ECLI:NL:GHSHE:2019:3140

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH Team belastingrecht Meervoudige Belastingkamer Kenmerk: 17/00636bis tot en met 17/00638bis Uitspraak op het hoger beroep van [belanghebbende] , wonende te [woonplaats] , hierna: belanghebbende, tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de Rechtbank) van 20 juli 2017, nummers BRE 16/4010 tot en met 16/4012, in het geding tussen belanghebbende, en de inspecteur van de Belastingdienst, hierna: de Inspecteur, betreffende de hierna te noemen belastingaanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2011, 2012 en 2013. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. Aan belanghebbende zijn de volgende (navorderings)aanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd: - voor het jaar 2011 een navorderingsaanslag IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 30.897 en naar een premie-inkomen van € 30.897, waarbij € 347 heffingsrente is vastgesteld (aanslagnummer [aanslagnummer] H.17.01); - voor het jaar 2012 de aanslag IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 31.290 en naar een premie-inkomen van € 31.290, waarbij € 440 belastingrente is vastgesteld (aanslagnummer [aanslagnummer] H.26.01); - voor het jaar 2013 de aanslag IB/PVV, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 33.458 en naar een premie-inkomen van € 33.363, waarbij € 351 belastingrente is vastgesteld (aanslagnummer [aanslagnummer] H.36.01). Bij de vaststelling van deze belastingaanslagen is de in de aangiften verzochte vrijstelling premie volksverzekeringen niet verleend. Na tegen de belastingaanslagen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraken op bezwaar de bezwaren afgewezen, evenals het verzoek om vergoeding van de kosten van bezwaar. 1.2. Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 46. De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard. 1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van de hoger beroepen heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 124. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.4. Belanghebbende heeft schriftelijk gerepliceerd en de Inspecteur heeft schriftelijk gedupliceerd. 1.5. Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) heeft de Inspecteur vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij. 1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 23 augustus 2018 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord namens belanghebbende, [gemachtigde] , verbonden aan [kantoornaam] te [kantoorplaats] , als gemachtigde van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] . 1.7. Belanghebbende en de Inspecteur hebben te dezer zitting een pleitnota overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Deze zijn met toestemming van partijen niet voorgedragen, maar met hun toestemming zijn de pleitnota’s gelezen tijdens de schorsing van de zitting. 1.8. Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek geschorst en het vooronderzoek hervat. 1.9. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is gezonden. 1.10. Partijen zijn op de voet van artikel 27h, tweede lid, van de AWR in samenhang met artikel 27ga, tweede lid, van de AWR in de gelegenheid gesteld zich uit te laten over het voornemen om de Hoge Raad vragen voor te leggen alsmede over de inhoud van de voor te leggen vragen. De Inspecteur heeft gereageerd bij brief van 19 september 2018, door het Hof ontvangen op dezelfde datum. Belanghebbende heeft gereageerd bij brief van 19 september 2018, door het Hof ontvangen op 20 september 2018. 1.11. Bij tussenuitspraak van 27 september 2018, nr. 17/00636 tot en met 17/00638, ECLI:NL:GHSHE:2018:3983 heeft het Hof ter beantwoording bij wijze van prejudiciële beslissing de Hoge Raad vragen voorgelegd. 1.12. De Hoge Raad heeft bij arrest van 16 november 2018, nr. 18/04103, ECLI:NL:HR:2018:2114 beslist de vragen niet te beantwoorden. 1.13. Belanghebbende is bij brief van 14 december 2018 in de gelegenheid gesteld te reageren op het arrest van 16 november 2018. Belanghebbende heeft dit gedaan bij fax van 5 februari 2019. Een afschrift daarvan is gezonden aan de Inspecteur. De Inspecteur bij brief van 15 maart 2019 aanvullende stukken ingediend, waarvan een afschrift is gezonden naar belanghebbende. 1.14. Het nadere onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 3 april 2019 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord [gemachtigde] , als gemachtigde van belanghebbende, alsmede, namens de Inspecteur, [inspecteur 3] , [inspecteur 4] en [inspecteur 2] . 1.15. Bij aanvang van de nadere zitting zijn partijen erop gewezen, dat de meervoudige Belastingkamer tijdens het onderzoek ter zitting op 23 augustus 2018 was samengesteld uit mr. drs. P. Fortuin, mr. drs. P.C. van der Vegt en prof. dr. H.W.M. van Kesteren en dat de zaak verder wordt behandeld in een gewijzigde samenstelling van de Kamer door mr. drs. P. Fortuin, mr. drs. T.A. Gladpootjes en prof. dr. F.P.G. Pötgens, en dat de zaak wordt voortgezet, gelet op artikel 8:64, lid 3, van de Awb, in de stand waarin zij zich bevond op 23 augustus 2018. Partijen hebben verklaard daar geen bezwaar tegen te hebben. 1.16. Belanghebbende heeft op deze zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. 1.17. Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek geschorst en het vooronderzoek hervat. 1.18. Van de nadere zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden. 1.19. Partijen hebben nadien stukken gewisseld (brieven van 30 april 2019 en 29 mei 2019), die door tussenkomst van de griffier zijn overgelegd aan de wederpartij. 1.20. Met schriftelijke toestemming van partijen is een tweede nader onderzoek ter zitting achterwege gebleven en heeft het Hof het onderzoek gesloten.

Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zittingen zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan: 2.1. Belanghebbende heeft in de aangiften IB/PVV voor de jaren 2011 tot en met 2013 verzocht om vrijstelling voor de premie volksverzekeringen over het loon van [BV 2] (hierna: [BV 2] ). Bij het vaststellen van de aanslagen IB/PVV 2012 en 2013 heeft de Inspecteur die vrijstelling niet verleend. 2.2. De aangifte IB/PVV 2011 is zonder onderzoek, automatisch, afgedaan. Met dagtekening 22 november 2013 is aan belanghebbende een aanslag IB/PVV 2011 opgelegd, waarin de vrijstelling is verleend. Bij brief van 7 november 2013 heeft de Inspecteur aan belanghebbende meegedeeld dat de aangifte IB/PVV 2011 per abuis geautomatiseerd is afgedaan en dat het Rijnvarendenteam de aangifte alsnog zal onderzoeken. Naar aanleiding van het nader onderzoek is aan belanghebbende een navorderingsaanslag IB/PVV 2011 opgelegd, waarin de vrijstelling is gecorrigeerd. 2.3. Aan belanghebbende is door de bevoegde Luxemburgse autoriteiten op 19 november 2004 een E106-verklaring afgegeven. Deze verklaring geldt met ingang van 19 oktober 2004 totdat de verklaring wordt ingetrokken. Volgens deze verklaring hebben belanghebbende en zijn bij hem wonende familie recht op prestaties uit hoofde van ziekte en moederschap. 2.4. Aan belanghebbende is door de bevoegde Luxemburgse autoriteiten op 24 maart 2006 een E101-verklaring afgegeven. Deze op de voet van de Verordening EEG nr. 1408/71 (betreffende de toepassing van de sociale zekerheidsregelingen op werknemers en zelfstandigen, alsmede op hun gezinsleden, die zich binnen de Gemeenschap verplaatsen) gegeven verklaring betreft: ‘attestation concernant la législation applicable’. Deze verklaring geldt met ingang van 1 januari 2005 voor onbepaalde tijd. In de verklaring is opgenomen dat [BV 2] de sociale verzekeringspremies van belanghebbende betaalt en dat belanghebbende onderworpen is aan de Luxemburgse sociale zekerheidswetgeving. De Inspecteur heeft bij brief van 1 augustus 2016 het bevoegde orgaan in Luxemburg verzocht de E101-verklaring ongeldig te verklaren. In antwoord daarop heeft het bevoegde orgaan in Luxemburg bij brief van 2 augustus 2016 aan de Sociale Verzekeringsbank (hierna: SVB) bericht dat de E101-verklaring met ingang van 1 januari 2007 is ingetrokken. 2.5. Aan belanghebbende is door de SVB op 9 augustus 2016 een besluit en een A1-verklaring van dezelfde datum afgegeven. In de A1-verklaring is medegedeeld, dat de Nederlandse sociale zekerheidswetgeving van toepassing is over de periode 1 januari 2011 tot en met 31 december 2013. Na tegen het besluit en de A1-verklaring door belanghebbende gemaakt bezwaar is bij uitspraak op bezwaar van de SVB van 26 januari 2017 de A1-verklaring ingetrokken. In de uitspraak op bezwaar is opgenomen, dat de SVB door de Belastingdienst in kennis is gesteld van het feit dat belanghebbende over de periode 1 januari 2011 tot en met 31 december 2013 in meerdere landen heeft gewerkt en in dienst was van [BV 2] . In de uitspraak op bezwaar wordt vermeld, dat de SVB op grond van artikel 16 van de Verordening (EG) nr. 987/2009 (van het Europees parlement en de Raad tot vaststelling van de wijze van toepassing van Verordening (EG) nr. 883/2004 betreffende de coördinatie van de socialezekerheidsstelsels) bevoegd is om de toepasselijke wetgeving vast te stellen en dat daaraan niet afdoet dat belanghebbende geen aanvraag heeft gedaan om afgifte van een A1-verklaring. In de uitspraak op bezwaar wordt evenwel beslist de A1-verklaring in te trekken, omdat de SVB heeft geleund op door de Belastingdienst verstrekte informatie en zij bij de vaststelling van de verzekeringsplicht verzuimd heeft zelf relevante informatie te vergaren. 2.6. Door het Hof in de gelegenheid gesteld zich uiterlijk op donderdag 20 september 2018 uit te laten over het voornemen om de Hoge Raad prejudiciële vragen voor te leggen alsmede over de inhoud van de voor te leggen vragen heeft de Inspecteur bij zijn onder 1.10 bedoelde brief van 19 september 2018 gereageerd. 2.7. Bij zijn brief heeft de Inspecteur een aan belanghebbende gericht besluit van de SVB overgelegd van 19 september 2018 en een A1-verklaring van dezelfde datum. In het besluit is de volgende motivering opgenomen: ‘Volgens de bij ons bekende gegevens bent u in de periode van 1 januari 2011 tot en met 16 november 2014 werkzaam geweest voor [BV 2] aan boord van het rijnvaartchip [Schip] (ENI-nr.: [nummer] ) in Nederland, België en Duitsland. De eigenaar/exploitant van dit schip was gedurende die periode [BV 3] , [adres] , [postcode] [plaats] ), gevestigd in Nederland. Op grond van artikel 4, tweede lid van de Overeenkomst krachtens artikel 16, eerste lid, van verordening (EG) 883/2004 betreffende de vaststelling van de op Rijnvarenden toepasselijke wetgeving 883/2004 is hierdoor in de bovengenoemde periode de Nederlandse wetgeving op u van toepassing. Bij deze beslissing sturen wij u een Al-verklaring. Hiermee kunt u aantonen dat u in Nederland verzekerd bent voor de Nederlandse sociale verzekeringen in de periode van 1 januari 2011 tot en met 16 november 2014.’ In de A1-verklaring is opgenomen, dat deze geldt van 1 januari 2011 tot en met 16 november 2014, dat belanghebbende werknemer is van [BV 2] , dat hij werkzaam is het op het schip [Schip] en dat de exploitant [BV 3] te Nederland is. 2.8. Tegen het besluit van de SVB van 19 september 2018 en de A1-verklaring van dezelfde datum heeft belanghebbende bezwaar gemaakt. Dat heeft ertoe geleid dat de A1-verklaring van 19 september 2018 door de SVB is ingetrokken. De SVB heeft twee nieuwe A1-verklaringen van 28 februari 2019 afgegeven. In de ene (voor onderhavige zaken relevante) A1-verklaring is opgenomen, dat deze geldt van 1 januari 2011 tot en met 31 augustus 2014, dat belanghebbende werknemer is van [BV 2] , dat hij werkzaam is het op het schip [Schip] , dat de exploitant [BV 3] te Nederland is en dat de Nederlandse sociale zekerheidswetgeving van toepassing is. Tegen deze A1-verklaring is een bezwaar bij de SVB ingediend. 2.9. In antwoord op vragen van het lid van de Tweede Kamer Lodders heeft de staatssecretaris van Financiën geantwoord bij brief van 14 mei 2019. Deze luiden als volgt (Aanhangsel Handelingen, vergaderjaar 2018–2019, nr. 2659): ‘Vraag 1 Bent u bekend met het bericht van EenVandaag: “Belastingdienst eist tienduizenden euro’s van matrozen”? (voetnoot 1: https://eenvandaag.avrotros.nl/item/belastingdienst-eist-tienduizenden-euros-van-matrozen/ ) Antwoord vraag 1 Ja. Vraag 2 Hoe controleert de Belastingdienst of werknemers van buitenlandse werkgevers het meeste van hun werkzaamheden uitvoeren in Nederland? Vraag 3 Zijn er meer voorbeelden bekend van buitenlandse werkgevers die de sociale premies wel moeten afdragen aan de Nederlandse fiscus maar dit niet doen? Zo ja, welke? Antwoorden vragen 2 en 3 Binnen de Europese Unie en meer in het bijzonder tussen de Rijnstaten zijn afspraken gemaakt over de coördinatie van de sociale zekerheid waardoor in principe het sociaalzekerheidsstelsel van één lidstaat van toepassing is op personen die van hun recht op vrij verkeer gebruikmaken. Zo is duidelijk in welk land zij verzekerd zijn voor de sociale zekerheid en onder welke voorwaarden.

3.1. In geschil is het antwoord op de volgende vragen: I. Dient de navorderingsaanslag 2011 te worden vernietigd? II. Komt belanghebbende in de onderhavige jaren een vrijstelling van de heffing van premie volksverzekeringen toe? III. Dient met de aanslagen te worden verrekend een bedrag van bij [BV 2] nageheven premie volksverzekeringen? IV. Heeft belanghebbende recht op een vergoeding wegens geleden immateriële schade? Belanghebbende is van mening dat deze vragen bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan. 3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen hieraan ter zittingen is toegevoegd, wordt verwezen naar de van deze zittingen opgemaakte processen-verbaal. 3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot gegrondverklaring van het bij de Rechtbank ingestelde beroep, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar en tot vernietiging van de navorderingsaanslag 2011 en tot vermindering van de aanslagen 2012 en 2013 zodanig dat daarin geen premie volksverzekeringen zal zijn begrepen. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank inzake 2011 en 2012 en tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank inzake 2013, tot gegrondverklaring van het bij de Rechtbank inzake 2013 ingestelde beroep, tot vernietiging van de uitspraak op bezwaar inzake 2013 en tot vermindering van de aanslag 2013. 4Gronden Ten aanzien van het geschil Vraag I 4.1. Gelet op de onder 2.2 vermelde feiten faalt de stelling van belanghebbende dat niet kan worden nagevorderd als bedoeld in artikel 16 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. 4.2. Vraag I dient ontkennend te worden beantwoord. Vraag II E101-verklaring 4.3. Belanghebbende stelt allereerst dat de Inspecteur gebonden is aan E101-verklaring die geldt met ingang van 1 januari 2005. De E101-verklaring is nimmer ingetrokken. De door de Inspecteur gestelde intrekking van de E101-verklaring met ingang van 1 januari 2007 is nimmer aan belanghebbende bekend gemaakt. Volgens zeggen van de Inspecteur (zie proces-verbaal van het onderzoek ter zitting 23 augustus 2018) is het bevoegde orgaan in Luxemburg niet in staat E101-verklaringen in te trekken en die intrekking aan belanghebbenden bekend te maken, omdat Luxemburg niet heeft bijgehouden aan wie E101-verklaringen zijn afgegeven. Een brief van het bevoegde orgaan in Luxemburg aan de SVB dat de E101-verklaring zou zijn ingetrokken is van geen betekenis, omdat het bewijs voor die intrekking ontbreekt en deze intrekking in ieder geval niet rechtsgeldig aan belanghebbende bekend is gemaakt. Er moet dus vanuit worden gegaan dat de E101-verklaring niet is ingetrokken. Met het in werking treden van de basisverordening per 1 mei 2010 is de bepaling in artikel 7, tweede lid, aanhef, onderdeel a van de Verordening EEG nr. 1408/71 (betreffende de toepassing van de sociale zekerheidsregelingen op werknemers en zelfstandigen, alsmede op hun gezinsleden, die zich binnen de Gemeenschap verplaatsen (hierna: Verordening 1408/71) vervallen. De jurisprudentie voor situaties tot 1 mei 2010 inhoudende dat een E101-verklaring in het geval van een Rijnvarende Nederland niet bindt, kan niet op onderhavige situaties worden toegepast. Vanaf 1 mei 2010 heeft de E101-verklaring rechtskracht en is Nederland in onderhavige gevallen daaraan gebonden. Volgens artikel 6, tweede lid, van de Overeenkomst krachtens artikel 16, eerste lid, van verordening (EG) 883/2004 betreffende de vaststelling van de op rijnvarenden toepasselijke wetgeving 883/2004 van 23 december 2010, Stcrt. 2011, 3397 (hierna: de Rijnvarendenovereenkomst) behoudt een E101-verklaring haar geldigheidsduur. Dit alles volgens belanghebbende. 4.4. Het Hof zal er met belanghebbende vooronderstellenderwijs vanuit gaan dat de E101-verklaring niet is ingetrokken, zoals belanghebbende stelt en de Inspecteur betwist. 