ECLI:NL:GHDHA:2022:1699

GERECHTSHOF DEN HAAG Team Belastingrecht meervoudige kamer nummers BK-21/00601 en BK-21/00617 Uitspraak van 24 augustus 2022 in het geding tussen: [X] B.V. te [Z] , belanghebbende, (gemachtigde: G. Gieben) en de heffingsambtenaar van de Belastingsamenwerking Gouwe-Rijnland, de Heffingsambtenaar, (vertegenwoordiger: […] ) op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraken van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 31 mei 2021, nummers SGR 19/6804 en SGR 19/6815. 1.1. De Heffingsambtenaar heeft bij beschikking met dagtekening 28 februari 2019 (beschikking I) op grond van artikel 22 van de Wet waardering onroerende zaken (Wet WOZ) de waarde op 1 januari 2018 (de waardepeildatum) van de onroerende zaak [adres 1] te [woonplaats 1] (Kinderdagverblijf I), voor het kalenderjaar 2019 vastgesteld op € 539.000. Met beschikking I is in één geschrift (onder meer) bekendgemaakt en verenigd de aan belanghebbende voor het jaar 2019 opgelegde aanslag in de van gebruikers geheven onroerendezaakbelasting van de gemeente Leiden (aanslag I). De heffingsmaatstaf van aanslag I is eveneens € 539.000. 1.2. De Heffingsambtenaar heeft bij beschikking met dagtekening 28 februari 2019 (beschikking II) op grond van artikel 22 Wet WOZ de waarde op 1 januari 2018 (de waardepeildatum) van de onroerende zaak [adres 2] te [woonplaats 1] (Kinderdagverblijf II), voor het kalenderjaar 2019 vastgesteld op € 480.000. Met beschikking II is in één geschrift (onder meer) bekendgemaakt en verenigd de aan belanghebbende voor het jaar 2019 opgelegde aanslag in de van gebruikers geheven onroerendezaakbelasting van de gemeente Leiden (aanslag II). De heffingsmaatstaf van aanslag II is eveneens € 480.000. 1.3. Belanghebbende heeft tegen de onder 1.1 en 1.2 genoemde beschikkingen en aanslagen bezwaar gemaakt. Bij uitspraken op bezwaar van respectievelijk 12 en 16 september 2019 heeft de Heffingsambtenaar de bezwaren ongegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. In elk van de zaken is een griffierecht van € 345 geheven. De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard. 1.5. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. In elk van de zaken is een griffierecht van € 541 geheven. De Heffingsambtenaar heeft in beide zaken een verweerschrift ingediend. 1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 mei 2022 te Den Haag. De Heffingsambtenaar is verschenen en de gemachtigde van belanghebbende heeft deelgenomen aan de zitting via MS Teams, waarbij sprake was van een rechtstreekse beeld- en geluidsverbinding met het Hof. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. 2.1. Op 1 januari 2019 was belanghebbende gebruiker van Kinderdagverblijf I en Kinderdagverblijf II. 2.2. Kinderdagverblijf I is gebouwd in 1965 en gerenoveerd in 1995. Ter onderbouwing van de vastgestelde waarde van Kinderdagverblijf I is een taxatieverslag opgemaakt. Daaraan ontleent het Hof de volgende gegevens. Soort onderdeel Grond bij niet-woning Oppervlakte 1.473 m2 Waarde onderdeel € 338.643 Soort onderdeel Extra grond Oppervlakte 312 m2 Waarde onderdeel € 14.346 Soort onderdeel Creche Bouwjaar 1965 Oppervlakte 655 m2 ppe ovw tld rw ftv ffv dw ruwbouw € 534 € 349.515 63 j 27% 0,386 0,640 € 104.450 afbouw € 316 € 206.856 58 j 22% 0,292 0,640 € 46.808 installaties € 240 € 156.925 58 j 17% 0,292 0,640 € 35.497 Vastgestelde waarde € 539.000 2.3. Kinderdagverblijf II maakt deel uit van een complex dat dateert uit 1961. Ter onderbouwing van de vastgestelde waarde van Kinderdagverblijf II is een taxatieverslag opgemaakt. Daaraan ontleent het Hof de volgende gegevens. Soort onderdeel Grond bij niet-woning Oppervlakte 1.012 m2 Waarde onderdeel € 232.659 Soort onderdeel Extra grond Oppervlakte 838 m2 Waarde onderdeel € 38.531 Soort onderdeel Creche Bouwjaar 1961 Oppervlakte 527 m2 ppe ovw tld rw ftv ffv dw ruwbouw € 562 € 295.932 67 j 27% 0,379 0,857 € 116.358 afbouw € 332 € 175.143 62 j 22% 0,292 0,857 € 53.094 installaties € 252 € 132.867 62 j 17% 0,292 0,857 € 40.264 Vastgestelde waarde € 480.000 Uitspraken van de Rechtbank 3.1. De Rechtbank heeft in haar uitspraak nummer SGR 19/6804 betreffende Kinderdagverblijf I overwogen, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Heffingsambtenaar als verweerder: “6. Niet in geschil is dat de waarde [van Kinderdagverblijf I] per de waardepeildatum 1 januari 2018 terecht is bepaald naar de gecorrigeerde vervangingswaarde als bedoeld in artikel 17, derde lid, van de Wet WOZ. 7. Het is aan verweerder om aannemelijk te maken dat hij de waarde niet te hoog heeft vastgesteld. Verweerder is daarin geslaagd. 