ECLI:NL:GHSHE:2009:BJ4239

BELASTINGKAMER Nr. 02/04182 HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH U I T S P R A A K Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tweede meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid X B.V. (tot 9 november 1999 X1 B.V. geheten) te Y (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid Ondernemingen Z van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de Voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Oost-Brabant van de rijksbelastingdienst, die thans ten aanzien van belanghebbende bevoegd is, aan te duiden als: de Inspecteur) op belanghebbendes bezwaarschrift betreffende na te melden naheffingsaanslag. 1. Ontstaan en loop van het geding 1.1. Aan belanghebbende is met dagtekening 19 februari 2001 onder aanslagnummer 0000.00.000.F.01.9506 over het tijdvak 1 januari 1997 tot en met 31 december 1999 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van fl. 12.450.536. Op grond van het bepaalde in artikel 10, lid 1, aanhef en letter b, van de Invorderingswet 1990 is deze aanslag (hierna: de naheffingsaanslag) dadelijk en ineens invorderbaar verklaard. Na tijdig door belanghebbende daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur - na belanghebbende op 19 december 2001 en 12 maart 2002 te hebben gehoord - de naheffingsaanslag gehandhaafd bij uitspraak van 12 juli 2002. In verband met de omstandigheid dat bij deze uitspraak geen rechtsmiddelvermelding was gevoegd als bedoeld in artikel 6:23 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb), heeft de Inspecteur deze uitspraak op 22 augustus 2002 nogmaals aan belanghebbende toegezonden, ditmaal mèt rechtsmiddelvermelding. 1.2. Belanghebbende is tegen vorenvermelde uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van fl. 450 (€ 204,20). De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.3. Belanghebbende heeft met toepassing van het bepaalde in artikel 8:58 van de Awb nadere stukken ingediend, bestaande uit twee ordners met bescheiden inzake na te melden transacties met Spaanse afnemers (hierna ook wel: de twee ordners). Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de Inspecteur en behoren tot de stukken van het geding. 1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 7 september 2005 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur. 1.5. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de Inspecteur. Het Hof rekent deze pleitnota tot de stukken van het geding. 1.6. Van het onderzoek ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift met deze uitspraak aan partijen is gezonden. 1.7. Het Hof heeft met toepassing van artikel 8:64, lid 1, van de Awb het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Vervolgens heeft het Hof met toepassing van artikel 8:45, lid 1, van de Awb de Inspecteur in de gelegenheid gesteld schriftelijk te reageren op de onder 1.5 vermelde pleitnota van belanghebbende en op de inhoud van de onder 1.3 vermelde ordners. Naar aanleiding hiervan heeft tussen het Hof en partijen een briefwisseling plaatsgevonden. Deze briefwisseling behoort tot de stukken van het geding. 1.8. Vervolgens heeft het Hof met toestemming van partijen bij aan beide partijen verzonden brief van 5 april 2006 bepaald dat de nadere zitting achterwege blijft. Voorts heeft het Hof bij deze brief bepaald dat het onderzoek is gesloten en dat uiterlijk op 28 juni 2006 schriftelijk uitspraak zal worden gedaan. 1.9. Nadat het Hof de termijn, waarbinnen de beslissing in deze zaak zou worden gedaan, had verlengd tot uiterlijk 13 december 2006, is het Hof tot het oordeel gekomen dat het onderzoek niet volledig is geweest en heeft het Hof met toepassing van het bepaalde in artikel 8:68, lid 1, van de Awb besloten het onderzoek te heropenen. Bij brieven van 18 oktober 2007 heeft de griffier hiervan mededeling aan partijen gedaan. In de aan de Inspecteur gerichte brief heeft het Hof deze met toepassing van het bepaalde in artikel 8:45, lid 1, van de Awb verzocht bepaalde schriftelijke inlichtingen te geven. Naar aanleiding van dit verzoek heeft tussen het Hof en partijen een briefwisseling plaatsgevonden. Deze briefwisseling behoort tot de stukken van het geding. 1.10. Het onderzoek ter nadere zitting heeft plaatsgehad op 31 oktober 2008 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur. 1.11. Te dezer zitting hebben belanghebbende en de Inspecteur ieder exemplaren van hun pleitnota overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij en heeft belanghebbende haar pleitnota voorgedragen. Met instemming van partijen wordt de pleitnota van de Inspecteur geacht te dezer zitting te zijn voorgedragen. Het Hof rekent deze beide pleitnota's tot de stukken van het geding. 1.12. Van het onderzoek ter nadere zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift met deze uitspraak aan partijen is gezonden. 1.13. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten en bepaald dat schriftelijk uitspraak zal worden gedaan. Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde tijdens de onderzoeken ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast: 2.1. Belanghebbende is op 19 november 1993 opgericht onder de naam X1 B.V.. Bij notariële akte van 9 november 1999 is haar naam gewijzigd in X B.V.. Op die datum is tevens een dochtermaatschappij van belanghebbende opgericht welke de naam X1 B.V. draagt. Enig aandeelhouder van belanghebbende is X2 te Taiwan. 