4.5. Voor 1 mei 2010 gold dat deze verklaring niet kon worden geacht een E101-verklaring te zijn en Nederland niet bond. Deze gevolgtrekkingen door het HvJ zijn gebaseerd op artikel 7, tweede lid, aanhef, onderdeel a, van de Verordening 1408/71. Met de invoering van de Verordening (EG) nr. 883/2004 van het Europees Parlement en de Raad van 29 april 2004 betreffende de coördinatie van de socialezekerheidsstelsels (hierna: de basisverordening) is dit artikel vervallen en wordt voor Rijnvarenden de toepasselijke sociale verzekeringswetgeving niet meer bepaald, met uitsluiting van die verordening, door het Rijnvarendenverdrag (Verdrag betreffende de sociale zekerheid van rijnvarenden; Trb. 1981, 43) (hierna: het Rijnvarendenverdrag). 4.6. Voor de opvatting van belanghebbende pleit, dat de bepaling (artikel 7, tweede lid, aanhef, onderdeel a, van de Verordening 1408/71), op grond waarvan de E101-verklaring voor 1 mei 2010 niet kon worden geacht een E101-verklaring te zijn en Nederland niet bond, met ingang van 1 mei 2010 niet meer bestaat, zodat de conclusie zou kunnen zijn dat met ingang van 1 mei 2010 de E101-verklaring een dergelijke verklaring is en Nederland bindt. Tegen de opvatting van belanghebbende pleit, dat een E101-verklaring die onder de voormalige regelgeving niet als een E101-verklaring kon worden aangemerkt en (derhalve) geen bindende werking had, een en ander in verband met de speciale regeling ingevolge het Rijnvarendenverdrag, enkel wegens het ontbreken van een bepaling gelijk aan artikel 7, tweede lid, aanhef en onderdeel a, van Verordening 1408/71 in de huidige basisverordening bindende werking zou hebben verkregen. Daartegen pleit immers het ontbreken van een (overgangs)bepaling die dat rechtsgevolg in het leven roept. Artikel 6, tweede lid, van de Overeenkomst krachtens artikel 16, eerste lid, van de Rijnvarendenovereenkomst lijkt, anders dan belanghebbende betoogt, dat rechtsgevolg in ieder geval niet te bewerkstelligen. 4.7. Met betrekking tot artikel 87, achtste lid, van de basisverordening overweegt het Hof als volgt. Artikel 87, achtste lid, van de basisverordening beoogt te voorkomen, kort weergegeven, dat bij een ongewijzigde situatie door de invoering van de basisverordening de sociale zekerheidswetgeving van een andere lidstaat van toepassing wordt dan de sociale zekerheidswetgeving die op belanghebbende van toepassing was tot 1 mei 2010 op grond titel II van de Verordening nr. 1408/71. Uit het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ) van 9 september 2015, C-72/14 en C-197/14, X en Van Dijk, ECLI:EU:C:2015:564 (hierna: arrest X en Van Dijk) volgt evenwel, dat tot 1 mei 2010 titel II van de Verordening nr. 1408/71 niet op belanghebbende van toepassing was, omdat op grond van Titel I, artikel 7, tweede lid, aanhef, onderdeel a, van de Verordening 1408/71 in plaats van deze verordening het Rijnvarendenverdrag van toepassing was. Beoordeeld naar de tekst van artikel 87, achtste lid, van de basisverordening is dit artikel niet op belanghebbende van toepassing en is dus evenmin aan de orde dat belanghebbende een aanvraag had moeten indienen om met ingang van 1 mei 2010 op basis van de basisverordening onderworpen te worden aan de sociale zekerheidswetgeving van Luxemburg (in plaats die van Nederland).

Het Hof: - vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, - verklaart de bij de Rechtbank ingediende beroepen gegrond; - vernietigt de uitspraken op bezwaar inzake 2011, 2012 en 2013; - vermindert het te betalen premiedeel van de navorderingsaanslag 2011 met € 4.260; - vermindert het te betalen premiedeel van de aanslag 2012 met € 4.303; - vermindert de aanslag 2013 tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 32.826 en vermindert het daaruit voortvloeiende te betalen premiedeel met € 4.568; - gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het door deze ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van in totaal € 170 vergoedt; en - veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het bezwaar en van het geding bij de Rechtbank en het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op in totaal € 3.582. Aldus gedaan op: 28 augustus 2019 door P. Fortuin, voorzitter, T.A. Gladpootjes en F.P.G. Pötgens, leden, in tegenwoordigheid van I.H.M. Fluitsma, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. Het aanwenden van een rechtsmiddel: Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: de naam en het adres van de indiener; een dagtekening; een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; e gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. HR 17 oktober 1990, nr. 26299, BNB 1991/118. HvJ 9 september 2015, C-72/14 en C-197/14, X en Van Dijk, ECLI:EU:C:2015:564 (hierna: arrest X en Van Dijk). Vgl. arrest van de Hoge Raad van 9 december 2011, nr. 10/03927, ECLI:NL:HR:2011:BQ2938; van 2 oktober 2015, nr. 14/05262, ECLI:NL:HR:2015:2904 en Hof ’s-Hertogenbosch van 21 december 2017, nr. 14/01002 tot en met 14/01006, ECLI:NL:GHSHE:2017:5858. Hoge Raad 5 oktober 2018, nr. 18/01620, ECLI:NL:HR:2018:1838. Voor de geïnteresseerde lezer verwijst het Hof naar: Hof ’s-Hertogenbosch 27 september 2018, nr. 17/00636 tot en met 17/00638, ECLI:NL:GHSHE:2018:3983. Voor de geïnteresseerde lezer verwijst het Hof wederom naar: Hof ’s-Hertogenbosch 27 september 2018, nr. 17/00636 tot en met 17/00638, ECLI:NL:GHSHE:2018:3983. Hoge Raad 19 februari 2016, nr. 14/03907, ECLI:NL:HR:2016:252, randnummer 3.13.3.

