ECLI:NL:GHDHA:2023:276

GERECHTSHOF DEN HAAG Team Belastingrecht meervoudige kamer nummers BK-22/00857 tot en met BK-22/00859 Uitspraak van 22 februari 2023 in het geding tussen: [X] h.o.d.n. [X-1] , te [Z] , belanghebbende, (gemachtigde: E. Staas) en de heffingsambtenaar van het Samenwerkingsverband Vastgoedinformatie Heffing en Waardebepaling, de Heffingsambtenaar, (vertegenwoordiger: […] ) inzake het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Rotterdam (de Rechtbank) van 27 juli 2022, nummers ROT 21/1484, ROT 21/3413 en ROT 21/3414.

1.1. De Heffingsambtenaar heeft bij beschikkingen van 29 februari 2020 op grond van de Wet waardering onroerende zaken (Wet WOZ) de waarde per 1 januari 2019 van de onroerende zaken, plaatselijk bekend [adres 1] te [woonplaats 1] , [adres 2] te [woonplaats 2] en [adres 3] te [woonplaats 3] voor het belastingjaar 2020 vastgesteld op respectievelijk € 2.068.000, € 6.260.000 en € 3.148.000 (de beschikkingen). 1.2. Met de beschikkingen zijn in één geschrift bekendgemaakt en verenigd de door de gemeente Lansingerland aan belanghebbende voor het jaar 2020 opgelegde aanslagen in de onroerendezaakbelasting ter zake van de eigendom en het gebruik van de onroerende zaken alsmede de door de gemeente aan belanghebbende opgelegde aanslagen afvalstoffenheffing en rioolheffing ter zake van het gebruik van de onroerende zaken (de aanslagen). 1.3. Bij in één geschrift bekend gemaakte uitspraken op bezwaar heeft de Heffingsambtenaar het bezwaar tegen de beschikkingen en de aanslagen ongegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Er is € 49 aan griffierecht geheven. De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard. 1.5. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. In verband daarmee is een griffierecht geheven van € 136. De Heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend. 1.6. De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 11 januari 2023. Partijen zijn verschenen. Belanghebbende heeft een pleitnota overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

2.1. Belanghebbende, die onder de naam [A] een tuinbouwbedrijf voor het telen van verschillende tomatenrassen exploiteert, is op 1 januari 2020 eigenaar en gebruiker van de onroerende zaken. [adres 1] , [adres 3] en [adres 2] zijn respectievelijk sinds 2000, 2006 en 2016 bij belanghebbende in eigendom. 2.2. [adres 1] heeft een perceeloppervlakte van 52.270 m², [adres 3] heeft een perceeloppervlakte van 72.378 m² en [adres 2] heeft een perceeloppervlakte van 83.306 m². De onroerende zaken zijn glastuinbouwlocaties, bestaande uit glasopstanden, opslagruimtes met koelcellen, verpakkingsruimtes, kantines/kleedruimtes en sanitair voor personeel en kantoorruimtes. De onroerende zaken hebben een eigen bewatering- en bemestingssysteem en warmtekrachtkoppeling. 2.3. Het productieproces van de tomaten vindt op alle drie onroerende zaken plaats. De tomatenplanten blijven steeds op één onroerende zaak staan. De teeltcycli zijn zo op elkaar afgestemd dat jaarrond tomaten kunnen worden geleverd. Er vindt transport plaats tussen de onroerende zaken, bijvoorbeeld om een deel van de geteelde tomaten te verpakken, teeltmachines op de verschillende locaties te kunnen gebruiken en koelcellen optimaal te benutten. Het personeel van belanghebbende is op alle drie onroerende zaken werkzaam. 