8. De renovatie van het pand in 1995 was grootschalig en omvatte het vervangen van de gevel en de kozijnen. Anders dan eiseres stelt, kan op basis van de door verweerder overgelegde foto’s niet worden vastgesteld dat de ruwbouw en de installaties bij die renovatie niet betrokken zijn. Het vervangen van de gevel betekent al dat de ruwbouw bij de renovatie is betrokken. Verweerder heeft een correctie in verband met excessieve gebruikskosten toegepast. Het pand wordt overeenkomstig de bestemming gebruikt en er zijn geen aanwijzingen dat dit gebruik zal worden beëindigd. Bij de vaststelling van de beschikte waarde is verweerder uitgegaan van minder vierkante meters dan daadwerkelijk bij eiseres in gebruik zijn en daarmee is ook minder grond aan [Kinderdagverblijf I] toegerekend. Voor wat betreft de grondprijs heeft verweerder aansluiting gezocht bij de prijzen voor gemeentelijke gronduitgifte. Omdat bij waardebepaling op basis van de gecorrigeerde vervangingswaarde wordt uitgegaan van de fictie dat de grond wordt aangeschaft als bouwgrond, is terecht uitgegaan van de uitgifteprijs belast met BTW. Verweerder is bij de vaststelling van de beschikte waarde voor wat betreft de restwaarde uitgegaan van de in de Taxatiewijzer genoemde restwaarden. De Taxatiewijzer bevat bandbreedten. Verweerder heeft, rekening houdend met de aard en de ouderdom van het pand, waarin [Kinderdagverblijf I] zich bevindt, het percentage van de restwaarde van [Kinderdagverblijf I] niet op het maximum van de in de Taxatiewijzer opgenomen bandbreedte bepaald. Naar aanleiding van hetgeen eiseres heeft aangevoerd, heeft verweerder ter onderbouwing van de stelling dat de door hem gekozen restwaarden niet te hoog zijn, gewezen op vier transacties van niet-woningen, te weten [adres 3] te [woonplaats 2] , verkocht op 28 april 2015 voor € 500.000, [adres 4] te [woonplaats 3] , verkocht op 1 oktober 2015 voor € 1.150.000, [adres 5] te [woonplaats 1] , verkocht op 20 juli 2016 voor € 295.000 en [adres 6] te [woonplaats 1] , op 28 juni 2013 verkocht voor € 1.450.000 . Aan de hand van deze verkoopprijzen heeft verweerder de restwaarden van de opstallen berekend. De restwaarde wordt vervolgens uitgedrukt in een percentage van de voor het desbetreffende object vastgestelde gecorrigeerde vervangingswaarde. Aldus komt het gemiddelde komt dan uit op een percentage van 45%. De rechtbank is van oordeel dat verweerder hiermee de door hem vastgestelde restwaarde van [Kinderdagverblijf I] niet heeft onderbouwd. De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat twee van de vier objecten zijn gelegen in een andere gemeente, dat het andere archetypen betreft en dat de objecten ver voor de waardepeildatum verkocht. Tot slot zijn de restwaardes uitgedrukt in een percentage van de gecorrigeerde vervangingswaarden voor die objecten, terwijl niet vaststaat dat deze gecorrigeerde vervangingswaarden op de juiste bedragen zijn vastgesteld. Uit de door verweerder overgelegde transactiecijfers kan slechts worden afgeleid dat de restwaarde van niet-woningen per object kan verschillen en in hoge mate afhankelijk lijkt van de eigenschappen van het pand in kwestie, de lokale omstandigheden en de omstandigheden van de bij de transactie betrokken partijen. Vorenstaande neemt echter niet weg dat er geen grond is om aan te nemen dat de restwaarde van [Kinderdagverblijf I] niet binnen de bandbreedte van de in de Taxatiewijzer genoemde restwaarden van dit archetype gebouw ligt. Eiseres heeft haar stellingen aangaande de verouderde staat van onderdelen en de functionele beperking niet feitelijk onderbouwd, het gaat om een gerenoveerd pand op een goede locatie in [woonplaats 1] . Eiseres heeft niet gesteld of aannemelijk gemaakt dat sprake is van omstandigheden die een restwaarde van nihil rechtvaardigen. Dat de restwaarde van een niet-woning na ommekomst van de verwachte levensduur per definitie nihil of zeer laag is, is, gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, onjuist. 9. Het beroep is ongegrond. 10. Voor een proceskostenveroordeling is geen aanleiding.” 3.2. De Rechtbank heeft in haar uitspraak nummer SGR 19/6815 betreffende Kinderdagverblijf II overwogen, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Heffingsambtenaar als verweerder: “6. Niet in geschil is dat de waarde van [Kinderdagverblijf II] per de waardepeildatum 1 januari 2018 terecht is bepaald naar de gecorrigeerde vervangingswaarde als bedoeld in artikel 17, derde lid, van de Wet WOZ. 7. Het is aan verweerder om aannemelijk te maken dat hij de waarde niet te hoog heeft vastgesteld. Verweerder is daarin geslaagd. 