Hiermee wordt voorkomen dat werknemers niet verzekerd zijn of dubbel verzekerd zijn en in meerdere landen premies afdragen en uitkeringen ontvangen. Om te kunnen bepalen waar een rijnvarende sociaal verzekerd is, is van belang op welk binnenvaartschip de werkzaamheden worden verricht, wie het binnenvaartschip exploiteert waarop de rijnvarende werkt en in welk land de exploitant feitelijk is gevestigd. De rijnvarende is op grond van de Rijnvarendenovereenkomst2 sociaal verzekerd in het land waar de exploitant is gevestigd, wanneer het een exploitant betreft in één van de Rijnstaten. Deze regel gold ook onder de voorganger van de Rijnvarendenovereenkomst, het Rijnvarendenverdrag3. (voetnoot 2: De Rijnvarendenovereenkomst, van kracht vanaf 11 februari 2011, is gesloten op grond van artikel 16 van de Verordening (EG) nr. 883/2004 en heeft terugwerkende kracht tot de datum waarop deze verordening toepasbaar is. Voor België, Duitsland, Frankrijk, Luxemburg en Nederland is dit 1 mei 2010. Voor Zwitserland is dit 1 april 2012. Liechtenstein is op 1 september 2018 toegetreden tot de Rijnvarendenovereenkomst en voetnoot 3: Het verdrag betreffende de sociale zekerheid van Rijnvarenden (herzien) Genève, 30 november 1979, (Trb. 1981, 43) Inwerkingtreding: 1 december 1987 (Trb. 1987, 191).) Het criterium van substantieel arbeid verrichten in de woonstaat4 – waar in vraag 2 naar wordt gevraagd - is in deze gevallen niet aan de orde. (voetnoot 4: Artikel 13, eerste lid, van de Verordening (EG) nr. 883/2004.) De berichtgeving vraagt aandacht voor in Nederland woonachtige rijnvarenden die werkzaam waren op binnenvaartschepen waarvan de exploitant feitelijk in Nederland is gevestigd. Zij waren daarom sociaal verzekerd in Nederland, waardoor zij niet alleen premies verschuldigd zijn, maar ook tijdvakken voor de AOW opbouwden zodat daarvoor AOW-pensioen zal worden betaald. Er zijn voorbeelden van buitenlandse werkgevers die sociale premies in Nederland moeten afdragen maar dit niet doen. Bijvoorbeeld doordat ze, met een schijnconstructie, zich vestigen in een ander land, dat een voordelig premieregime kent, zoals Luxemburg. De werkgever betaalt minder premie en de werknemers wordt een hoger nettoloon in het vooruitzicht gesteld. Dit soort schijnconstructies, die overigens niet beperkt zijn tot de binnenvaart, zijn bekend. Om dit soort constructies tegen te gaan zet de minister van Sociale Zaken en Werkgelegenheid in op goed handhaafbare Europese regelgeving en betere (internationale) handhaving.5 Ook de Belastingdienst is bekend met grensoverschrijdende schijnconstructies en bestrijdt deze.6 (voetnoot 5: Zie o.a. de brief van de Minister van SZW van 29 november 2017 (Kamerstukken II 2017/18, 21 501-31, nr. 467) en bijlage II bij de geannoteerde agenda Raad WSBVC 15 maart 2018 (Kamerstukken II 2017/18, 21.501-31, nr.477) en voetnoot 6: Brief van 4 april 2019 inzake het (landelijk) beleid van de Belastingdienst met betrekking tot de beoordeling c.q. aanpak van internationale payrollconstructies.) Vanwege de geheimhoudingsplicht kan niet worden ingegaan op individuele belastingplichtigen. Vraag 4 Heeft de Belastingdienst buitenlandse werkgevers met werknemers die veel werkzaamheden uitvoeren in Nederland in 2010 actief benaderd over de wetswijziging? Zo nee, waarom niet? Zo ja, op welke manier? En acht u deze manier achteraf voldoende? Antwoord vraag 4 De inwerkingtreding van de Verordening (EG) nr. 883/2004 had door het sluiten van de Rijnvarendenovereenkomst geen gevolgen voor de socialezekerheidspositie van rijnvarenden die werkten via Luxemburgse ondernemingen. Deze rijnvarenden zijn op grond van de regelingen ongewijzigd onderworpen aan de socialezekerheidswetgeving van het land waar de exploitant feitelijk is gevestigd.’ 2.10. In antwoord op vragen van de leden van de Tweede Kamer Omtzigt en Van Helvert heeft de staatssecretaris van Financiën geantwoord bij brief van 14 mei 2019. Deze luiden als volgt (Aanhangsel Handelingen, vergaderjaar 2018–2019, nr. 2666): ‘Vraag 1 Heeft u kennisgenomen van het artikel «Matroos Maarten moet 24.000 euro belasting betalen: “Het is niet fair wat mijn werkgever heeft gedaan”« en de bijbehorende uitzending van EenVandaag1? (voetnoot 1: https://eenvandaag.avrotros.nl/item/matroos-maarten-moet-24000-euro-belasting-betalen-het-is-niet-fair-wat-mijn-werkgever-heeftgedaan/ ) Antwoord vraag 1 Ja. Vraag 2 Kunt u uitleggen welke pogingen er door de Nederlandse autoriteiten gedaan zijn om de uitstaande schuld op de ex-werkgever te verhalen? Antwoord vraag 2 De Belastingdienst kan vanwege zijn geheimhoudingsplicht niet ingaan op individuele belastingplichtigen. In het algemeen geldt dat het de schuldenaar is die een schuld op een derde dient te verhalen. Bij persoonlijke schulden aan de