2.4. De afstand tussen [adres 1] en [adres 2] bedraagt 4.160 meter en tussen [adres 2] en [adres 3] 4.100 meter. Tussen [adres 1] en [adres 3] bedraagt de afstand hemelsbreed 464 meter en over het fietspad 600 meter. Over het fietspad is vervoer mogelijk met een vorkheftruck. Vervoer met een vrachtauto of auto kan alleen via de weg plaatsvinden. De afstand tussen [adres 1] en [adres 3] bedraagt in dat geval een kilometer. Oordeel van de Rechtbank 3. De Rechtbank heeft geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Heffingsambtenaar als verweerder: “5.1. Bij de beantwoording van de vraag in hoeverre de door eiser in zijn bedrijf aangewende eigendommen als een samenstel moeten worden aangemerkt, is beslissend of het bedrijf als één samenhangend geheel moet worden beschouwd waarbinnen de eigendommen voor één organisatorisch doel worden aangewend (zie Hoge Raad van 9 mei 2003, ECLI:NL:HR:2003:AD6058 (Schipholarrest)). Volgens de Hoge Raad behoren tot de omstandigheden die bij de toetsing aan het samenstelbegrip in aanmerking worden genomen, ook de omstandigheden die niet voor derden waarneembaar zijn. Deze factor is echter niet als enige bepalend (zie Hoge Raad van 13 november 2009, ECLI:NL:HR:2009:BK3060). 5.2. Vaststaat dat de afstand tussen [adres 3] en [adres 2] en de afstand tussen [adres 1] en [adres 2] hemelsbreed circa 4.100 meter bedraagt. Deze afstand is dermate ruim dat reeds hierom niet zonder meer geconcludeerd kan worden dat sprake is van een geografische samenhang tussen [adres 2] en de andere twee locaties. Vaststaat verder dat de afstand tussen [adres 3] en [adres 1] hemelsbreed circa 500 meter bedraagt. Tussen deze locaties zijn wegen en gebouwde en ongebouwde eigendommen van derden gelegen. Dit vormt op zichzelf geen belemmering voor het vormen van een samenstel. Volgens de wetsgeschiedenis is immers niet vereist dat de locaties alle op één terrein zijn gesitueerd (Kamerstukken II, 1992/93 22 885, nr. 3, blz. 43). Zoals in 5.1. is overwogen, zijn evenwel ook andere omstandigheden van belang. In dit kader heeft verweerder onbetwist verklaard dat hij de locaties heeft bezocht en daarbij een toelichting heeft gekregen op het bedrijfsproces. Hieruit is gebleken dat het teeltproces op alle locaties hetzelfde is en dat de planten op de locaties blijven en dezelfde behandeling krijgen. Ook hebben alle locaties een koelcel, een voorraad meststoffen en verpakkingen, een opslagruimte en een eigen bewatering- en bemestingssysteem en warmtekrachtkoppeling. Hoewel de locaties gebruikt worden voor hetzelfde doel, namelijk het telen van tomaten, heeft eiser niet aannemelijk gemaakt de productieprocessen van de locaties afhankelijk van elkaar zijn. Daar komt bij dat niet is gebleken dat de locaties bij elkaar een beduidend grotere functionaliteit hebben dan de locaties individueel zouden hebben. Gelet op het voorgaande is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake van een functionele en organisatorische samenhang. Dat een deel van de bedrijfsvoering, zoals het verpakken van tomaten, in het kader van efficiency wordt gedaan op een andere locatie ( [adres 1] ), maakt dat niet anders. Eiser heeft niet weersproken dat de plaats van dit deel niet essentieel is voor het productieproces en dat de uitvoering van dit deel van de bedrijfsvoering op elke locatie zou kunnen plaatsvinden. Ook de omstandigheid dat de locaties op bepaalde organisatorische vlakken, zoals de administratie en het transport, vanuit de locatie [adres 4] worden aangestuurd, leidt niet tot een ander oordeel, omdat dit op zichzelf onvoldoende is om te concluderen dat sprake is van een organisatorische samenhang. 5.3. Gezien de omstandigheden zoals vermeld in 5.2., in samenhang bezien, is de rechtbank van oordeel dat de locaties, naar de omstandigheden beoordeeld, niet kunnen worden aangemerkt als één onroerende zaak. De verwijzing naar de utispraak van rechtbank Oost-Brabant van 20 april 2018, ECLI:NL:RBOBR:2018:1978 treft geen doel, omdat de feiten en omstandigheden in genoemde zaken onvoldoende vergelijkbaar zijn met de onderhavige zaak. 6. Gelet op het voorgaande heeft verweerder de locaties juist afgebakend. Nu de waarde van locaties op zichzelf niet wordt betwist, is de aanslag terecht en tot een juist bedrag opgelegd. 