ECLI:NL:GHDHA:2022:510

GERECHTSHOF DEN HAAG Team Belastingrecht meervoudige kamer nummers BK-21/00313 tot en met BK-21/00317 Uitspraak van 17 maart 2022 in het geding tussen: [X] te [Z] , belanghebbende, (gemachtigde: H.L. Cairo) en de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur, (vertegenwoordiger: […] ) op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 18 maart 2021, nummers SGR 20/2727, SGR 20/4949, SGR 20/5990, SGR 20/3632 en SGR 21/956. 1.1. Belanghebbende zijn over de tijdvakken 5 februari 2020 – 4 mei 2020 (zaaknummer SGR 20/2727), 5 mei 2020 – 4 augustus 2020 (zaaknummer SGR 20/4949), 5 augustus – 4 november 2020 (zaaknummer SGR 20/5990) en 5 november 2020 – 4 februari 2021 (zaaknummer SGR 21/956) rekeningen fijnstoftoeslag motorrijtuigenbelasting (mrb) uitgereikt (de rekeningen) van € 32 per tijdvak. 1.2. Belanghebbende heeft de bedragen van de vier rekeningen niet voldaan. 1.3. Omdat belanghebbende het bedrag van de rekening van zaaknummer SGR 20/2727 niet heeft voldaan, is een naheffingsaanslag fijnstoftoeslag mrb met kenmerk [kenmerk] (zaaknummer SGR 20/3632) opgelegd. 1.4. Belanghebbende heeft tegen de rekeningen en de naheffingsaanslag bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft het bezwaar tegen de vier rekeningen bij separate uitspraken op bezwaar niet-ontvankelijk verklaard. Voorts heeft de Inspecteur het bezwaar tegen de naheffingsaanslag bij uitspraak op bezwaar ongegrond verklaard. 1.5. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake van het beroep is viermaal een griffierecht van € 48 geheven. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 1.6. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van het hoger beroep is een griffierecht van éénmaal € 134 geheven. De Heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend. Op 3 augustus 2021 en op 6 en 25 januari 2022 heeft het Hof van belanghebbende nadere stukken met bijlagen ontvangen. 1.7. De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 3 februari 2022. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. 2.1. Belanghebbende is vanaf 24 november 2004 houder van een motorrijtuig van het merk Volkswagen, type Golf met het kenteken [kenteken] (de auto). De datum eerste toelating van de auto is 5 februari 1990. Voor de auto is in het kentekenregister geen fijnstofuitstoot vastgelegd. 2.2. Voor de auto zijn op 9 mei 2019 en op 7 mei 2020 APKkeuringsbewijzen afgegeven waarbij de auto is goedgekeurd tot respectievelijk 18 mei 2020 en 18 mei 2022. De keuringsbewijzen bevatten geen gegevens over de fijnstofuitstoot. Op 6 mei 2019 en op 25 mei 2020 zijn roetwaardemetingen uitgevoerd waaruit roetwaarden van respectievelijk 2.33 en 1.7 blijken. 2.3. De Dienst Wegverkeer (RDW) heeft belanghebbende bij brief van 28 februari 2020 onder meer het volgende meegedeeld: "Zoals u in de brief die u van de Belastingdienst heeft kunnen lezen, komt u in aanmerking voor de fijnstoftoeslag mrb omdat er geen waarde bij de uitstoot deeltjes bij uw voertuig geregistreerd is. Roetmeting APK (...) Met een zogenaamde capaciteitsmeter (roetmeter) kan niet bepaald worden of het voertuig meer of minder dan 0,005 gr/km uitstoot heeft. Omdat deze meting niet nauwkeurig genoeg is wordt naast deze meting bij de APK nog gekeken (visueel) of er wel een roetfilter aanwezig is als er geregistreerd staat dat de uitstoot < 0.005 is. Het is nl. onmogelijk om aan een waarde van < 0.005gr/km te komen zonder een Af-fabriek roetfilter." Oordeel van de Rechtbank 3. De Rechtbank heeft het volgende overwogen, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder: "7. Ten aanzien van de ontvankelijkheid van de bezwaren tegen de rekeningen merkt de rechtbank het volgende op. Ingevolge artikel 8:1 in samenhang met artikel 7:1 Algemene wet Bestuursrecht (Awb) staat alleen bezwaar open tegen beslissingen van een bestuursorgaan waartegen beroep open staat. Uit artikel 26 Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) volgt dat in het belastingrecht alleen beroep open staat tegen een belastingaanslag, daaronder begrepen de in artikel 15 voorgeschreven verrekening, of een voor bezwaar vatbare beschikking. Van dit laatste is alleen sprake wanneer in de belastingwet een beschikking wordt aangewezen als voor bezwaar vatbaar. Op grond van het tweede lid van artikel 26 van de Awr wordt de voldoening op aangifte van belasting voor de mogelijkheid van beroep gelijk gesteld met een voor bezwaar vatbare beschikking. Aangezien eiseres de verschuldigde fijnstoftoeslag mrb niet op aangiften heeft voldaan, mist artikel 26, tweede lid van de Awr toepassing. De rekeningen zijn verder geen belastingaanslag en zijn geen voor bezwaar vatbare beschikkingen. Dat betekent dat tegen de rekeningen geen beroep open staat, zodat daartegen ook geen bezwaar kan worden gemaakt. Verweerder heeft de bezwaren van eiseres tegen de rekeningen daarom terecht kennelijk niet-ontvankelijk verklaard. 