ECLI:NL:GHLEE:2011:BT2424

GERECHTSHOF LEEUWARDEN Sector belastingrecht nummer 10/00325 uitspraakdatum: 20 september 2011 Uitspraak van de meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van X te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de rechtbank Leeuwarden van 16 november 2010, nummer AWB 07/1096, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst/Noord/kantoor Groningen (hierna: de Inspecteur) 1. Ontstaan en loop van het geding 1.1 Aan belanghebbende is over het tijdvak 1999 tot met 2002 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd van € 71.676. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 11.717. 1.2 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag en de beschikking heffingsrente gehandhaafd. 1.3 Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 16 november 2010 ongegrond verklaard. 1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft. 1.6 Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 juli 2011 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord A namens belanghebbende en B, als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede C namens de Inspecteur. 1.8 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht. 2. De vaststaande feiten 2.1 De raden en de colleges van burgemeester en wethouders van de gemeenten Adorp, Aduard, Bedum, Groningen, Haren, Leek en Ten Boer hebben een gemeenschappelijke regeling in de zin van hoofdstuk III van de Wet gemeenschappelijke regelingen (hierna: de gemeenschappelijke regeling) getroffen. De gemeenschappelijke regeling is, onder de naam ‘X’, tot stand gekomen op 20 december 1985, en wordt hierna ook aangeduid als belanghebbende. Belanghebbende is een rechtspersoonlijkheid bezittend openbaar lichaam. 2.2 Na een wijziging in 1991 betreft belanghebbende de tussen de gemeenten Groningen, Bedum, Haren, Leek, Zuidhorn, Grootegast, Marum en Ten Boer getroffen gezamenlijke regeling. 2.3 De gemeenschappelijke regeling uit 1985 luidt - voor zover hier van belang - als volgt: Artikel 2 Het lichaam heeft ten doel de behartiging van de belangen van het op milieuhygiënische verantwoorde wijze verwijderen van afvalstoffen afkomstig uit de gemeenten in de regio. Artikel 3 Het lichaam tracht dit doel te verwezenlijken door: a. het stichten en exploiteren of het doen stichten en doen exploiteren van een stortplaats en een bedrijf; b. het geven van adviezen aan de deelnemers inzake de wijze van inzameling en het transport van de in artikel 2 genoemde afvalstoffen. Artikel 4 1. De deelnemers verbinden zich de in artikel 2 genoemde afvalstoffen aan het lichaam af te staan en aan het bedrijf af te leveren. 2. (…) Artikel 5 1. De inzameling en het transport van de in artikel 2 genoemde afvalstoffen geschiedt door of vanwege elke deelnemer afzonderlijk. Twee of meer deelnemers kunnen de inzameling en/of het transport van de afvalstoffen van die deelnemers gezamenlijk verrichten of laten verrichten. 2. Het algemeen bestuur kan aan de deelnemers adviseren dat met het oog op het belang van een doelmatige verwijdering van afvalstoffen overgegaan dient te worden tot gezamenlijke inzameling van afvalstoffen. 3. (…) Artikel 9 1. Aan het algemeen bestuur behoort met betrekking tot de in artikel 2 omschreven taak alle bevoegdheid, welke niet of ingevolge de bepalingen van deze regeling aan het dagelijks bestuur of aan de voorzitter is opgedragen. 2. Bij de uitoefening van de taak en de bevoegdheid van het algemeen bestuur vinden de in de gemeentewet gestelde regelen zoveel mogelijke overeenkomstige toepassing, voor zover daarbij bij of krachtens de Wet gemeenschappelijke regelingen niet is afgeweken. 3. (…) Artikel 28 De geldmiddelen van het lichaam worden ondermeer gevormd door: a. de bijdragen van de deelnemers overeenkomstig de daarvoor getroffen regeling; b. de bijdragen van andere openbare lichamen; c. de bijdragen van anderen; Artikel 29 1. De kosten voortvloeiende uit deze regeling en de uitvoering van het in artikel 2 en 3 gestelde zullen per gemeente afzonderlijk worden geraamd in de begroting en verantwoord in de rekening, voor zover deze niet zijn door berekend in de tarieven. 