ECLI:NL:GHDHA:2024:735

GERECHTSHOF DEN HAAG Team Belastingrecht meervoudige kamer nummer BK-22/1247 Uitspraak van 29 februari 2024 in het geding tussen: [X] , gevestigd te [Z] , belanghebbende, (gemachtigde: S.M. Bothof) en de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur, (vertegenwoordiger: […] ) op het hoger beroep van de Inspecteur en het incidenteel hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 3 november 2022, nummer SGR 21/3134.

1.1. Aan belanghebbende is een naheffingsaanslag in de belasting van personenauto’s en motorrijwielen (bpm) opgelegd van € 5.232 (de naheffingsaanslag). Voorts is bij beschikking € 35 belastingrente in rekening gebracht (de beschikking belastingrente). 1.2. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag en de beschikking belastingrente gehandhaafd. 1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake van het beroep is van belanghebbende een griffierecht geheven van € 360. De beslissing van de Rechtbank luidt, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder: ” De rechtbank: - verklaart het beroep gegrond; - vernietigt de uitspraak op bezwaar; - vermindert de naheffingsaanslag tot € 4.308 en vermindert de rentebeschikking dienovereenkomstig; - bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde besteden uitspraak; - veroordeelt verweerder tot vergoeding van immateriële schade tot een bedrag van € 343; - veroordeelt de Staat tot vergoeding van immateriële schade tot een bedrag van € 157; - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 2.056; - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 360 aan eiseres te vergoeden.” 1.4. De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft incidenteel hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft een pleitnota met nadere stukken ingediend, ingekomen bij het Hof op 12 januari 2024. De Inspecteur heeft een pleitnota ingediend, ingekomen bij het Hof op 15 januari 2024. 1.5. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 18 januari 2024. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

2.1. Belanghebbende heeft op aangifte een bedrag van € 2.339 aan bpm voldaan voor de registratie van een BMW Z4 Roadster 3.5is High Executive, datum eerste toelating 13 mei 2014 (de auto). 2.2. Bij de aangifte is de te betalen belasting voor de auto berekend op basis van een taxatierapport van [naam] met taxatiedatum 10 oktober 2019 (het taxatierapport). In het taxatierapport is de nieuwprijs van de auto, uitgaande van een CO2uitstoot van 211 gram per kilometer, vastgesteld op € 85.495 (koerslijst Autotelex) en de handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat op € 23.440 (koerslijst Eurotaxglass’s). Hierop heeft de taxateur een bedrag van € 12.755 (100% van de totale gecalculeerde reparatiekosten) in mindering gebracht in verband met schade aan de auto, waardoor de handelsinkoopwaarde van de auto is bepaald op € 10.685 (= € 23.440 -/- € 12.755). 2.3. De Inspecteur heeft het taxatierapport van belanghebbende laten controleren door Domeinen Roerende Zaken (DRZ). Op 22 oktober 2019 heeft DRZ de auto geschouwd inzake een onderzoek waardebepaling en dienaangaande een rapportage opgemaakt welke is ondertekend op 22 oktober 2019. 2.4. Met datum 25 maart 2020 heeft DRZ een aangepaste rapportage inzake waardebepaling van het voertuig uitgebracht. In deze rapportage is de handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat aangepast. 