8. De door verweerder aan de grond toegekende waarde (€ 244.904 voor de grond bij de niet-woning en € 40.559 voor de extra grond) is door verweerder terecht berekend inclusief BTW. Waardebepaling naar de gecorrigeerde vervangingswaarde brengt voor wat betreft de waarde van de grond mee dat wordt bezien wat voor het perceel zou moeten worden betaald, indien dit op de waardepeildatum als bouwgrond (dus met BTW belast) zou moeten worden aangeschaft. Tussen partijen is niet in geschil dat de oorspronkelijk verwachte levensduur van de opstal 47 jaar was. De opstal was op de waardepeildatum 57 jaar oud, in gebruik als crèche en er was op waardepeildatum het voornemen om in 2020 een duurzame renovatie uit te voeren. De levensduur van de opstal is feitelijk verlengd, het gebruik is, voor zover bekend zonder belemmeringen, voortgezet en verweerder mocht daarmee rekening houden bij de taxatie. Verweerder heeft rekening gehouden met de matige onderhoudstoestand van de opstal. Verweerder heeft voor de onderbouwing van zijn stelling dat de restwaarde door hem niet te hoog is vastgesteld gegevens overgelegd van de transacties van drie incourante niet-woningen ( [adres 3] te [woonplaats 2] , [adres 4] te [woonplaats 3] en [adres 5] te [woonplaats 1] ). Verweerder heeft hiermee niet onderbouwd dat de restwaarde van [Kinderdagverblijf II] juist is vastgesteld. Bij de vaststelling van de restwaarde moet rekening worden gehouden met de eigenschappen van het te waarderen object en de (lokale) omstandigheden. De rechtbank neemt in aanmerking dat de objecten [adres 3] te [woonplaats 2] en [adres 4] te [woonplaats 3] zijn gelegen in andere gemeenten, dat het ook andere (arche)typen betreft en dat alle objecten ver voor de waardepeildatum verkocht. Tot slot zijn de restwaardes uitgedrukt in een percentage van de gecorrigeerde vervangingswaarde voor die objecten, terwijl niet inzichtelijk is gemaakt hoe de gecorrigeerde vervangingswaarde is vastgesteld. De voorgenomen duurzame renovatie is, naar het oordeel van de rechtbank, wel voldoende grond om niet uit te gaan van een restwaarde van 5%, zoals door eiseres voorgestaan. Het gegeven dat de eigenaar van [Kinderdagverblijf II] bereid is te investeren in de opstal door het gebouw geschikt te maken voor duurzaam gebruik als crèche duidt op een aanzienlijk hogere restwaarde dan 5%. Naar het oordeel van de rechtbank kan onder deze omstandigheden ten minste worden uitgegaan van een restwaarde ter hoogte van de in de taxatiewijzer Onderwijs voor crèches/peuterspeelzalen genoemde restwaarden van 25% tot 30% voor de ruwbouw, 20% tot 25 % voor de afbouw en 15 % tot 20% voor de installaties. Dit betekent dat de door verweerder bij de beschikking vastgestelde waarde van € 480.000 niet te hoog is. 9. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep ongegrond te worden verklaard. 10. Voor een proceskostenvergoeding bestaat geen aanleiding.” 4.1. In geschil zijn de bij de bepaling van de correctie wegens technische veroudering van de gebouwde delen van de kinderdagverblijven in aanmerking te nemen restwaarden en resterende technische levensduren van de ruwbouw, de afbouw en de installaties. Voorts is in geschil de rekenprijs per m2 die de Heffingsambtenaar heeft gebuikt bij de bepaling van de deelwaarde van de tot het Kinderdagverblijf I behorende grondkavel. 4.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank, en de uitspraken op bezwaar, tot wijziging van de beschikking I aldus dat daarbij de waarde van Kinderdagverblijf I nader wordt vastgesteld op € 426.000, tot dienovereenkomstige vermindering van aanslag I, tot wijziging van de beschikking II aldus dat daarbij de waarde van Kinderdagverblijf II nader wordt vastgesteld op € 303.000, tot dienovereenkomstige vermindering van aanslag II en tot veroordeling van de Heffingsambtenaar in de proceskosten. 4.3. De Heffingsambtenaar concludeert tot bevestiging van de uitspraken van de Rechtbank. 5.23. De Heffingsambtenaar heeft in zijn brief aan de Rechtbank van 19 mei 2020 ter onderbouwing van de rekenprijs per m2 die is gebruikt bij de berekening van de deelwaarde die is toegekend aan de tot Kinderdagverblijf I behorende grond, het volgende opgemerkt: “Kenmerkend voor grond met een maatschappelijke bestemming is dat deze van de gemeente wordt aangekocht. Daarom gaan we voor de grond uit van de grondprijzen die de gemeente hanteert. In paragraaf 4.2 van de grondprijzen staat dat de gemeente een prijs hanteert van € 200/m2. Deze is dan ook overgenomen. Anders gezegd, er is geen handelsmarkt voor grond met een maatschappelijke bestemming. Onderbouwing met verkopen zoals gemachtigde pretendeert is dan ook niet van toepassing. Er dient te worden gerekend met normatieve grondprijzen (paragraaf 1.1 van de grondprijzenbrief). Kortom: een grondprijs van € 200/m2 en € 40/m2 is gebaseerd op (…) de gronduitgifteprijzen van de gemeente” De door de Heffingsambtenaar genoemde paragrafen van de Grondprijzenbrief 2018 van de gemeente Leiden luiden, voor zover hier van belang: “1.1. Algemeen; de methode van grondprijsberekening (…) Voor functies met een commerciële doelstelling worden de grondprijzen op een marktconforme manier bepaald. (….) Dit geldt niet voor (…) sociaal-maatschappelijke voorzieningen. Zoals bij veel gemeenten gelden ook in [woonplaats 1] voor deze functies normatieve grondprijzen. Deze normatieve grondprijzen worden jaarlijks met inflatie gecorrigeerd. (…) In 2017 is er sprake van een inflatiecorrectie van circa 1,5%. De normatieve grondprijzen zullen per 1 januari 2018 hiermee worden bijgesteld.” “4.2. Sociaal maatschappelijke voorzieningen. Voor de grondprijzen van maatschappelijke