2. De kosten worden maandelijks bij wijze van voorschot door het lichaam aan de gemeenten in rekening gebracht. 3. Betaling aan het lichaam geschiedt binnen 6 weken na ontvangst van een daartoe strekkende rekening bij gebreke waarvan voor elke maand of gedeelte daarvan dat de betaling achterwege blijft, een rentevergoeding van 1% in rekening wordt gebracht. 4. De meerkosten met betrekking tot transport van de deelnemers naar het bedrijf en/of de stortplaats zullen op een door het algemeen bestuur nader aan te geven wijze worden verevend. (...) 2.4 Uit de toelichting bij de gemeenschappelijke regeling voor X, onder het kopje Algemeen, blijkt onder meer het volgende: “(…) In eerste instantie is uitgegaan van een eenvoudig samenwerkingsverband, waarbij Groningen als centrumgemeente ten behoeve van omringende gemeenten een aantal afvalverwijderingstaken op zich zou nemen. Later is de voorkeur uitgesproken voor een publiekrechtelijke regeling met een eigen bestuur en met een aantal zelfstandige bevoegdheden waarbij er overigens wel vanuit is gegaan dat, voorzover de overheid op het gebied van de afvalverwerking nieuwe taken op zich neemt, de uitvoering daarvan door het gemeentelijk reinigingsbedrijf van Groningen geschiedt. (…)” 2.5 Met betrekking tot artikel 5 vermeldt de artikelsgewijze toelichting onder meer: “(…) De inzameling van het afval zal voorshands door de gemeenten afzonderlijk blijven geschieden. Dat neemt niet weg dat de bestuursorganen van de regeling van mening kunnen zijn dat een gezamenlijke aanpak een betere en vooral efficiëntere inzameling tot gevolg kan hebben. (…)” 2.6 De gemeenschappelijke regeling is verlengd en op onderdelen geactualiseerd met de sinds 6 juni 2002 geldende “X”. Voor zover hier van belang luidt de nieuwe regeling als volgt: Artikel 2 1. Het lichaam heeft ten doel de behartiging van de belangen van preventie, en het op milieuhygiënisch verantwoorde wijze beheren van (afval)stoffen afkomstig uit de gemeenten in de regio, het bevorderen van overheidsinvloed op de sturing van afvalstoffen en ketenbeheer, en mogelijk andere milieu- en reinigingstaken. 2. Iedere deelnemer kan, na instemming van het algemeen bestuur, aan het lichaam taken opdragen die in overeenstemming zijn met het doel van het lichaam. 3. Iedere deelnemer draagt aan het lichaam de bevoegdheden over die nodig zijn voor de uitvoering van de door die deelnemer aan het lichaam opgedragen taken. Artikel 3 1 Tot de taken die in overeenstemming zijn met het doel van het lichaam behoren onder meer: a het in opdracht van een of meer deelnemers (doen) stichten en exploiteren van een of meerdere inrichtingen ten behoeve van het beheren van afvalstoffen; b het in opdracht van een of meer deelnemers verrichten van activiteiten ten behoeve van het beheren van afvalstoffen, waaronder het inzamelen van en/of het transporteren van afvalstoffen; c het in opdracht van een of meer deelnemers voorbereiden van, onderhandelen over of het afsluiten van afvalverwerkingscontracten; d het in opdracht van een of meer deelnemers verrichten van activiteiten ter bevordering van preventie en hergebruik c.q. nuttige toepassing van afvalstoffen o.a. middels voorlichting en educatie; e het in opdracht van een of meer deelnemers verrichten van andere milieu-en reinigingstaken, een en ander zoals in artikel 2 genoemd. (…) 4 De inzameling en het transport van afvalstoffen van gemeente naar het lichaam of de door het lichaam aangewezen locatie geschiedt door of vanwege elke deelnemer afzonderlijk. 5 Twee of meer deelnemers kunnen de inzameling en/of het transport van de afvalstoffen van die deelnemers gezamenlijk verrichten of laten verrichten door de uitvoeringsorganisatie van X. Artikel 7 1. Het algemeen bestuur staat aan het hoofd van het openbaar lichaam. 