ECLI:NL:GHSHE:2006:AU9253

Parketnummer: 20-001997-03 Uitspraak : 6 januari 2006 TEGENSPRAAK Gerechtshof 's-Hertogenbosch meervoudige kamer voor strafzaken Arrest gewezen op het hoger beroep, ingesteld tegen het vonnis van de rechtbank 's-Hertogenbosch van 7 februari 2003 in de strafzaak met parketnummer 01-089107-99 tegen: [verdachte], statutair gevestigd te [vestigingsplaats], [adres]. Hoger beroep De verdachte heeft tegen voormeld vonnis hoger beroep ingesteld. Onderzoek van de zaak Dit arrest is gewezen naar aanleiding van het onderzoek op de terechtzitting in hoger beroep, alsmede het onderzoek op de terechtzitting in eerste aanleg. Het hof heeft kennisgenomen van de vordering van de advocaat-generaal en van hetgeen namens de verdachte naar voren is gebracht. De advocaat-generaal heeft gevorderd dat het gerechtshof het vonnis van de eerste rechter zal vernietigen en, opnieuw rechtdoende, bewezen zal verklaren hetgeen aan de verdachte is ten laste gelegd en de verdachte terzake zal veroordelen tot een geldboete van EUR 100.000,--. Vonnis waarvan beroep Het beroepen vonnis zal worden vernietigd, omdat: - na wijziging van de tenlastelegging in hoger beroep de grondslag waarop het hof recht doet anders is komen te luiden; - het hof tot een andere bewezenverklaring komt dan de eerste rechter. Tenlastelegging Aan de verdachte is - na wijziging van de tenlastelegging in hoger beroep - ten laste gelegd dat: PRO MEMORIE. Ontvankelijkheid van het openbaar ministerie A. De gedingstukken geven het hof aanleiding ambtshalve te onderzoeken of het openbaar ministerie in zijn strafvervolging niet-ontvankelijk behoort te worden verklaard omdat het in artikel 6 EVRM bedoelde recht van verdachte op een openbare behandeling van de strafzaak binnen een redelijke termijn is geschonden. Vooropgesteld zij dat elke verdachte recht heeft op een openbare behandeling van zijn zaak binnen een redelijke termijn. Deze waarborg strekt er onder meer toe te voorkómen dat een verdachte langer dan redelijk is onder de dreiging van een strafvervolging zou moeten leven. Deze termijn vangt aan op het moment dat vanwege de Staat jegens verdachte een handeling is verricht waaruit verdachte heeft opgemaakt of redelijkerwijs heeft kunnen opmaken dat het openbaar ministerie het ernstig voornemen had tegen verdachte een strafvervolging in te stellen. In het onderhavige geval moet de termijn worden gerekend vanaf 13 september 2000, de dag waarop bij [verdachte] op de voet van het bepaalde in artikel 81 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen door ambtenaren van de FIOD de uitlevering is gevorderd van stukken die betrekking hadden op het plan Lage Banken-Hoge Neerstraat. Het verdere verloop van de berechting kan als volgt worden samengevat: - de inleidende dagvaarding voor de zitting van de rechtbank op 29 oktober 2002 is uitgereikt op 20 september 2002; - na een aantal schorsingen van het onderzoek ter terechtzitting heeft de rechtbank vonnis gewezen op 7 februari 2003; - namens de verdachte is hoger beroep ingesteld op 10 februari 2003; - het dossier is in juli 2003, alzo tijdig, ter griffie van het hof binnengekomen; - de dagvaarding in hoger beroep voor de regiezitting bij dit hof op 25 januari 2005 is op 4 januari 2005 uitgereikt; - na een aantal schorsingen en onderbrekingen van het onderzoek ter terechtzitting zal het hof arrest wijzen op 6 januari 2006. Naar het oordeel van het hof is het recht van de verdachte op een openbare behandeling binnen een redelijke termijn in het onderhavige geval zowel in eerste aanleg als in hoger beroep geschonden. De behandeling in eerste aanleg is niet afgerond met een eindvonnis binnen twee jaar na aanvang van de hiervoor genoemde termijn, terwijl het hof geen bijzondere omstandigheden aanwezig acht, die deze overschrijding rechtvaardigen. Weliswaar is sprake van een zaak van minder eenvoudige aard, maar dit rechtvaardigt een overschrijding van bijna vijf maanden niet. Voor wat betreft de procedure in hoger beroep geldt dat het hof niet binnen twee jaren nadat het hoger beroep is ingesteld tot een einduitspraak is gekomen. Ook hier acht het hof geen bijzondere omstandigheden aanwezig, ook niet de complexiteit van de zaak, die deze overschrijding rechtvaardigen. Hierbij merkt het hof nog op dat zich van juli 2003 tot 4 januari 2005 een periode van inactiviteit heeft voorgedaan. Bij afweging van de betrokken belangen, te weten het belang dat de gemeenschap ook na overschrijding van de redelijke termijn behoudt bij normhandhaving door berechting enerzijds en anderzijds het belang van de verdachte bij het verval van het recht tot strafvervolging nadat die termijn is overschreden, zou een niet-ontvankelijkverklaring van het openbaar ministerie geen passende reactie vormen. Voorts is van de zijde van de verdachte een aantal verweren gevoerd welke ertoe strekken dat het openbaar ministerie in zijn strafvervolging van de verdachte niet-ontvankelijk wordt verklaard. Het hof zal deze verweren hierna - kort samengevat - zakelijk weergeven en deze vervolgens bespreken. B1. Er bestaat zodanige twijfel over de vraag of de aangifte voor de omzetbelasting door [verdachte] over het tijdvak juli 1997 onjuist en/of onvolledig is gedaan dat de zaak niet strafrechtelijk, maar slechts fiscaalrechtelijk kon en mocht worden afgedaan. B2. Het hof overweegt hieromtrent als volgt. Dit verweer treft geen doel omdat het, krachtens het in artikel 167, tweede lid, van het Wetboek van Strafvordering neergelegde