7. De beroepen zijn ongegrond. 8. Voor een proceskostenvergoeding bestaat geen aanleiding.” Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen 4.1 Tussen partijen is primair in geschil of de onroerende zaken een samenstel vormen als bedoeld in artikel 16, aanhef en letter d, Wet WOZ. Belanghebbende beantwoordt die vraag bevestigend en de Heffingsambtenaar ontkennend. Subsidiair is in geschil of [adres 1] en [adres 3] een dergelijk samenstel vormen. Belanghebbende beantwoordt ook die vraag bevestigend en de Heffingsambtenaar ontkennend. 4.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en primair tot vernietiging van alle uitspraken op bezwaar, beschikkingen en aanslagen en subsidiair tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar, de beschikkingen en de aanslagen die betrekking hebben op [adres 1] en [adres 3] . 4.3. De Heffingsambtenaar concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Juridisch kader 5.1. Artikel 16 Wet WOZ bepaalt – voor zover van belang – : “Voor de toepassing van de wet wordt als één onroerende zaak aangemerkt: a. een gebouwd eigendom; (…) d. een samenstel van twee of meer van de in onderdeel a of onderdeel b bedoelde eigendommen of in onderdeel c bedoelde gedeelten daarvan die bij dezelfde belastingplichtige in gebruik zijn en die, naar de omstandigheden beoordeeld, bij elkaar behoren;” 5.2. In de Memorie van Toelichting is artikel 16, aanhef en letter d, Wet WOZ als volgt toegelicht: “De complexbepaling zal veel worden toegepast. Het gaat hier om objecten die bestaan uit twee of meer gebouwde dan wel ongebouwd eigendommen die, naar de omstandigheden beoordeeld, bij elkaar behoren en door één en dezelfde (rechts)persoon worden gebruikt. Dit is onder meer het geval bij een woning met schuur en tuin, voor zover deze objecten bij dezelfde belanghebbende in gebruik zijn. Het complex omvat dan twee gebouwde eigendommen en één ongebouwd eigendom. Er doen zich evenwel ten aanzien van onroerende zaken ook meer gecompliceerde situaties voor, waarbij niettemin sprake is van een samenstel als bedoeld in onderdeel d. Wij hebben hierbij het oog op fabriekscomplexen en agrarische bedrijven die in beginsel bestaan uit een aantal afzonderlijke onroerende zaken, zoals bijvoorbeeld een kantoorgebouw, de produktieruimten, de opslagruimten en de bijbehorende terreinen. Deze onroerende zaken vormen te zamen één onroerende zaak in de zin van onderdeel d, indien is voldaan aan de voorwaarden dat ze bij dezelfde (rechts)persoon in gebruik zijn en naar de omstandigheden beoordeeld bij elkaar behoren. Deze laatste voorwaarde houdt overigens niet in dat de genoemde onroerende zaken alle op één terrein moeten zijn gesitueerd. Onroerende zaken kunnen naar de omstandigheden beoordeeld bij elkaar behoren ondanks het feit dat ze in fysieke zin op afstand van elkaar zijn gelegen, waarbij uiteraard - gelet op onderdeel e - de gemeentegrenzen niet mogen worden overschreden. Aan de hand van de omstandigheden in concrete gevallen zal moeten worden beoordeeld of onroerende zaken bij elkaar behoren of niet.” (Memorie van Toelichting, Kamerstukken II 1992/93, 22 885, nr. 3 , p. 43.) 5.3.1. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 9 mei 2003, ECLI:NL:HR:2003:AD6058, BNB 2003/270 (het zogenoemde Schiphol-arrest), het volgende geoordeeld: “3.1.2. (…) Anders dan het Hof klaarblijkelijk heeft geoordeeld, komt - ook al bepaalt artikel 16, letter d, van de Wet WOZ dat naar de omstandigheden moet worden beoordeeld of (gedeelten van) eigendommen bij elkaar behoren en daarom als een samenstel dienen te worden aangemerkt - daarbij aan een gemeente niet een door de belastingrechter in beginsel te respecteren beoordelingsvrijheid toe (…). 3.1.3. (…) Aldus hebben B en W miskend dat bij de beantwoording van de vraag in hoeverre de door belanghebbende in haar bedrijf aangewende (gedeelten van) eigendommen - die onmiskenbaar een geografisch samenhangend geheel vormen - als een samenstel moeten worden aangemerkt, beslissend is of dat bedrijf als één samenhangend geheel moet worden beschouwd, waarbinnen alle (gedeelten van) eigendommen voor één organisatorisch doel worden aangewend.” 5.3.2. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 13 november 2009, ECLI:NL:HR:2009:BK3060, BNB 2010/12) het volgende geoordeeld: “3.2. (…) Het Hof heeft in zijn in 3.1 weergegeven oordeel ten onrechte maatgevend geacht of sprake is van een voor derden waarneembare samenhang. Of derden een samenhang kunnen waarnemen kan weliswaar een belangrijke rol spelen bij de beoordeling of sprake is van een samenstel als bedoeld in artikel 16, lid 1, letter d, Wet WOZ, maar deze factor is niet als enige bepalend. Gelet op de tekst van deze bepaling dienen de omstandigheden van het geval, in onderlinge samenhang bezien, in aanmerking te worden genomen. Daartoe kunnen ook omstandigheden behoren die voor derden niet waarneembaar zijn.” 5.3.3. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 14 juli 2017, ECLI:NL:HR:2017:1328, BNB 2017/180 het volgende geoordeeld: “2.3.2. Het Hof heeft zijn oordeel dat geen sprake is van een samenstel gebaseerd op de uiterlijke kenmerken van beide objecten en de omstandigheid dat zij afzonderlijk van elkaar verkocht kunnen worden. Daarmee heeft het Hof kennelijk verworpen de stelling van belanghebbenden dat het perceel dienstbaar is aan de woning. Aldus gelezen geeft de uitspraak van het Hof geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting. De uitspraak is ook niet onbegrijpelijk en voldoende gemotiveerd.”

6.1. Tussen partijen is niet in geschil dat de onroerende zaken elk afzonderlijk een samenstel als bedoeld in artikel 16, aanhef en letter d, Wet WOZ vormen. Het Hof zal partijen hierin volgen. Voorts is niet in geschil dat de onroerende zaken bij belanghebbende zowel in eigendom als in gebruik zijn. 6.2. Bij de beoordeling of sprake is van een samenstel van eigendommen die, naar de omstandigheden beoordeeld, bij elkaar horen, moeten objectief bezien alle feiten en omstandigheden in onderlinge samenhang bezien, in aanmerking worden genomen. 6.3. Uit de overgelegde kaart blijkt dat alle onroerende zaken alleen over openbare wegen kunnen worden bereikt. De afstand tussen de onroerende zaken [adres 1] en [adres 2] bedraagt 4.160 meter, die tussen [adres 2] en [adres 3] bedraagt 4.100 meter. De onroerende zaken [adres 1] en [adres 3] zijn onderling op een afstand van 600 meter door een fietspad met elkaar verbonden (hemelsbreed 464 meter). Over de gewone weg is de afstand tussen deze onroerende zaken ongeveer 1.000 meter. Tussen de onroerende zaken bevinden zich (water)wegen en percelen met kasopstanden, woonhuizen en andere gebouwde en ongebouwde eigendommen die in eigendom en gebruik zijn bij derden. Nu gelet op de hiervoor geschetste feiten onmiskenbaar geografische samenhang ontbreekt tussen de onroerende zaken [adres 2] en [adres 1] en [adres 2] en [adres 3] , vormen deze drie onroerende zaken geen samenstel. Gelet op een en ander geldt zulks ook voor de onroerende zaken [adres 1] en [adres 3] . Tussen