ECLI:NL:GHSHE:2005:AU3561

BELASTINGKAMER Nr. 03/02101 HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH U I T S P R A A K Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, vierde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X te Y (Duitsland) (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid Particulieren/Ondernemingen P van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst, die thans ten aanzien van belanghebbende bevoegd is, aan te duiden als: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden beschikking. 1. Ontstaan en loop van het geding 1.1. Namens belanghebbende is op 24 juni 2002 verzocht om toepassing van de bewijsregel voor extraterritoriale kosten voor ingekomen werknemers (de zogenaamde "30%-bewijsregel") als bedoeld in artikel 9h van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (hierna: het Uitvoeringsbesluit) door hem aan te merken als ingekomen werknemer in de zin van het Uitvoeringsbesluit. Dat verzoek is gehonoreerd bij beschikking van 3 juli 2002 voor de periode 1 juni 2002 tot en met 31 mei 2012. Na daartegen tijdig gemaakt bezwaar - het bezwaar richtte zich uitsluitend tegen de ingangsdatum van de 30%-bewijsregel -, is het verzoek om toepassing van de 30%-bewijsregel bij uitspraak van de Inspecteur de dato 4 oktober 2002 afgewezen. Het recht op toepassing van de 30%-bewijsregel werd door die uitspraak ongedaan gemaakt. 1.2. Belanghebbende is op 12 november 2002 tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Gerechtshof te 's-Gravenhage. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van ? 29,=. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Vervolgens heeft de griffier van het Gerechtshof te 's-Gravenhage het beroep- en verweerschrift ter verdere behandeling naar het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch gezonden, alwaar het op 9 september 2003 is ontvangen. 1.3. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 13 oktober 2004 te 's-Hertogenbosch. Aldaar is toen verschenen en gehoord, de Inspecteur. Belanghebbende noch zijn gemachtigde is verschenen. Tot de stukken van het geding behoort een brief van belanghebbendes gemachtigde de dato 11 oktober 2004, waarin de gemachtigde aan het Hof mededeelt niet voornemens te zijn de zitting bij te wonen. 1.4. Het Hof heeft met toepassing van artikel 8:64 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald, dat het vooronderzoek wordt hervat. Vervolgens heeft het Hof met toepassing van artikel 8:45 van de Awb partijen verzocht schriftelijk inlichtingen te geven en/of onder hen berustende stukken in te zenden. Deze met partijen gevoerde correspondentie behoort tot de stukken van het geding. 1.5. Met toestemming van partijen heeft het Hof bepaald dat de nadere zitting achterwege blijft. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten. Op grond van de stukken van het geding en de geloofwaardige verklaring van de Inspecteur ter zitting, stelt het Hof als tussen partijen niet in geschil de volgende feiten vast: 2.1. Belanghebbende, woonachtig in Duitsland, is geboren in juni 1967 te Y, Duitsland, en heeft de Duitse nationaliteit. 2.2. De werkgever van belanghebbende, A GmbH , is een onderneming welke zich bezighoudt met het aanleggen van technische installaties voor de chemische industrie. Belanghebbendes werkgever heeft in de periode 1994-1998 meerdere opdrachten uitgevoerd voor B in Noord-Duitsland. In 1999 werd aan A GmbH de opdracht verleend voor het assembleren van een nieuwe "plant" voor BB in R. De voorfabricage en assemblage hebben gedeeltelijk plaatsgevonden in Y. De definitieve installatie vond plaats in R, op het terrein van BB. De voorfabricage, de assemblage en de definitieve installatie vonden conform afspraak plaats door dezelfde groep werknemers, waaronder belanghebbende. Belanghebbende is op 4 oktober 2000 in Nederland aangekomen voor zijn werkzaamheden. 2.3. Belanghebbende is van beroep lasser, gespecialiseerd in drukverhoudingen in compartimenten en leidingen. Hij heeft in 1984 - het jaar van zijn indiensttreding bij A GmbH - op 17 jarige leeftijd met goed gevolg de "zehnklassige allgemeinbildende polytechnische Oberschule" te Y afgesloten en in de jaren 1998-2002 diverse deelcertificaten ontvangen op het gebied van lastechnieken. In zijn arbeidsovereenkomst per 5 oktober 2000 wordt als functie "bauleitender Monteur" en een uurloon van 22,50 DM vermeld. Volgens de jaaropgave bedroeg belanghebbendes fiscale loon voor de periode 15 augustus 2000 tot en met 31 december 2000 fl. 19.038,=. 