opportuniteitsbeginsel, aan het openbaar ministerie is om te beslissen of - en zo ja - wie vervolgd wordt. Slechts indien zou blijken dat het openbaar ministerie bij zijn vervolgingsbeslissing zou handelen in strijd met de wet, een verdrag, of enig beginsel van een goede procesorde, zou dit de ontvankelijkheid van het openbaar ministerie kunnen raken. Het bestaan van een dergelijke situatie is uit het onderzoek ter terechtzitting niet aannemelijk geworden. Ook de zogenaamde ATV-richtlijnen staan niet in de weg aan een vervolging van [verdachte] in de onderhavige zaak. C1. Voorts is de verdediging, op de gronden zoals bepleit en zoals weergegeven in de pleitnota('s) van de raadsman, met betrekking tot de (sfeer)overgang van het in de onderhavige zaak verrichte controle-onderzoek naar het opsporingsonderzoek van mening dat het openbaar ministerie niet-ontvankelijk moet worden verklaard. C2. Het hof overweegt hieromtrent als volgt. Uit de verklaring van [betrokkene 1], afgelegd bij de rechter-commissaris op 13 januari 2003, blijkt dat een verdenking van strafbare feiten bij hem is gerezen na een schriftelijke reactie van 11 maart 1999 van de vertegenwoordiger van [verdachte], [betrokkene 2] over de betaling van f. 2.488.000,- door [verdachte] aan de gemeente [medeverdachte 1]. Daarna heeft [betrokkene 1] zijn onderzoek stopgezet en is het onderzoek overgenomen door de FIOD. Het hof acht het moment waarop de verdenking is gerezen alleszins aannemelijk, nu juist deze betaling deel uitmaakte van een betalingsstroom die, afgezien van de fiscaliteit, geen (zakelijk) doel diende. Voorts geldt naar het oordeel van het hof dat het tijdens een controle-onderzoek onder dwang vergaren van bewijsmateriaal dat onafhankelijk van de wil van de verdachte bestaat niet in strijd is met het "nemo tenetur beginsel". De schriftelijke bescheiden die [betrokkene 3] en [betrokkene 1] hebben verzameld in het kader van het controle-onderzoek en welke zich in het dossier bevinden, dienen te worden aangemerkt als bewijsmateriaal, dat onafhankelijk van de wil van [verdachte] en de gemeente ten tijde van het verzamelen reeds bestond. Daarmee is naar het oordeel van het hof het gebruik van dit materiaal in deze strafzaak door het openbaar ministerie toegestaan, ongeacht de vraag of dit materiaal is verzameld voor of nadat er een verdenking is gerezen. Eventuele verklaringen die tijdens het controle-onderzoek zijn afgelegd na het ontstaan van een verdenking, zouden naar het oordeel van het hof wel een schending van het "nemo tenetur beginsel" kunnen opleveren. Uitsluitend [betrokkene 1] heeft vragen gesteld aan een vertegenwoordiger van [verdachte], voornoemde [betrokkene 2], die tot verklaringen hebben geleid. Die (schriftelijke) verklaringen zijn echter reden geweest om de verdenking (ook) jegens de gemeente [medeverdachte 1] aan te nemen. Nadien zijn er door voornoemde [betrokkene 2] geen verklaringen meer afgelegd in het kader van het toezicht. De stukken van het geding bevatten ook overigens geen aanwijzing dat de verklaringen van [betrokkene 2] op enigerlei wijze zijn gebruikt in de huidige strafzaak. Het verweer wordt in zoverre verworpen. D1. De verdediging stelt dat in het licht van de zogenaamde Vinkenslag-werkinstructie de beslissing van de belastingdienst om niet over te gaan tot naheffing van omzetbelasting bij de gemeente [medeverdachte 1], welke naheffing tot vooraftrek bij [verdachte] zou hebben geleid, aangemerkt moet worden als een contra legem handelen. De strafrechtelijke opsporing en vervolging in de onderhavige zaak is op dit contra legem handelen gebaseerd. D2. Het hof overweegt hieromtrent als volgt. Dit verweer treft geen doel omdat het, krachtens het in artikel 167, tweede lid, van het Wetboek van Strafvordering neergelegde opportuniteitsbeginsel, aan het openbaar ministerie is om te beslissen of - en zo ja - wie vervolgd wordt. Slechts indien zou blijken dat het openbaar ministerie bij zijn vervolgingsbeslissing zou handelen in strijd met de wet, een verdrag, of enig beginsel van een goede procesorde, zou dit de ontvankelijkheid van het openbaar ministerie kunnen raken. Het bestaan van een dergelijke situatie is uit het onderzoek ter terechtzitting niet aannemelijk geworden. Meer in het bijzonder raakt de vraag of het optreden van de belastingdienst in casu contra legem is geweest niet de ontvankelijkheid van het openbaar ministerie in zijn vervolging, zodat het feit dat door de belastingdienst niet is opgetreden tegen de aangifte ingediend door de gemeente [medeverdachte 1], waardoor deze formele rechtskracht heeft verkregen, niet inhoudt dat niet strafrechtelijk opgetreden kan worden tegen een aangifte ingediend door [fiscale eenheid van verdachte]. Ook de zogenaamde ATV-richtlijnen staan niet in de weg aan een vervolging van de verdachte in de onderhavige zaak. Het verweer wordt derhalve in zoverre verworpen. E. Nu ook overigens geen feiten of omstandigheden zijn aangevoerd of anderszins aannemelijk zijn geworden die zouden moeten leiden tot niet-ontvankelijkverklaring van het openbaar ministerie, is het openbaar ministerie ontvankelijk in de vervolging. Bewezenverklaring Het hof acht wettig en overtuigend bewezen dat de verdachte het ten laste gelegde heeft begaan, met dien verstande dat zij (onder de naam [fiscale eenheid van verdachte]) omstreeks 26 augustus 1997 te Eindhoven tezamen en in vereniging met een ander opzettelijk een bij de Belastingwet voorziene aangifte, als bedoeld in de Algemene wet inzake rijksbelastingen, te