8. Ten aanzien van de naheffingsaanslag fijnstoftoeslag mrb overweegt de rechtbank als volgt. Met ingang van 1 januari 2020 wordt de voor het houden van een motorrijtuig verschuldigde mrb onder omstandigheden verhoogd met de fijnstoftoeslag. Artikel 23, vierde en vijfde lid, Wet mrb (tekst 2020) luidt, voor zover hier van belang, als volgt: "4 Het bedrag van de belasting, berekend overeenkomstig het eerste en tweede lid, wordt voor een personenauto met aandrijving door een kracht die wordt ontleend aan dieselolie (…) verhoogd met een fijnstoftoeslag van 19 percent van dat bedrag indien: a. de fijnstofuitstoot meer bedraagt dan 5 milligram per kilometer (…); of b. (…) 5 Wanneer de fijnstofuitstoot, bedoeld in het vierde lid, niet is geregistreerd in het kentekenregister en de datum eerste toelating, genoemd in het kentekenregister, is gelegen voor 1 september 2009, dan wel indien in het kentekenregister is geregistreerd dat het roetfilter is verwijderd, wordt de betreffende personenauto, behoudens tegenbewijs, voor de toepassing van dat lid geacht een fijnstofuitstoot te hebben van meer dan 5 milligram per kilometer, onderscheidenlijk 10 milligram per kilowattuur." 9. Het is de rechtbank niet gebleken dat de auto een fijnstofuitstoot heeft van minder dan 5 milligram per kilometer. Uit de roetwaardemetingen en de APK keuringsbewijzen volgt dit niet. Verder is niet in geschil dat het motorrijtuig een datum eerste toelating heeft van voor 1 september 2009 en dat er in het register van de RDW geen fijnstofuitstoot staat geregistreerd. Dit betekent dat de auto van eiseres op grond van artikel 23, vijfde lid, Wet mrb geacht moet worden een fijnstofuitstoot te hebben die tot verschuldigdheid van fijnstoftoeslag leidt. 10. Voor de tegenbewijsregeling als bedoeld in artikel 23, vijfde lid, Wet mrb zijn in artikel 4bis van de Uitvoeringsregeling mrb nadere regels gesteld. Daaruit volgt dat eiseres alleen tegenbewijs kan leveren door bij de RDW een verzoek in te dienen tot wijziging van de gegevens inzake de fijnstofuitstoot in het kentekenregister. Anders dan eiseres stelt, is verweerder niet gehouden zelf de door eiseres verstrekte bewijsstukken te beoordelen maar kan hij uitgaan van de gegevens in het kentekenregister. Uit de brief van de RDW van 28 februari 2020 volgt dat de RDW kennelijk geen aanleiding heeft gezien de gegevens van de auto te wijzigen. Gelet hierop en hetgeen de rechtbank onder 9 heeft overwogen, is eiseres voor de auto fijnstoftoeslag verschuldigd en had zij deze op aangiften moeten voldoen. Eiseres heeft de fijnstoftoeslag mrb voor het tijdvak 5 februari 2020 – 4 mei 2020 niet betaald, zodat de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. 11. Eiseres heeft haar stelling dat sprake is van strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel, het gelijkheidsbeginsel, het beginsel van willekeur of het verbod op détournement de pouvoir onvoldoende geconcretiseerd. Ook anderszins is niet gebleken dat hiervan sprake is. Eiseres heeft verder gesteld dat er sprake is van een motiveringsgebrek. Ook deze stelling faalt. Verweerder is in de uitspraken op bezwaar voldoende ingegaan op hetgeen eiseres in haar bezwaren heeft aangevoerd." Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen 4.1. In geschil is of belanghebbende de fijnstoftoeslag is verschuldigd. Belanghebbende beantwoordt de vraag ontkennend en de Inspecteur bevestigend. Voorts is in geschil of de Inspecteur één of meer beginselen van behoorlijk bestuur heeft geschonden, wat belanghebbende stelt en de Inspecteur bestrijdt. 4.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de uitspraken op bezwaar en tot – naar het Hof begrijpt – vermindering van de fijnstoftoeslag tot nihil en tot vergoeding van de proceskosten en de griffierechten. 4.3. De Inspecteur heeft zich ter zitting van het Hof nader op het standpunt gesteld dat de bezwaren tegen de vier rekeningen ten onrechte niet-ontvankelijk zijn verklaard, aangezien deze waren gericht tegen een (gedeeltelijke) voldoening van de mrb en verzoekt het Hof daarom belanghebbende een vergoeding van de proceskosten en de betaalde griffierechten toe te kennen. 4.4. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraken op bezwaar voor zover deze zien op de niet-ontvankelijkverklaring van de bezwaren tegen de rekeningen, tot vergoeding van de betaalde griffierechten en tot vergoeding van de reiskosten van belanghebbende voor het bijwonen van de zittingen van de Rechtbank en het Hof. Het Gerechtshof: vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, voor zover deze ziet op de niet-ontvankelijkverklaring van de bezwaren tegen de vier rekeningen; vernietigt de uitspraken op bezwaar die zien op de vier rekeningen; verklaart de bezwaren tegen de vier rekeningen ongegrond; veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 18,80; en gelast de Inspecteur de betaalde griffierechten, € 326 in totaal, aan belanghebbende te vergoeden. Deze uitspraak is vastgesteld door A. van Dongen, H.A.J. Kroon en W.M.G. Visser, in tegenwoordigheid van de griffier W. de Gelder. De beslissing is op 17 maart 2022 in het openbaar uitgesproken. aangetekend aan partijen verzonden: Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. - de naam en het adres van de indiener; b. - de dagtekening; c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. - de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. 5.1. Met ingang van 1 januari 2020 wordt op de voet van artikel 23, lid 5, van de Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 (Wet mrb) een toeslag op de mrb geheven voor vervuilende dieselauto’s. Tussen partijen is in geschil of voor het bepalen voor welke auto’s de fijnstoftoeslag geldt, de in artikel 23, lid 5, Wet mrb genoemde norm van maximaal 5 milligram fijnstof per kilometer leidend is, of de norm die voor de APK aan de roetuitstoot wordt gesteld, in het geval van de auto een absorptiecoëfficiënt van ten hoogste 2.5. Niet in geschil is dat de auto aan laatstgenoemde norm voldoet. 5.2. De datum van eerste toelating van de auto ligt vóór 1 september 2009 en de fijnstofuitstoot is niet vermeld in het kentekenregister. Dan is, zo volgt letterlijk uit de Wet mrb, de toeslag verschuldigd, tenzij belanghebbende bewijs levert dat de auto minder vervuilend is dan de in artikel 23, lid 5, Wet mrb gestelde norm van maximaal 5 milligram fijnstof per kilometer. Het Hof leidt uit de duidelijke tekst van artikel 23, lid 5, Wet mrb af dat de wetgever echt deze norm heeft bedoeld, en niet de uitkomst van de roettest die voor de APK wordt uitgevoerd. Dat de wetgever toch de laatstgenoemde norm bedoelt, blijkt uit niets. De auto moet dan ook minder fijnstof uitstoten dan 5 milligram per kilometer, wil hij aan de fijnstoftoeslag ontsnappen. Belanghebbende dient zich hiervoor tot de RDW te wenden en daar te informeren naar de mogelijkheden om de mindere uitstoot te bewijzen. De Inspecteur heeft er ter zitting van het Hof op gewezen dat tegen de besluiten van de RDW in de meeste gevallen bezwaar en beroep (het laatste bij de algemene bestuursrechter, dus niet bij de belastingrechter) openstaan. 5.3. De RDW heeft geweigerd de gegevens in het kentekenregister aan te passen, omdat uit de door belanghebbende overgelegde gegevens niet kan worden afgeleid dat de fijnstofuitstoot inderdaad onder de in artikel 23, lid 5, Wet mrb neergelegde norm ligt. De uitkomst op de bon van de garage is de absorptiecoëfficiënt, de uitkomst van de test waarmee met behulp van licht wordt gemeten hoeveel roetdeeltjes uit de uitlaat komen. Dit getal (‘K’) zegt niets over het al dan niet voldoen aan de norm van 5 milligram fijnstof per kilometer. Het Hof wijst in dit verband op een ander belangrijk verschil: de norm in de Wet mrb heeft betrekking op fijnstof; die van de APK ziet op roet. Zoals de Inspecteur onbetwist heeft aangevoerd ter zitting, bestaat fijnstof uit meer stoffen dan roet. 5.4. Dat sprake is van leeftijdsdiscriminatie (schending van het gelijkheidsbeginsel) volgt het Hof niet. Niet de leeftijd van de auto, maar de fijnstofuitstoot is bepalend. Bovendien kan belanghebbende, via de RDW, tegenbewijs leveren over de omvang van de fijnstofuitstoot. Het Hof ziet geen strijd met het discriminatieverbod vervat in het EVRM. Niet gebleken is dat gelijke gevallen ongelijk worden behandeld. Van schending van enig ander beginsel van behoorlijk bestuur is het Hof niet gebleken. De Inspecteur heeft de Wet mrb uitgevoerd zoals door de wetgever voorgeschreven. 5.5. Voor de auto is dus de fijnstoftoeslag verschuldigd. Belanghebbende krijgt op dat punt geen gelijk. Wel is het hoger beroep gegrond omdat de bezwaren tegen de vier rekeningen ten onrechte niet-ontvankelijk zijn verklaard. Proceskosten en griffierecht Het Hof ziet aanleiding voor een proceskostenveroordeling. De proceskosten worden, op basis van het Besluit proceskosten bestuursrecht, berekend op € 18,80 (reiskosten per openbaar vervoer tweede klasse voor belanghebbende voor beide zittingen, retour Rotterdam – Den Haag).