2.2. De activiteiten van belanghebbende bestaan uit de in- en verkoop van computeronderdelen, waaronder met name zogeheten motherboards en VGA cards, doch geen CPU's. Zij importeert deze onderdelen voor het grootste gedeelte uit Taiwan en Hongkong en exporteert deze naar landen zowel binnen als buiten de Europese Unie. Ook vindt verkoop in Nederland plaats. Belanghebbende levert op voorraad. Met evenvermelde activiteiten is belanghebbende ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB 1968). 2.3. De van buiten de Europese Unie ingekochte goederen brengt belanghebbende in Nederland in het vrije verkeer. De verschuldigde omzetbelasting bij invoer wordt verlegd op grond van een vergunning ingevolge artikel 23 van de Wet OB 1968. 2.4. Belanghebbende behaalt het merendeel van haar omzet met leveringen aan afnemers in het buitenland. In de jaren 1997, 1998 en 1999 bedroeg haar totale omzet respectievelijk fl. 57.955.000, fl. 56.495.000 en fl. 54.564.000. De omzet, die in die jaren door belanghebbende is gerealiseerd met leveringen aan Spaanse afnemers, bedraagt respectievelijk fl. 33.799.200, fl. 36.219.800 en fl. 27.116.100. 2.5. Belanghebbende heeft met betrekking tot de Spaanse afnemers steeds voorafgaande aan de eerste levering aan de Belastingdienst verzocht om verificatie van de door hen opgegeven btw-identificatienummers. Aan belanghebbende is steeds medegedeeld dat de door haar verstrekte naam en adresgegevens overeenstemmen met de naam en adresgegevens zoals die bekend zijn bij de Spaanse belastingdienst. 2.6. Belanghebbende ontvangt de vergoeding voor de door haar geleverde goederen nagenoeg altijd (standpunt Inspecteur), dan wel in een groot aantal gevallen (standpunt belanghebbende) eerst na de verzending. Ter dekking van het betalingsrisico heeft belanghebbende een verzekering gesloten. 2.7. De Inspecteur heeft een onderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van het door belanghebbende toepassen van het tarief van nihil als bedoeld in artikel 9, lid 2, aanhef en onderdeel b, van de Wet OB 1968 jo post a.6 van de bij deze wet behorende tabel II (hierna: het tarief van nihil) op haar leveringen aan Spaanse afnemers in de periode 1 oktober 1997 tot en met 31 december 1999. Van dit onderzoek (hierna: het onderzoek) is een rapport de dato 28 februari 2001 opgemaakt (hierna: het controlerapport), dat de uitkomsten van het onderzoek weergeeft en de standpunten van de Inspecteur vermeldt. 2.8. In onderdeel 3 "Vastgestelde feiten met betrekking tot de Spaanse afnemers" van het controlerapport is opgenomen: "3.1 Algemeen In het algemeen vindt vervoer inzake de leveringen aan de Spaanse afnemers plaats via Spaanse vervoerders. Er wordt in deze gevallen een zogenaamde CMR (vervoersdocument) opgemaakt. Voorbeelden van een dergelijke CMR's met bijbehorende facturen zijn als bijlagen 1-a tot en met 1-d achter dit rapport gevoegd. De CMR's worden ondertekend (vak 22) door X1 BV en (vak 23) door de chauffeur van het vervoersbedrijf. Vak 24 dat bestemd is voor de ontvanger van de goederen wordt nagenoeg nooit getekend. Er worden, voor zover bekend, ook geen voor ontvangst getekende exemplaren van de CMR's retourontvangen. Regelmatig is overigens bij een CMR een kopie van een identiteitspapier van de chauffeur gevoegd. Diverse malen (met name in 1997) zijn ook goederen vervoerd door Nederlandse transporteurs, zoals A, B en C. Vaak wijken de op de transportdocumenten vermelde afleveringsadressen hierbij af van die op de facturen. De bij X1 BV (verder te noemen X3) aanwezige documentatie met betrekking tot de leveringen aan Spaanse afnemers bestaat in het algemeen uit (chronologisch): - (Vanaf medio 1998) brieven van de Belastingdienst/Centrale eenheid intracommunautaire transacties ICT waaruit blijkt dat de VAT-nummers van de klanten zijn geverifieerd met "ja" aan de hand van de naam- en adresgegevens van deze klant. Dit gescheidt met name bij de eerste keer dat er contact is met de klant. Het betreft dan ook een momentopname; - Orderformulieren (telefoon/fax); - Facturen (zie voor voorbeelden bijlagen 1-a en 1-c); - CMR's (zie bijlagen 1-b en 1-d) veelal ondertekend door X3 en de chauffeur van de transporteur. Soms zijn kopieën van de identiteitskaart van de chauffeur aanwezig; - Bankafschriften terzake van de desbetreffende transacties (zie bijlagen 1-e en 1-f). Regelmatig komen deelbetalingen voor dan wel één betaling voor meerdere facturen. Er wordt altijd door de afnemers betaald nadat de verzending heeft plaatsgevonden. Het complex van boeken en bescheiden moet zodanig zijn dat daaruit blijkt dat de goederen naar de afnemer in het desbetreffende land vervoerd zijn. Naar mijn mening kan uit de aanwezige bescheiden enkel opgemaakt worden dat de goederen zijn afgehaald; op geen enkele wijze kan hieruit worden opgemaakt waar de goederen naartoe zijn vervoerd daar het vervoer is overeengekomen tussen de afnemer en de vervoerder. 3.2 Specifiek Op bijlage 2 is een volledig overzicht van de leveringen aan Spaanse afnemers over de jaren 1996 tot en met 1999 opgenomen. In dit overzicht is onderscheid gemaakt tussen leveringen aan afnemers die niet door de Spaanse autoriteiten uit het VIES-systeem (zie hierna) zijn verwijderd en de afnemers ten aanzien waarvan dat wel is geschied. De afnemers in de laatste categorie zullen in het vervolg van dit rapport worden aangeduid als "ploffers". (...). Ten aanzien van de ploffers is tijdens het onderzoek geconstateerd, (...), dat daaraan slechts gedurende relatief korte tijd wordt geleverd. Verder is vastgesteld dat na het verdwijnen van de ene ploffer direct een volgende opduikt. (...) Aan het bovenstaande kan dan ook het vermoeden worden ontleend dat geleverd wordt aan dezelfde persoon of organisatie. (...) Ondanks deze relaties zijn met betrekking tot iedere afnemer de factuur- en tevens afleveringsadressen steeds verschillend. Dit geldt echter niet voor D (...) en E (...), waarbij voor beiden het adres F N.27.3, Madrid wordt gebruikt.". 