2.4. Voor belanghebbende is in november 2000 een verzoek om toepassing van de 35%-regeling met ingang van 1 oktober 2000 ingediend op grond van functieroulering als bedoeld in artikel 9a, lid 2, van het Uitvoeringsbesluit. De Inspecteur heeft de aanvraag afgewezen op 18 december 2000. Na deze afwijzing heeft correspondentie plaatsgevonden tussen toenmalige belanghebbendes gemachtigde en de Inspecteur. De Inspecteur heeft de aanvraag toen nogmaals beoordeeld en wederom het standpunt ingenomen dat belanghebbende niet in aanmerking komt voor de regeling, omdat naar de mening van de Inspecteur niet bleek van een opleiding op HBO niveau, niet aannemelijk was dat voor de functie een specifieke deskundigheid noodzakelijk is en de werkervaring geen 21/2 jaar was. Belanghebbende heeft tegen de afwijzing geen rechtsmiddelen aangewend. 2.5. Op 24 juni 2002 is namens belanghebbende een verzoek ingediend om toepassing van de 30%-bewijsregel. In dat verzoek is onder meer vermeld: "(...) Bij de start van het project hebben wij voor alle medewerkers van A aanvragen ingediend voor toepassing van de 30% regeling. Naar aanleiding van de vele aanvragen heeft u mevrouw C van A telefonisch laten weten dat u nieuwe aanvragen niet meer in behandeling neemt, omdat deze medewerkers niet aan de voorwaarden zouden voldoen voor toepassing van de 30% regeling. Wij hebben uw standpunt op kantoor en met de directie van A besproken. Besloten is om af te zien van het doen van verdere aanvragen voor alle werknemers van A m.u.v. werknemers genoemd (op) volgende pagina. In het verleden heeft u echter ten aanzien van een groot deel van het management de aanvraag goedgekeurd. Het betreft onder meer de heer D, de heer E en de heer F. Gezien deze goedkeuringen zijn wij van mening dat de hiernavolgende managers in een vergelijkbare situatie verkeren en tevens voldoen aan de voorwaarden voor toepassing van de 30% regeling. De aanvragen van deze managers werden gedaan met de aanvragen van de andere medewerkers en om die reden waarschijnlijk niet in behandeling genomen dan wel afgewezen. (...)". 2.6. Het verzoek van 24 juni 2002 is bij beschikking van 3 juli 2002 ingewilligd voor de periode 1 juni 2002 tot en met 31 mei 2012. Belanghebbendes gemachtigde heeft op 22 juli 2002 bezwaar gemaakt tegen de ingangsdatum van de beschikking en verzocht om, gelet op het eerder gedaan verzoek om toepassing van de 35%-regeling, de ingangsdatum te wijzigen in 1 oktober 2000. In de bezwaarprocedure concludeerde de Inspecteur dat de beschikking ten onrechte is afgegeven. Bij uitspraak op bezwaar is de beschikking ingetrokken. 3.1. Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de beschikking terecht is ingetrokken. Belanghebbende is van oordeel dat deze vraag ontkennend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan. 3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting heeft de Inspecteur hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd: - Er zijn twee dossiers voor belanghebbende aangelegd. Een voor de 35%-regeling en een voor de 30%-bewijsregel. Het verzoek komt binnen en er wordt een nieuw dossier aangelegd. Er zijn twee trajecten, afhankelijk van de vraag of op het formulier het vakje "functieroulatie" is aangekruist. Indien dat het geval is, wordt de aanvraag door administratieve medewerkers beoordeeld. In het onderhavige geval hadden zij moeten zien dat het niet een volledig verzoek was: pagina 2 ontbrak. Als het formulier volledig is, dan is het een stempelpost. Er hoeft niets meer te worden getoetst. Er is dus gewoon een beschikking afgegeven voor 10 jaar. Maar hier was de aanvraag niet volledig, dus hadden de administratieve medewerkers de beschikking niet zomaar mogen afgeven. Ik ben echter van mening dat belanghebbende had moeten beseffen dat de beschikking onjuist was. Als belanghebbende geen bezwaar had gemaakt, dan hadden we de fout niet ontdekt, denk ik. We hadden het dan geaccepteerd als 'snijverlies'. - Het is beleid, dat bij de beoordeling van een verzoek om toekenning van de 30%-bewijsregel terug wordt gegaan naar de situatie op de datum van de tewerkstelling in Nederland. 3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak, toekenning van de 35%-regeling met ingang van 1 oktober 2000 en met ingang van 1 januari 2001 van de 30%-bewijsregel. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep. Het Hof: - verklaart het beroep gegrond, - vernietigt de bestreden uitspraak, - willigt het verzoek van belanghebbende met ingang van 1 juni 2002 in, met een maximale looptijd tot 1 juni 2012, - gelast dat aan belanghebbende wordt vergoed het door deze ter zake van de behandeling van het beroep betaalde griffierecht ten bedrage van ? 