Belastingdienst, is de Belastingdienst daarom niet in de positie om een schuld op een derde, bijvoorbeeld de werkgever, te verhalen. Vraag 3 Is er een poging gedaan om de ex-werkgever aansprakelijk te stellen, bijvoorbeeld via bestuurdersaansprakelijkheid? Antwoord vraag 3 De Belastingdienst kan vanwege zijn geheimhoudingsplicht niet ingaan op individuele belastingplichtigen. In het algemeen geldt dat de Belastingdienst derden aansprakelijk kan stellen voor persoonlijke schulden van een belastingplichtige als daarvoor een wettelijke grondslag bestaat. Het gaat dan om inlenersaansprakelijkheid, ketenaansprakelijkheid en bestuurdersaansprakelijkheid. Indien een werknemer naar aanleiding van een aanslag inkomstenbelasting een schuld aan de Belastingdienst heeft, zijn de genoemde instrumenten niet toepasbaar en kan de Belastingdienst de werkgever daarvoor niet aansprakelijk stellen. Vraag 4 Klopt het dat er voor deze Rijnvarenden sociale premies zijn afgedragen in Luxemburg en dat de Rijnvarenden er niet in slagen om deze betaalde premies terug te krijgen uit Luxemburg? Vraag 5 Hebben de Rijnvarenden het wettelijk (Europees) recht om de in Luxemburg betaalde sociale premies terug te krijgen? Antwoord vragen 4 en 5 Binnen de Europese Unie en meer in het bijzonder tussen de Rijnstaten zijn afspraken gemaakt over de coördinatie van de sociale zekerheid waardoor in principe één sociaal zekerheidsstelsel van een lidstaat van toepassing is op personen die van hun recht op vrij verkeer gebruikmaken. Zo is duidelijk in welk land zij verzekerd zijn voor de sociale zekerheid en onder welke voorwaarden. Hiermee wordt voorkomen dat werknemers in geen enkele lidstaat verzekerd zijn, dan wel dat zij dubbel verzekerd zijn en in meerdere landen premies moeten afdragen/uitkeringen ontvangen. Indien de Nederlandse socialezekerheidswetgeving van toepassing is, heeft dit tot gevolg dat de werknemers niet alleen premies verschuldigd zijn, maar ook dat tijdvakken voor de AOW worden opgebouwd zodat daarvoor AOW-pensioen zal worden betaald. Voor zover door de werkgever voor werknemers die in Nederland sociaal verzekerd zijn ten onrechte sociale zekerheidspremies zijn afgedragen in Luxemburg, is er onverschuldigd betaald. De werknemers hebben dan de mogelijkheid om bij de Luxemburgse instanties een verzoek in te dienen om teruggave van de ten onrechte betaalde premies.

In de Praktische gids over de toepasselijke wetgeving in de Europese Unie (EU), de Europese Economische Ruimte (EER) en Zwitserland van de Administratieve Commissie (versie december 2013) is op pagina 54, in voetnoot 57 echter vermeld dat de Administratieve Commissie is overeengekomen dat artikel 87, achtste lid, van de basisverordening ook van toepassing is op Rijnvarenden voor wie de toepasselijke wetgeving voorheen werd vastgesteld op grond van artikel 7, tweede lid, van Verordening (EEG) nr. 1408/71. Een besluit met een dergelijke inhoud is echter niet terug te vinden in het overzicht van besluiten en aanbevelingen die geldend zijn, in het bijzonder niet in de besluiten van de A-serie. Vooralsnog is er geen aanleiding van uit te gaan, dat artikel 87, achtste lid, van de basisverordening geldt voor Rijnvarenden. Artikel 87, achtste lid, van de basisverordening (en het ontbreken van een aanvraag als bedoeld in dit artikel) staat als zodanig derhalve er niet aan in de weg om op grond van de E101-verklaring, die geldt met ingang van 1 januari 2005, aan te nemen dat belanghebbende in Luxemburg verzekerings- en premieplichtig was. 4.8. Alles afwegende is het Hof van oordeel dat een E101-verklaring die onder de voormalige regelgeving niet als een E101-verklaring kon worden aangemerkt en (derhalve) geen bindende werking had, een en ander in verband met de speciale regeling ingevolge het Rijnvarendenverdrag, enkel wegens het ontbreken van een bepaling gelijk aan artikel 7, tweede lid, aanhef en onderdeel a, van Verordening 1408/71 in de huidige basisverordening bindende werking zou hebben verkregen. Daartegen pleit immers het ontbreken van een (overgangs)bepaling die dat rechtsgevolg in het leven roept. 