2.9. Op pagina 8 van het controlerapport is voorts vermeld: "- Onzorgvuldigheid De gegevens die verkregen zijn van de buitenlandse belastingdiensten zijn zodanig dat ten aanzien van genoemde afnemers ernstige twijfel bestaat of is geleverd aan een belastingplichtige die als zodanig optreedt in een andere lidstaat. Indien X3 enig inhoudelijk onderzoek naar de desbetreffende afnemers zou hebben verricht dan had bij haar twijfel moeten zijn ontstaan omtrent de identiteit van de afnemers. Dit heeft zij nagelaten. X3 heeft ten aanzien van het vaststellen van de identiteit van degenen met wie zij heeft gehandeld niet de vereiste zorgvuldigheid betracht. De zorgvuldigheid van X3 is alleen gericht op het veiligstellen van de eigen financiële positie. Een inhoudelijke beoordeling van de genoemde afnemers heeft niet plaatsgevonden, (...). Gesteld kan worden dat X3 ten aanzien van de genoemde afnemers met het overleggen van de aangetroffen bescheiden het van haar te verlangen bewijs niet heeft geleverd. Onder deze omstandigheden kan niet worden gezegd dat belastingplichtige als leverancier, gelet op de vereisten voor een deugdelijke controle op het recht het tarief van nihil toe te passen, heeft aangetoond te dier zake zorgvuldig te hebben gehandeld. (...) Het stellen van onzorgvuldig handelen van X3 ten aanzien van de Spaanse afnemers is overigens beperkt gebleven tot die klanten waarvan kon worden vastgesteld dat de ene afnemer de andere opvolgt (het eerder genoemde patroon). Voor zover deze relatie niet direct kon worden gelegd, ook al is geleverd aan ploffers, is naheffing achterwege gebleven. - Overzicht correcties Op bijlage 4 is een overzicht gegeven van de naheffing omzetbelasting. Het onzorgvuldig handelen wordt gesteld vanaf de leveringen aan D (medio 1997). De leveringen aan G (eerste halfjaar 1997) zijn derhalve niet in de naheffing betrokken. Omdat niet aannemelijk is dat de omzetbelasting over de leveringen, waarover wordt nageheven, nog kan worden gefactureerd is de gecorrigeerde omzetbelasting met de breuk 17,5/117,5 berekend uit de leveringen.". 2.10. De volgende Spaanse afnemers van belanghebbende zijn uitgeschreven uit het VIES-systeem (VAT Information Exchange System): naam uitgeschreven per transacties met belanghebbende G1 29 april 1998 1e en 2e kwartaal 1997 D1 29 april 1998 2e, 3e en 4e kwartaal 1997 H1 29 april 1998 4e kwartaal 1997 en 1e en 2e kwartaal 1998 J1 23 sept. 1998 1e en 2e kwartaal 1998 K1 10 dec. 1998 2e en 3e kwartaal 1998 E1 22 okt. 1998 3e en 4e kwartaal 1998 L1 2 febr. 1999 4e kwartaal 1998 en 1e kwartaal 1999 M1 4e kwartaal 1998 en 16 maart 1999 1e kwartaal 1999 N1 10 maart 2000 1e, 2e, 3e en 4e kwartaal 1999. 2.11. Los van het onder 2.7 vermelde onderzoek zijn in de loop der tijd door de Inspecteur op verzoek (in de stukken ook wel aangeduid als: artikel 5 verzoek) van de Spaanse belastingautoriteiten bij belanghebbende onderzoeken ingesteld naar haar leveringen aan verschillende Spaanse afnemers, waaronder E1 en O. In het van het onderzoek naar belanghebbendes leveringen in het 3e en 4e kwartaal 1996 aan laatstgenoemde vennootschap opgemaakte en ook aan belanghebbende verstrekte rapport de dato 9 september 1998 is onder meer vermeld: "De vervoersbescheiden (voor zover aanwezig) en de betalingsbewijzen zijn achter de desbetreffende facturen bijgesloten. Voor zover geen vervoersbescheiden zijn toegevoegd, zijn deze volgens verklaring van belastingplichtige niet meer aanwezig. Deze en de hiervoor genoemde feiten hebben tot gevolg dat de export niet dan wel niet voldoende is aangetoond. Vooralsnog wordt hier nu geen vervolg aan verbonden. Mocht uit informatie van derden blijken dat deze export niet aansluit met de import in Spanje dan zal daar alsnog op worden teruggekomen.". 2.12. De naheffingsaanslag is gesteld ten name van X B.V. V/h h.o.d.n. X1 B.V. en is als volgt berekend: periode afnemers omzetbelasting 2e kwartaal 1997 D fl. 230.168 3e kwartaal 1997 D fl. 871.856 4e kwartaal 1997 D en H fl. 1.717.260 1e kwartaal 1998 H en J fl. 1.887.560 2e kwartaal 1998 H, J en K fl. 1.133.936 3e kwartaal 1998 K en E fl. 968.512 4e kwartaal 1998 E, L en M fl. 1.361.535 1e kwartaal 1999 L, M, R&D en N fl. 855.666 2e, 3e en 4e kwartaal 1999 N fl. 3.424.042 totaal fl.12.450.535. 