voorzieningen gelden de volgende uitgangspunten € 200 per m2 uitgeefbaar excl. BTW bij een floor space index (fsi) kleiner dan 1 € 200 per m2 BVO exl. BTW bij een fsi groter dan 1 In de contracten wordt een beding opgenomen dat deze grond bij het verliezen van de maatschappelijke functie ook weer tegen een maatschappelijke grondprijs wordt aangeboden aan de gemeente.” In het verweerschrift in hoger beroep merkt de Heffingsambtenaar op: “In beroep is over de grondprijs uitvoerig gesproken en aangegeven dat moet worden aangesloten bij de grondnota. Deze geeft een hogere prijs dan gerekend bij de aanslagoplegging. Tevens is bij de zitting al aangegeven dat gemachtigde een onjuist vergelijk maakt met ECLI:NL:GHAMS:2020:3791. In die zaak stond in de grondnota van die betreffende gemeente vermeld dat zij ook moet kijken naar marktprijzen. Hiervan is in de gemeente Leiden geen sprake. Er geldt een vaste grondprijs ongeacht grootte. In die zin is ook Wet Gossen niet relevant.” 5.24. Belanghebbende voert in het hogerberoepschrift over de (onderbouwing van de) de rekenprijs per m2 die is gebruikt bij de berekening van de deelwaarde van de grond het volgende aan: “6. Met betrekking tot de grondprijs heeft verweerder aansluiting gezocht bij de prijzen voor gemeentelijke gronduitgifte. Hierbij wil ik wijzen op een uitspraak van Gerechtshof Amsterdam (ECLI:NL:GHAMS:2020:3791) waarin de Rechtbank aangeeft dat grondwaardering niet alleen gebaseerd dient te worden op gronduitgifteprijzen van gemeente, maar ook op marktonderzoek. 7. Tevens valt het op dat verweerder in de bezwaarfase uitgaat van een grondprijs van € 190,00 per vierkante meter en in haar verweerschrift van een grondprijs van € 200,00. 8. Er is door verweerder onvoldoende rekening gehouden met het afnemend grensnut betreffende de grondprijs. Conform de eerste wet Van Gossen neemt het nut af bij een toename van het aantal eenheden. Dit betekent dat vanaf een bepaalde oppervlakte of inhoud er geen meerwaarde is en dat een koper hier ook niet extra voor wil betalen. Des te groter het object of de grondoppervlakte, des te lager de eenheidsprijs. Met deze wet van Gossen betreffende het afnemend grensnut heeft verweerder onvoldoende rekening gehouden in haar waardebepaling waardoor de eindwaarde te hoog is vastgesteld. Dit blijkt uit het feit dat verweerder bijvoorbeeld bij het object.” 5.25. Het Hof stelt voorop dat de Grondprijzenbrief 2018 van de gemeente Leiden geen algemeen verbindend voorschrift en evenmin een beleidsregel is. Het is een document waarin, zoals blijkt uit de inleiding ervan, ter uitvoering van de nota Grondbeleid Leiden 2015 “richt- en normatieve prijzen” voor het jaar 2018 zijn vastgelegd. Voor de beantwoording van de vraag of de Heffingsambtenaar bij de bepaling van de waarde van Kinderdagverblijf I de deelwaarde van de grond tot een te hoog bedrag in aanmerking heeft genomen, zijn deze “richt- en normatieve prijzen”, en meer in het bijzonder de in paragraaf 4.2 van de Grondprijzenbrief 2018 genoemde normatieve grondprijzen (de normatieve grondprijzen), slechts van belang indien de Heffingsambtenaar feiten stelt en zo nodig aannemelijk maakt waaruit blijkt dat de normatieve grondprijzen daadwerkelijk tussen de gemeente en van haar onafhankelijke partijen zijn overeengekomen voor percelen met dezelfde bestemming als die van de bij Kinderdagverblijf I behorende grond en/of dat de normatieve grondprijzen zijn onderbouwd met prijzen die op de markt tussen van elkaar onafhankelijke partijen zijn overeengekomen bij verkopen van grond met dezelfde bestemming als die van de bij Kinderdagverblijf I behorende grond. De Heffingsambtenaar heeft zulke feiten, zoals ook blijkt uit zijn onder 5.23 geciteerde toelichtingen, niet gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt. Daarom is hij wat betreft de rekenprijs per m² die is gebruikt bij de berekening van de deelwaarde van de tot Kinderdagverblijf I behorende grond, niet geslaagd in het van hem verlangde bewijs. 5.26. Dat de Heffingsambtenaar niet aannemelijk heeft gemaakt dat de rekenprijs per m² die is gebruikt bij de berekening van de deelwaarde van de tot Kinderdagverblijf I behorende grond niet te hoog is, is onvoldoende om enkel op grond daarvan te concluderen dat de vastgestelde waarde van Kinderdagverblijf I te hoog is. 5.27. De reden voor het toekennen van een deelwaarde aan de grond die bij een onroerende zaak behoort, is niet gelegen in het wettelijke waardebegrip (de gecorrigeerde vervangingswaarde) maar in de invulling die in artikel 4, lid 2, URIW is gegeven aan de manier waarop de gecorrigeerde vervangingswaarde kan worden bepaald. Artikel 4 URIW is, in de woorden van de Hoge Raad, (slechts) een hulpmiddel om te bereiken dat het wettelijke waardebegrip inderdaad wordt gehanteerd. De toetssteen blijft evenwel uiteindelijk – in dit geval – de gecorrigeerde vervangingswaarde en die kan ook worden bepaald op andere manieren dan die welke in artikel 4, lid 2, URIW is beschreven. Tot de zo-even bedoelde andere manieren dan die welke in artikel 4, lid 2, URIW is beschreven, behoren ook methoden die doorgaans worden gebruikt om de waarde als bedoeld in artikel 17, lid 2, Wet WOZ (de marktwaarde) te onderbouwen. Ook bij het gebruik van die methoden is, indien de te bepalen waarde de gecorrigeerde vervangingswaarde is, dit laatste waardebegrip uiteindelijk de enige toetssteen. 