ECLI:NL:GHLEE:1999:4

BELASTINGKAMER GERECHTSHOF TE LEEUWARDEN UITSPRAAK Nr. 77/98 4 juni 1999 Uitspraak van het Gerechtshof te Leeuwarden, tweede meervoudige belastingkamer, op het beroep van de besloten vennootschap [X] B.V. te [Z] (:belanghebbende) tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid Douane district van de belastingdienst Groningen (:de inspecteur) op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de aan haar onder nummer [000000] over het tijdvak 1 januari 1993 tot en met 31 augustus 1996 opgelegde naheffingsaanslag verbruiksbelasting van alcoholvrije dranken. 1. Procesgang. Gedagtekend 28 januari 1997 is aan belanghebbende voormelde naheffingsaanslag opgelegd tot een bedrag van f 115.214,40, waarin begrepen f 108.067,90 aan (enkelvoudige) verbruiksbelasting op alcoholvrije dranken, en f 7.146,50 aan heffingsrente. Tegen die naheffingsaanslag is door belanghebbende tijdig een bezwaarschrift ingediend. Op dat bezwaarschrift is door de inspecteur met dagtekening 12 december 1997 uitspraak gedaan, waarbij de naheffingsaanslag werd verlaagd met een bedrag van f 6.511,50, doch voor het overige werd gehandhaafd. Tegen die uitspraak is namens belanghebbende een beroepschrift (met bijlagen) ingediend, ter griffie van dit hof ingekomen op 19 januari 1998, en aangevuld bij brief (met bijlagen) ingekomen op 24 februari 1998. Nadat de inspecteur een vertoogschrift (met bijlagen) had ingediend, heeft ter terechtzitting van 14 oktober 1998, gehouden te Leeuwarden, de mondelinge behandeling van de zaak plaatsgevonden. Aldaar verschenen de gemachtigde van belanghebbende alsmede de inspecteur die werd vergezeld door twee ambtenaren. Ter zitting is door beide partijen een pleitnota voorgedragen en overgelegd. De inhoud van alle voormelde (en hierna nog te noemen) stukken geldt als hier herhaald en ingelast. 2De vaststaande feiten. Op grond van de inhoud van de gedingstukken en het verhandelde ter zitting staat voor dit geding tussen partijen als niet of onvoldoende (gemotiveerd) weersproken het navolgende vast: 2.1 Belanghebbende is sinds 29 januari 1993 in het bezit van een op grond van de per 1 januari 1993 in werking getreden Wet op de verbruiksbelastingen van alcoholvrije dranken en van enkele andere produkten (wet van 24 december 1992, Stb. 683; nader: de wet) verleende vergunning 'Inrichting voor verbruiksbelasting'. 2.2 In de periode 1 januari 1993 tot en met 31 augustus 1996 heeft belanghebbende uit bedoelde inrichting in jerrycans met een inhoud van 5 liter limonade in gecontreerde vorm uitgeslagen, en terzake van deze uitslagen de verbruiksbelasting op aangifte voldaan. Bij de herleiding van het volume van de limonade in geconcentreerde vorm tot het volume van voor gebruik gerede limonade werd door belanghebbende de in artikel 10, tweede lid, slot(zin), van de wet bedoelde omrekeningsfactor 3 toegepast: limonade in gecontreerde vorm voor 'huishoudelijk gebruik'. De jerrycans waren voorzien van een etiket met de vermelding "5 liter limonadesiroop met x-smaak -zeer voordelig in gebruik- 1 tot 6 vermengen". 2.3 Een door het laboratorium van het Ministerie van Financiën uitgevoerde analyse van het uitgeslagen produkt maakte duidelijk dat de onderhavige siroop dient te worden beschouwd als limonade, en dus als alcoholvrije drank in de zin van artikel 6 van de wet. Het laboratorium heeft op basis van het bevonden suikergehalte in de siroop geconcludeerd dat bij herleiding van de siroop tot voor gebruik gerede limonade de factor 4,8 een reële omrekeningsfactor was. Deze omrekeningsfactor 4,8 was lager dan de door belanghebbende op het etiket van de verpakking van de siroop vermelde factor (1 tot) 6. 2.4 Bij brief van 7 maart 1997 deelde de directeur van belanghebbende aan de inspecteur mede dat veruit het grootste gedeelte van de uitgeslagen siroop aan de horeca wordt geleverd en daar onverdund in zogeheten slush-ijs en op of in desserts wordt gebruikt. Met betrekking tot deze horeca-ondernemers bleek belanghebbende niet in staat aan te tonen c.q. aannemelijk te maken dat zij beschikten over een vrijstellingsvergunning verbruiksbelasting als bedoeld in artikel 29, tweede lid, van de wet, en tevens dat achteraf niet valt aan te geven of de administratie van die horeca-ondernemers voldeed of voldoet aan de eisen van artikel 14, tweede lid, van het Uitvoeringsbesluit verbruiksbelastingen alcoholvrije dranken en van enkele andere produkten (:het Besluit): het voeren van een registratie van de ingekochte hoeveelheden limonadesiroop en de hoeveelheden daaruit vervaardigd slush-ijs. 2.5 De etiketten die door belanghebbende werden gebruikt op de 5-literverpakking van de limonadesiroop in het tijdvak waarop de onderhavige naheffingsaanslag betrekking heeft, vermeldden dat sprake was van 'limonade-siroop'; elke verwijzing naar een eventuele aanwendingsmogelijkheid voor de vervaardiging van slush-ijs ontbrak. 