2.13. De onder 1.3 vermelde twee ordners bevatten kopieën van alle in bezit van belanghebbende zijnde bescheiden inzake de litigieuze leveringen aan de Spaanse afnemers. Zij bevatten, per afnemer, in alfabetische volgorde, een overzicht van de transacties met de factuurnummers, de factuurbedragen in Amerikaanse dollars, de bevestiging van ontvangst, de (beroeps)vervoerder met vervoergegevens, de betalingsgegevens, alsmede de volgende bescheiden: - kopieën van de facturen, welke alle gericht zijn aan Spaanse afnemers, met vermelding van hun (Spaanse) BTW-identificatienummer; - kopiefacturen waarop voor ontvangst is getekend; - kopieën van bankafschriften met de bijschrijving van de betalingen uit het buitenland; - kopieën van CMR-vrachtbrieven. Deze vrachtbrieven hebben alle een bestemming in Spanje. In bijna alle gevallen is getekend voor het transport en wordt melding gemaakt van het kenteken van de vrachtwagen waarmede de goederen zijn vervoerd; en - vervoergegevens en facturen van Nederlandse beroepsvervoerders. Voorts komen in deze ordners kopieën voor van verklaringen van twee Spaanse vervoerders, te weten P en R, van respectievelijk 16 maart 2001 en 19 april 2001. Volgens deze verklaringen beschikken deze vervoerders niet meer over de CMR-vrachtbrieven betreffende de door hen ten behoeve van belanghebbende en haar Spaanse afnemers verzorgde transporten. Wèl bevestigen zij in deze verklaringen een niet onaanzienlijk aantal, met datum genoemde transporten als evenbedoeld te hebben verricht. Deze twee verklaringen hebben tezamen betrekking op 38%, 65%, 90%, 91%, 97%, 81%, 65% en 52% van de litigieuze leveringen aan onderscheidenlijk D, H, J, K, E, L, M en N. Als bijlage bij het beroepschrift heeft belanghebbende nog kopieën overgelegd van retour gezonden bestellijsten. Deze bestellijsten werden door belanghebbende per fax naar Spanje gezonden en van daar aan haar teruggefaxt. 2.14. In de onder 1.9 vermelde brief van 18 oktober 2007 aan de Inspecteur heeft het Hof deze om een reactie voor de onderhavige procedure verzocht op de arresten van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: het HvJ EG) van 27 september 2007 inzake Teleos e.a., C-409/04 (hierna: het arrest Teleos), Albert Collée, C-146/05, en Twoh International B.V., C-184/05, alsmede op de conclusie van advocaat-generaal Overgaauw van 30 augustus 2007 in de zaak met nummer 43.265. Voorts heeft het Hof in deze brief vermeld van de Inspecteur, cijfermatig onderbouwd, te willen vernemen: (a) een opstelling c.q. aansluiting van de omzetbelasting betreffende de bescheiden in de twee ordners en de nageheven omzetbelasting, (b) welke bedragen aan nageheven omzetbelasting zijn gemoeid met de in belanghebbendes onder 1.5 bedoelde pleitnota vermelde percentages aan transacties, waarvan het vervoer zou zijn aangetoond, alsmede (c) of en in welke mate de nageheven omzetbelasting aanpassing behoeft door de bescheiden in de ordners. Noch in zijn reactie van 14 januari 2008 op deze brief, noch bij een andere gelegenheid, heeft de Inspecteur de onder (a) en (b) bedoelde gegevens verstrekt. Wèl heeft de Inspecteur in zijn evenvermelde reactie gesteld dat de naheffingsaanslag, gelet op het arrest van het HvJ EG van 6 juli 2006, C-439/04 en C-440/04 inzake Axel Kittel en Recolta Recycling BVBA (hierna: het arrest Axel Kittel en Recolta), eerder te laag dan te hoog is. 3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen: I. Is de tenaamstelling van de naheffingsaanslag juist? II. Heeft belanghebbende ter zake van de litigieuze leveringen aan de Spaanse afnemers terecht het tarief van nihil toegepast? III. Kan belanghebbende aan het onder 2.11 vermelde onderzoek inzake O het in rechte te beschermen vertrouwen ontlenen dat zij ter zake van de litigieuze leveringen het in artikel 12, lid 1, van het Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (hierna: het Uitvoeringsbesluit) bedoelde bewijs heeft geleverd, dan wel schendt de Inspecteur met het opleggen en handhaven van de naheffingsaanslag het zorgvuldigheidsbeginsel en/of het beginsel van fair play? IV. Dient de naheffingsaanslag in stand te blijven omdat aan belanghebbende de aftrek van voorbelasting als bedoeld in artikel 15, lid 1, aanhef en onderdeel c, onder 1°, van de Wet OB 1968 ingevolge het arrest Axel Kittel en Recolta moet worden onthouden? Belanghebbende beantwoordt de vragen I en IV ontkennend en de vragen II en III bevestigend. De Inspecteur is met betrekking tot al deze vragen de tegenovergestelde opvatting toegedaan. 3.2. Partijen doen hun evenvermelde standpunten steunen op de gronden, welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Van de onderzoeken ter zitting zijn processen-verbaal opgemaakt, die met deze uitspraak aan partijen zijn gezonden. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak, vernietiging van de naheffingsaanslag en vergoeding van kosten van bezwaar en beroep. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep. Het Hof: - verklaart het beroep gegrond, - vernietigt de bestreden uitspraak, - vernietigt de naheffingsaanslag, - veroordeelt de Staat tot vergoeding van de schade die belanghebbende heeft geleden tot een bedrag van € 10.566,11, - gelast dat aan belanghebbende wordt vergoed het door deze ter zake van de behandeling van het beroep betaalde griffierecht ten bedrage van € 204,20, - veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 3.869,90, en - wijst de Staat aan als de rechtspersoon die de schade, het griffierecht en de proceskosten moet vergoeden. Aldus gedaan op: 19 juni 2009 door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, J. Swinkels en J.A. Meijer, in tegenwoordigheid van M.J.G. Letschert, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden. Het aanwenden van een rechtsmiddel: Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. 4.1. Belanghebbende stelt dat de naheffingsaanslag moet worden vernietigd wegens een onjuiste tenaamstelling. De naheffingsaanslag had, naar de mening van belanghebbende, ten name gesteld moeten worden van X1 B.V., omdat belanghebbende onder deze naam in het onderhavige tijdvak de transacties, waarover omzetbelasting wordt nageheven, heeft verricht. De Inspecteur is van mening dat de naheffingsaanslag aan de juiste rechtspersoon is opgelegd. 