weten een op naam van [fiscale eenheid van verdachte] verstrekte aangifte omzetbelasting over het tijdvak juli 1997, onjuist heeft gedaan, immers hebben zij, verdachte en haar mededader toen en daar opzettelijk op het bij de Belastingdienst te Eindhoven ingeleverde aangiftebiljet over genoemd tijdvak als totaalbedrag te betalen aan omzetbelasting een bedrag van f. 1.786.446,-- opgegeven, terwijl dit bedrag in werkelijkheid een hoger bedrag te betalen omzetbelasting diende te zijn, terwijl daarvan het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven. Het hof acht niet bewezen hetgeen de verdachte meer of anders is ten laste gelegd dan hierboven is bewezen verklaard, zodat deze daarvan wordt vrijgesproken. Door het hof gebruikte bewijsmiddelen Indien tegen dit verkort arrest beroep in cassatie wordt ingesteld, worden de door het hof gebruikte bewijsmiddelen die redengevend zijn voor de bewezenverklaring opgenomen in een aanvulling op het verkort arrest. Deze aanvulling wordt dan aan het verkort arrest gehecht. Bijzondere overwegingen omtrent het bewijs Het hof: Vernietigt het vonnis, waarvan beroep, en doet opnieuw recht. Verklaart, zoals hiervoor overwogen, wettig en overtuigend bewezen, dat de verdachte het ten laste gelegde heeft begaan. Verklaart niet bewezen hetgeen de verdachte meer of anders is ten laste gelegd dan hierboven is bewezenverklaard en spreekt de verdachte daarvan vrij. Verklaart dat het bewezenverklaarde oplevert: Medeplegen van: opzettelijk een bij de belastingwet voorziene aangifte onjuist doen, terwijl daarvan het gevolg zou kunnen zijn dat te weinig belasting zou kunnen worden geheven, begaan door een rechtspersoon. Verklaart de verdachte deswege strafbaar. Veroordeelt de verdachte tot een geldboete van EUR 95.000,00 (vijfennegentigduizend euro). Aldus gewezen door mr. H. Harmsen, voorzitter, mr. A. de Lange en mr. A.R.O. Mooy, raadsheren, in tegenwoordigheid van mr. A.T.W. Looijmans, griffier, en op 6 januari 2006 ter openbare terechtzitting uitgesproken. Met betrekking tot het bewezen verklaarde overweegt het hof nader als volgt. De paginanummers verwijzen naar het doorgenummerde proces-verbaal van de FIOD, dossiernr. 12.318. Bijlagen verwijzen naar de genummerde bijlagen bij dat proces-verbaal. F. Onjuiste aangifte Terzake van de levering van het sportcomplex Hoge Neerstraat op 2 juni 1997 heeft de [fiscale eenheid van verdachte] omzetbelasting afgedragen over f. 2.500.000,-, het bedrag als vermeld op de notariële afrekening en in de notariële akte voor de levering van het sportcomplex aan de gemeente (verklaring van [getuige 1], p. 168, verklaring van [getuige 2], p. 193, verklaring [getuige 3] p. 238). Aan het bedrag ad f. 2.500.000,- en het daarover verschuldigde bedrag aan belasting genoemd in die notariële akte en in die afrekening van de notaris kunnen naar het oordeel van het hof in dit verband geen enkele betekenis worden toegekend, nu deze bedragen slechts in rekening zijn gebracht ter versluiering van het zicht op de omvang van de daadwerkelijk overeengekomen prestaties. Slechts op grond van artikel 37 van de Wet op de omzetbelasting 1968 is die in rekening gebrachte belasting verschuldigd geworden. Zoals blijkt uit het projectbestek en het inschrijfbiljet (D4) heeft [verdachte] aan de gemeente terzake van de aanleg van het sportcomplex Hoge Neerstraat (deelbestek 1 en 2) een aanneemsom berekend van f. 9.227.917,- (exclusief omzetbelasting). Nu partijen voor de aanleg van het sportcomplex door [verdachte] een aanneemsom van f. 9.227.917,- zijn overeengekomen, had door de [fiscale eenheid van verdachte] ook over dit bedrag aangifte omzetbelasting moeten worden gedaan. Aangezien er in het geheel geen aangifte is gedaan van de belasting over dat bedrag, is daarmee door de [fiscale eenheid van verdachte] een onjuiste aangifte gedaan. Tijdens het onderzoek ter terechtzitting is voorts bepleit dat er voorafgaand aan de notariële levering van het sportcomplex reeds deelleveringen ervan hebben plaatsgevonden, te weten van de hockeyvelden per 1 november 1996. Wat daar ook van zij, het laat onverlet dat ook in dat geval aangifte had moeten worden gedaan van het bedrag aan omzetbelasting over het alsdan in rekening te brengen bedrag terzake de laatste deellevering en derhalve een hoger bedrag aan te betalen omzetbelasting had moeten worden aangegeven dan in feite is geschied. G. Tijdvak G1. De belaste prestatie, de levering van het sportcomplex aan de Hoge Neerstraat, voor een bedrag van f. 9.227.917,-, (dan wel voor een lager bedrag voor de laatste deellevering) is verricht op 2 juni 1997. Voor die levering is door [verdachte] geen factuur aan de gemeente uitgereikt. Op grond van het bepaalde in artikel 35, tweede lid (oud), van de Wet omzetbelasting 1968 had die factuur moeten worden uitgereikt uiterlijk de vijftiende dag van de maand volgende op die waarin de prestatie werd verricht, in het onderhavige geval 15 juli 1997. Ingevolge artikel 13, eerste lid, onder a, van voornoemde wet is de omzetbelasting in een dergelijke situatie verschuldigd op het tijdstip waarop de factuur uiterlijk uitgereikt had moeten worden. De verschuldigdheid van de omzetbelasting terzake van de levering van het sportpark ligt derhalve in de maand juli 1997. Door het niet vermelden van deze omzetbelasting op het aangiftebiljet juli 1997 is deze aangifte onjuist ingediend. Ter verdediging is nog aangevoerd dat het project Lage Banken-Hoge Neerstraat dient te worden gezien als een "samengestelde