ECLI:NL:GHDHA:2023:1862

GERECHTSHOF DEN HAAG Team Belastingrecht meervoudige kamer nummers BK-22/00775 en BK-22/00776 Uitspraak van 7 september 2023 in het geding tussen: [X] te [Z] , belanghebbende, en de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur, (vertegenwoordiger: […] ) op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 14 juli 2022, nummers SGR 21/5079 en SGR 21/5080.

1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2017 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV 2017) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 31.945 (de aanslag 2017). Bij gelijktijdig gegeven beschikking is een bedrag van € 580 aan belastingrente in rekening gebracht. 1.2. Aan belanghebbende is voor het jaar 2018 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV 2018) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 31.051 (de aanslag 2018). Bij gelijktijdig gegeven beschikking is een bedrag van € 232 aan belastingrente in rekening gebracht. 1.3. Bij uitspraken op bezwaar heeft de Inspecteur de bezwaren van belanghebbende tegen de aanslagen IB/PVV 2017 en IB/PVV 2018 (de aanslagen) afgewezen. 1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep bij de Rechtbank Noord-Holland ingesteld. Ter zake daarvan is een griffierecht geheven van € 49. De behandeling van de beroepen is verwezen naar de Rechtbank Den Haag. De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard. 1.5. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake daarvan is een griffierecht geheven van € 136. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.6. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 27 juli 2023. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een procesverbaal opgemaakt.

2.1.1. Belanghebbende heeft op 25 september 2014 de eenmanszaak “ [naam eenmanszaak] ” opgericht. Daarnaast heeft belanghebbende op 11 december 2009 samen met haar zus [A] de maatschap “ [naam maatschap] ” opgericht. Zowel de eenmanszaak als de maatschap staan bij de KvK geregistreerd als praktijk van psychotherapeuten, psychologen en pedagogen. Daarnaast heeft belanghebbende in 2017 en 2018 inkomsten uit dienstbetrekking en uitkeringen van het UWV genoten. 2.1.2. De omzet, kosten en het resultaat van de eenmanszaak “ [naam eenmanszaak] ” in de jaren 2014 tot en met 2018 kunnen als volgt worden weergegeven: 2014 2015 2016 2017 2018 Omzet € 0 € 371 € 0 € 0 € 546 Kosten € 10.893 € 7.187 € 4.824 € 0 € 1.125 Resultaat - € 10.893 - € 6.813 - € 4.824 € 0 - € 579 2.1.3. De omzet, kosten en het resultaat van de maatschap “ [naam maatschap] ” in de jaren 2015 tot en met 2018 kunnen als volgt worden weergegeven: 2015 2016 2017 2018 Omzet € 157 € 0 € 0 € 2.640 Kosten € 5.964 € 4.149 € 7.891 € 11.902 Resultaat - € 5.807 - € 4.149 - € 7.891 - € 9.262 IB/PVV 2017 2.2. Belanghebbende heeft voor het belastingjaar 2017 aangifte gedaan van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 17.072. In haar aangifte heeft belanghebbende een verlies uit onderneming van € 7.891 opgenomen. 2.3. Bij brief van 13 oktober 2020 heeft de Inspecteur aan belanghebbende kenbaar gemaakt voornemens te zijn om van de ingediende aangifte af te wijken. De aanslag IB/PVV 2017 is vervolgens met dagtekening 10 november 2020 vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 31.945. De Inspecteur heeft daarbij de door belanghebbende aangegeven verliezen, de zelfstandigenaftrek, de startersaftrek en de MKB-winstvrijstelling niet in aanmerking genomen. 2.4. Bij brief van 10 december 2020 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft op 16 maart 2021 uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar van belanghebbende afgewezen. IB/PVV 2018 2.5. Belanghebbende heeft voor het belastingjaar 2018 aangifte gedaan van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 22.587. In haar aangifte heeft belanghebbende een verlies uit onderneming van € 9.841 opgenomen. 