2.6 De inspecteur heeft de thans bestreden naheffingsaanslag opgelegd op basis van het verschil tussen de door het laboratorium vastgestelde herleidingsfactor 4,8 en de door belanghebbende gehanteerde factor 3. Daarbij is uitgegaan van een door belanghebbende verstrekte opgave van de in de naheffingsperiode uitgeslagen aantallen 5-liter jerrycans met limonadesiroop. 2.7 Limonade wordt in artikel 6 van de wet aangemerkt als alcoholvrije drank, hetgeen die drank onder het bereik van de wet brengt. 4De standpunten van partijen. 4.1 Op gronden als vermeld in de van haar afkomstige stukken is belanghebbende van oordeel -kort samengevat, voor zover hier van belang-dat aan haar, als producent van siropen die onder meer bestemd zijn voor verwerking in slush-ijs, vrijstelling van accijns behoort te worden verleend voor de siroop bestemd voor gebruik in slush-ijs. Indien daarvoor nodig zou zijn dat afnemers over een vrijstellingsvergunning beschikken, beroept belanghebbende zich op het gelijkheidsbeginsel en het zorgvuldigheidsbeginsel, nu de douane elders toestaat dat met vrijstelling van accijns wordt geleverd aan afnemers die niet beschikken over een vrijstellingsvergunning. Bovendien werd het haar in 1997 toegestaan om enkel op basis van een aanpassing van de te gebruiken etikettering de vrijstelling toe te passen, hetgeen doet blijken dat ook bij de douane volstrekt geen duidelijkheid bestaat over de toepassing van de bewuste accijnsvrijstelling. Voorts is men van opvatting dat op de inspecteur de bewijslast rust dat de bestemming van de onderhavige siroop een andere is geweest dan huishoudelijk gebruik, terwijl men overigens van mening is dat, indien al accijns zou kunnen worden geheven, de rekenfactor 3 behoort te worden gehanteerd. Belanghebbende concludeert primair: dat alle belasting over de naheffingsperiode aan haar behoort te worden teruggegeven, en subsidiair: dat de naheffingsaanslag moet worden vernietigd, nu sprake is van een ongelijke behandeling, en de litigieuze produkten zich niet onderscheiden van produkten voor huishoudelijk gebruik. 4.2 De inspecteur daartegenover is op gronden als vermeld in de van hem afkomstige stukken -kort samengevat, voor zover hier van belang-van oordeel dat, nu niet is voldaan aan het met betrekking tot de afnemers gestelde vereiste van artikel 29, tweede lid, van de wet, terecht accijns is nageheven, en voorts dat het laboratorium van het ministerie van financiën heeft vastgesteld, enerzijds dat sprake is van limonade (siroop/concentraat), en anderzijds dat de herleidingsfactor 4,8 in plaats van de door belanghebbende gehanteerde factor 3 bedraagt, zodat in zoverre terecht en tot juiste bedragen is nageheven. Van schending van het gelijkheidsbeginsel is geen sprake nu binnen het ambtsgebied van het Douanedistrict Groningen geen gevallen bekend zijn waarin bij dezelfde verpakking wordt toegestaan bij de omrekening naar een voor gebruik gereed produkt uit te gaan van factor 3. 4.3 Voor een meer uitvoerige weergave van de standpunten van partijen verwijst het hof naar de gedingstukken. Andere gronden dan daar vermeld zijn ter zitting niet aangevoerd. 5De rechtsoverwegingen. 5.1 Op grond van het bepaalde in artikel 28, eerste lid, van de wet, geldt onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden een vrijstelling van accijns terzake van de uitslag van vruchten-en groentesappen die kennelijk zijn bestemd om te worden gebruikt (als aanvulling op kindervoeding, voor medicinale doeleinden of) anders dan om te worden gedronken. 5.2 Artikel 13 van het Besluit bepaalt dat de hiervoor bedoelde bestemming moet blijken uit de kleinhandelsverpakking en de presentatie van het produkt. 5.3 Uit de door belanghebbende gevoerde verpakking van de siroop, met name het etiket, blijkt dat het gaat om limonadesiroop die met water tot een voor gebruik gerede limonade kan worden aangelengd. Dat betekent dat de door belanghebbende uitgeslagen limonadesiroop bedoeld is om te worden gedronken, en daarom als alcoholvrije drank niet kan vallen onder de in artikel 28, eerste lid, van de wet bedoelde vrijstelling. 