prestatie", dus als een meervoudige prestatie die BTW-technisch één dienst (of levering) is. Het hof deelt dat standpunt niet, nu [verdachte] en de gemeente [medeverdachte 1] (en haar adviseur [medeverdachte 2]) binnen de overeengekomen (fiscale) constructie er uitdrukkelijk voor hebben gekozen om de teruglevering van het sportcomplex als een afzonderlijke prestatie te zien die via een notariële akte diende te worden afgewikkeld en apart moest worden gefactureerd. G2. De raadsman van de verdachte heeft op de zitting in hoger beroep aangevoerd dat niet bewezen kan worden dat de aangiften voor de omzetbelastingen over juni en/of juli 1997 onjuist en/of onvolledig zijn. Daartoe heeft hij het volgende gesteld: - in 1996 is op grond van de integrale realisatie-overeenkomst door [verdachte] een "ontwikkelrecht" voor de Lage Banken verkregen; - het verkregen "ontwikkelrecht" dient aangemerkt te worden als een "dienst"; - deze "dienst" was onmiskenbaar een (gedeeltelijke) "vergoeding" voor de overeengekomen realisatie van het sportcomplex aan de Hoge Neerstraat; - deze door [verdachte] ontvangen "vergoeding" had dan ook in een aangifte in dat jaar, 1996, tot uitdrukking moeten komen. G3. Het hof overweegt hieromtrent als volgt. Blijkens het projectbestek van de gemeente [medeverdachte 1] van november 1995 (D/1) kwamen de verkoopopbrengsten van de vrijkomende gronden in het plangebied Lage Banken toe aan de aannemer. In het inschrijfbiljet van 16 januari 1996 (D/4) bood [verdachte] aan het werk te maken voor een bedrag van f. 22.651.824,00 en offreerde zij voor de grondopbrengsten totaal f. 23.928.824,00, hetgeen resulteerde in een negatieve aanneemsom van f. 1.277.000,00. Op basis van het projectbestek en het inschrijfbiljet is vervolgens door [verdachte] en de gemeente op 26 april 1996 een integrale realisatie-overeenkomst gesloten (D/9). In artikel 9.1.a van deze overeenkomst wordt bepaald dat de gronden in het Plangebied Lage Banken door de gemeente aan [verdachte] op 1 oktober 1997 worden geleverd voor een koopsom van f. 1,-, exclusief omzetbelasting. Uit het voorgaande leidt het hof af dat [verdachte] de vergoeding van de door haar op grond van de integrale realisatie-overeenkomst te verrichten prestaties volledig vindt in de waarde, ad f. 23.928.824,00 van de door de gemeente aan haar voor een bedrag van f. 1,- in eigendom over te dragen gronden in het gebied Lage Banken. Van een (gedeeltelijke) vergoeding in de vorm van een aan [verdachte] bij de integrale realisatie-overeenkomst van 26 april 1996 verleend ontwikkelrecht is naar het oordeel van het hof derhalve geen sprake. Het verweer wordt derhalve in zoverre verworpen. H. Opzet van de verdachte Het hof acht wettig en overtuigend bewezen dat [verdachte] - kort gezegd - opzettelijk een onjuiste aangifte voor de omzetbelasting heeft gedaan over het tijdvak juli 1997. Hierbij heeft het hof onder meer in aanmerking genomen de verklaring bij de politie op 9 november 2000 van [getuige 1], rayon-directeur Roosendaal van [verdachte] (p. 171 en 172). Deze verklaring houdt onder meer in: "(Verbalisanten: in uw vorige verklaring (....) heeft u onder andere gesproken over een door [medeverdachte 2] namens de gemeente uitgevoerde constructie. Maakte de teruglevering van het sportpark voor 2,5 miljoen onderdeel uit van die constructie?) "Ja." (Verbalisanten: wat was het doel van de constructie van de gemeente?) "Het doel van de constructie was om bij de gemeente terzake de realisatie en teruglevering van het sportpark Hoge Neerstraat-Lage Banken, omzetbelasting te laten drukken over 2,5 miljoen gulden. Ik weet niet waarom of hoe de gemeente tot dit bedrag van 2,5 miljoen gulden was gekomen. Het was voor ons een gegeven en een uitgangspunt dat al in het projectbestek bepaald was." (Verbalisanten: hoe moest dit doel bereikt worden?) "Om dit doel te bereiken moest voor de gemeente een heffingsgrondslag voor de omzetbelasting worden gecreëerd van 2,5 miljoen gulden. Dat moest in de constructie van de gemeente gedaan worden door [verdachte] want [verdachte] moest het sportpark immers leveren aan de gemeente na realisatie. Dat had de gemeente al bepaald in het projectbestek. Omdat wij het sportpark voor de gemeente realiseren voor ruim 9,2 miljoen gulden zouden wij eigenlijk een factuur moeten opmaken van 9,2 miljoen gulden met daarover omzetbelasting van 17,5 %. Die omzetbelasting zou voor de gemeente niet te verrekenen zijn en dat was in het plan van de gemeente niet de bedoeling zoals u inmiddels wel begrepen heeft en ze hebben ons daarom min of meer gedwongen, middels de bepaling in het projectbestek inzake de teruglevering voor 2,5 miljoen gulden, mee te werken met hun plan." (Verbalisanten: hoe moest dat meewerken gebeuren?) "Het zal u duidelijk zijn dat er door ons geen factuur opgemaakt moest worden inzake de levering van het sportpark. Het moest voorkomen alsof de levering van het sportpark is gegaan voor 2,5 miljoen gulden. Dit is geformaliseerd door in de notariële akte van levering van het sportpark een vergoeding en betaling op te nemen van 2,5 miljoen gulden, een en ander zoals omschreven in de realisatie-overeenkomst. Hierdoor werd voor de gemeente een heffingsgrondslag gecreëerd van 2,5 miljoen zoals zij beoogden in plaats van een heffingsgrondslag van 9,2 miljoen. Omdat de inschrijving en gunning was gedaan voor een bedrag van negatief f. 1.277.000,00, inclusief 9,2 miljoen gulden voor het sportpark, moest ook dit bedrag uiteraard betaald worden. Dat