2.6. Bij brief van 5 januari 2021 heeft de Inspecteur aan belanghebbende kenbaar gemaakt voornemens te zijn om van de ingediende aangifte af te wijken. De aanslag IB/PVV 2018 is vervolgens met dagtekening 18 februari 2021 vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 31.051. De Inspecteur heeft daarbij de door belanghebbende aangegeven verliezen, de zelfstandigenaftrek, de startersaftrek en de MKB-winstvrijstelling niet in aanmerking genomen. 2.7. Bij brief van 30 maart 2021 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft op 20 mei 2021 uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar van belanghebbende afgewezen. Beide zaken 2.8. De Inspecteur heeft op 15 oktober 2020 een inzageverzoek in het kader van de Algemene Verordening Gegevensbescherming van belanghebbende ontvangen. Bij brief van 3 maart 2021 bevestigt de Inspecteur dat de persoonsgegevens van belanghebbende voorkomen in de Fraude Signalering Voorziening (FSV) en dat de persoonsgegevens van belanghebbende zijn verwerkt in het kader van projectcode 1043. Bij brief van 31 maart 2022 wordt belanghebbende ingelicht over de reden hiervoor: “Overige Onder deze projectnaam registreerden we signalen die we niet onder een andere projectnaam konden registreren.  Jaar van registratie in de FSV (als het belastingjaar niet bekend is): 2006 Inkomstenbelasting Uw registratie is overgenomen uit Dagboek PIT. Dit systeem bestaat niet meer, verdere informatie ontbreekt in de FSV. Overige Onder deze projectnaam registreerden we signalen die we niet onder een andere projectnaam konden registreren.  Jaar van registratie in de FSV (als het belastingjaar niet bekend is): 2007 Inkomstenbelasting Verschil in loon/loonheffing” Oordeel van de Rechtbank 3. De Rechtbank heeft, voor zover in hoger beroep van belang, geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder: “Bron van inkomen 8. Ingevolge vaste jurisprudentie worden de volgende cumulatieve voorwaarden gesteld aan een bron van inkomen: deelname aan het economisch verkeer, het subjectieve oogmerk om voordeel te behalen en de objectieve verwachting dat het voordeel redelijkerwijs (in de toekomst) kan worden behaald. 9. Niet in geschil is dat eiseres met de activiteiten heeft deelgenomen aan het economische verkeer en dat zij daarmee voordeel beoogde te behalen. Tussen partijen is slechts in geschil of sprake is van een objectieve voordeelsverwachting. 10.

12. De rechtbank is van oordeel dat niet is voldaan aan de voorwaarde dat sprake is van een objectieve voordeelsverwachting. Daarom kunnen de activiteiten van eiseres niet worden aangemerkt als een bron van inkomen. Dit betekent dat de verliezen uit die activiteiten niet voortvloeien uit een bron van inkomen. Hierdoor kunnen de verliezen niet in mindering worden gebracht op het inkomen uit werk en woning van eiseres. (…) Project 1043 en de databank FSV 15. Eiseres heeft verder nog gewezen op de omstandigheid dat haar gegevens zijn verwerkt in het kader van projectcode 1043 en dat haar gegevens zijn opgenomen in de zogenoemde databank FSV. 16. Verweerder heeft in dit verband ter zitting verwezen naar het arrest van de Hoge Raad van 10 december 2021[3] en toegelicht dat de bron van de beoordeling van de onderhavige aangiften niet het gevolg is van de registratie in de databank FSV, maar is terug te voeren op het in 2017 verrichte boekenonderzoek waarbij de jaren 2012 tot en met 2017 aan een controle zijn onderworpen en de omstandigheid dat sprake is van een aanhoudend negatief resultaat. De aangifte van een belastingplichtige die gedurende een aantal jaren achter elkaar verliezen aangeeft, wordt op een gegeven moment automatisch uitgeworpen voor nader onderzoek. Project 1043 ziet volgens verweerder op het opvoeren van hoge zorgkosten in de aangifte en in het geval van eiseres is daarvan geen sprake. 