2.5. De Inspecteur heeft een bedrag van € 5.232 (= € 7.841 verschuldigde bpm -/- € 270 extra leeftijdskorting -/- € 2.339 voldane bpm) nageheven. Daarbij heeft de Inspecteur zich gebaseerd op het rapport van Domeinen Roerende Zaken (DRZ) van 25 maart 2020. Hierin is de historische nieuwprijs van de auto vastgesteld op € 92.098, de handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat op € 22.599 (koerslijst XRAY (Marge)), de CO2uitstoot vastgesteld op 255 gram per kilometer, en is schade ten belope van € 850 aannemelijk geacht. Van dat schadebedrag is € 752 (88%) in aanmerking genomen, waardoor de handelsinkoopwaarde van de auto is bepaald op € 21.847 (= € 22.599 -/- € 752). Oordeel van de Rechtbank 3. De Rechtbank heeft als volgt geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder: ”Schade 7. De bewijslast dat de waardevermindering door schade, in de omvang als door eiseres gesteld, in mindering komt bij de waardebepaling van een auto, rust op eiseres.[1] Eiseres dient dus tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder aannemelijk te maken dat die schade meer bedraagt dan het bedrag dat DRZ heeft vastgesteld. Zij heeft daartoe verwezen naar het taxatierapport. De daarin genoemde schade is echter slechts gedeeltelijk aangetroffen door DRZ. Gezien hetgeen hiervoor is overwogen over DRZ volgt de rechtbank eiseres niet in haar stelling dat dit alleen het gevolg is van de ondeskundigheid van de taxateur van DRZ en de door DRZ gevolgde handelwijze. Nu eiseres de schadetaxatie van DRZ verder onvoldoende onderbouwd heeft weersproken, is eiseres niet geslaagd in het van haar te vergen bewijs. Dat in afwijking van het DRZ-rapport een percentage van 100% van het door DRZ vastgestelde schadebedrag in aanmerking moet worden genomen, heeft eiseres, op wie de bewijslast rust[2], evenmin aannemelijk gemaakt. 8. Eiseres heeft verder aangevoerd dat binnen de branche beleid is ontwikkeld over het onderscheid tussen normale gebruikssporen en echte schade en dat één of meer van de volgens dat beleid geldende schade zich voordoet bij de auto. Verweerder noch DRZ is echter gebonden aan beleid dat binnen de branche zou zijn ontwikkeld. Afgezien daarvan heeft eiseres niet geconcretiseerd welke schade volgens haar dan ten onrechte als normale gebruikssporen is aangemerkt. In de verwijzing naar dat beleid ziet de rechtbank dan ook geen aanleiding voor de conclusie dat verweerder of DRZ te weinig schade in aanmerking heeft genomen. 9. Verweerder heeft dan ook terecht niet meer dan € 752 als schade in aanmerking genomen. Historische nieuwprijs 10. Partijen verschillen van mening over de vraag van welke historische nieuwprijs moet worden uitgegaan bij de vaststelling van de afschrijving. Volgens eiseres moet worden uitgegaan van een historische nieuwprijs van € 113.427. Zij heeft deze berekend op basis van de tussen partijen niet in geschil zijnde netto catalogusprijs van € 760.095, de BTW ten bedrage van € 12.619 en de bruto Bpm van € 40.713 op basis van een CO2-uitstoot van 255 gram per kilometer. Verweerder stelt dat hij is uitgegaan van de koerslijst, zodat ook van de historische nieuwprijs van het referentievoertuig van die koerslijst moet worden uitgegaan, zijnde € 81.990. 11. Anders dan verweerder bepleit, dient voor de berekening van de voor de auto verschuldigde Bpm niet te worden uitgegaan van de CO2-uitstoot (en dus de bruto Bpm) van referentieauto’s, maar van de CO2-uitstoot (en dus de bruto Bpm) van de auto zelf.[3] Niet in geschil is dat de CO2uitstoot van de auto 255 gram per kilometer bedraagt en dat de daarbij behorende bruto Bpm € 40.713 is. Dat betekent dat eiseres zich terecht op het standpunt stelt dat de historische nieuwprijs € 113.427 bedraagt. Het door verweerder ter zitting aangehaalde arrest van de Hoge Raad van 20 mei 2022[4] leidt niet tot een ander oordeel, omdat dat arrest ziet op een juridisch en feitelijk andere situatie. 