bedrag moest in stand blijven. Dat heb ik reeds eerder verklaard. Dit hield ook in dat de gemeente 2,5 miljoen teveel zou betalen voor het sportpark. Te weten 2,5 miljoen gulden bij de teruglevering en ruim 9,2 miljoen middels de betaling van de aanneemsom van f. 1.277.000,00 door ons aan de gemeente. Het teveel betaalde bedrag van 2,5 miljoen gulden moest gecompenseerd worden. Zowel financieel als administratief. Om de vergoeding van 2,5 miljoen gulden die de gemeente aan ons betaalde te compenseren is een maand voordat de gemeente deze 2,5 miljoen gulden aan ons moest betalen door ons een betaling verricht aan de gemeente van f. 2.488.000,00 met als omschrijving "koopsom grond" en "1e termijn aanneemsom". Hiervoor heeft de gemeente een factuur opgemaakt en die hebben wij betaald. Over de factuur en de administratieve verwerking ervan via de rekening kruisposten heb ik vorige keer al verklaard, net als over het verschil van de rente van f 12.000,00." I. Medeplegen Anders dan de raadsman van de verdachte heeft betoogd, blijkt naar het oordeel van het hof uit de gebezigde bewijsmiddelen van een zodanig nauwe en volledige samenwerking tussen de verdachte en de gemeente [medeverdachte 1] dat van medeplegen moet worden gesproken; weliswaar is de uiteindeljke aangifte voor de omzetbelasting door de verdachte gedaan, maar dit doet niet af aan het mededaderschap van de gemeente [medeverdachte 1], nu de bewuste samenwerking (in de planvorming en de uitvoering in voorbereidende zin) tussen de verdachte en de gemeente [medeverdachte 1] in de daaraan voorafgaande periode zeer intensief is geweest en de beoogde "opbrengst" van de fiscale constructie (met inbegrip van het strafbaar handelen) tussen de verdachte en de gemeente [medeverdachte 1] werd verdeeld. Met betrekking tot het opzet van de gemeente [medeverdachte 1] overweegt het hof als volgt. Uit het onderzoek ter terechtzitting is niet voldoende gebleken dat het het oogmerk van de gemeente [medeverdachte 1] is geweest dat door [verdachte] specifiek over het tijdvak juli 1997 een onjuiste aangifte voor de omzetbelasting werd gedaan. Bij de beoordeling van de vraag of er mogelijk sprake was van voorwaardelijk opzet gaat het hof uit van het volgende. Voor voorwaardelijk opzet zijn in zijn algemeenheid drie elementen van belang, te weten: - het bewustzijn van verdachte van de mogelijkheid dat een bepaald gevolg zal intreden (het kenniselement); - de kans of mogelijkheid dat dit gevolg daadwerkelijk zal intreden, welke kans of mogelijkheid minstgenomen aanmerkelijk moet zijn (het risico-element); - de vorenbedoelde kans of mogelijkheid dient door verdachte willens en wetens te zijn aanvaard (het wils-element). I1. Ten aanzien van dat kenniselement overweegt het hof dat uit het onderzoek ter terechtzitting voldoende is komen vast te staan dat de gemeente [medeverdachte 1] in het kader van het project Lage Banken/Hoge Neerstraat met [verdachte] besprekingen en onderhandelingen heeft gevoerd, welke ertoe moesten leiden dat de gemeente met betrekking tot de levering van het sportpark aan de Hoge Neerstraat minder omzetbelasting zou betalen dan zij ingevolge de geldende belastingwetgeving verschuldigd zou zijn. Samen met [verdachte] en met hulp van haar belastingadviseur [medeverdachte 2] zijn de resultaten van deze besprekingen en onderhandelingen omgezet in een constructie, waarbij in een tweetal side-letters het fiscale risico voor [verdachte] dat aan deze constructie was verbonden tussen de gemeente en [verdachte] werd verdeeld. In het kader van deze constructie heeft de gemeente actief meegewerkt aan het creëren van een factuurronde, waarbij door haar een factuur (bijlage D/43) aan [verdachte] ter beschikking is gesteld ter dekking van een betalingsstroom die afgezien van de fiscaliteit geen enkel (zakelijk) doel diende en die als vals moet worden aangemerkt. De gemeente [medeverdachte 1] was er derhalve bewust van dat ten behoeve van de onderhavige constructie door [verdachte] een onjuiste aangifte voor de omzetbelasting zou kunnen worden gedaan en dat [verdachte] hiermee een strafbaar feit zou begaan, waarbij de gemeente gelet op haar aandeel in de genoemde constructie als mededader kon worden aangemerkt en dat gelet op de hoogte van het aan de constructie verbonden bedrag dat op grond van deze onjuiste aangifte niet zou worden afgedragen aan de fiscus op grond van de geldende ATV-richtlijnen de kans op een strafrechtelijke vervolging met zich kon brengen. In de onderhandelingen tussen de gemeente en [verdachte] is immers gesproken over het fiscale risico dat [verdachte] in de voorgestane constructie zou lopen. Dit risico bestond hieruit dat [verdachte] een naheffingsaanslag voor de omzetbelasting opgelegd zou krijgen, hetgeen impliceert dat tevoren een te laag bedrag aan te betalen omzetbelasting is opgegeven. I2. Voorts volgt uit de aard van de toegepaste constructie dat de kans dat [verdachte] een onjuiste aangifte voor de omzetbelasting zou doen aanmerkelijk was (het risico-element). In dit verband is door de getuige [getuige 1] , rayon-directeur Roosendaal van [verdachte], bij de politie op 9 november 2000 het volgende verklaard (p. 171): "Thans kan ik u vertellen dat de gemeente inderdaad afhankelijk is van de aangifte die wij indienen. Zij ging er na de side-letters van uit dat wij een aangifte omzetbelasting deden over 2,5 miljoen gulden en niet over de ruim 9,2 miljoen. Dat maakte onderdeel uit van de constructie van de gemeente. (...) Om dit doel te bereiken