2. Aan het algemeen bestuur behoort met betrekking tot de in artikel 2 omschreven taak alle bevoegdheid, welke niet of ingevolge de bepalingen van deze regeling aan het dagelijks bestuur of de voorzitter is opgedragen. 3. Bij de uitoefening van de taak en de bevoegdheid van het algemeen bestuur vinden de in de gemeentewet gestelde regelen zoveel mogelijk overeenkomstige toepassing. 4. (…) Artikel 24 De geldmiddelen van het lichaam worden onder meer gevormd door: a. de bijdragen van de deelnemers overeenkomstig de daarvoor getroffen regeling; b. de bijdragen van andere openbare lichamen; c. de bijdragen van anderen. Artikel 25 1. De kosten voortvloeiende uit deze regeling en de uitvoering van het in de artikelen 2 en 3 gestelde zullen per gemeente afzonderlijk worden geraamd in de begroting en verantwoord in de rekening. 2. De kosten worden zo nodig maandelijks bij wijze van voorschot door het lichaam aan de gemeenten in rekening gebracht. 3. De meerkosten met betrekking tot het transport van de afvalstoffen van de deelnemers naar de plaats van verwerking van het afval worden verevend op de wijze zoals in bijlage 1 aangegeven. 2.7 Belanghebbende berekent de kosten van de verrichte werkzaamheden door aan de aangesloten gemeenten, op basis van het inwoneraantal. Voor zover de kosten betrekking hadden op de verwerking van bedrijfsafval heeft belanghebbende in het onderhavige tijdvak omzetbelasting in rekening gebracht aan de deelnemende gemeenten en voor zover de kosten zagen op de verwerking van huishoudelijk afval niet. 2.8 Tot medio 1999 heeft de gemeente Ten Boer het huishoudelijke afval laten inzamelen en transporteren door het bedrijf D. 2.9 Op 2 juni 1999 hebben belanghebbende en de gemeente Ten Boer een overeenkomst gesloten op grond waarvan vanaf 1 juni 1999 belanghebbende de inzameling van huishoudelijk afval in de gemeente Ten Boer ging verzorgen. 2.10 De kosten van de inzameling van het huishoudelijke afval in de gemeente Ten Boer zijn niet op basis van de onder 2.7 vermelde systematiek doorberekend. Er is een afzonderlijke contractsprijs bepaald, welke belanghebbende afzonderlijk aan de gemeente Ten Boer heeft gefactureerd. Daarbij heeft belanghebbende geen omzetbelasting in rekening gebracht en/of op aangifte voldaan. 2.11 Feitelijk is het inzamelen en het transport van het huishoudelijke afval in de gemeente Ten Boer uitgevoerd door de milieudienst van de gemeente Groningen. 2.12 Met dagtekening 24 februari 2006 heeft de Inspecteur aan belanghebbende een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd met betrekking tot de voor de gemeente Ten Boer verzorgde inzameling van huishoudelijk afval. De naheffingsaanslag is berekend over de vergoedingen die belanghebbende aan de gemeente Ten Boer in rekening heeft gebracht, die zijn gebaseerd op de onder 2.9 vermelde overeenkomst. Het gaat daarbij om de volgende bedragen: Jaar Vergoeding Omzetbelasting 2002 € 113.968 € 21.654 2001 € 109.486 € 20.802 2000 € 106.973 € 18.720 1999 € 60.000 € 10.500 3.1 In geschil is of ter zake van de onder 2.9 bedoelde diensten van belanghebbende aan de gemeente Ten Boer heffing van omzetbelasting op grond van het bepaalde in paragraaf 10, lid 1, van de tot 31 december 2002 geldende Resolutie van 22 juni 1992, nr. VB92/1256 (hierna: Toelichting Gemeenten) achterwege kon blijven. 3.2 Primair stelt belanghebbende zich op het standpunt dat op grond van paragraaf 10, lid 1, van de Toelichting Gemeenten terecht geen omzetbelasting in rekening is gebracht en voldaan gedurende het gehele naheffingstijdvak en subsidiair vanaf 6 juni 2002, te weten de dag waarop de “X” in werking is getreden. De Inspecteur is daartegenover van mening dat het bepaalde in paragraaf 10, lid 1, van de Toelichting Gemeenten te dezen toepassing mist. 3.3 Voor het geval het Hof tot het oordeel komt dat het primaire en/of het subsidiaire standpunt van belanghebbende moet worden afgewezen, zijn partijen zijn het er in hoger beroep over eens dat in de door belanghebbende van de gemeente Ten Boer voor de inzameling van huishoudelijk afval ontvangen vergoedingen geacht moet worden de verschuldigde omzetbelasting te zijn begrepen. 