5.28. De Heffingsambtenaar heeft in hoger beroep ook als onderbouwing van de vastgestelde waarde van Kinderdagverblijf I een overzicht (het overzicht) van gegevens betreffende (de verkoopprijzen van) andere, volgens hem met Kinderdagverblijf I vergelijkbare, onroerende zaken (vergelijkingsobjecten) overgelegd. Van de 13 in het overzicht opgenomen verkoopprijzen zijn er 4 meer dan een jaar voor of na de waardepeildatum behaald en om die reden minder geschikt om als onderbouwing van de waarde van Kinderdagverblijf I op waardepeildatum te worden gebruikt. Van de overblijvende 9 verkoopprijzen zijn er 5 behaald bij de verkoop van een vergelijkingsobject waarvan de bestemming nagenoeg gelijk is aan die van Kinderdagverblijf I. Aan de in het overzicht vermelde gegevens inzake de (verkoopprijzen van) deze 5 onroerende zaken ontleent het Hof het volgende: object bouw- jaar archetype verkoop- prijs (€) grond (m2) grond (€) gebouwd (m2) gebouwd (€) [adres 6] , [woonplaats 1] 1956 O114PA12 1.450.000 3.230 646.000 972 804.000 [adres 7] , [woonplaats 4] 1928 O111PA12 1.100.000 596 127.544 801 972.456 [adres 8] , [woonplaats 4] 1971 O134PL12 1.015.000 2.470 528.580 795 486.420 [adres 9] , [woonplaats 5] 2005 O186PL12 994.053 1.100 198.000 762 796.053 [adres 10] , [woonplaats 1] 1950 O113PL12 960.000 965 193.000 771 767.000 De berekende gemiddelde waarde per m2 van de grond van de 5 vergelijkingsobjecten is € 202. Dat is een fractie meer dan de rekenprijs per m2 grond van € 198, waarvan bij de berekening van de waarde van Kinderdagverblijf I is uitgegaan ((€ 338.643 + 14.346) / (1473 + 312); zie onder 2.2). De berekende gemiddelde waarde per m2 oppervlak van de tot de 5 vergelijkingsobjecten behorende gebouwde eigendommen is € 938. Dat is ruim drie keer zoveel als de rekenprijs per m2 oppervlak van het gebouwde eigendom van € 285, waarvan bij de berekening van de waarde van Kinderdagverblijf I is uitgegaan (€ 104.450 + € 35.497 + € 46.808 = € 186.755) / 655; zie onder 2.2). Anders gezegd: zou bij de bepaling van de waarde van Kinderdagverblijf I de deelwaarde van het gebouwde eigendom van Kinderdagverblijf I op waardepeildatum zijn bepaald op basis van het gemiddelde van de berekende waarden per m2 van de gebouwde eigendommen van de 5 vergelijkingsobjecten, dan zou de deelwaarde van het gebouwde eigendom van Kinderdagverblijf I € 614.390 hebben bedragen, wat geleid zou hebben tot een vastgestelde waarde van Kinderdagverblijf I van € 614.390 (gebouwde eigendom) + € 352.989 (grond), oftewel (afgerond) € 967.000. 5.29. Het Hof beseft dat onder 5.28 is voorbijgegaan aan de waarderelevante verschillen – andere dan verschillen in vloer- en perceeloppervlakte – die er zijn tussen de daar vermelde 5 vergelijkingsobjecten en het Kinderdagverblijf I. Het verschil tussen de met toepassing van (het gemiddelde van) de waarden per m2 oppervlak van de gebouwde eigendommen van de 5 vergelijkingsobjecten bepaalde waarde van Kinderopvangverblijf I en de vastgestelde waarde van Kinderverblijf I is echter zo groot, dat het Hof ervan overtuigd is dat, ook als wel op een inzichtelijke en controleerbare wijze rekening wordt gehouden met alle tussen de 5 vergelijkingsobjecten en het Kinderdagverblijf I bestaande waarderelevante verschillen, dit niet zal leiden tot de conclusie dat de vastgestelde waarde van Kinderdagverblijf I hoger is dan de gecorrigeerde vervangingswaarde, dat is de waarde die Kinderdagverblijf I in economische zin voor de eigenaar heeft. 5.2. Niet tussen partijen in geschil is dat de waarden van de kinderdagverblijven dienen te worden bepaald op de gecorrigeerde vervangingswaarde. Het Hof volgt dit gezamenlijke, naar zijn oordeel juiste, standpunt van partijen. 5.3. Beide partijen hebben voor de onderbouwing van hun standpunten de Taxatiewijzer en kengetallen deel 1 Onderwijs naar de waardepeildatum 1 januari 2018 ( de Taxatiewijzer), meer in het bijzonder de kengetallen van het archetype O183PL12, Kinderdagverblijf plat dak, metselwerk, gemiddelde afwerking 1946-65, standaardgrootte 600 m2 (het archetype O183PL12), tot richtsnoer genomen. 