deze twee onroerende zaken ontbreekt ook de geografische samenhang en zij vormen daarom evenmin een samenstel. Het Hof leidt uit hetgeen de Hoge Raad in het Schipholarrest heeft geoordeeld (zie het citaat hiervoor in 5.3.1.) af dat wanneer, zoals in dit geval, tussen de onroerende zaken onmiskenbaar geografische samenhang ontbreekt, de onroerende zaken niet bij elkaar horen in de zin van artikel 16, lid 3, Wet WOZ en geen samenstel zijn. Het standpunt van belanghebbende dat reeds sprake is van geografische samenhang in het geval de onroerende zaken in dezelfde gemeente zijn gelegen, berust naar het oordeel van het Hof op een onjuiste rechtsopvatting. 6.4. Dat wordt niet anders – integendeel – wanneer de volgende omstandigheden daarbij in onderling verband in aanmerking worden genomen. De genoemde onroerende zaken zijn elk afzonderlijk voor het productieproces van de tomatenkwekerij uitgerust en operationeel, en beschikken over eigen kassen, koelruimtes, verpakkingsruimten, kantines/kleedruimtes met sanitair en kantoorruimtes. De onroerende zaken hebben een eigen bewatering- en bemestingssysteem en warmtekrachtkoppeling. De onroerende zaken kunnen afzonderlijk van elkaar worden verkocht en afzonderlijk van elkaar worden gebruikt. 6.5. Aan het in 6.3 en 6.4 overwogene doet voorts niet af dat bedrijfseconomisch en -organisatorisch gezien sprake is van enige samenhang, aangezien ervoor is gekozen het bedrijfsproces zo in te richten dat een bepaalde soort tomaten slechts kan worden verpakt op een van de drie locaties, een teeltmachine wordt uitgewisseld tussen de locaties, over het fietspad tussen [adres 1] en [adres 3] met een vorkheftruck wordt gereden om een teeltmachine uit te wisselen, de bedrijfsvoering centraal wordt aangestuurd en personeel op alle drie de locaties werkt. Deze omstandigheden berusten echter op een subjectieve keuze van de ondernemer om zijn bedrijfsproces op een bepaalde manier in te richten, en laten onverlet dat de onroerende zaken ieder voor zich operationeel zijn voor de tomatenteelt, ook als die jaarrond plaatsvindt. Ook de omstandigheid dat vanaf de weg zichtbaar is door middel van een aanduiding dat de onroerende zaken bij dezelfde onderneming in gebruik zijn, legt onvoldoende gewicht in de schaal. 6.6. De verwijzing door belanghebbende naar de uitspraak van Rechtbank Oost-Brabant van 20 april 2018, ECLI:RBOBR:2018:1978 met betrekking tot een scholencomplex, brengt het Hof evenmin tot een ander oordeel. De feiten en omstandigheden in die zaak zijn niet vergelijkbaar met het onderhavige geval, al was het maar omdat er in die zaak ten aanzien van voorzieningen en faciliteiten een zeer grote afhankelijkheidsrelatie bestond tussen de diverse locaties. Het primaire en het subsidiaire standpunt van belanghebbende falen.

6.7. Naar volgt uit hetgeen hiervoor is overwogen, is het hoger beroep ongegrond. Proceskosten Het Hof ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.

Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. Deze uitspraak is vastgesteld door H.A.J. Kroon, A. van Dongen en M.J.M. van der Weijden, in tegenwoordigheid van de griffier Y. Postema. De beslissing is op 22 februari 2023 in het openbaar uitgesproken. aangetekend aan partijen verzonden: Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. - de naam en het adres van de indiener; b. - de dagtekening; c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. - de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. De onroerende zaken [adres 1] , [adres 2] en [adres 3] worden hierna gezamenlijk aangeduid als: de onroerende zaken. Afzonderlijk worden zij ook aangeduid met het adres zonder plaatsaanduiding.