moest voor de gemeente een heffingsgrondslag voor de omzetbelasting worden gecreëerd van 2,5 miljoen gulden. (....) Ze hebben ons daarom min of meer gedwongen, middels de bepaling in het projectbestek inzake de teruglevering voor 2,5 miljoen gulden, mee te werken met hun plan." Tevens heeft het hof hierbij in aanmerking genomen de inhoud van een verslag van de gemeente [medeverdachte 1] d.d. 20 november 1996 van een bespreking met betrekking tot de fiscale risico's van de realisatie-overeenkomst met [verdachte] (D/42), bij welke bespreking namens de verdachte [betrokkene 4] aanwezig was en waarbij tevens onder anderen aanwezig waren [medeverdachte 2], [betrokkene 5] van [bedrijf 1] en [betrokkene 7] en [betrokkene 8] van [bedrijf 2]. Dit verslag houdt onder meer in: "De heer [betrokkene 4] geeft aan dat het tot nu toe gebruikelijk was om als gemeente [medeverdachte 1] de bestemmingsplannen en daarbij behorende kostprijsberekeningen aan de inspectie ter informatie toe te zenden. Hij verzoekt aan te geven of dit zo kan blijven of dat we een andere weg dienen te volgen, mede om de fiscale positie van [verdachte] en de gemeente zelf niet te beschadigen. De drie heren geven gezamenlijk aan dat de gemeente er verstandig aan doet om het bestemmingsplan en de kostprijsberekening niet aan de inspectie toe te zenden. De heer [betrokkene 4] geeft aan dat hij als conclusies van het besprokene ziet: (...) - de overeengekomen en voor rekening van de gemeente komende fiscale risicopost ad f. 560.000,- zal zeer waarschijnlijk worden aangesproken; - de gemeente zal niet overgaan tot het aan de fiscus toezenden van het bestemmingsplan en bijbehorende kostprijsberekening." Voorts heeft het hof acht geslagen op de verklaring van [getuige 4], fiscalist bij [verdachte], tegenover de politie op 29 september 2000 (p. 139): "(...) Ik wijs mijn mensen op het fiscale risico. De kans dat er een naheffing omzetbelasting komt over fl. 7.500.000,-. (....) Ik heb toen gedacht dat het niet de werkelijke waarde van het sportpark was. De fl. 10.000.000,- was de werkelijke waarde. Daar hoef je geen omzetbelastingspecialist voor te zijn, dat ziet elk weldenkend mens." en op de verklaring van [getuige 2], projectontwikkelaar bij [verdachte], op 19 oktober 2000 bij de politie (p. 183-194): "(....) In het saldo is het sportpark inclusief gebouwen opgenomen voor ruim 9,2 miljoen. (...) De 9,2 miljoen verkrijgen we ook middels de voldoening door ons aan de gemeente van de fl. 1.277.000,- Hoe zich dat verhoudt tot de genoemde fl. 250.000,- weet ik niet. (...) Dat betekent concreet dat hij (hof: [getuige 4]) het risico zag voor [verdachte] dat die een naheffing omzetbelasting zou krijgen over het verschil tussen de totale inschrijving van het sportpark van ruim 9,2 miljoen en de afgesproken teruglevering van het sportpark voor 2,5 miljoen. (....) Wel is het gelukt om de gemeente te laten bijdragen in het risico dat wij zouden gaan lopen. Daarover zijn commerciële afspraken gemaakt. (...) Met name het fiscale aspect heeft er gespeeld tussen de gemeente [medeverdachte 1] en [verdachte]. (....) Ik weet dat het op hoog niveau besproken is. Met name is hierover een gesprek geweest met de burgemeester en wethouder en vermoedelijk [betrokkene 9] namens de gemeente [medeverdachte 1] en ik en [getuige 1] namens [verdachte]. (....) Commercieel is het een en ander geaccepteerd, maar ik heb diverse malen aan de burgemeester kenbaar gemaakt dat ik het een kwalijke zaak vond dat de gemeente op deze manier omgaat met ons. We moesten namelijk eerst 2,5 miljoen betalen en later kregen wij die weer terug. (...) Zo bleef de aanneemsom per saldo ongewijzigd en ging het sportpark terug voor 2,5 miljoen zoals de gemeente wilde. (...) De gemeente gaat er op basis van de constructie en de afspraken vanuit dat [verdachte] omzetbelasting voldoet over 2,5 miljoen gulden. In dat verband is de gemeente direct betrokken bij de aangifte van [verdachte]." I3. Met betrekking tot het hierboven aangeduide wilselement neemt het hof in aanmerking dat door de gemeente [medeverdachte 1] actief is meegewerkt aan de uitvoering van de afgesproken constructie. Zo is in dit verband ook het zogenaamde "kasrondje" gemaakt, in het kader waarvan [verdachte] aan de gemeente een bedrag overmaakte van f. 2.488.000,-, welk bedrag een maand later met rente door de gemeente werd terugbetaald als beweerdelijke koopsom voor het sportcomplex. Een en ander werd vastgelegd in diverse stukken, waaronder een door de gemeente samen met [medeverdachte 2] opgemaakte factuur (D/43) die als vals moet worden aangemerkt. Vorenstaande gedragingen van de gemeente kunnen naar hun uiterlijke verschijningsvorm worden aangemerkt als zo zeer te zijn gericht op het in de bewezenverklaring omschreven gevolg, te weten een opzettelijk onjuiste aangifte voor de omzetbelasting in het tijdvak juli 1997, dat het - behoudens contra-indicaties, waarvan in casu niet is gebleken - niet anders kan zijn dan dat de gemeente de aanmerkelijke kans op dit gevolg heeft aanvaard. Hierbij heeft het hof tevens acht geslagen op de omstandigheid dat er door de verdachte, de gemeente [medeverdachte 1] en [verdachte] uitdrukkelijk voor is gekozen de constructie niet vooraf ter toetsing voor te leggen aan de belastingdienst (D/7). In dit verband verwijst het hof naar een faxbericht d.d. 22 maart 1996, waarin door [medeverdachte 2] aan [betrokkene 9] verslag wordt gedaan van een bespreking met de fiscalisten [getuige 4] van [verdachte] en diens