5.4. Bij de bepaling van de gecorrigeerde vervangingswaarde van een onroerende zaak wordt rekening gehouden met de aard en de bestemming van de zaak en de sedert de stichting van de zaak opgetreden technische en functionele veroudering, waarbij de invloed van latere wijzigingen in aanmerking wordt genomen. Naar de bedoeling van de wetgever is de gecorrigeerde vervangingswaarde van een onroerende zaak de waarde die de zaak in economische zin voor de eigenaar heeft, welke waarde wordt gevonden door uit te gaan van de veronderstelling dat voor die zaak een markt zou zijn waarop de tegenwoordige eigenaar niet alleen als verkoper zou opereren, maar tevens als koper die de zaak zou willen verwerven met handhaving van aard en bestemming ervan. In artikel 4, lid 2, van de URIW – welke bepaling (niet meer dan) een hulpmiddel bij de bepaling van de gecorrigeerde vervangingswaarde is – is de wijze van berekening van de gecorrigeerde vervangingswaarde nader ingevuld. 5.5. Omdat belanghebbende de (onderbouwing van de) vastgestelde waarden van de kinderdagverblijven gemotiveerd heeft betwist, dient Heffingsambtenaar aannemelijk te maken dat de vastgestelde waarden juist, althans niet te hoog zijn. Bij de beoordeling of de Heffingsambtenaar hierin is geslaagd, betrekt het Hof ook wat belanghebbende over (de onderbouwing van) de vastgestelde waarden heeft aangevoerd. Aan de beoordeling van de door belanghebbende verdedigde waarden van de kinderdagverblijven komt het Hof slechts toe indien Heffingsambtenaar niet in het van hem verlangde bewijs slaagt. De restwaarden 5.6. De Heffingsambtenaar heeft de restwaarden van de ruwbouw, de afbouw en de installaties van de gebouwde delen van de kinderdagverblijven bepaald op respectievelijk 27%, 22% en 17% van hun vervangingswaarden vóór toepassing van de correcties wegens technische en functionele veroudering (de ongecorrigeerde vervangingswaarden). Deze percentages liggen in het midden van de in de Taxatiewijzer opgenomen bandbreedten van de restwaarden van de ruwbouw, de afbouw en de installaties (respectievelijk 25% -30%, 20-25% en 15%-20%). 5.7. Omdat beide partijen voor de onderbouwing van hun standpunten over de gecorrigeerde vervangingswaarde van de kinderdagverblijven de kengetallen in de Taxatiewijzer tot richtsnoer hebben genomen, zal ook het Hof daarvan uitgaan. 5.8. Naar het oordeel van het Hof heeft de Heffingsambtenaar met wat hij heeft aangevoerd over het gebruik en de staat van onderhoud van elk van de kinderdagverblijven, aannemelijk gemaakt dat het gebruik van restwaardepercentages die in het midden van de in de Taxatiewijzer, opgenomen bandbreedten liggen, niet leidt tot restwaarden van de kinderdagverblijven die hoger zijn dan de onder 5.4 genoemde waarde in economisch opzicht aan het einde van de technische levensduur. 5.9. Wat belanghebbende heeft aangevoerd over de door de Heffingsambtenaar in aanmerking genomen restwaarden brengt het Hof niet tot een ander oordeel. Daarbij overweegt het Hof het volgende. 5.10. Het Hof stelt, mede met het oog op andere lopende en komende procedures waarin dezelfde kwestie speelt, voorop dat belanghebbende miskent dat – nu beide partijen voor de bepaling van de gecorrigeerde vervangingswaarden van de kinderdagverblijven de kengetallen van de Taxatiewijzer als richtsnoer hebben genomen – belanghebbende, indien zij op een bepaald punt – de restwaarden – van die getallen wenst af te wijken, dient te bewijzen dat die afwijking nodig is om te komen tot een waarde die voldoet aan het wettelijke waardebegrip (de gecorrigeerde vervangingswaarde). 5.11. Belanghebbende heeft niet aan deze bewijslast voldaan. Zij heeft met name geen marktgegevens of andere relevante, controleerbare feiten gesteld die, indien aannemelijk bevonden, haar standpunt kunnen dragen dat de door de Heffingsambtenaar gebruikte – en door het Hof niet te hoog bevonden – restwaardepercentages, die in het midden van de in de Taxatiewijzer opgenomen bandbreedten liggen, leiden tot te hoge restwaarden van de ruwbouw, afbouw en installaties van de kinderdagverblijven aan het einde van de technische levensduur. De resterende technische levensduren 5.12. Partijen zijn het eens over de op de waardepeildatum resterende technische levensduren van de ruwbouw van de (gebouwde delen van de) kinderdagverblijven. Zij zijn het voorts eens over de op de waardepeildatum resterende technische levensduur van de afbouw van Kinderdagverblijf II. Het Hof volgt deze gezamenlijke standpunten van partijen, nu deze geen blijk geven van een onjuiste rechtsopvatting. 5.13. In geschil zijn de resterende technische levensduren van de installaties van beide kinderdagverblijven en de resterende technische levensduur van de afbouw van Kinderdagverblijf I. 5.14. Gelet op de ouderdom van de installaties en, wat betreft Kinderdagverblijf I, de afbouw, alsmede op de omstandigheid dat de Heffingsambtenaar bij de waardebepaling de correctie wegens technische veroudering van de gebouwde delen van de kinderdagverblijven, in navolging van de Taxatiewijzer, heeft gesplitst in drie deelcorrecties (voor respectievelijk de ruwbouw, de afbouw en de installaties), vloeit uit het systeem van de wet voort dat hij bij het bepalen van de gecorrigeerde vervangingswaarde (onder meer) rekening moet houden met de technische veroudering van de installaties van beide kinderdagverblijven en van de afbouw van de Kinderdagverblijf I. Voor de correctie wegens technische veroudering en daarmee ook voor de in geschil zijnde deelcorrecties, gelden de normale regels omtrent stelplicht en bewijslast. Derhalve dient de Heffingsambtenaar aannemelijk te maken dat de door hem toegepaste en door belanghebbende betwiste deelcorrecties wegens technische veroudering van de installaties van de kinderdagverblijven en van de afbouw van kinderdagverblijf I, juist, althans niet te laag zijn. De andersluidende opvatting van de Heffingsambtenaar berust daarom op een onjuiste rechtsopvatting. 