17. In het arrest van de Hoge Raad van 10 december 2021 is onder meer het volgende overwogen: “De rechtmatigheid van het besluit van de inspecteur om een aangifte te controleren wordt in beginsel niet aangetast door de manier waarop informatie over de belastingplichtige is verwerkt. Dat kan anders zijn indien de controle van de aangifte voortvloeit uit een risicoselectie, een verwerking van persoonsgegevens in een databank of een gebruik van een databank waarin persoonsgegevens zijn opgeslagen, op basis van een criterium dat jegens de belastingplichtige leidt tot een schending van een grondrecht zoals een schending van het verbod op discriminatie naar afkomst, geaardheid of geloofsovertuiging. Indien de rechter tot de bevinding komt dat zo’n uitzonderlijke situatie aan de orde is, is het niet uitgesloten dat hij daaraan de slotsom verbindt dat de controle van de aangifte van de belastingplichtige heeft plaatsgevonden op een wijze die zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht, dat het gebruik van hetgeen bij die controle aan het licht is gekomen onder alle omstandigheden ontoelaatbaar moet worden geacht. In dat uitzonderlijke geval komt aan de inspecteur niet de bevoegdheid toe om de aangifte van de belastingplichtige te corrigeren naar aanleiding van die bij de controle aan het licht gekomen punten.” 18. Nu uit de uitspraak van deze rechtbank van 18 november 2021[4] met betrekking tot de aan eiseres opgelegde aanslagen over de jaren 2014, 2015 en 2016 volgt dat de resultaten van het betreffende boekenonderzoek buiten beschouwing dienen te blijven, kan verweerder zich voor wat betreft de rechtmatigheid van zijn besluit om de aangiften van eiseres te controleren niet langer op dat boekenonderzoek baseren. 19. Verweerder heeft echter ook aangevoerd dat de aangiften van eiseres aan een nader onderzoek zijn onderworpen omdat eiseres structureel verliezen heeft aangegeven. Verweerder heeft ter zitting toegelicht dat indien een belastingplichtige gedurende een aantal jaren verliezen aangeeft, de aangifte door het systeem van de Belastingdienst standaard wordt uitgeworpen voor controle. Naar het oordeel van de rechtbank brengt de uitworp van de aangiften om de hiervoor genoemde reden niet mee dat de controle van de aangiften heeft plaatsgevonden op een wijze die zozeer indruist tegen wat van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht dat de correcties achterwege moeten blijven. De stukken bevatten geen aanwijzing dat de controle van de aangiften heeft plaatsgevonden op basis van een criterium dat jegens eiseres leidt tot een schending van een grondrecht. De omstandigheid dat de gegevens van eiseres zijn opgenomen in het kader van projectcode 1043 en de databank FSV, leidt om die reden niet tot een verlaging of vernietiging van de aanslagen. Belastingrente 20. Eiseres heeft geen afzonderlijke gronden aangevoerd tegen de rentebeschikkingen. Niet is gebleken is dat de rente niet in overeenstemming met het bepaalde in hoofdstuk VA van de Algemene wet inzake rijksbelastingen is berekend. Immateriële schadevergoeding 21. Voor vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn bestaat geen aanleiding. Sinds de indiening van de bezwaarschriften en deze uitspraak zijn namelijk niet meer dan twee jaren verstreken, zodat de redelijke termijn niet is overschreden. 22. Gelet op wat hiervoor is overwogen, zijn de beroepen ongegrond verklaard. 23. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding. [2] Vergelijk Hoge Raad 24 juni 2011, ECLI:NL:HR: 2011:BP5707.. [3] ECLI:NL:HR:2021:1748. [4] ECLI:NL:RBDHA:2021:12800.”