4.2. Het Hof kan belanghebbende in haar stelling niet volgen. Op 9 november 1999 heeft een statutenwijziging plaatsgehad, waarbij X1 B.V. de naam X B.V. heeft gekregen. Met dagtekening 19 februari 2001 is de naheffingsaanslag opgelegd ten name van X B.V.. Naar het oordeel van het Hof is de naheffingsaanslag terecht gesteld op de, per 9 november 1999 gewijzigde, naam X B.V.. Met deze naam wordt belanghebbende immers sinds die datum aangeduid. De omstandigheid dat belanghebbende ten tijde van het verrichten van de onderhavige transacties de naam X1 B.V. droeg, doet daar niet aan af. 4.3. Vraag I moet bevestigend worden beantwoord. 4.4. Ter zake van de litigieuze leveringen aan de Spaanse afnemers heeft belanghebbende naar haar mening terecht het tarief van nihil toegepast. Gelet op het bepaalde in artikel 9, lid 2, aanhef en onderdeel b, van de Wet OB 1968 juncto post a.6 van de bij deze wet behorende tabel II, bedraagt de belasting nihil voor leveringen van goederen, die worden vervoerd naar een andere lidstaat, wanneer deze goederen aldaar zijn onderworpen aan heffing van belasting ter zake van intracommunautaire verwerving van die goederen, mits is voldaan aan de voorwaarde van artikel 12, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit, te weten dat uit boeken en bescheiden blijkt dat sprake is van een dergelijke levering. Om het vervoer naar Spanje aan te tonen, heeft belanghebbende ten processe de onder 2.13 vermelde bescheiden overgelegd, terwijl de Inspecteur tijdens het onder 2.7 bedoelde onderzoek heeft kennisgenomen van de in onderdeel "3.1 Algemeen" van het van dit onderzoek opgemaakte rapport (zoals weergegeven onder 2.8) vermelde bescheiden (al deze bescheiden hierna tezamen aan te duiden als: de door belanghebbende geproduceerde bescheiden). 4.5. In het arrest van de Hoge Raad van 18 april 2003, nr. 37.790, BNB 2003/267 (hierna: het arrest BNB 2003/267), is overwogen: "3.2.1. Het Hof heeft vooropgesteld dat de toepasselijkheid van het tarief van nihil moet blijken uit boeken en bescheiden en dat belanghebbende in dit verband heeft overgelegd kopieën van de op de transacties betrekking hebbende facturen, CMR-vrachtbrieven, pakbonnen, betalingsbewijzen, kopiefacturen waarop voor ontvangst is getekend, alsmede een verklaring van de vervoersonderneming. Met deze bescheiden heeft zij naar het oordeel van het Hof echter niet doen blijken dat de desbetreffende goederen naar een andere lidstaat zijn vervoerd (...). (...) 3.2.4. (...) Voor het aldus te leveren bewijs zijn - mits daaraan geen gebreken kleven - in elk geval toereikend bescheiden als de hiervóór in 3.2.1 genoemde, door belanghebbende overgelegde bescheiden. Indien 's Hofs onder 3.2.1 vermelde oordelen aldus moeten worden verstaan dat voor toereikend bewijs nog andere bescheiden nodig zijn, zoals de door het Hof genoemde (handels)bescheiden, ritbescheiden - die alleen van belang kunnen zijn bij eigen vervoer van de leverancier of de afnemer - of andere vastleggingen rechtstreeks betrekking hebbend op het vervoer van de goederen naar een andere lidstaat, zijn deze oordelen derhalve onjuist. (...)". 4.6.1. De Inspecteur betoogt enerzijds dat de door belanghebbende geproduceerde bescheiden overeenstemmen met de in het arrest BNB 2003/267 vermelde bescheiden, maar dat aan deze bescheiden gebreken kleven, en anderzijds dat de door belanghebbende geproduceerde bescheiden niet vergelijkbaar zijn met de in het arrest BNB 2003/267 voldoende geachte set bescheiden, omdat de door belanghebbende geproduceerde bescheiden geen gegevens bevatten, die naar hun aard geschikt zijn om het vervoer naar Spanje van de in geding zijnde goederen aan te tonen. De Inspecteur benadrukt hierbij, dat de door belanghebbende met betrekking tot het vervoer door Spaanse vervoerders overgelegde CMR's, bijna nooit zijn ondertekend door de ontvanger van de goederen. Volgens de Inspecteur is slechts duidelijk geworden dat de plaats van vertrek van de goederen belanghebbende is, maar zijn er geen verifieerbare gegevens omtrent het feitelijke vervoer vanaf belanghebbende naar een andere lidstaat. 4.6.2. De Inspecteur betoogt voorts, dat informatie van de Spaanse belastingautoriteiten heeft uitgewezen, dat de Spaanse afnemers niet konden worden gelokaliseerd, dat er geen enkel bewijs van hun ondernemersactiviteit was en dat zij niet hebben voldaan aan hun fiscale verplichtingen. Hierom hebben de Spaanse autoriteiten de registratie van deze Spaanse afnemers in het VIES-systeem ongedaan gemaakt. Verder stelt de Inspecteur, dat deze afnemers elkaar snel opvolgen, dat er soms op hetzelfde adres wordt afgeleverd voor verschillende afnemers en dat een enkele maal betalingen door een opvolger voor zijn voorganger worden gedaan. De Inspecteur betoogt vervolgens, dat de identiteit en status van de Spaanse afnemers, met uitzondering van R&D Ltd, onvoldoende is komen vast te staan. De Inspecteur merkt verder op, dat er nagenoeg altijd pas wordt betaald, nadat de goederen zijn verzonden en dat belanghebbende, gezien de wisselende afnemers en de buitenlandse vervoerders, hiermede een ongelooflijk risico loopt. 4.7.1. Naar het oordeel van het Hof falen de onder 4.6.1 vermelde stellingen van de Inspecteur. Gelet op het arrest BNB 2003/267 heeft belanghebbende met de door haar geproduceerde bescheiden documenten overgelegd, die gegevens bevatten, welke naar hun aard geschikt zijn om het vervoer van de onderhavige goederen naar Spanje aan te tonen. Het Hof dient vervolgens te onderzoeken of deze bescheiden gebreken vertonen. 