte te honoreren vertrouwen ontlenen. Ook aan de brief van 10 februari 2017 kan belanghebbende geen in rechte te honoreren vertrouwen ontlenen. Die brief ziet op de handhaving van de Wet Deregulering beoordeling arbeidsrelaties en is dus niet van toepassing op de situatie van belanghebbende in de onderhavige jaren. 4.8. Tussen partijen is niet in geschil dat in het geval de inkomsten van belanghebbende geen winst uit onderneming zijn, deze inkomsten als resultaat uit overige werkzaamheden moeten worden gekwalificeerd. Het hof volgt partijen aangezien dit standpunt van partijen niet noodzakelijkerwijs blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting De woning 4.9. Dat de woning gedurende de periode 1 januari 2014 tot en met 31 juli 2014 als een eigen woning in de zin van artikel 3.111 Wet IB 2001 kan worden aangemerkt is tussen partijen niet in geschil. De vraag die partijen verdeeld houdt, is of de woning ook gedurende de overige maanden van het jaar 2014 en gedurende het kalenderjaar 2015 als eigen woning kan worden aangemerkt. Ten aanzien van de vraag of voor die periode is voldaan aan artikel 3.111, lid 2, Wet IB 2001 heeft de rechtbank het volgende overwogen: “2.17. In artikel 3.111, tweede lid, van de Wet IB 2001 is bepaald dat een woning voor de periode dat deze in het kalenderjaar leeg staat, mede wordt aangemerkt als eigen woning indien de woning de belastingplichtige in het kalenderjaar of in een van de voorafgaande drie jaren als eigen woning ter beschikking heeft gestaan en hij aannemelijk maakt dat de woning bestemd is voor verkoop. 2.18. Blijkens de memorie van toelichting bij artikel 3.111, tweede lid, wordt een woning als leegstaand aangemerkt - en daarom mede aangemerkt als eigen woning - als daarin uitsluitend een zogenoemde kraakwacht verblijft (Kamerstukken II 1998/1999, 26.727, nr. 3, blz. 146). Voor de toepassing van artikel 3.111, tweede lid, wordt het toestaan van gebruik van een woning door uitsluitend een kraakwacht derhalve niet aangemerkt als het ter beschikking stellen van die woning aan een derde (HR 7 juni 2013, nr. 12/05459, ECLI:NL:HR:2013:CA2316). 2.19. Belanghebbende heeft gesteld dat, teneinde te voorkomen dat aan de woning tijdens de leegstand vernielingen zouden worden aangebracht of dat deze gekraakt zou worden, hij heeft toegestaan dat de vriend om niet in deze woning mocht wonen totdat deze verkocht zou worden. Belanghebbende heeft verklaard dat was afgesproken dat de vriend enkel de energielasten, afvalstoffenheffing en de onroerendezaakbelasting diende te voldoen. Van deze afspraken is, zo heeft belanghebbende ter zitting verklaard, niets op schrift gesteld. Ter onderbouwing van de stelling dat de vriend als kraakwacht in de woning woonde, heeft belanghebbende twee e-mails van 5 augustus 2016 en 17 september 2016 aan derden overgelegd. In de e-mail van 5 augustus 2016 heeft belanghebbende het volgende geschreven: “Hallo, naar aanleiding van ons gesprek, Ik, [belanghebbende] , eigenaar van het pand op [adres 1] 51 te [plaats 1] en momenteel woonachtig op [adres 2] 10 te [woonplaats] wil het volgende mededelen; Mijn woning in [plaats 1] staat te koop en ik had toestemming gegeven, voor tijdelijk bewoning, tot eind juni 2016 aan [de vriend] en [zijn vriendin]. Dit als tijdelijke beheer, zodat de