ECLI:NL:GHDHA:2018:2557

GERECHTSHOF DEN HAAG Team Belastingrecht meervoudige kamer nummer BK-18/00394 Uitspraak van 12 september 2018 in het geding tussen: [X] te [Z] , belanghebbende, en de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Den Haag, de Inspecteur, op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 25 januari 2018, nummer SGR 17/5440, betreffende de onder 1.1 vermelde aanslag. Aanslag, beschikking, bezwaar en geding in eerste aanleg 1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2015 een aanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 42.466 (de aanslag). Bij gelijktijdig gegeven beschikking heeft de Inspecteur € 37 belastingrente in rekening gebracht (de beschikking). 1.2. Bij uitspraak op bezwaar van 24 maart 2017 is de Inspecteur gedeeltelijk tegemoet gekomen aan het bezwaar van belanghebbende en is de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 40.151. De in rekening gebrachte belastingrente is verminderd tot € 19. 1.3. Bij beschikking van 12 april 2017 heeft de Inspecteur de aanslag ambtshalve nader verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 39.751. De in rekening gebrachte heffingsrente is verminderd tot € 16. 1.4. Bij brief van 27 april 2017 heeft belanghebbende te kennen gegeven bezwaar te hebben tegen de opgelegde “aanslag van 24 maart 2017”. 1.5. Bij brief van 14 juni 2017, ontvangen door de Inspecteur op 16 juni 2017, heeft belanghebbende de Inspecteur in gebreke gesteld vanwege het uitblijven van een reactie op zijn bezwaar. 1.6. Bij brief van 31 juli 2017 heeft belanghebbende beroep ingesteld bij de Rechtbank wegens het uitblijven van een uitspraak op bezwaar en heeft hij de Rechtbank verzocht om toekenning van een dwangsom. In dezelfde brief heeft belanghebbende beroep ingesteld tegen de aanslag. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en de Inspecteur gelast belanghebbende het betaalde griffierecht van € 46 te vergoeden.

2.1. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake daarvan is een griffierecht geheven van € 126. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 1 augustus 2018, gehouden te Den Haag. De Inspecteur is wel, maar belanghebbende is niet verschenen. Belanghebbende is door de griffier bij aangetekende brief, verzonden op 12 juni 2018 aan belanghebbende op het adres [Y] te [Z] onder vermelding van plaats, datum en tijdstip uitgenodigd om op de zitting te verschijnen. Blijkens bij PostNL ingewonnen informatie is de vorenbedoelde brief op 13 juni 2018 aan belanghebbende op het voormelde adres uitgereikt. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

3.1. Belanghebbende heeft voor het jaar 2015 aangifte gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 37.568. Daarbij heeft zij een bedrag van € 5.401 (€ 6.232 specifieke zorgkosten -/- € 831 drempel) aan specifieke zorgkosten in aftrek gebracht. 3.2. Bij het vaststellen van de aanslag heeft de Inspecteur een bedrag van € 503 (€ 1.334 specifieke zorgkosten -/- € 831 drempel) aan specifieke zorgkosten in aanmerking genomen. 3.3. Bij uitspraak op bezwaar van 24 maart 2017 heeft de Inspecteur een bedrag van in totaal € 2.818 (€ 3.649 specifieke zorgkosten -/- € 831 drempel) aan specifieke zorgkosten in aftrek toegelaten. 3.4. Met dagtekening van 12 april 2017 heeft de Inspecteur de aanslag ambtshalve verder verminderd wegens verhoging van het in aftrek toegestane bedrag aan specifieke zorgkosten tot € 3.218 (€ 4.049 specifieke zorgkosten -/- € 831 drempel). 3.5. In haar brief van 27 april 2017 schrijft belanghebbende onder meer het volgende: "Hierbij teken ik bezwaar aan tegen de door u opgelegde aanslag inkomstenbelasting 2015 met aanslagnummer […] d.d. 24 maart 2017. Het bezwaar richt zich tegen het feit dat ondanks mijn nadere toelichtingen alsmede aangeleverde ondersteunende bewijzen deze zorgkosten onvolledig in de definitieve aanslag zijn verwerkt." 