adviseur [betrokkene 10] op 21 maart 1996 (D/133). Dit verslag houdt onder meer in: "[verdachte] ziet als belangrijkste fiscale risico, dat de belastingdienst afwijkt van de door partijen voorziene vergoeding voor de teruglevering van het sportcomplex Hoge Neerstraat van f. 2,5 miljoen. (...) Het leek ons overigens op dit moment niet een goede strategie om omtrent de hoogte van een eventueel wel acceptabele vergoeding nu in overleg te treden met de belastingdienst. (...) Dat overleg zou altijd verlies opleveren. ". Op grond van het vorenstaande is het hof van oordeel dat er bij de gemeente [medeverdachte 1] sprake is van de in de bewezenverklaring bedoelde opzet, in de vorm van voorwaardelijk opzet. [verdachte] en de gemeente [medeverdachte 1] Het hof is van oordeel dat het opzet van de direct bij de onderhavige constructie betrokken rayon-directeur [getuige 1] redelijkerwijs aan [verdachte] als rechtspersoon kan worden toegerekend. Het handelen van [getuige 1] paste in de normale bedrijfsvoering van [verdachte] en tevens vermocht de vennootschap erover te beschikken of dat handelen al of niet plaatsvond en werd dat handelen blijkens de feitelijke gang van zaken door de vennootschap aanvaard. Naar het oordeel van het hof kan ook het opzet van de direct bij de onderhavige constructie betrokken ambtenaren van de gemeente [medeverdachte 1], te weten [betrokkene 4], [betrokkene 9] en [betrokkene 11], redelijkerwijs aan de gemeente als rechtspersoon worden toegerekend. Deze ambtenaren zijn steeds namens en ten behoeve van de gemeente opgetreden en hebben in de sfeer van de gemeente gehandeld. Hun handelingen, waarover de gemeente zeggenschap had, zijn ook steeds door de gemeente aanvaard. Voor wat betreft [betrokkene 4], directeur grondbedrijf en hoofd sector stadsontwikkeling van de gemeente [medeverdachte 1] neemt het hof in aanmerking dat hij degene is die steeds de officiële contacten heeft onderhouden met [medeverdachte 2] (D/123), met [bedrijf 1] (D/66), met [bedrijf 2] (D/139) en met het college van burgemeester en wethouders van de gemeente [medeverdachte 1] (D/69). Voor wat betreft [betrokkene 9], chef van de afdeling economische zaken en volkshuisvesting van de gemeente [medeverdachte 1] en leider van het onderhavige project, slaat het hof acht op de notulen van de besloten vergadering van de gemeente [medeverdachte 1] gehouden op 28 maart 1996 (productie 17 in de door de raadsman voorafgaande aan de zitting van 14 december 2005 toegezonden aanvulling pleitaantekeningen deel I). Blijkens deze notulen is door [betrokkene 9] in het bijzijn van de verantwoordelijke wethouder en de burgemeester op de vraag van het raadslid [betrokkene 13] of over dit moeilijke probleem (de BTW-materie; hof) met de fiscus overleg is gepleegd over wat de juiste weg is, geantwoord dat er met de adviseurs overleg is gepleegd over de vraag of het verstandig is om advies te vragen aan de fiscus, maar dat zij dit duidelijk hebben ontraden, want als iets voor twee en een half miljoen gekocht wordt, waarvan de productiekosten aanzienlijk hoger liggen, dan is de eerste reactie van de fiscus zeer makkelijk te voorspellen. Tevens heeft het hof gelet op een faxbericht d.d. 22 maart 1996, waarin door [medeverdachte 2] aan [betrokkene 9] verslag wordt gedaan van een bespreking met de fiscalisten [getuige 4][verdachte] en diens adviseur [betrokkene 10] op 21 maart 1996 (D/133). Dit verslag houdt onder meer in: "[verdachte] ziet als belangrijkste fiscale risico, dat de belastingdienst afwijkt van de door partijen voorziene vergoeding voor de teruglevering van het sportcomplex Hoge Neerstraat van f. 2,5 miljoen. (...) Het leek ons overigens op dit moment niet een goede strategie om omtrent de hoogte van een eventueel wel acceptabele vergoeding nu in overleg te treden met de belastingdienst. (...) Dat overleg zou altijd verlies opleveren. " Voor wat betreft het aandeel van [betrokkene 11], hoofd van het bureau economische zaken van de gemeente [medeverdachte 1], heeft het hof in aanmerking genomen de inhoud van een faxbericht van [betrokkene 11] aan [medeverdachte 2] d.d. 12 februari 1996 (D/32), onder meer inhoudende dat in artikel 10.1/8.1b (van de realisatie-overeenkomst; hof) een nieuwe formulering is opgenomen met betrekking tot de betaling van 2,5 miljoen gulden. Het bedrag van f. 2.488.000,00 is 2,5 miljoen minus 1 maand rente. Voor deze constructie is gekozen om daadwerkelijk betaling te laten geschieden. De raadsman van de verdachte heeft op de zitting in hoger beroep een aantal verweren gevoerd welke ertoe strekken dat de verdachte wordt vrijgesproken van het haar ten laste gelegde. Voorzover deze verweren niet reeds zijn behandeld in de hiervoorgaande bewijsoverwegingen, zal het hof deze hierna, kort samengevat, zakelijk weergeven en vervolgens bespreken. K1 Naar de mening van de verdediging ontbreekt opzet bij de gemeente [medeverdachte 1], omdat de gemeente, wier ambtenaren niet deskundig waren op fiscaal terrein, is afgegaan op het advies van meerdere, externe fiscale adviseurs, aan wie zij alle relevante informatie en documentatie heeft verstrekt. K2. Het hof overweegt hieromtrent (en in aanvulling op hetgeen hiervoor onder M is overwogen) als volgt. Uit de inhoud van document D/42 (hiervoor genoemd onder I) en van document D/133 (hiervoor genoemd onder J) blijkt dat de gemeente aangaande de BTW-problematiek advies heeft gevraagd aan een aantal externe fiscale deskundigen en dat deze deskundigen de gemeente juist hebben gewezen