woning niet leeg zou staan en in het oog zou komen van eventueel baldadige jeugd. [de vriend] is enkele maanden geleden vertrokken naar [plaats 2] , maar [zijn vriendin] staat blijkbaar nog steeds ingeschreven op mijn adres, terwijl ze daar volgens mij niet meer woont. Ik ben tot deze conclusie gekomen omdat ik haar daar nauwelijks of nooit tref. (…) Ik vermoed dat mijn adres enkel werd gebruikt als post adres omwille van een uitkering. Ik wil ten zeerste benadrukken, dat ik daar niet aan mee wens te werken. Ik hoop dat u [de vriendin] zo snel mogelijk van mijn adres kunt uitschrijven.” In de e-mail van 17 september 2016: “Naar aanleiding van uw telefoontje / sms afgelopen Zaterdag 10 September. Bij deze wil ik u laten weten, dat ik met [de vriendin] (…) niets van doen heb. Zij was of is de partner van een (inmiddels voormalige) kameraad van mij. Die kameraad beschouwde ik al ruim 10 jaar als goede maat, maar schijn bedriegt. Die kameraad beheerde mijn Te Koop staande woning aan de [adres 1] 51 in [plaats 1] . Hij is, ik meen, in Maart vertrokken en zij zou daar tot eind September blijven. Toen ook het water van de Delta Nuts is afgesloten, is ook [de vriendin], zo'n 2 maanden geleden verdwenen. (…) De woning is dan ook leeggemaakt, en alle sloten zijn vervangen. De woning staat nu leeg en wordt hoogst waarschijnlijk, volgende maand verkocht. Navraag bij de Gemeente [gemeente] , vertelt ons, dat zij zich tot op heden niet heeft laten uitschrijven. Procedure is wel opgestart. (…)” 2.20. Belanghebbende heeft voorts verklaard dat hij met de vriend in onmin is geraakt en dat de vriend daarom - als wraakactie - de e-mail van 16 augustus 2016 (hof: zie 2.7) naar de belastingdienst heeft verzonden waarin hij verklaarde dat belanghebbende de woning aan hem verhuurde. De verklaring in deze e-mail is volgens belanghebbende in strijd met de werkelijkheid, omdat de vriend nimmer huur aan hem verschuldigd is geweest. 2.21. De rechtbank stelt vast dat tussen belanghebbende en de vriend geen schriftelijke kraakwachtovereenkomst is opgesteld en dat de verklaringen van belanghebbende en de vriend omtrent de voorwaarden waaronder de vriend de woning mocht bewonen, tegenstrijdig zijn. Ook als de rechtbank belanghebbende volgt in zijn stelling dat de vriend geen huur hoefde te betalen, brengt dat op zichzelf nog niet mee dat de vriend een kraakwacht was. De door belanghebbende overgelegde e-mails zijn van na de periode waarin de vriend de woning bewoonde en werpen geen licht op de afspraken die tussen belanghebbende en de vriend golden. Voorts heeft belanghebbende ter zitting verklaard dat het hem goed uitkwam dat de vriend de vaste lasten voor zijn rekening zou nemen, omdat hij die anders zelf zou moeten betalen. De rechtbank concludeert dat belanghebbende onvoldoende bewijs heeft bijgedragen voor de conclusie dat de vriend als kraakwacht in de woning is verbleven, zoals bedoeld in voormelde wetsgeschiedenis. De inspecteur heeft daarom terecht gesteld dat vanaf het moment dat de woning aan de vriend ter beschikking is gesteld, geen sprake meer was van een eigen woning in de zin van artikel 3.111 Wet IB. De daarmee verband houdende correcties in box 1 en box 3 zijn terecht vastgesteld.”. Het hof acht deze overwegingen van de rechtbank juist en op goede gronden gegeven.