3.6. Op 30 mei 2017 heeft de Inspecteur de in de brief van 27 april 2017 aangekondigde gewijzigde aangifte IB/PVV voor het jaar 2015 ontvangen. In die aangifte is een bedrag van € 5.621 (€ 6.452 specifieke zorgkosten -/- € 831 drempel) aan specifieke zorgkosten in aftrek gebracht. 3.7. De bedragen van de specifieke zorgkosten vermeld onder 3.1, 3.3, 3.4 en 3.6. zijn als volgt opgebouwd: Aangifte IB/PVV 2015 In aftrek toegestaan bij uitspraak op bezwaar van 24 maart 2017 In aftrek toegestaan na ambtshalve vermindering van 12 april 2017 Nieuw ingediende aangifte IB/PVV 2015 Medicijnen € 1.662 € 1.287 € 1.287 € 1.287 Extra vervoerskosten € 0 € 130 € 130 € 130 Dieetkosten € 100 € 0 € 0 € 100 Kleding en beddengoed € 310 € 775 € 775 € 775 Genees- en heelkundige hulp € 429 € 429 € 429 € 429 Extra uitgaven gezinshulp (na vermindering drempel €429) € 3.731 € 1.028 € 1.428 (incl. CAK-bijdrage van € 400) € 3.731 Totaal specifieke zorgkosten € 6.232 € 3.649 € 4.049 € 6.452 Af: de niet aftrekbare drempel € 831 € 831 € 831 € 831 Aftrekbaar € 5.401 € 2.818 € 3.218 € 5.621 3.8. In de uitspraak op bezwaar staat – voor zover hier van belang – het volgende vermeld: "Tegen deze uitspraak kunt u in beroep gaan. Vóór 5 mei 2017 moet uw beroepschrift ingediend zijn bij de rechtbank." 3.9. In de beschikking ambtshalve vermindering staat – voor zover hier van belang – het volgende vermeld: "U kunt bezwaar maken tegen deze vermindering. Als u bezwaar maakt, moet uw bezwaarschrift op 24 mei 2017 binnen zijn bij uw belastingkantoor." Oordeel van de Rechtbank 4. De Rechtbank heeft het volgende overwogen. "8. De rechtbank is van oordeel dat [belanghebbende] niet in aanmerking komt voor toekenning van een dwangsom. [Belanghebbende] heeft tegen de definitieve aanslag IB/PVV 2015 bezwaar gemaakt en [de Inspecteur] heeft daarop beslist bij uitspraak op bezwaar van 24 maart 2017. Ten tijde van de ingebrekestelling was dus reeds op het door [belanghebbende] ingediende bezwaar beslist. De brief van [belanghebbende] van 27 april 2017 had, gelet op de tekst daarvan, door [de Inspecteur] moeten worden aangemerkt als een beroepschrift gericht tegen de uitspraak op bezwaar van 24 maart 2017 en moeten worden doorgestuurd naar de rechtbank. 9. In geschil is of [belanghebbende] in aanmerking komt voor een hogere persoonsgebonden aftrek dan door [de Inspecteur] is toegekend. Meer in het bijzonder spitst het geschil zich toe op de vraag of [belanghebbende] recht heeft op een hogere aftrek van kosten voor extra gezinshulp dan reeds is verleend en voorts of zij recht heeft op een aftrek van dieetkosten. 10. Op grond van artikel 6.17, vijfde lid, van de Wet IB 2001 worden uitgaven voor extra gezinshulp slechts in aanmerking genomen voor zover zij blijken uit gedagtekende facturen waarin op duidelijke en overzichtelijke wijze de naam en het adres van de gezinshulp zijn vermeld. [Belanghebbende] heeft geen stukken overgelegd die aan deze voorwaarden voldoen. [De Inspecteur] heeft niettemin een bedrag van € 1.028 als kosten van extra gezinshulp in aftrek toegestaan. Dit bedrag betreft het gedeelte van de betalingen die [belanghebbende] per bank heeft gedaan. [Belanghebbende] had daarop echter, gelet op het feit dat de met die betalingen corresponderende en voor aftrek vereiste facturen ontbreken, geen recht. Voor een hogere dan de reeds verleende aftrek bestaat dan ook geen aanleiding. 11. [ De Inspecteur] heeft in beroep het standpunt ingenomen dat [belanghebbende] - gelet op de in beroep overgelegde dieetverklaring, opgemaakt op 6 maart 2017 door [A] huisarts - wel in aanmerking komt voor de gevraagde aftrek voor dieetkosten van € 100.