5.15. Bij de bepaling van de waarde van kinderdagverblijven heeft de Heffingsambtenaar gebruik gemaakt van de kengetallen van de Taxatiewijzer. Hij is hiervan wat betreft de technische levensduren van de installaties van de kinderdagverblijven en van de afbouw van Kinderdagverblijf I afgeweken: bwjr tldtv rtldtv tldtw min-max rtldtw afbouw Kinderdagverblijf I 1965 58 5 45-50 0 installaties Kinderdagverblijf I 1965 58 5 45-50 0 installaties Kinderdagverblijf II 1961 62 5 45-50 0 5.16. Het ligt op de weg van de Heffingsambtenaar feiten te stellen die zijn standpunt kunnen dragen dat de door hem in aanmerking genomen resterende levensduren van de installaties van de kinderdagverblijven en van de afbouw van Kinderdagverblijf I juist, althans niet te laag zijn. Naar het oordeel van het Hof is de Heffingsambtenaar daarin geslaagd. Bij dit oordeel overweegt het Hof het volgende. 5.17. Het Hof stelt voorop dat ingevolge artikel 18, lid 1, Wet WOZ, de bepaling van de waarde van een onroerende zaak elk jaar opnieuw geschiedt naar de waarde die de zaak op de waardepeildatum heeft naar de staat waarin de zaak op die datum verkeert. Indien de te bepalen waarde de gecorrigeerde vervangingswaarde is, betekent dit – onder meer – dat elk jaar opnieuw de parameters worden bepaald aan de hand waarvan de correctie(s) voor technische veroudering van de gebouwde delen van de onroerende zaak wordt (worden) berekend. Tot die parameters behoren de in het onderhavige geval tussen partijen in geschil zijnde resterende levensduren, vermeld in de kolom rtldtv van de tabel onder 5.15. 5.18. Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat de Heffingsambtenaar, omdat hij bij de bepaling van de resterende technische levensduren van de gebouwde delen van de kinderdagverblijven is afgeweken van de technische levensduren die zijn vermeld in de door beide partijen tot richtsnoer genomen Taxatiewijzer, en belanghebbende deze afwijking wat betreft de installaties van de kinderdagverblijven en de afbouw van Kinderdagverblijf I betwist, feiten dient te stellen en aannemelijk dient te maken, waaruit volgt dat de afwijking van de door beide partijen tot richtsnoer genomen Taxatiewijzer. nodig was om tot een juiste bepaling van de waarde van de kinderdagverblijven te komen. 5.19. Voorts neemt het Hof in aanmerking dat de Hoge Raad in zijn arrest van 31 januari 2020, ECLI:NL:HR:2020:169, BNB 2020/72 het volgende heeft overwogen: “2.3.3. Uit de geschiedenis van de totstandkoming van artikel 273, lid 4, Gemeentewet, de voorganger van het huidige artikel 17, lid 3, Wet WOZ, blijkt dat voor de correctie wegens technische veroudering gekeken wordt naar de levensduur van de onroerende zaak en de restwaarde die deze zaak bij het einde van die levensduur zal hebben. Deze elementen vormen in feite de basis voor de technische afschrijving. Indien de eigenaar van een incourante onroerende zaak een juiste basis voor de afschrijving heeft gehanteerd, zou de afschrijving dan ook overeen moeten komen met de correctie wegens technische veroudering. In die parlementaire geschiedenis is geen steun te vinden voor de opvatting dat de restwaarde van een onroerende zaak niet kan worden bereikt zolang dat object nog in gebruik is bij de eigenaar/gebruiker en dezelfde functie als daarvoor vervult. Die uitleg ligt ook niet voor de hand. De gecorrigeerde vervangingswaarde strekt er toe de waarde zodanig vast te stellen dat niet meer wordt belast dan het bedrag waarvoor de eigenaar een zaak zou kunnen verwerven die voor hem hetzelfde nut oplevert als de te waarderen zaak. Dat sluit een waardering op restwaarde niet uit. 2.3.4. Hetgeen in 2.3.3 is overwogen neemt niet weg dat er aanleiding kan zijn voor een aanpassing van de technische afschrijving of van de restwaarde van een onroerende zaak, bijvoorbeeld indien achteraf blijkt dat de daarvoor eerder gehanteerde uitgangspunten onjuist zijn.” 5.20. Ook acht het Hof van belang wat de Hoge Raad in het arrest van 23 oktober 2020, ECLI:NL:HR:2020:1671, BNB 2020/174 heeft overwogen: “2.4.3 Zoals is overwogen in het arrest van 31 januari 2020 is het niet uitgesloten dat de aan de hand van een Taxatiewijzer bepaalde restwaarde van een onroerende zaak (of een onderdeel ervan) wordt bereikt terwijl de onroerende zaak nog in gebruik is bij de eigenaar/gebruiker en dezelfde functie als daarvoor blijft vervullen. Die omstandigheid kan aanleiding geven om bij de bepaling van de technische afschrijving en/of de restwaarde af te wijken van die Taxatiewijzer, ook als partijen de richtsnoeren van die Taxatiewijzer als uitgangspunt voor de waardering hebben aanvaard. Degene die aanspraak maakt op een zodanige afwijking moet de gronden daarvoor stellen en bij betwisting aannemelijk maken.” 