4.7.2. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld, dat de door belanghebbende geproduceerde bescheiden gebreken vertonen, en heeft daartoe aangevoerd (a) dat de door belanghebbende met betrekking tot het vervoer door Spaanse vervoerders overgelegde CMR-vrachtbrieven bijna nooit zijn ondertekend door de ontvanger van de goederen, (b) dat soms verschillende Spaanse vervoerders op dezelfde datum goederen transporteren vanaf belanghebbende naar dezelfde afnemer in Spanje en (c) dat het opmerkelijk is dat twee zendingen goederen op respectievelijk 29 september 1998 en 2 oktober 1998 met dezelfde vrachtwagen naar E in Madrid worden vervoerd. Het Hof kan de Inspecteur in zijn stelling niet volgen. Door belanghebbende zijn overgelegd kopieën van de CMR-vrachtbrieven die in haar administratie zijn opgenomen. Deze kopieën betreffen het eerste exemplaar, voor de afzender, van het uit drie exemplaren bestaande vervoersdocument. Vaststaat dat de CMR-vrachtbrieven zijn ondertekend door belanghebbende en door de chauffeurs, die het vervoer van de goederen verrichtten. Belanghebbende heeft, onweersproken, gesteld dat deze chauffeurs tekenen voor ontvangst van de te vervoeren goederen en voor aflevering daarvan op het op de CMR-vrachtbrief vermelde afleveradres. De Inspecteur heeft ter zitting erkend, dat de overige twee exemplaren, voor de geadresseerde en de vervoerder, van de CMR-vrachtbrief het vervoer van de goederen begeleiden en dat de vervoerder bij aflevering van de goederen de geadresseerde in vakje 24 van deze exemplaren laat tekenen voor ontvangst van de goederen. De vervoerder bewaart een getekend exemplaar van de CMR-vrachtbrief gedurende, naar belanghebbende onweersproken heeft gesteld, in de regel twee jaren in zijn administratie. De geadresseerde houdt het tweede door hem getekende exemplaar. De Inspecteur heeft tijdens het onderzoek ter nadere zitting bevestigd, dat pas bij aflevering het vakje 24 voor ontvangst wordt getekend door de afnemer en dat het geenszins gebruikelijk is, dat de afnemer een aldus getekend exemplaar, in kopie, terugzendt aan de leverancier. Gelet op het vorenstaande vertonen de door belanghebbende overgelegde CMR-vrachtbrieven naar het oordeel van het Hof geen gebreken als gevolg van de omstandigheid, dat zij niet zijn afgetekend voor ontvangst. Met betrekking tot hetgeen de Inspecteur onder (b) heeft aangevoerd, heeft belanghebbende in haar onder 1.5 vermelde pleitnota terecht gesteld, dat het goed mogelijk is, dat een levering over twee vervoerders wordt verdeeld, bij voorbeeld in verband met onvoldoende capaciteit, terwijl het Hof met betrekking tot hetgeen de Inspecteur onder (c) heeft aangevoerd van oordeel is, dat het aldaar vermelde niet absoluut onmogelijk is, met name niet indien meerdere, elkaar aflossende chauffeurs worden ingezet. 4.7.3. Belanghebbende heeft in haar onder 1.5 vermelde pleitnota verklaard, dat zij niet van alle transacties met Spaanse afnemers achteraf een bevestiging van de Spaanse vervoerders van het vervoer naar Spanje heeft kunnen verkrijgen. Per Spaanse afnemer heeft zij vermeld, welk percentage van de leveringen achteraf is bevestigd. Belanghebbende heeft hieraan niet de conclusie verbonden, dat ten dele terecht omzetbelasting is nageheven, zij handhaaft haar conclusie tot vernietiging van de naheffingsaanslag. Gelijk vermeld onder 1.7 heeft het Hof de Inspecteur in de gelegenheid gesteld schriftelijk te reageren op deze pleitnota, terwijl het Hof de Inspecteur voorts bij de onder 2.14 vermelde brief van 18 oktober 2007 uitdrukkelijk heeft verzocht om opgaaf van de bedragen aan nageheven omzetbelasting welke zijn gemoeid met de in belanghebbendes vorenbedoelde pleitnota vermelde percentages aan transacties, waarvan het vervoer zou zijn aangetoond. De Inspecteur heeft echter nagelaten enige cijfermatige reactie te geven. Nu op de Inspecteur de last rust te bewijzen, dat tot het juiste bedrag aan omzetbelasting is nageheven, heeft de Inspecteur naar het oordeel van het Hof onvoldoende aannemelijk gemaakt, dat de naheffingsaanslag naar het juiste bedrag is opgelegd, noch of en tot welk bedrag de naheffingsaanslag verminderd dient te worden. Het Hof houdt het ervoor, dat de Inspecteur geen andere gegevens en omstandigheden heeft onderkend, die de bestreden naheffingsaanslag, ook niet ten dele kunnen, onderbouwen. 4.8.1. Het Hof kan de Inspecteur voorts niet volgen in zijn onder 4.6.2 vermelde, door belanghebbende gemotiveerd weersproken, stellingen. Uit deze stellingen komt naar voren, dat de Inspecteur het opleggen van de naheffingsaanslag heeft gebaseerd op het gegeven dat de Spaanse belastingautoriteiten niet in staat zijn gebleken de afnemers van belanghebbende te betrekken in de Spaanse heffing van omzetbelasting ter zake van intracommunautaire verwervingen, hetgeen bevestigd wordt in het onder 2.11 ten dele weergegeven rapport inzake O Aan het bij belanghebbende ingestelde onderzoek naar O wordt immers blijkens dit rapport vooralsnog geen vervolg verbonden, maar mocht uit informatie van derden blijken, dat de leveringen niet aansluiten met de verwervingen in Spanje, dan zal daar alsnog op worden teruggekomen. Met belanghebbende is het Hof van oordeel, dat voor de toepasselijkheid van het tarief van nihil niet verplicht is gesteld, dat de afnemer in een andere lidstaat daadwerkelijk over de intracommunautaire verwerving de aldaar verschuldigde omzetbelasting heeft aangegeven en betaald. Het Hof verwijst hiervoor naar het arrest Teleos, BNB 2008/11, waarin is overwogen: "70. (...) dat, behalve de voorwaarden inzake de hoedanigheid van de belastingplichtigen, de overgang van de macht om als eigenaar over een goed te beschikken en de fysieke verplaatsing van de goederen van een lidstaat naar een andere, geen andere voorwaarden kunnen worden gesteld om een verrichting als intracommunautaire levering of verwerving van goederen aan te merken. 