5.1. In hoger beroep is in geschil of belanghebbende recht heeft op een hogere aftrek van uitgaven voor specifieke zorgkosten dan door de Inspecteur is toegekend. Voorts is in geschil of de Inspecteur een dwangsom is verschuldigd wegens het niet tijdig beslissen op bezwaar. 5.2. Belanghebbende beantwoordt beide vragen bevestigend, de Inspecteur ontkennend. 5.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 37.348 en toekenning van een dwangsom van € 1.260. 5.4. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Dwangsom 6.1. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de Inspecteur een dwangsom van € 1.260 heeft verbeurd wegens het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar. In dit verband verwijst belanghebbende naar de rechtsmiddelverwijzing op de beschikking ambtshalve vermindering. 6.2. Als gevolg van de handelwijze van de Inspecteur is de situatie ontstaan dat belanghebbende op zeker moment de mogelijkheid had om zowel bezwaar te maken tegen de ambtshalve vermindering als beroep in te stellen tegen de uitspraak op bezwaar. De vraag of de Inspecteur een dwangsom is verschuldigd wegens het niet tijdig beslissen op bezwaar is slechts aan de orde indien de brief van belanghebbende van 27 april 2017 aangemerkt kan worden als een bezwaarschrift tegen de beschikking ambtshalve vermindering. 6.3.1. De Rechtbank heeft ten aanzien van de brief van 27 april 2017, gelet op de tekst hiervan, geoordeeld dat deze door de Inspecteur aangemerkt had moeten worden als beroepschrift tegen de uitspraak op bezwaar van 24 maart 2017. 6.3.2. Naar het oordeel van het Hof is dit oordeel juist. Het Hof leidt uit de brief van 27 april 2017 af dat belanghebbende, nadat uitspraak op bezwaar was gedaan, nog bezwaar had tegen de aanslag IB/PVV 2015. De brief van 27 april 2017 dient derhalve niet aangemerkt te worden als bezwaarschrift tegen de ambtshalve vermindering maar als beroepschrift tegen de uitspraak op bezwaar. Het stelsel van de wet brengt mee dat, nadat uitspraak op een bezwaarschrift tegen een aanslag is gedaan, een belastingplichtige verder slechts door middel van beroep zijn bezwaren kan doen gelden (HR 2 april 2004, nr. 38 123, ECLI:NL:HR:2004:AL6905, BNB 2004/272). Ingevolge artikel 6:15, lid 2 van de Algemene wet bestuursrecht had de Inspecteur de brief moeten doorzenden aan de Rechtbank, waarna de Rechtbank het als beroepschrift in behandeling had moeten nemen. Gelet op het vorenstaande komt belanghebbende niet in aanmerking voor de toekenning van een dwangsom wegens het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar door de Inspecteur. Specifieke zorgkosten – uitgaven extra gezinshulp 6.4. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de aftrek van de extra kosten die zij heeft gemaakt voor gezinshulp ten onrechte is afgewezen door de Inspecteur. In dit verband is belanghebbende van mening dat sprake is van bijzondere omstandigheden nu zij een deel van haar administratie is kwijtgeraakt door een verplichte verhuizing als gevolg van een valincident en zij onevenredig hoge kosten heeft moeten maken die niet in verhouding staan tot haar inkomen. 6.5.1. Zoals de Rechtbank terecht tot uitgangspunt heeft genomen worden uitgaven voor extra gezinshulp ingevolge artikel 6.17, vijfde lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) slechts in aanmerking genomen voor zover zij blijken uit gedagtekende facturen waarin op duidelijke en overzichtelijke wijze de naam en het adres van de gezinshulp zijn vermeld. De Rechtbank heeft vervolgens geoordeeld dat belanghebbende geen stukken heeft overgelegd die aan deze voorwaarden voldoen. De Rechtbank heeft hieraan de conclusie verbonden dat geen aanleiding bestaat om aan belanghebbende een hogere aftrek toe te staan dan reeds is verleend. 6.5.2. Het Hof acht de beslissing van de Rechtbank en de gronden waarop zij berust juist en maakt deze tot de zijne. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen feiten of omstandigheden aangevoerd die leiden tot een andere conclusie dan die waartoe de Rechtbank is gekomen. De omstandigheid dat belanghebbende als gevolg van een gedwongen verhuizing een deel van haar administratie is kwijtgeraakt, komt voor haar rekening en risico. De omstandigheid dat belanghebbende onevenredig hoge kosten heeft moeten maken die niet in verhouding staan tot haar inkomen, leidt evenmin tot een ander oordeel. Ingevolge artikel 11 van de Wet van 15 mei 1829, houdende algemeene bepalingen der wetgeving van het Koningrijk (Stb 1822, 10 en Stb 1829, 28) dient de rechter immers volgens de wet recht te spreken en mag de rechter in geen geval de innerlijke waarde of billijkheid van de wet beoordelen. Specifieke zorgkosten – interne compensatie 6.6. Tussen partijen is niet meer in geschil dat belanghebbende aanspraak maakt op aftrek van dieetkosten van € 100. Wel in geschil is of ter zake van deze kosten interne compensatie kan worden toegepast. 