4.10. Gelet op wat belanghebbende in hoger beroep ten aanzien van de woning heeft aangevoerd, voegt het hof aan het onder 4.9 vermelde oordeel het volgende toe. Anders dan belanghebbende veronderstelt, rust de bewijslast dat sprake is van een kraakwacht op belanghebbende. Het is dan ook belanghebbende die tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur aannemelijk dient te maken dat sprake is van een kraakwacht en niet van een situatie waarin de woning wordt verhuurd of wordt gedoogd dat de woning door derden wordt gebruikt. Bij verhuur of gedogen van het gebruik door een derde is immers niet voldaan aan de voorwaarden van artikel 3.111, lid 2, Wet IB 2001. De omstandigheid dat belanghebbende de kennelijk met de vriend gemaakte afspraken niet op schrift heeft vastgelegd, komt voor rekening en risico van belanghebbende en heeft geen invloed op de bewijslastverdeling. Belanghebbende heeft in hoger beroep verklaringen overgelegd van zijn partner, van kennissen en van de verkoopmakelaar. Met deze verklaringen heeft belanghebbende naar het oordeel van het hof evenmin aan zijn bewijslast voldaan, omdat die verklaringen in wezen een weergave betreffen van de situatie zoals die door belanghebbende aan de desbetreffende kennissen en verkoopmakelaar is geschetst. Die verklaringen bieden daarmee geen inzicht in de afspraken die tussen belanghebbende en de vriend zijn gemaakt over het verblijf in de woning. Objectief verifieerbare bewijzen dat de vriend als kraakwacht in de woning heeft verbleven, ontbreken. Belastingrente 4.11. Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is ook in zoverre ongegrond. Boete 4.12. Op grond van artikel 67e Algemene wet inzake rijksbelastingen heeft de inspecteur aan belanghebbende voor 2014 en 2015 een boete opgelegd, omdat het aan de grove schuld van belanghebbende is te wijten dat de aanslagen IB/PVV 2014 en 2015 tot een te laag bedrag zijn vastgesteld. De inspecteur verwijt belanghebbende alleen grove schuld ten aanzien van het privégebruik auto (letter c, zie 2.11 en 2.13). De grondslag van de boetebeschikkingen is dan ook beperkt tot die correctie. 4.13. Van grove schuld kan alleen worden gesproken indien de handelwijze van een belastingplichtige als een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid moet worden gekwalificeerd. De bewijslast op dit punt rust op de inspecteur. 4.14. De correctie privégebruik auto wordt door belanghebbende niet bestreden. In hoger beroep heeft belanghebbende ook geen grieven aangevoerd tegen de boetebeschikkingen. Het hof is van oordeel dat de boetebeschikkingen terecht zijn gegeven, omdat belanghebbende de auto zowel zakelijk als privé heeft gebruikt, maar alle autokosten als zakelijk heeft verwerkt. Door met dat privégebruik geen rekening te houden heeft belanghebbende dermate lichtvaardig gehandeld dat hem grove schuld kan worden verweten. Het hof neemt hierbij in aanmerking dat belanghebbende jarenlang werkzaam is geweest als ondernemer en dat hem bekend moet zijn dat het achterwege laten van een bijtelling privégebruik auto voor een bedrijfsauto aannemelijk gemaakt dient te worden. De handelwijze van belanghebbende geeft daarom blijk van grove nalatigheid in het nakomen van de administratieve en aangifte verplichtingen. 4.15. Het hof acht de hoogte van de boetebeschikkingen na vermindering door de rechtbank passend en geboden. Zoals aan partijen tijdens de zitting is medegedeeld, vermindert het hof de boetebeschikkingen echter ambtshalve. De redelijke termijn voor de behandeling van het bezwaar en beroep is overschreden met (naar boven afgerond) zes maanden. De rechtbank heeft nagelaten om de boetebeschikkingen om die reden (verder) te verminderen. Het hof doet dit nu alsnog. Dat sprake is van bijzondere omstandigheden die de redelijke termijn verlengen is immers niet gebleken. Het hof vermindert de boetebeschikkingen daarom met 5% tot € 303,50 (2014) respectievelijk € 198,55 (2015). Tussenconclusie 4.16. De slotsom is dat de boetebeschikkingen worden verminderd. De navorderingsaanslagen en rentebeschikkingen blijven in stand. Ten aanzien van het griffierecht 4.17. Omdat de uitspraak van de rechtbank wordt vernietigd zal het hof bepalen dat de griffier het in hoger beroep geheven griffierecht van € 131 aan belanghebbende vergoedt. Dat de vernietiging van de uitspraak van de rechtbank voortvloeit uit een ambtshalve door het hof bijgebrachte grond is geen aanleiding om vergoeding van het griffierecht achterwege te laten. Ten aanzien van de proceskosten 4.18. Het hof veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het hof, omdat het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is (zie 4.15). 4.19. Het hof stelt deze tegemoetkoming op 2 (punten) x € 525 (waarde per punt) x 0,5 (factor gewicht van de zaak) is € 525. In de omstandigheid dat het hoger beroep uitsluitend gegrond is door een matiging van de boete vanwege de overschrijding van de redelijke termijn, ziet het hof aanleiding om de wegingsfactor 0,5 te hanteren.