5.21. De Heffingsambtenaar heeft onweersproken gesteld dat er geen voornemen tot sloop van de kinderdagverblijven bestaat, dat de kinderdagverblijven worden onderhouden en normaal functioneren, dat er nog steeds in de kinderdagverblijven wordt geïnvesteerd, dat belanghebbende de huur van de kinderdagverblijven niet heeft opgezegd en dat uit de verklaringen van de eigenaar van de kinderdagverblijven blijkt dat deze niet voornemens is de kinderdagverblijven af te stoten dan wel niet langer te verhuren. Gelet op deze omstandigheden heeft de Heffingsambtenaar naar het oordeel van het Hof aannemelijk gemaakt dat zowel aan het einde van de in de Taxatiewijzer vermelde technische levensduren van de installaties en - wat betreft Kinderdagverblijf I - de afbouw, als op de waardepeildatum, de deelwaarden van de installaties en - wat betreft Kinderdagverblijf I - de afbouw, de restwaarden van die installaties en afbouw te boven gingen. De door de Heffingsambtenaar geschatte resterende technische levensduur van de installaties en de afbouw van - gerekend vanaf de waardepeildatum - 5 jaar (zie de kolom rtldtv van de tabel onder 5.15) acht het Hof, alle feiten in aanmerking nemend, aannemelijk. 5.22. Belanghebbende heeft geen feiten aangevoerd die, indien aannemelijk bevonden, het Hof tot een ander oordeel over de in geschil zijnde resterende technische levensduren zouden kunnen brengen. Voor zover belanghebbende heeft beoogd het standpunt in te nemen dat slechts onder bepaalde omstandigheden, zoals een tussentijdse ingrijpende verbouwing, kan worden afgeweken van technische levensduren die zijn vermeld in een door beide partijen tot richtsnoer genomen taxatiewijzer en/of die voor eerdere jaren bij de bepaling van de correctie voor technische veroudering in aanmerking zijn genomen, faalt dit standpunt omdat daarvoor in de wet geen steun is te vinden. Het Gerechtshof bevestigt de uitspraken van de Rechtbank. Deze uitspraak is vastgesteld door G.J. van Leijenhorst, H.A.J. Kroon en I. Reijngoud, in tegenwoordigheid van de griffier M.G. Kastelein. De beslissing is op 24 augustus 2022 in het openbaar uitgesproken. aangetekend aan partijen verzonden: Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. - de naam en het adres van de indiener; b. - de dagtekening; c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. - de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Als bedoeld in artikel 6 van het Uitvoeringsbesluit onderbouwing en uitvoering waardebepaling Wet waardering onroerende zaken, alsmede artikel 6, lid, 2 van en bijlage 5 bij de Uitvoeringsregeling instructie waardebepaling Wet WOZ (URIW). Betekenis afkortingen: ppe = rekenprijs per m2, ovw = ongecorrigeerde vervangingswaarde, tld = technische levensduur, j = jaar, rw = restwaarde, ftv = factor voor technische veroudering, ffv = factor voor functionele veroudering, dw = deelwaarde. In het taxatieverslag is dit onderdeel aangeduid als ‘inrichting’. Vaak wordt in de praktijk de correctie voor technische veroudering per gebouwd deel van de onroerende zaak verder gesplitst in deelcorrecties voor de ruwbouw, de afbouw en de installaties. Omwille van de vergelijkbaarheid en begrijpelijkheid is hier en hierna voor de term “afbouw” gekozen. Zie voetnoot 1. Hoge Raad 8 juli 1992, nr. 27.678, ECLI:NL:HR:1992:ZC5032 en HR 5 juni 1996, nr. 30314, ECLI:NL:HR:AA1799. Hoge Raad 29 november 2000, ECLI:NL:HR:2000:AA8610. Hoge Raad 14 oktober 2005, ECLI:NL:HR:2005:AU4300, BNB 2005/378, r.o. 3.2. Vergelijk Hoge Raad 23 oktober 2020, ECLI:NL:HR:2020:1671, BNB 2020/174, r.o. 2.4.3, laatste volzin. Hoge Raad 23 oktober 2020, ECLI:NL:HR:2020:1671, r.o. 2.3.2. Vergelijk Hof Den Haag 28 mei 2019, ECLI:NL:GHDHA:2019:1287, r.o. 6.7. HR 29 november 2000, ECLI:NL:HR:2000:AA8610 Taxatiewijzer onderwijs 2018 Verkoopprijs minus deelwaarde grond Crèche, pannendak, metselwerk, gemiddelde afwerking, 1966 t/m 1985 Crèche, pannendak, metselwerk, gemiddelde afwerking, < 1931 AVO (Algemeen vormend onderwijs), plat dak, metselwerk, gemiddelde afwerking, 1966 t/m 1985 Kinderdagverblijf, plat dak, metselwerk, gemiddelde afwerking, > 2000 Crèche, plat dak, metselwerk, gemiddelde afwerking, 1946 t/m 1965 Zie onder 5.4. 5.1. Het Hof zal eerst de geschilpunten behandelen die in beide hoger beroepen (nummers BK-21/00601 en BK-21/00617) aan de orde zijn gesteld. Daarna zal het Hof het geschilpunt behandelen dat alleen in het hoger beroep betreffende Kinderdagverblijf I (nummer BK-21/00601) aan de orde is gesteld. 5.30. Gelet op het vorenstaande zijn de hoger beroepen ongegrond. Proceskosten Het Hof ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.