6.7. In dit verband heeft de Inspecteur het standpunt ingenomen dat de betaling aan het CAK ten bedrage van € 400 ten onrechte in aftrek is toegestaan omdat artikel 6.18, onder c en d, Wet IB 2001 hieraan in de weg staat. Belanghebbende stelt dat het aan het CAK betaalde bedrag niet kan worden aangemerkt als eigen bijdrage omdat ten tijde van de betaling de verleende zorg reeds was beëindigd. Naar het oordeel van het Hof is aannemelijk dat het aan het CAK betaalde bedrag een nabetaling is van de eigen bijdrage Zorg zonder Verblijf en/of WMO (zie onder meer bijlage T bij het verweerschrift in eerste aanleg). Gelet op het bepaalde in artikel 6.18, onder c en d, Wet IB 2001 gaat de Inspecteur terecht ervan uit dat de aftrek ten onrechte is verleend. 6.8.1. Anders dan belanghebbende betoogt, is een beroep op interne compensatie door de Inspecteur in beginsel mogelijk. Indien een belastingplichtige in (hoger) beroep een aanslag op een bepaald punt bestrijdt, staat het de inspecteur vrij andere elementen van de aanslag aan de orde te stellen en op grond daarvan het standpunt in te nemen dat de aanslag, hoewel mogelijk op het bestreden punt onjuist, toch niet of met een lager bedrag moet worden verminderd (HR 9 december 1998, nr. 33 370, ECLI:NL:HR:1998:AA2612, BNB 1999/68). 6.8.2. Voor interne compensatie is echter geen plaats indien een dergelijke compensatie strijdig is met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur. Dit kan het geval zijn indien bij belanghebbende het vertrouwen is gewekt dat de Inspecteur in (hoger) beroep niet op dit standpunt zou terugkomen (HR 30 maart 2007, nr. 42 882, ECLI:NL:HR:2007:BA1831, BNB 2007/184). Alsdan is toepassing van interne compensatie niettemin mogelijk indien het ingenomen standpunt zo duidelijk in strijd is met een juiste wetstoepassing dat belanghebbende op handhaving van dat standpunt niet mocht rekenen (HR 14 februari 1990, nr. 26 402, ECLI:NL:HR:1990:ZC4233, BNB 1990/219). 6.9.1. Gelet op de handelwijze van de Inspecteur is het Hof van oordeel dat bij belanghebbende het vertrouwen is gewekt dat de Inspecteur in (hoger) beroep niet zou terugkomen op zijn standpunt dat de CAK-bijdrage in aftrek kan worden gebracht. Hierbij acht het Hof van belang dat belanghebbende en de Inspecteur uitvoerig hebben gecorrespondeerd specifiek over de aftrekbaarheid van de CAK-bijdrage en de Inspecteur bij ambtshalve vermindering van 12 april 2017 de CAK-bijdrage in aftrek heeft toegestaan. 6.9.2. Voorts kan niet geoordeeld worden dat dit standpunt zo duidelijk in strijd is met een juiste wetstoepassing dat belanghebbende in redelijkheid niet op handhaving van dit standpunt mag rekenen. Immers, uit het kennis- en ervaringsniveau van belanghebbende en haar gemachtigde en het in aftrek toestaan van de CAK-bijdrage als gevolg van voornoemde correspondentie volgt niet dat belanghebbende redelijkerwijs had moeten beseffen dat het standpunt van de Inspecteur in strijd was met een juiste wetstoepassing. 6.10. Gelet op het vorenstaande dient het beroep van de Inspecteur op toepassing van interne compensatie van de dieetkosten met de ten onrechte in aftrek toegelaten CAK-bijdrage, afgewezen te worden.

6.11. Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep van belanghebbende gegrond. Proceskosten en griffierechten 7.1. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Awb. 7.2. Wel dient aan belanghebbende het voor de behandeling in hoger beroep gestorte griffierecht van € 126 te worden vergoed.

Het Gerechtshof: vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent de dwangsom en het griffierecht; vernietigt de uitspraak op bezwaar; vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 39.651; vermindert de beschikking belastingrente dienovereenkomstig; gelast de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 126 aan griffierecht te vergoeden. Deze uitspraak is vastgesteld door Chr.Th.P.M. Zandhuis, G.J. van Leijenhorst en W.M.G. Visser, in tegenwoordigheid van de griffier R. Wijkstra. De beslissing is op 12 september 2018 in het openbaar uitgesproken. aangetekend aan partijen verzonden: Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd. 2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste: - - de naam en het adres van de indiener; - - de dagtekening; - - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; - - de gronden van het beroep in cassatie. Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.