op het aan de onderhavige constructie verbonden (fiscale) risico. Door desalniettemin met de constructie door te gaan zonder deze aan de fiscus voor te leggen en zelfs de fiscus bewust informatie te onthouden die anders wel zou zijn verstrekt en door het fiscale risico (deels) mede te aanvaarden, heeft de gemeente gehandeld met het voor de vervulling van de delictsomschrijving vereiste - voorwaardelijke - opzet. Het verweer wordt daarom in zoverre verworpen. L1. De gemeente [medeverdachte 1] heeft volgens de verdediging niet opzettelijk gehandeld, aangezien er sprake was van een pleitbaar standpunt, waarbij het al of niet vooraf overleg voeren met de belastingdienst niet van belang is. L2. Het hof overweegt hieromtrent (en in aanvulling op hetgeen hiervoor onder M is overwogen) als volgt. Uit de omstandigheid dat de gemeente kennelijk na advies de onderhavige bestemmingsplannen en de daarbij behorende kostprijsberekeningen, zoals tot dan toe gebruikelijk, niet aan de belastingdienst heeft toegezonden, "om de fiscale positie van [verdachte] en de gemeente zelf niet te beschadigen" (D/42, genoemd onder I) en voorts dat de gemeente kennelijk na advies omtrent de hoogte van "een eventueel wel acceptabele" vergoeding voor het sportcomplex niet met de belastinginspectie in overleg wilde treden, nu "dat overleg altijd verlies zou opleveren" (D/133, genoemd onder J) en voorts dat de gemeente middels side letters (D/10 en D/11) het fiscale risico van [verdachte] in aard (de mogelijke naheffing omzetbelasting) en in hoogte heeft erkend, en voor de helft voor haar rekening heeft genomen , leidt het hof af dat de gemeente moet hebben begrepen, en zoals het hof thans van oordeel is, dat er in casu geen sprake was van een pleitbaar standpunt. Het verweer wordt daarom in zoverre verworpen. M1. De verdediging stelt dat niet bewezen is dat aan het gevolgbestanddeel van artikel 68 (oud) van de Algemene wet inzake rijksbelastingen is voldaan. M2. Het hof overweegt hieromtrent als volgt. Uit de door de inspecteur van de belastingdienst/grote ondernemingen Eindhoven [betrokkene 12] opgemaakte nadeelberekening (D/106) blijkt dat door het onjuist indienen van de maandaangifte omzetbelasting juli 1997 door de [fiscale eenheid van verdachte] nadeel voor de Staat is ontstaan. Bovendien miskent het verweer dat [verdachte] en de gemeente [medeverdachte 1] juist een constructie hebben gekozen, waarbij de totale belastingdruk op de realisatie van het sportcomplex beperkt zou worden en waarbij het fiscale risico van [verdachte], hieruit bestaande dat [verdachte] vanwege een te laag aangegeven bedrag aan te betalen omzetbelasting een naheffing zou krijgen, verdeeld is. Het verweer wordt in zoverre verworpen. N1. Naar de mening van de verdediging moeten alle opsporingsresultaten van het bewijs worden uitgesloten, nu deze dienen te worden aangemerkt als verboden vruchten van de initiële onrechtmatige verdenking tegen [verdachte]. N2. Dit verweer wordt verworpen op de gronden als hiervoor vermeld onder C2. O1. Volgens de verdediging moeten ook de processen-verbaal van de FIOD van het bewijs worden uitgesloten, nu deze blijk geven van een onjuist of ontbrekend inzicht in feiten en recht. O2. Dit verweer wordt verworpen, nu niet is gebleken van een zodanig onjuist of ontbrekend inzicht in feiten en recht dat bewijsuitsluiting het gevolg dient te zijn. P. Op grond van het onderzoek ter terechtzitting is het hof van oordeel dat ook overigens geen feiten of omstandigheden zijn aangevoerd of aannemelijk geworden die zouden moeten leiden tot uitsluiting van enig bewijsmiddel. Strafbaarheid van het bewezenverklaarde Het bewezen verklaarde is voorzien en strafbaar gesteld bij artikel 68 (oud), eerste en tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen junctis artikel 47, eerste lid, aanhef en onder 1, en artikel 51 van het Wetboek van Strafrecht. Er zijn geen feiten of omstandigheden aannemelijk geworden die de strafbaarheid van het feit uitsluiten. Het feit wordt gekwalificeerd zoals hierna in de beslissing wordt vermeld. Strafbaarheid van de verdachte Er zijn geen feiten of omstandigheden aannemelijk geworden die de strafbaarheid van de verdachte uitsluiten. De verdachte is daarom strafbaar voor het hiervoor bewezen verklaarde. Op te leggen straf Het hof acht na te melden strafoplegging in overeenstemming met de aard en de ernst van het bewezenverklaarde en de omstandigheden waaronder dit is begaan, mede gelet op de aard en hoedanigheid van de verdachte rechtspersoon en haar draagkracht, zoals van een en ander bij het onderzoek ter terechtzitting is gebleken. Met de rechtbank heeft het hof bij de straftoemeting ten bezware van de verdachte rekening gehouden met de omstandigheden dat: - de verdachte het bewezen verklaarde strafbare feit heeft begaan na een langere periode van voorbereiding, overeenkomstig een mede door haar welbewust opgesteld plan; - de verdachte bij het plegen van het strafbare feit heeft gehandeld uit winstbejag en de commerciële belangen heeft laten prevaleren boven de met een juiste belastingaangifte gediende algemene maatschappelijke belangen. Op grond van voorgaande feiten en omstandigheden acht het hof een geldboete van EUR 100.000,- passend en geboden, doch in verband met de hiervoor onder A geconstateerde schending van het recht van de verdachte op een openbare behandeling van de zaak binnen een redelijke termijn zal slechts de in de beslissing te noemen straf worden opgelegd. Toepasselijke wettelijke voorschriften