4.9. Terzijde merkt het Hof op, dat het wenselijker was geweest dat de Hoge Raad de tweede in de tussenuitspraak van Hof ’s-Hertogenbosch van 27 september 2018, nr. 17/00636 tot en met 17/00638, ECLI:NL:GHSHE:2018:3983 aan de Hoge Raad voorgelegde vraag wel had beantwoord in zijn arrest 16 november 2018, nr. 18/04103, ECLI:NL:HR:2018:2114. Het komt het Hof voor dat de procedure in hoofdstuk V, afdeling 2a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen de feitenrechter hulp dient te bieden bij zijn feitenonderzoek. De procedure dient ertoe dat de Hoge Raad helderheid schept over beantwoording van een rechtsvraag voordat de feitenrechter zijn onderzoek naar de feiten heeft afgerond. Met het antwoord op de rechtsvraag kan de feitenrechter zijn onderzoek richten op de vaststelling van de feiten die van belang zijn voor de toepassing van het recht. De in het arrest gekozen lijn dwingt de feitenrechter eerst de feiten vast te stellen alvorens de Hoge Raad helderheid zal geven of de feitenrechter wel uitgaat van een juiste rechtstoepassing. Daarmee wordt de zogenoemde prejudiciële procedure zinledig. Immers, dan kan prejudiciële procedure achterwege worden gelaten en door de feitenrechter meteen bij (eind)uitspraak worden beslist, waarna in cassatie zal blijken of de feitenrechter wel uitgaat van de juiste rechtstoepassing. In concreto was bijvoorbeeld de vorenbedoelde tweede vraag erop gericht in onderhavige zaak het onderzoek naar de vermeende intrekking van de E101-verklaring eventueel achterwege te kunnen laten door de Hoge Raad vóóraf te laten oordelen over hetgeen nu onder 4.8 is overwogen en beslist. E106-verklaring 4.10. De stelling van belanghebbende dat aan de E106-verklaring de conclusie moet worden verbonden dat van belanghebbende geen premie volksverzekeringen kan worden geheven wordt door het Hof verworpen. A1-verklaring van 28 februari 2019 4.11. Uit de A1-verklaring van 28 februari 2019 volgt, dat belanghebbende verzekerings- en premieplichtig is in Nederland. 4.12. De belastingrechter is aan die A1-verklaring gebonden, ook al staat die nog niet onherroepelijk vast. 4.13. Daarmee staat vast, dat belanghebbende verzekerings- en premieplichtig is in Nederland. 4.14. Vaststaat echter ook, dat Nederland de procedureregels in: - het Besluit A1 van 12 juni 2009 betreffende de instelling van een dialoog- en bemiddelingsprocedure met betrekking tot de geldigheid van documenten, het bepalen van de toepasselijke wetgeving en het verlenen van prestaties uit hoofde van Verordening (EG) nr. 883/2004 van het Europees Parlement en de Raad (Pb. 2010/C 106/01) van de Administratieve Commissie voor de coördinatie van de sociale zekerheidsstelsels (hierna: het Besluit A1) en - artikel 6, artikel 16 en artikel 73 van de Verordening (EG) nr. 987/2009 van het Europees parlement en de Raad tot vaststelling van de wijze van toepassing van Verordening (EG) nr. 883/2004 betreffende de coördinatie van de socialezekerheidsstelsels (hierna: de toepassingsverordening) niet heeft nageleefd. Deze procedurevoorschriften zijn erop gericht te voorkomen dat twee of meer lidstaten van dezelfde persoon sociale verzekeringspremies heffen. Daartoe moeten lidstaten met elkaar in overleg treden en in overleg tot het oordeel komen in welke lidstaat een persoon verzekerings- en premieplichtig is. Van een dergelijke vereiste loyale samenwerking tussen Nederland en Luxemburg blijkt in deze zaak niets. 4.15. Kort samengevat komt de situatie neer op het volgende: - de Inspecteur stelt niet het bevoegde orgaan te zijn om in overleg te treden met Luxemburg, dus hij heft de premie volksverzekeringen ongeacht of in Luxemburg al is geheven (proces-verbaal van het onderzoek ter zitting 23 augustus 2018 en van 3 april 2019); - de SVB is wel het bevoegde orgaan om in overleg te treden met Luxemburg, maar omdat zij in Nederland niet over de heffing gaat treedt zij niet in overleg met Luxemburg om de aldaar reeds geheven sociale verzekeringspremies door Luxemburg aan Nederland op de voet van artikel 73 van de toepassingsverordening te laten betalen en deze Luxemburgse premies (door de Inspecteur) te (laten) verrekenen met de aanslag. 4.16. Aldus wordt doordat in Nederland de bevoegdheden zijn verdeeld over de SVB en de Belastingdienst belanghebbende geconfronteerd met een dubbele heffing. 4.17. In het kader van de sinds 1 mei 2010 geldende basis- en toepassingsverordening moeten Nederland en Luxemburg samen actief optrekken. 4.18. De onder 2.9 en 2.10 vermelde door de staatssecretaris van Financiën aan de Tweede Kamer gegeven antwoorden wijken daarvan af. Dit komt omdat die antwoorden juist zijn voor de situatie tot 1 mei 2010, maar niet voor de situatie na 1 mei 2010. 4.19. Zoals belanghebbende in wezen betoogt wordt hij van het kastje naar de muur gestuurd. De Inspecteur wijst naar de SVB, de SVB naar de Inspecteur. Over wat de Inspecteur doet of nalaat oordeelt de belastingrechter en over wat de SVB doet of nalaat oordeelt de Centrale Raad van Beroep. Het doorlopen van beide bestuursrechtelijke kolommen door belanghebbende heeft wel geleid tot vele nieuwe A1-verklaringen, maar (tot nu toe) niet tot het voorkomen van dubbele heffing. 4.20. Nu Belastingdienst, SVB noch politiek lijken te kunnen komen tot naleving van de sinds 1 mei 2010 geldende Unierechtelijke verplichting om dubbele heffing te voorkomen is het Hof van oordeel dat de belastingrechter deze impasse dient te doorbreken.