71. In het kader van de (...) intracommunautaire verwervingen en leveringen dienen de bevoegde belastingautoriteiten ter zake van de juiste heffing van de btw onafhankelijk van elkaar te controleren of de voorwaarden voor de intracommunautaire verwerving alsmede voor de vrijstelling van de overeenkomstige levering zijn vervuld. Hoewel de indiening, door de koper, van een belastingaangifte inzake de intracommunautaire verwerving een aanwijzing kan vormen voor de daadwerkelijke verplaatsing van de goederen buiten de lidstaat van levering, heeft een dergelijke aangifte dus geen beslissende betekenis als bewijs dat het om een vrijgestelde intracommunautaire levering gaat.". 4.8.2. De Inspecteur is van mening dat belanghebbende niet voldoende zorgvuldig heeft gehandeld en dat de identiteit en status van de Spaanse afnemers niet is komen vast te staan, welke afnemers door hem worden aangemerkt als zogenoemde ploffers. Belanghebbende heeft de BTW-nummers van de Spaanse afnemers geverifieerd en heeft een bevestigende reactie van de Belastingdienst ontvangen. Belanghebbende heeft gesteld, dat zij heeft geleverd aan rechtspersonen, waarmee zij feitelijk heeft gecontracteerd, dat de bestuurders van deze rechtspersonen nimmer op eigen naam hebben gecontracteerd en dat er geen aanleiding is om het bestaan van de verschillende Spaanse rechtspersonen te ontkennen. Hierbij verwijst belanghebbende naar de door AG Van Hilten in haar conclusie van 15 mei 2008, nr. 43.853, onder 5.7.2 aangehaalde wetsgeschiedenis, Kamerstukken II 1991/92, 22 712, nr. 3, blz. 11: "(...) de belastingplichtige die het btw-identificatienummer van zijn afnemer heeft geverifieerd, zal worden beschermd in zijn gerechtvaardigd vertrouwen omtrent de btw-status van zijn afnemer en de daarop gebaseerde toepassing van het nultarief. (...)". In het arrest Teleos heeft het HvJ EG voorts overwogen: "68. (...) dat de bevoegde autoriteiten van de lidstaat van levering een leverancier die te goeder trouw heeft gehandeld en bewijzen heeft aangeboden waardoor zijn recht op vrijstelling voor een intracommunautaire levering van goederen op het eerste gezicht wordt gestaafd, niet mogen verplichten tot nabetaling van de over deze goederen verschuldigde btw, wanneer die bewijzen vals blijken, zonder dat evenwel is aangetoond dat deze leverancier bij de belastingfraude is betrokken, voor zover hij alles heeft gedaan wat redelijkerwijs binnen zijn mogelijkheden ligt om te zorgen dat hij door de intracommunautaire levering die hij verricht niet bij dergelijke fraude betrokken geraakt.". Niet is in geschil dat belanghebbende bewijzen heeft aangeboden om "de fysieke verplaatsing van de goederen", zie punt 70 van het arrest Teleos, naar Spanje te staven. Voorts is het Hof van oordeel dat niet is aangetoond dat belanghebbende bij de (eventuele) belastingfraude in Spanje van haar Spaanse afnemers is betrokken, dat niet is gebleken dat belanghebbende niet te goeder trouw heeft gehandeld en dat belanghebbende alles heeft gedaan wat redelijkerwijs binnen haar mogelijkheden lag om te zorgen niet bij een fraude als evenbedoeld betrokken te raken. 4.8.3. De door de Inspecteur aangedragen oplossing, dat ter voorkoming van een naheffing van omzetbelasting belanghebbende de goederen met berekening van omzetbelasting naar het algemene tarief had moeten leveren, waarna de Spaanse afnemers om teruggaaf van deze omzetbelasting hadden kunnen vragen, is naar het oordeel van het Hof niet in overeenstemming met het doel van het creëren van een interne markt, zijnde het handelsverkeer tussen de EG lidstaten vergemakkelijken, zie onder andere punt 62 van het arrest Teleos. 4.8.4. De Inspecteur heeft nog gesteld dat belanghebbende nagenoeg altijd eerst wordt betaald, nadat de goederen zijn verzonden en dat belanghebbende hiermede, gelet op de omstandigheid dat het snel wisselende buitenlandse afnemers betreft en dat gebruik wordt gemaakt van buitenlandse vervoerders, een ongelooflijk groot risico loopt. Tijdens het onderzoek ter nadere zitting is echter komen vast te staan dat belanghebbende ter dekking van dit risico een verzekering heeft gesloten, terwijl de Inspecteur te dezer zitting heeft erkend dat de door hem gestelde gang van zaken afwijkt van het gebruikelijke patroon bij fraudegevoelige transacties. 4.9. Gelet op hetgeen onder 4.7.1 tot en met 4.8.4 is overwogen, is het Hof van oordeel dat belanghebbende het van haar te verlangen bewijs heeft geleverd en dat zij derhalve terecht het tarief van nihil heeft toegepast. Vraag II moet bevestigend worden beantwoord. 4.10. Gelet op de bevestigende beantwoording van vraag II behoeft vraag III geen beantwoording meer. Indien echter vraag IV bevestigend wordt beantwoord, dient alsnog beoordeeld te worden of de Inspecteur met het opleggen en handhaven van de naheffingsaanslag geen algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft geschonden. Het Hof zal thans vraag IV behandelen. 