5.4 Belanghebbende heeft aangevoerd dat de door haar uitgeslagen limonadesiroop voornamelijk wordt verkocht via de groothandel, en voornamelijk zijn bestemming vindt in de ijsbereiding en dergelijke. Daarmee lijkt men het oog te hebben op de mogelijkheid tot vrijstelling van accijns van artikel 29, eerste lid, letter b, van de wet: een vrijstelling voor alcoholvrije dranken die worden gebruikt als grondstof voor het vervaardigen van andere goederen dan alcoholvrije dranken. Echter, het tweede lid van dat artikel 29 stelt voor dat geval de eis dat de afnemer in het bezit moet zijn van een vrijstellingsvergunning. En een dergelijke vergunning kan eerst worden verkregen indien wordt voldaan aan het gestelde in artikel 14, tweede lid, van het Besluit. Aangezien in casu vaststaat dat aan laatstvermeld vereiste niet kan worden voldaan, is voor belanghebbende de accijnsvrije route van artikel 29, eerste lid, letter b, van de wet niet begaanbaar. 5.5 Nu de limonadesiroop, gelet op hetgeen ten processe is komen vast te staan, moet worden aangemerkt als concentraat van vruchtesap dat wordt uitgeslagen in kleinhandelsverpakking (gezinnen plegen zich niet te voorzien van limonadesiroop in hoeveelheden van 5-liter jerrycans), wordt die siroop via het tweede lid van artikel 7, juncto artikel 9, eerste en tweede lid, van de wet onder het bereik van accijns gebracht. Uit de parlementaire geschiedenis van de totstandkoming van artikel 7 van de wet blijkt een andere conclusie niet te trekken. 5.6 Vervolgens behoeft beantwoording de vraag naar welke grondslag de niet voor huishoudelijk gebruik uitgeslagen hoeveelheden limonadesiroop in de heffing van accijns dienen te worden betrokken. Artikel 10, tweede lid, van de wet bepaalt dat ingeval van een concentraat (zoals hier) het volume wordt herleid tot het volume van voor gebruik gereed produkt, op de uitkomst van welke herleiding het tarief van het eerste lid van de wet wordt toegepast. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat voor dat geval een herleidingsfactor van 3 dient te worden gehanteerd, doch stelt geen feiten en omstandigheden die, indien vervolgens aannemelijk gemaakt, een weerlegging opleveren van de bevindingen van het laboratorium dat monsters van de limonadesiroop heeft geanalyseerd op suikergehalte en samenstelling: een factor 4,8 is in casu een reële factor. De desbetreffende stelling van belanghebbende is bovendien in tegenspraak met de door belanghebbende op het etiket vermelde aanlengverhouding: 1 tot 6, hetgeen ook zijdens belanghebbende kennelijk de mogelijkheid openlaat dat zelfs een hogere factor dan 4,8 te verdedigen zou zijn. De conclusie moet dan zijn dat de inspecteur, door uit te gaan van de uit laboratoriumanalyse blijkende factor 4,8, niet van een te hoge factor is uitgegaan. 5.7 In zoverre is het gelijk aan de zijde van de inspecteur. 5.8 Een beroep op het gelijkheidsbeginsel en het zorgvuldigheidsbeginsel kan belanghebbende niet baten: belanghebbende maakt tegenover de betwisting door de inspecteur niet aannemelijk dat de inspecteur in een meerderheid van met belanghebbende vergelijkbare gevallen een soepeler behandeling heeft toegepast dan jegens belanghebbende heeft plaatsgevonden. Dat een andere eenheid van de douane op dit niet voor eenieder toegankelijke terrein wellicht een ander standpunt heeft ingenomen, kan, indien zulks al aannemelijk zou zijn te maken, evenmin de conclusie dragen dat de thans optredende inspecteur het gelijkheidsbeginsel ten nadele van belanghebbende heeft geschonden. Van schending van het zorgvuldigheidsbeginsel door deze inspecteur is het hof al evenzeer niet gebleken. 5.9 De grieven kunnen niet leiden tot vernietiging van de bestreden uitspraak zodat die behoort te worden bevestigd. 6. De slotsom. Nu het beroep in al zijn onderdelen ongegrond is bevonden dient de bestreden uitspraak te worden bevestigd. 7De proceskosten. Het hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken. Gedaan op 4 juni 1999 door Mr. Pruiksma, raadsheer, als voorzitter, Mr. Drion, raadsheer, en Mr. Wolt, raadsheer-plaatsvervanger, in tegenwoordigheid van de griffier de heer Gerrits, en ondertekend door voornoemde voorzitter en door voornoemde griffier. Uitgesproken ter openbare terechtzitting van 4 juni 1999 te Leeuwarden door mr. Drion. Op -9 JUNI 1999 afschrift aangetekend verzonden aan beide partijen. griffier van het Gerechtshof Le euwarden.