12. Gelet op het voorgaande is de naheffingsaanslag te hoog vastgesteld. Uitgaande van een historische nieuwprijs van € 113.427 en een handelsinkoopwaarde van € 19.172 bedraagt het in aanmerking te nemen afschrijvingspercentage 83,10%. Tussen partijen is niet in geschil dat de bruto Bpm € 40.713 bedraagt. Na vermindering van dat bedrag met 83,10% resteert een bedrag aan Bpm van € 6.882. Nu verweerder het door eiseres berekende bedrag aan extra leeftijdskorting van € 235 niet heeft bestreden en eiseres reeds € 2.339 aan Bpm heeft betaald, zal de rechtbank de naheffingsaanslag - overeenkomstig het subsidiaire standpunt van eiseres - verminderen tot € 4.308. Belastingrente 13. Eiseres heeft geen afzonderlijke gronden aangevoerd tegen de berekening van de belastingrente en ook overigens is niet gebleken dat deze is berekend in strijd met de wettelijke bepalingen. Wel dient de rentebeschikking te worden verminderd overeenkomstig de vermindering van de naheffingsaanslag. 14. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep gegrond worden verklaard. Immateriële schade 15. Eiseres heeft ter zitting verzocht om vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. Bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn is overschreden, moet worden aangesloten bij de uitgangspunten die zijn neergelegd in de arresten van de Hoge Raad van 22 april 2005, 19 februari 2016 en 27 mei 2022.[5] Behoudens in geval van bijzondere omstandigheden wordt een periode van twee jaar voor de bezwaar- en beroepsfase in dit verband als redelijk beschouwd. Hiervan komt een half jaar toe aan de bezwaarfase. 16. Het bezwaarschrift is door verweerder ontvangen op 25 juni 2020, de uitspraak op bezwaar is van 25 maart 2021 en deze uitspraak van de rechtbank is gedaan op 3 november 2022. Vanaf het indienen van het bezwaarschrift tot de uitspraakdatum is een periode van twee jaar en 131 dagen verstreken. De overschrijding van de redelijke termijn bedraagt dan 131 dagen, zodat eiseres recht heeft op een vergoeding van immateriële schade van € 500. Van de overschrijding van de redelijke termijn dient een overschrijding van 90 dagen aan de bezwaarfase te worden toegerekend. Een overschrijding van 41 dagen dient aan de beroepsfase te worden toegerekend. Verweerder dient daarom een bedrag van € 343 (90/131 van € 500) te vergoeden en de Staat € 157 (41/131van € 500). De rechtbank wijst dan ook het verzoek om vergoeding van immateriële schade toe. Proceskosten 17.

Historische nieuwprijs 5.1.1. Tussen partijen is in geschil of bij de berekening van de historische nieuwprijs moet worden uitgegaan van de bruto bpm van de referentievoertuigen of van de bruto bpm van de te registreren auto zelf. 5.1.2. Anders dan de Inspecteur bepleit, dient voor de voor de auto verschuldigde bpm niet te worden uitgegaan van de CO2-uitstoot (en dus de bruto bpm) van de referentievoertuigen, maar van de CO2-uitstoot (en dus de bruto bpm) van de auto zelf (HR 22 december 2023, ECLI:NL:HR:2023:1714). Het gelijk is op dit punt aan belanghebbende. De historische nieuwprijs bedraagt derhalve € 113.247 (= € 60.095 netto catalogusprijs plus € 12.619 aan BTW plus € 40.713 bruto bpm op basis van 255 gram CO2 uitstoot per km). Handelsinkoopwaarde 5.2.1. De Inspecteur stelt dat de snellere afschrijving van een gebruikt motorvoertuig met een hogere CO2-uitstoot (en daarmee hogere historische nieuwprijs) die het gevolg is van de arresten van de Hoge Raad van 22 december 2023 onlogisch is (HR 22 december 2023, ECLI:NL:HR:2023:1714 en HR 22 december 2023, ECLI:NL:HR:2023:1703). Volgens de Inspecteur is het aannemelijk dat op zowel het gebruikte motorvoertuig met een hogere CO2uitstoot als het referentievoertuig evenveel wordt afgeschreven en dat de verkoper van het motorvoertuig met een hogere CO2-uitstoot voor het verschil wordt gecompenseerd. Hij bepleit daarom dat de