In dit verband wijst het Hof op het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 19 juni 2003, Sante Pasquini, C-34/02, ECLI:EU:C:2003:366, randnummer 70 e.v., waarbij – in essentie – is bevestigd dat migrerende werknemers er niet de dupe van mogen worden dat regels die de betrekkingen tussen socialezekerheidsorganen van verschillende lidstaten beheersen niet of niet volledig worden nageleefd. 4.21. Belanghebbende heeft bij brief van 30 april 2019 een overzicht gegeven van de volgens hem in Luxemburg reeds geheven sociale verzekeringspremies. 4.22. De Inspecteur heeft bij brief van 29 mei 2019 betwist dat de bedragen sociale verzekeringspremies betreffen. 4.23. Gelet op deze betwisting kan het Hof niet precies vaststellen hoeveel sociale verzekeringspremies voor belanghebbende in Luxemburg zijn betaald. 4.24. Omdat Nederland niet overeenkomstig artikel 73 van de toepassingsverordening in contact is getreden met Luxemburg om te achterhalen hoeveel sociale verzekeringspremies voor belanghebbende in Luxemburg zijn betaald, dient de onzekerheid over het bedrag dat in Luxemburg al voor belanghebbende is betaald voor rekening en risico te komen van de Inspecteur. Daarom zal het Hof uitgaan van de door belanghebbende opgegeven bedragen van de in Luxemburg geheven sociale verzekeringspremies. Dit betekent dat met de volgende bedragen aan in Luxemburg geheven sociale verzekeringspremies rekening wordt gehouden: - 2011: € 4.259,34; - 2012: € 4.302,21; - 2013: € 4.567,53. In de (navorderings)aanslagen zijn de volgende premies geheven: - 2011: € 9.624 -/- € 3.362 ( premiedeel heffingskorting) = € 6.262; - 2012: € 9.746 -/- € 3.431 ( premiedeel heffingskorting) = € 6.315; - 2013: € 10.392 -/- € 3.136 ( premiedeel heffingskorting) = € 7.256. Het Hof zal het premiegedeelte van de (navorderings)aanslagen verminderen met de hiervoor vermelde bedragen (afgerond) van € 4.260 (2011), € 4.303 (2012) en € 4.568 (2013). 4.25. Vraag II moet ontkennend worden beantwoord, zij het dat de in Luxemburg reeds betaalde premies zullen worden verrekend. Vraag III 4.26. De Inspecteur heeft in zijn brief van 29 mei 2019 aangegeven dat de aan [BV 2] opgelegde naheffingsaanslagen loonheffing zijn vernietigd. 4.27. Vraag III dient ontkennend te worden beantwoord. Vraag IV 4.28. Belanghebbende heeft voor het eerst in hoger beroep verzocht om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. Gelet op vaste jurisprudentie geldt dan als redelijke termijn in beginsel een termijn van 4 jaren na de ontvangst van het bezwaarschrift door de Inspecteur. 2011 4.29. Het bezwaar tegen de navorderingsaanslag van 9 januari 2014 is binnengekomen op 6 februari 2014. De Inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 30 april 2014 gevraagd in te stemmen met verlenging van de termijn voor het doen van uitspraak op het bezwaar tegen de aanslag over 2011 totdat hij uitspraak op bezwaar zou doen. Belanghebbende heeft op 6 mei 2014 hiermee ingestemd. 4.30. Op 13 mei 2016 is uitspraak op bezwaar gedaan. Omdat belanghebbende heeft ingestemd met verlenging van de termijn voor het doen van uitspraak op bezwaar dient de tussen 30 april 2014 en 13 mei 2016 verstreken periode, zijnde 2 jaren en 13 dagen, buiten beschouwing te blijven voor het antwoord op de vraag of de redelijke termijn is overschreden. De termijn van 4 jaren wordt eveneens verlengd met de periode 27 september 2018 tot en met 16 november 2018, die gemoeid is geweest met de beantwoording van de prejudiciële vragen. Dit heeft in beginsel tot gevolg, dat in hoger beroep binnen 4 jaren + (2 jaren en 13 dagen) + (1 maand en 20 dagen) na 6 februari 2014 moet zijn beslist. Uit het vorenstaande volgt dat de redelijke termijn niet is overschreden. 2012 4.31. De aanslag is gedagtekend 24 april 2015 en de datum van binnenkomst bezwaar is 3 juni 2015. De Inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 29 december 2015 gevraagd in te stemmen met verlenging van de termijn voor het doen van uitspraak op het bezwaar tegen de aanslag over 2012 totdat hij uitspraak op bezwaar zou doen. Belanghebbende heeft op 4 januari 2016 hiermee ingestemd. 4.32. Op 13 mei 2016 is uitspraak op bezwaar gedaan. Omdat belanghebbende heeft ingestemd met verlenging van de termijn voor het doen van uitspraak op bezwaar dient de tussen 29 december 2015 en 13 mei 2016 verstreken periode, zijnde 4 maanden en 14 dagen, buiten beschouwing te blijven voor het antwoord op de vraag of de redelijke termijn is overschreden. De termijn van 4 jaren wordt eveneens verlengd met de periode 27 september 2018 tot en met 16 november 2018, die gemoeid is geweest met de beantwoording van de prejudiciële vragen. Dit heeft in beginsel tot gevolg, dat in hoger beroep binnen 4 jaren + (4 maanden en 14 dagen) + (1 maand en 20 dagen) na 3 juni 2015 moet zijn beslist. Uit het vorenstaande volgt dat de redelijke termijn niet is overschreden. 2013 4.33. De aanslag is gedagtekend 10 september 2015 en de datum van binnenkomst bezwaar is 5 augustus 2015. Van een verlenging van de termijn voor het doen van uitspraak op het bezwaar tegen de aanslag 2013 blijkt uit het dossier niet. Dit heeft in beginsel tot gevolg, dat in hoger beroep binnen 4 jaren na 5 augustus 2015 moet zijn beslist. De termijn van 4 jaren wordt evenwel verlengd met de periode 27 september 2018 tot en met 16 november 2018, die gemoeid is geweest met de beantwoording van de prejudiciële vragen. Dit betekent dat de redelijke termijn (in ieder geval) loopt tot 24 september 2019. Het Hof doet heden uitspraak, zodat de redelijke termijn niet is overschreden. 4.34. Vraag IV moet ontkennend worden beantwoord. Slot 4.35. De Inspecteur heeft in zijn verweerschrift in hoger beroep ten aanzien van 2013 nader geconcludeerd tot vermindering van het belastbaar inkomen uit werk en woning tot een bedrag van € 32.826. Tijdens het nadere onderzoek ter zitting heeft de Inspecteur gesteld dat deze vermindering niet kan worden toegepast. Belanghebbende heeft zich verzet tegen die nieuwe stelling en gesteld dat dit in strijd is met de goede procesorde. Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur het terugkomen op de in het verweerschrift in het vooruitzicht gestelde vermindering eerder dan op de nadere zitting aan de orde had kunnen en moeten stellen, zodat het Hof aan het gewijzigde standpunt van de Inspecteur voorbij gaat wegens strijd met de goede procesorde. Ten aanzien van het griffierecht 4.36. Nu de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraken op bezwaar worden vernietigd, dient aan belanghebbende het door hem ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 46 respectievelijk € 124 te worden vergoed. Ten aanzien van de proceskosten 4.37. Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar, het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. 4.38. Daarbij wordt uitgegaan van drie samenhangende zaken waarin belanghebbende geheel of gedeeltelijk in het gelijk is gesteld.