3.4 Tussen partijen is niet in geschil dat ingeval de gemeente Ten Boer zelf het inzamelen van het huishoudelijke afval zou hebben verricht, het hierbij zou gaan om een bij wetgeving opgedragen overheidstaak en dat de gemeente Ten Boer in dat geval niet handelt als ondernemer als bedoeld in artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB). Evenmin is tussen partijen in geschil dat, ingeval een dergelijke dienst rechtstreeks door de ene gemeente aan de andere gemeente wordt verricht, die dienst aan de heffing van omzetbelasting is onderworpen. 3.5 Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het aan deze uitspraak gehechte proces-verbaal van de zitting. 3.6 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en primair vernietiging, subsidiair verlaging van de bestreden naheffingsaanslag. 3.7 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. Het Gerechtshof: - vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, - vernietigt de uitspraak van de Inspecteur, - vermindert de naheffingsaanslag met een bedrag van € 11.130 tot € 60.546; - veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.518, - gelast dat de Staat aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 285 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 448 in verband met het hoger beroep bij het Gerechtshof, in totaal € 733. Deze uitspraak is gedaan door mr. C.M. Ettema, voorzitter, mr. P. van der Wal en mr. E. Polak, in tegenwoordigheid van mr. K. Braaksma als griffier. De voorzitter is verhinderd de uitspraak te ondertekenen. In verband daarmee is de uitspraak ondertekend door mr. E. Polak. Daarnaast is de uitspraak ondertekend door de griffier. De griffier, Raadsheer (K. Braaksma) (E. Polak) Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 21 september 2011 Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer) Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. 4.1 In paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten is het volgende bepaald: “1. Worden bepaalde handelingen welke, zo zij door de gemeente zelf zouden worden verricht, niet tot de ondernemerssfeer zouden behoren, bijv. op het gebied van ruimtelijke ordening, bouw- en woningtoezicht, administratie en controle, uitgeoefend door een samenwerkingsverband tussen verschillende gemeenten – dat zelf ook een publiekrechtelijk lichaam kan zijn op grond van de Wet gemeenschappelijke regelingen (Stb. 1950, K 120) – dan kan dit verband voor de toepassing van de omzetbelasting worden beschouwd als te behoren tot de deelnemende gemeenten. Onderlinge prestaties tussen een dergelijk samenwerkingsverband en de deelnemende gemeenten kunnen dus als interne prestatie worden beschouwd. 2. Andere samenwerkingsverbanden dan de onder (1) bedoelde kunnen niet zonder meer met de deelnemende gemeenten worden vereenzelvigd. Deze treden als ondernemer op, indien ze zelfstandig een bedrijf uitoefenen.” 4.2 De Rechtbank heeft geoordeeld dat lid 1 van paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten aldus moet worden uitgelegd dat het samenwerkingsverband voor de overheidstaak (i.c. het ophalen van het huishoudelijke afval) beschouwd moet kunnen worden als “behorende tot de deelnemende gemeenten” en dat dit met betrekking tot belanghebbende niet kan worden geoordeeld. De Rechtbank heeft daarvoor redengevend geacht dat de inzameling van het huishoudelijke afval niet rechtstreeks voortvloeit uit de in het leven geroepen gemeenschappelijke regeling (het samenwerkingsverband), maar afzonderlijk bij privaatrechtelijke overeenkomst is geregeld tussen belanghebbende en de gemeente Ten Boer, dat de bevoegdheid tot