4.1. In geschil is of de activiteiten van belanghebbende een bron van inkomen vormen, zodat het daarmee behaalde negatieve resultaat als verlies uit onderneming in aanmerking kan worden genomen. Meer specifiek is in geschil of sprake is van een objectieve voordeelsverwachting die nodig is voor het bestaan van een bron van inkomen. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend en de Inspecteur ontkennend. 4.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vermindering van de aanslagen berekend conform de door haar ingediende aangiften. 4.3. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Bron van inkomen 5.1. Belanghebbende heeft gesteld dat de in de aangiften vermelde verliezen uit onderneming in aanmerking moeten worden genomen. Volgens belanghebbende drijft zij met zowel haar eenmanszaak als de maatschap een onderneming. Door de Inspecteur wordt dit betwist. De Inspecteur verwijst hierbij naar de aangegeven verliezen van de eenmanszaak en de maatschap in de jaren 2014 tot en met 2018 en verklaart dat vanaf 2019 geen resultaten meer zijn aangegeven in de aangiften van belanghebbende voor zowel de eenmanszaak als de maatschap. Op basis daarvan valt redelijkerwijs geen voordeel te verwachten, zodat geen sprake is van een bron van inkomen, aldus de Inspecteur. Ook zijn er geen winstaangiften voor 2019 en 2020 ingediend, hetgeen belanghebbende ter zitting heeft toegelicht met de verklaring dat zij, omdat zij door de Belastingdienst niet als ondernemer wordt aangemerkt, geen resultaat uit onderneming kan aangeven. 5.2.1. Belanghebbende kan de verliezen van de eenmanszaak en de maatschap alleen in aanmerking nemen indien deze voortvloeien uit een bron van inkomen. Volgens vaste jurisprudentie worden als uitgangspunt de volgende drie voorwaarden gesteld aan een bron van inkomen: deelname aan het economische verkeer, het (subjectieve) oogmerk om voordeel te behalen en de (objectieve) verwachting dat het voordeel redelijkerwijs kan worden behaald (vgl. HR 14 april 1993, ECLI:NL:HR:1993:BH8770, BNB 1993/203 en HR 1 februari 2002, ECLI:NL:HR:2002:AD8763, BNB 2002/128). Niet in geschil is dat belanghebbende met haar activiteiten heeft deelgenomen aan het economische verkeer en dat zij daarmee voordeel beoogde te behalen. Tussen partijen is slechts in geschil of sprake is van een objectieve voordeelsverwachting. 5.2.2. De vraag of in een bepaald jaar sprake is van een objectieve voordeelsverwachting moet in beginsel worden beantwoord op basis van de feiten en omstandigheden van dat jaar. Feiten en omstandigheden van andere jaren kunnen echter licht werpen op het antwoord op de vraag of in het desbetreffende jaar sprake is van een objectieve voordeelsverwachting en mogen daarom mede in aanmerking worden genomen (vgl. HR 24 juni 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP5707, BNB 2011/246 en HR 21 december 2018, ECLI:NL:HR:2018:2390, BNB 2019/39). 5.2.3. Omdat belanghebbende in de onderhavige jaren negatieve resultaten uit een bron van inkomen in aanmerking wil nemen, brengt een redelijke verdeling van de bewijslast mee dat belanghebbende feiten en omstandigheden dient te stellen en bij betwisting aannemelijk dient te maken op grond waarvan zij in 2017 en 2018, objectief bezien, positieve resultaten kon verwachten met de activiteiten van de eenmanszaak en de maatschap. 5.3.1. Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende niet geslaagd in de op haar rustende bewijslast. Het Hof overweegt hiertoe als volgt. Belanghebbende heeft ook in hoger beroep geen feiten of omstandigheden aangevoerd waaraan zij in 2017 en 2018, objectief gezien, de verwachting kon ontlenen dat met de onderhavige activiteiten, in weerwil van een reeks negatieve resultaten, positieve resultaten konden worden behaald. De activiteiten van belanghebbende voor de maatschap “ [naam maatschap] ” hebben in de jaren 2015 tot en met 2018 geen positief resultaat opgeleverd. Over de jaren 2014 tot en met 2018 heeft belanghebbende ook met de activiteiten voor de eenmanszaak “ [naam eenmanszaak] ” geen positief resultaat behaald. Deze resultaten zijn door belanghebbende niet betwist. 