29,=, - veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding aan de zijde van belanghebbende vastgesteld op ? 724,50, en - wijst de Staat aan als de rechtspersoon die de het griffierecht en de proceskosten moet vergoeden. Aldus gedaan door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, J. Swinkels en S. van Thiel, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van M.A.M. van den Broek, griffier, in het openbaar uitgesproken op: 6 juli 2005 Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 6 juli 2005 Het aanwenden van een rechtsmiddel: Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Vooraf en ambtshalve 4.1. In de uitspraak op bezwaar van 4 oktober 2002 is vermeld dat belanghebbende in beroep kan gaan bij het Gerechtshof te 's-Gravenhage. Belanghebbende heeft bij dat Hof beroep ingesteld op 12 november 2002. Op 9 september 2003 is het beroepschrift bij het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch ingekomen. Gelet op artikel 6:15, derde lid, van de Awb is het tijdstip van indiening bij het onbevoegde orgaan (12 november 2002) bepalend voor de vraag of het beroepschrift tijdig is ingediend, behoudens in geval van kennelijk onredelijk gebruik van procesrecht. Gesteld noch gebleken is dat die uitzondering zich hier heeft voorgedaan. Gelet op het vorenstaande is het beroepschrift binnen de wettelijke termijn, en derhalve tijdig, ingediend. Ten aanzien van het geschil 4.2. De Inspecteur heeft ter zitting verklaard dat hij, indien belanghebbende geen bezwaar had gemaakt, de beschikking niet had ingetrokken. In de brief van 1 december 2004, gericht aan het Hof, verklaart de Inspecteur met betrekking tot 19 andere gevallen van werknemers van A GmbH, waarin de regeling ten onrechte is toegekend op grond van functieroulatie: "Het was voor de belastingdienst niet mogelijk deze met recht in te trekken.". Het Hof is van oordeel, dat het de Inspecteur niet vrijstaat, nu belanghebbende bezwaar heeft gemaakt tegen de ingangsdatum van de beschikking, in de uitspraak op het bezwaarschrift ten nadele van belanghebbende te beslissen en de beschikking in te trekken. Immers, op grond van artikel 7:11 van de Awb vindt de heroverweging in de bezwaarfase plaats op grondslag van het bezwaar. Het bezwaarschrift mag niet leiden tot een verslechtering van de positie van belanghebbende (verbod op reformatio in peius; zie MvT, Parl.Gesch. Awb I, p. 347). 4.3. Dit geldt te meer, nu uit hetgeen de Inspecteur ter zitting heeft verklaard, naar het oordeel van het Hof blijkt, dat belanghebbendes aanvraag door de administratieve medewerkers is beoordeeld en goedgekeurd, zodat geen sprake is van een administratieve omissie gelijk te stellen aan een schrijf- of tikfout. Het feit dat de Belastingdienst de afhandeling van de aanvragen, waarin op het formulier het vakje "functieroulatie" is aangekruist, heeft overgelaten aan administratieve medewerkers, komt voor rekening en risico van de Inspecteur (zie Hoge Raad 25 februari 2005, nr. 40 456, V-N 2005/13.4). 4.4. Het Hof is derhalve van oordeel dat de Inspecteur de bij de beschikking met ingang van 1 juni 2002 verleende 30%-bewijsregel moet toepassen. In het midden moet blijven of het, zoals de Inspecteur heeft gesteld, belanghebbende duidelijk was of had moeten zijn, dat de afgegeven beschikking onjuist was. De verplichting tot toepassing van de beschikking vloeit immers reeds voort uit het verbod op reformatio in peius en uit het feit dat het onder 4.3 genoemde risico bij de Inspecteur is gelegen. 4.5. Het verbod op reformatio in peius gaat naar het oordeel van het Hof echter niet zo ver, dat, zoals belanghebbende voorstaat, hij tevens recht heeft op de toekenning van de 30%-bewijsregel respectievelijk 35%-regeling met terugwerkende kracht tot 1 oktober 2000, nu belanghebbende tegen de afwijzende beslissing op het verzoek van november 2000 geen rechtsmiddelen heeft aangewend. 4.6. Gelet op het vorenoverwogene is het gelijk met betrekking tot de in geschil zijnde vraag gedeeltelijk aan de zijde van belanghebbende. De uitspraak van de Inspecteur dient te worden vernietigd. 5. Griffierecht Gelet op artikel 8:74, eerste lid, van de Awb dient aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht te worden vergoed. 6. Proceskosten Nu het beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten, die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 1,5 (punten) x ? 322,= (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak) is ? 724,50.