het ophalen van huishoudelijk afval niet aan belanghebbende is overgedragen en dat de kosten voor het ophalen van het huishoudelijke afval ook niet volgens het bepaalde in de gemeenschappelijke regeling worden afgewikkeld, maar op basis van een bij de vorenbedoelde overeenkomst vastgestelde prijs. Dit brengt volgens de Rechtbank mee dat belanghebbende ter zake van het inzamelen van het huishoudelijke afval in de gemeente Ten Boer geen interne prestatie heeft verricht als bedoeld in paragraag 10, lid 1, van de Toelichting Gemeenten, maar dat zij als handelend in de ondernemerssfeer terecht in de heffing van omzetbelasting is betrokken. 4.3 Het Hof sluit zich bij dit oordeel en de onder 4.2 weergegeven gronden aan en maakt die tot de zijne. 4.4 Hoewel de per 6 juni 2002 geldende gemeenschappelijke regeling in artikel 3, lid 1, letter b, met zoveel woorden bepaalt dat het in opdracht van een of meer deelnemers inzamelen en/of het transporteren van afvalstoffen een taak is die in overeenstemming is met het doel van belanghebbende, is de samenwerking tussen de deelnemende gemeenten sindsdien nog steeds uitsluitend gericht op afvalverwerking voor de deelnemende gemeenten. De inzameling van het huishoudelijke afval voor de gemeente Ten Boer geschiedt nog steeds op grond van de privaatrechtelijke overeenkomst tussen belanghebbende en de gemeente Ten Boer. Niet gesteld of aannemelijk is geworden dat (één of meer van) de in belanghebbende deelnemende gemeenten de aan die gemeenten opgedragen taak om huishoudelijk afval in te zamelen en de daarbij behorende bevoegdheden ingevolge het bepaalde in artikel 2, leden 2 en 3, van de per 6 juni 2002 geldende gemeenschappelijke regeling aan belanghebbende hebben overgedragen. In wezen is er dus niets veranderd ten opzichte van de situatie van vóór 6 juni 2002. 4.5 Ook als geoordeeld zou moeten worden dat de gemeente Ten Boer haar taken en bevoegdheden met betrekking tot de inzameling van huishoudelijk afval wel – als enige gemeente – aan belanghebbende heeft overgedragen, kan niet worden geoordeeld dat belanghebbendes dienst als interne prestatie kan worden beschouwd. Naar het oordeel van het Hof ontbreekt in dat geval de vereiste samenwerking op dit punt met één of meer andere gemeenten. Het beroep dat belanghebbende in verband hiermee heeft gedaan op het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 11 december 2008, nr. C-407/07 (CBIT), Jur. 2008, I-09615, LJN BG7798, NTFR 2008/2507 maakt dit oordeel niet anders. Genoemd arrest is gewezen met betrekking tot de uitleg van de zogenoemde koepelvrijstelling van artikel 11, lid 1, letter u, Wet OB 1968 (die in het onderhavige tijdvak uitvoering gaf aan artikel 13, A, lid 1, sub f, van de Zesde richtlijn). Deze regeling vertoont op onderdelen weliswaar overeenkomsten met de in paragraaf 10, lid 1, van de Toelichting Gemeenten neergelegde goedkeuring, doch kan daar niet mee worden gelijkgesteld, nu voor de bedoelde vrijstelling tevens specifieke voorwaarden gelden waaraan te dezen – zoals partijen naar het oordeel van het Hof terecht menen – niet (geheel) is voldaan. 4.6 Uitsluitend gelet op hetgeen in 3.3 van deze uitspraak is vermeld, is het hoger beroep gegrond. Partijen zijn het er voor dat geval over eens dat de nageheven omzetbelasting over de jaren 1999 tot en met 2002 moet worden verminderd met respectievelijk € 1.564, € 2.788, € 3.321 en € 3.457, in totaal € 11.130. Het Hof zal dienovereenkomstig beslissen. 5. Kosten Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken. De proceskosten van belanghebbende zijn in overeenstemming met het Besluit proceskosten bestuursrecht te berekenen op 2 (proceshandelingen) ? € 322 ? 1 (gewicht) = € 644 aan kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand in beroep en 2 (proceshandelingen) ? € 437 ? 1 (gewicht) = € 874 aan kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand in hoger beroep, in totaal derhalve € 1.518.