5.3.2. Belanghebbende heeft ter zitting expliciet verklaard dat zij zich inhoudelijk niet heeft voorbereid op de mondelinge behandeling van de onderhavige zaken, terwijl het op de weg van belanghebbende had gelegen om door middel van bijvoorbeeld een ondernemingsplan of andere relevante stukken aannemelijk te maken dat zij met de door haar verrichte activiteiten redelijkerwijs een voordeel had kunnen verwachten. Ook heeft belanghebbende haar stelling dat zij sinds 2020 wel positief resultaat behaalt met haar activiteiten niet met feiten of omstandigheden onderbouwd. 5.3.3. Gelet op het hiervoor overwogene heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat – beoordeeld naar de situatie in 2017 en 2018 – voor de jaren 2017 en 2018 met de door haar verrichte werkzaamheden voor de maatschap, noch de eenmanszaak, een positief resultaat was te verwachten. 5.3.4. Het oordeel dat het belanghebbende ontbreekt aan een objectieve voordeelsverwachting, brengt mee dat belanghebbendes activiteiten in het kader van de eenmanszaak en de maatschap niet kunnen worden aangemerkt als een bron van inkomen. De verliezen uit die activiteiten vloeien dus niet voort uit een bron van inkomen en kunnen daarom niet in mindering worden gebracht op het inkomen uit werk en woning. Zelfstandigenaftrek en startersaftrek 5.4. Gelet op het onder 5.3.4 overwogene heeft belanghebbende in 2017 en 2018 geen recht op de zelfstandigenaftrek, startersaftrek en de MKB-winstvrijstelling. De Inspecteur heeft deze fiscale faciliteiten die verbonden zijn aan winst uit onderneming terecht gecorrigeerd. FSV en code 1043 5.5. Belanghebbende stelt dat de omstandigheid dat haar zus is opgenomen in de zogenoemde FSV en haar persoonsgegevens zijn verwerkt in het kader van projectcode 1043 ertoe hebben geleid dat haar aangiften IB/PVV 2017 en IB/PVV 2018 zijn gecontroleerd door de Belastingdienst. Voorts stelt belanghebbende dat zij door haar dubbele nationaliteit is opgenomen in de FSV en dat haar persoonsgegevens daarom zijn verwerkt. 5.6. De Inspecteur heeft hierover verklaard dat er voor beide jaren een uitworpreden geconstateerd is die bij belanghebbende heeft geleid tot een correctie van de aangiften IB/PVV 2017 en IB/PVV 2018. De ondernemingen van belanghebbende hebben structureel verlies gedraaid en dit is volgens de Inspecteur een automatische uitworpreden zodat handmatig vast kan worden gesteld of sprake is van een onderneming. De opname in de FSV als zodanig speelde geen rol bij de uitworp van de aangiften IB/PVV 2017 en IB/PVV 2018 van belanghebbende. 5.7. Het Hof is van oordeel dat de Rechtbank op goede gronden een juiste beslissing heeft genomen. Het Hof maakt de overwegingen van de Rechtbank tot de zijne en voegt daaraan nog het volgende toe. Belanghebbende heeft ook in hoger beroep niets concreets aangevoerd waaruit zou kunnen worden afgeleid dat een andere omstandigheid dan de structurele verliezen de uitworpreden is geweest. Het Hof voegt hieraan toe dat deze uitworpreden in de praktijk veel wordt toegepast. Het is dus ook niet aannemelijk dat de aangiften van belanghebbende vanwege haar dubbele nationaliteit of de vermelding op een FSV-lijst zijn uitgeworpen. Belastingrente 5.8. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen afzonderlijke gronden aangevoerd tegen de in rekening gebrachte belastingrente. Dat in strijd met de wet belastingrente in rekening is gebracht, is gesteld noch gebleken.

5.9. Het hoger beroep is ongegrond. Proceskosten 6. Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.

Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. Deze uitspraak is vastgesteld door H.A.J. Kroon, A. van Dongen en W.M.G. Visser, in tegenwoordigheid van de griffier A.T.J. Schnitzeler. De beslissing is op 7 september 2023 in het openbaar uitgesproken. aangetekend aan partijen verzonden: Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. - de naam en het adres van de indiener; b. - de dagtekening; c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. - de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.