handelsinkoopwaarde van een dergelijk motorvoertuig dient te worden verhoogd met de niet-afgeschreven component van de extra bpm die het gevolg is van de hogere CO2-uitstoot, zodat de afschrijving van het gebruikte motorvoertuig met een hogere CO2-uitstoot en het referentievoertuig gelijk blijft. De Inspecteur heeft ter zitting toegevoegd dat de auto voor de Arabische markt zou zijn vervaardigd en zou zijn getuned. Belanghebbende heeft dit laatste betwist onder verwijzing naar de SilverDAT VIN-informatie, die bij het rapport van DRZ is gevoegd. Zo beschikt de auto over een regensensor. Wel heeft de gemachtigde opgemerkt dat de radio hier onbruikbaar is. 5.2.2. Gelet op het voorgaande moet de handelsinkoopwaarde volgens de Inspecteur worden vastgesteld op 113.247/81.990 * 19.172 = € 26.480. 5.2.3. Het Hof stelt voorop dat de handelsinkoopwaarde van een gebruikt motorvoertuig wordt bepaald door vraag en aanbod in de autohandel. De bewijslast voor de handelsinkoopwaarde ligt bij belanghebbende (HR 20 mei 2022, ECLI:NL:HR:2022:640, BNB 2022/10). Hierbij dienen alle relevante omstandigheden van het geval in ogenschouw te worden genomen, zoals de omvang van het verschil in CO2-uitstoot, de herkomst van het motorvoertuig (waarbij van belang is of het beschikt over een Europese typegoedkeuring), exclusiviteit, de courantheid van het merk en het model, de uitvoering en of het motorvoertuig bijzondere kenmerken heeft. Met andere woorden, de prijselasticiteit speelt een belangrijke rol. Hoewel de CO2-uitstoot als een vast gegeven kenmerk van het motorvoertuig moet worden beschouwd, is dit niet het enige kenmerk en staat het niet vast dat dit kenmerk bij de gemiddelde handelaar (of consument, die het motorvoertuig uiteindelijk koopt) doorslaggevend is bij de keuze voor het motorvoertuig. 5.2.4. Bij het vaststellen van de handelsinkoopwaarde is voorts van belang welke methode van waardering van toepassing is, namelijk de taxatiemethode of de koerslijstmethode. Hierna beoordeelt het Hof hoe de handelsinkoopwaarde in het onderhavige geval dient te worden bepaald. 5.2.5. In het standpunt van de Inspecteur ligt besloten dat de handelsinkoopwaarde van € 19.172 van het referentievoertuig die volgt uit de koerslijst EurotaxGlass’s met bijstellingen als zodanig niet in geschil is, maar dat deze dient te worden verhoogd met de niet-afgeschreven component van de extra bpm die het gevolg is van de hogere CO2-uitstoot van de auto. Met zijn standpunt neemt de Inspecteur gemotiveerd stelling tegen de door belanghebbende verdedigde handelsinkoopwaarde. Dat een hogere CO2-uitstoot automatisch tot een hogere handelsinkoopwaarde leidt, zoals de Inspecteur met zijn stelling suggereert, acht het Hof niet voor de hand liggend. Belanghebbende heeft er ter zitting op gewezen dat een hogere CO2-uitstoot nadelen heeft, zoals een hogere verzekeringspremie, een hogere fiscale bijtelling en een slechtere concurrentiepositie ten opzichte van vergelijkbare auto’s. Het Hof acht dit aannemelijk. Nu het algemeen geformuleerde standpunt van de Inspecteur niet zonder meer kan worden gevolgd en de Inspecteur geen nadere, steekhoudende onderbouwing heeft gegeven maar belanghebbende wel heeft gewezen op de nadelen van een hogere CO2-uitstoot, stelt het Hof de handelsinkoopwaarde vast op € 19.172. Hierbij speelt voorts een rol dat deze handelsinkoopwaarde tussen partijen tot aan het arrest van 22 december 2023 niet in geschil was. Waardecorrectie wegens schade 5.3. Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat de belastingplichtige die stelt recht te hebben op een vermindering van belasting, de daarvoor benodigde feiten moet stellen en bij betwisting aannemelijk moet maken. In dit geval dient belanghebbende aannemelijk te maken dat en in welke mate rekening dient te worden gehouden met een waardevermindering vanwege schade aan de auto. Artikel 110 VWEU verzet zich niet tegen deze bewijslastverdeling. In dit verband verdient opmerking dat de belastingplichtige voldoende gelegenheid moet worden geboden het van hem gevraagde bewijs te leveren (zie onder meer HR 17 januari 2020, ECLI:NL:HR:2020:63, BNB 2020/45, r.o. 2.3.3, en HR 21 februari 2020, ECLI:NL:HR:2020:318, BNB 2020/63, r.o. 3.3.2). 5.4. De beoordelaar van DRZ heeft, naast normale gebruikssporen, schade tot een bedrag van € 850 aangetroffen (spuitwerkzaamheden), en hiervan € 752 (88%) in aanmerking genomen. Belanghebbende wijst op schade aan de velgen. Twee velgen dienen volgens belanghebbende te worden hersteld. Van de begrote schade, € 1.989 exclusief btw, dient € 1.989 in aftrek te komen. Belanghebbende voert als extra argument voor een aftrek van 100% aan dat geen kosten berekend zijn voor montage en balanceren. De Inspecteur betwist dat deze post tot een extra aftrek leidt. Het betreft normale gebruikssporen. De overige door belanghebbende aangevoerde schadeposten zijn tijdens de hertaxatie niet vastgesteld. 5.5.1. De Rechtbank heeft in haar overwegingen 7 en 8 op goede gronden geoordeeld dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat ten aanzien van de auto sprake is van schade tot een hoger bedrag dan waarmee de Inspecteur bij het vaststellen van de naheffingsaanslag rekening heeft gehouden. De enkele verwijzing door belanghebbende naar het door haar overgelegde taxatierapport en de daarbij behorende foto’s is onvoldoende bewijs. Er is schade aan de velgen te zien, zo is tussen partijen ook niet in geschil, maar die is niet abnormaal voor een gebruikte auto van die leeftijd (vijf jaar) en met dat kilometrage (87.000). Dat de auto tot het hogere segment behoort, doet hier niet aan af. Er is geen sprake van een exclusieve of unieke auto. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat de geconstateerde sporen op de velgen voor de koper van een tweedehands exemplaar van dit type auto een schadepost vormen die een meer dan gemiddeld benedenwaarts effect hebben op de handelsinkoopwaarde. 5.5.2. Het Hof ziet in hetgeen de gemachtigde ter zitting heeft aangevuld evenmin aanleiding om een hoger bedrag aan schade in aanmerking te nemen. Dat de sporen op de velgen een gevolg zouden (kunnen) zijn van een ongebruikelijk incident, zoals een aanrijding met een stoep of een verhoogd weggedeelte, is onvoldoende om deze toch als schade aan te merken.

5.6. Het hoger beroep en het incidenteel hoger beroep zijn beide ongegrond. Proceskosten 6. Op grond van artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage worden de kosten wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor hoger beroep berekend op € 1.750 (1 punt voor het indienen van het verweerschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, waarde per punt € 875, wegingsfactor 1).

Het Gerechtshof: - bevestigt de uitspraak van de Rechtbank; - veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.750; - gelast dat van de Inspecteur bij het onherroepelijk worden van deze uitspraak een griffierecht wordt geheven van € 548. Deze uitspraak is vastgesteld door W.M.G. Visser, H.A.J. Kroon en A. van Dongen, in tegenwoordigheid van de griffier T.S.K.L. Tjon. De beslissing is op 29 februari 2024 in het openbaar uitgesproken. De griffier is verhinderd de uitspraak mede te ondertekenen. Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op: Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. - de naam en het adres van de indiener; b. - de dagtekening; c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. - de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.