4.11. De Inspecteur beroept zich op interne compensatie en betoogt daartoe dat de naheffingsaanslag in stand moet blijven omdat aan belanghebbende de aftrek van voorbelasting als bedoeld in artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel c, onder 1°, van de Wet OB 1968 ingevolge het arrest Axel Kittel en Recolta moet worden onthouden. Hiertoe voert hij aan dat belanghebbende uit het geheel van feiten en omstandigheden wist of had behoren te weten dat zij door haar aankopen en verkopen als schakel fungeerde in een keten van bedrijven, die betrokken zijn bij een carrouselfraude. De Inspecteur is van mening, dat de naheffingsaanslag zeker niet te hoog is vastgesteld en onderbouwt dit standpunt als volgt: "Belanghebbende realiseert een jaarlijkse omzet van circa fl. 60.000.000,=, circa 27.000.000,= Euro. In Spanje en Italië wordt circa 40% van de omzet gerealiseerd. Op de verhandelde goederen wordt een marge behaald van slechts 1%. De in de naheffingsaanslag te betrekken correctie ter zake van de "artikel 23 Wet OB voorbelasting" is hiermee slechts fractioneel lager dan de ter zake van de correctie van het nultarief verschuldigde omzetbelasting.". 4.12. Het HvJ EG heeft in het arrest Axel Kittel en Recolta overwogen: "59. Derhalve staat het aan de nationale rechter het recht op aftrek te weigeren indien aan de hand van objectieve elementen wordt vastgesteld dat de belastingplichtige wist of had moeten weten dat hij door zijn aankoop deelnam aan een transactie die onderdeel was van BTW-fraude, en dit zelfs indien de betrokken handeling voldoet aan de criteria waarop de begrippen levering van goederen door een als zodanig handelende belastingplichtige en economische activiteit zijn gebaseerd. 60. (...) dat in het geval van een levering aan een belastingplichtige die niet wist en niet had kunnen weten dat de betrokken handeling deel uitmaakte van fraude door de verkoper, artikel 17 van de Zesde richtlijn aldus moet worden uitgelegd dat het zich verzet tegen (...) het verlies van het recht op aftrek van de door deze belastingplichtige voldane BTW. (...)". 4.13. Het Hof kan de Inspecteur in zijn stelling niet volgen. De Inspecteur heeft zich in zijn onder 4.6.1 en 4.6.2 weergegeven stellingen gebaseerd op de transacties tussen belanghebbende en haar Spaanse afnemers. Vaststaat dat belanghebbende haar handelsgoederen voor het grootste gedeelte importeert vanuit Taiwan en Hongkong. Niet gesteld of gebleken is, dat belanghebbende bij haar aankopen heeft deelgenomen aan transacties, die onderdeel waren van BTW-fraude. Belanghebbende heeft gemotiveerd weersproken en het Hof, zie het onder 4.8.2 overwogene, volgt haar hierin, dat zij wist of had moeten weten dat haar afnemers niet aan hun fiscale verplichtingen zouden voldoen of dat deze betrokken waren bij fraude. Hieraan voegt het Hof toe, dat de Inspecteur heeft erkend, dat belanghebbende, in strijd met alles wat gewoon is in de carrouselfraude, nagenoeg altijd eerst wordt betaald, nadat de goederen zijn verzonden en dat zij zich heeft verzekerd tegen het aldus door haar gelopen betalingsrisico. Daarenboven merkt het Hof op, dat het de Inspecteur niet kan volgen in zijn onderbouwing van het bedrag aan na te heffen omzetbelasting ter correctie van de aftrek van voorbelasting. De naheffingsaanslag is berekend aan de hand van gerealiseerde omzetten met Spaanse afnemers, onbekend zijn de gegevens van transacties met Italiaanse afnemers. Voorts is onbekend tot welk bedrag de litigieuze goederen zijn aangekocht in het naheffingstijdvak, nu vaststaat dat belanghebbende op voorraad levert. Gelet op dit een en ander is niet te bepalen, welk bedrag aan voorbelasting met de aankopen gemoeid is geweest in het naheffingstijdvak en derhalve ook niet of de naheffingsaanslag deze voorbelasting tot het juiste bedrag corrigeert. 4.14. Vraag IV moet derhalve eveneens ontkennend worden beantwoord. 4.15. Het gelijk is aan de zijde van belanghebbende. De naheffingsaanslag dient te worden vernietigd. 5. Schadevergoeding Belanghebbende heeft in de bezwaarfase kosten voor rechtsbijstand gemaakt ten bedrage van € 10.566,11, exclusief omzetbelasting, en verzoekt dat deze kosten aan haar worden vergoed. De Inspecteur heeft, voor het geval dat belanghebbende in het gelijk wordt gesteld, tijdens het onderzoek ter nadere zitting verklaard geen bezwaren te hebben tegen dit verzoek noch tegen de hoogte van dit bedrag. Het Hof begrijpt, dat tussen partijen niet in geschil is, dat belanghebbende op grond van artikel 8:73, lid 1, van de Awb om deze vergoeding verzoekt. Nu het beroep gegrond is, kent het Hof derhalve aan belanghebbende een vergoeding toe van € 10.566,11. 6. Griffierecht Gelet op artikel 8:74, lid 1, van de Awb dient aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht ten bedrage van € 204,20 te worden vergoed. 7. Proceskosten Nu het beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten, die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Belanghebbende heeft verzocht om vergoeding van de werkelijke kosten, doch bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, lid 3, van het Besluit proceskosten bestuursrecht zijn gesteld noch gebleken. In verband hiermede stelt het Hof het bedrag van deze kosten, mede gelet op het bepaalde in evengenoemd besluit, vast als volgt: voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand op 3,5 (punten wegens proceshandelingen) x € 322 (waarde per punt) x factor 1,5 (gewicht van de zaak) is € 1.690,50; voor de reiskosten van de directeur van belanghebbende voor het bijwonen van de beide zittingen op € 1.179,40 plus € 1.000, is € 2.179,40; in totaal derhalve € 3.869,90.