ECLI:NL:GHDHA:2018:1463

GERECHTSHOF DEN HAAG Team Belastingrecht meervoudige kamer nummer BK-17/00883 Uitspraak van 2 mei 2018 in het geding tussen: [X] B.V. te [Z] , belanghebbende (gemachtigde: mr. [F] ), en de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Rotterdam, de Inspecteur (vertegenwoordigers: mr. J.A. van Splunter en A. Tetteroo), op het hoger beroep van de Inspecteur tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 6 oktober 2017, nummer SGR 16/2204 betreffende de hierna vermelde beschikking. Navorderingsaanslag, beschikking, bezwaar en geding in eerste aanleg 1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2011 een navorderingaanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbare winst en een belastbaar bedrag van negatief € 19.823. Daarbij is bij beschikking het eerder voor dat jaar vastgestelde verlies van € 53.494 herzien naar € 19.823 (de verliesvaststellingsbeschikking). 1.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar gedeeltelijk toegewezen en heeft hij de verliesvaststellingsbeschikking aldus gewijzigd dat het verlies voor het onderhavige jaar nader is vastgesteld op € 20.144. 1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, het verlies vastgesteld op € 45.469 en de Inspecteur opgedragen het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 334 te vergoeden.

2.1. De Inspecteur is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. 2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 21 maart 2018, gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

3.1. De activiteiten van belanghebbende bestaan uit het verrichten van advies- en bemiddelingsdiensten op het gebied van vastgoed, alsmede het exploiteren van onroerend goed. In het onderhavige jaar wordt het bestuur van belanghebbende uitgeoefend door [A] en [B] . Belanghebbende heeft geen personeel in dienst. 3.2. De aandelen in belanghebbende werden tot 24 februari 2011 gehouden door [C] BV, [D] BV en [E] BV. Deze vennootschappen hadden ieder een derde van het aandelenkapitaal in bezit en zijn de persoonlijke houdstervennootschappen van respectievelijk [F] ( [F] ), [G] en A. Reparon. 3.3. Op 24 februari 2011 hebben [D] BV en [E] BV hun aandelen in belanghebbende verkocht. Na de verkoop bezit [C] BV 60 percent van de aandelen in belanghebbende en de kinderen van [F] ieder 20 percent. [C] BV is voorts enig aandeelhouder van [F] BV ( [F] BV). 3.4. [H] ( [H] ), een goede bekende van [F] , heeft met ingang van 1 april 2011 voor privébewoning een appartement aan het [I] te [J] (het appartement) gehuurd van [K] . [H] staat met ingang van 1 mei 2011 tot en met 1 september 2013 op voormeld adres ingeschreven in de Basisregistratie Personen. De kosten voor het appartement bedragen per maand in totaal € 1.427 (kale huur, servicekosten en parkeerplaats). Daarnaast moet bij het aangaan van het huurcontract een waarborgsom van € 7.002 betaald worden en is eenmalig een bedrag van € 399 aan administratie- en contractkosten verschuldigd. Het bruto jaarinkomen van [H] bedraagt in 2011 € 16.156. Het saldo van haar bank- en spaartegoeden bedraagt begin 2011 € 1.416 en eind 2011 € 3.340. Er zijn geen verdere vermogensbestanddelen van [H] bekend bij de Belastingdienst. [H] heeft geen recht op huurtoeslag vanwege de hoogte van de huur van de woning. 3.5. In de bij de huurovereenkomst behorende "Algemene bepalingen huurovereenkomst woonruimte" staat onder meer het volgende vermeld: "Artikel 1. Gebruik 1. Huurder dient het gehuurde - gedurende de gehele duur van de , overeenkomst - daadwerkelijk, behoorlijk en zelf te gebruiken uitsluitend overeenkomstig de in de huurovereenkomst aangegeven bestemming (…) 3. Huurder is - zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van verhuurder - niet bevoegd het gehuurde geheel of gedeeltelijk in huur, onderhuur of gebruik aan derden af te staan, daaronder begrepen het verhuren van kamers en het verlenen van pension of het doen van 'afstand van huur. (…) 6. Het is huurder niet toegestaan tot het gehuurde behorende bergruimten, garages e.d. als leefruimte, als opslag anders dan voor eigen niet-bedrijfsmatig gebruik, als werkplaats of als verkoopruimte te gebruiken dan wel anderszins in of nabij deze ruimten verkopingen te houden of te doen houden. (…)" 3.6. Belanghebbende heeft op 18 maart 2011 een "Gebruiksovereenkomst kantoorruimte/opslag" gesloten met [H] . Blijkens deze tot de gedingstukken behorende overeenkomst zijn belanghebbende en [H] het volgende overeengekomen: "De ondergetekenden: 1[belanghebbende] Hierna te noemen gebruiker; en 2[ [H] ] Hierna te noemengebruikgever In aanmerking nemende: - dat de gebruikgever de beschikking heeft over kantoor- en opslagruimte aan het [I] , [J] en dat de gebruiker (een deel van) die ruimte in gebruik zou willen nemen als kantoorruimte, gecombineerd met opslag van documenten, doch zonder dat er sprake zal zijn van een echte huur/verhuur-relatie van kantoorruimte; Verklaren partijen als volgt te zijn overeengekomen: (…) Vergoeding Artikel 3 1. Voor het gebruik van de ruimte is gebruiker aan gebruikgever een vergoeding verschuldigd, welke vergoeding met ingang van 1 april 2011 een "all-in" bedrag van € 1.000,= (…) bedraagt. (…) 2. Tevens zal gebruiker voor aanvang van het gebruik een eenmalige bijdrage aan de inrichting van de ruimte betalen van € 10.000,= (…). Na afloop van het gebruik zal gebruikgever niet tot enige terugbetaling van (een deel van) deze bijdrage aan gebruiker verschuldigd zijn. 3. Tenslotte zal gebruiker aan gebruikgever voor aanvang van het gebruik een waarborgsom betalen van in totaal 6 maanden vergoeding voor het gebruik, oftewel € 6.000,= (…). Na afloop van deze overeenkomst zal deze waarborgsom door gebruikgever weer aan gebruiker worden terugbetaald. Geheimhouding Artikel 4 1. Partijen komen nadrukkelijk overeen de inhoud van deze overeenkomst strikt geheim te houden. (…) [Belanghebbende], namens deze, [ [F] ] [ [H] ]" 3.7. Op 6 mei 2013 heeft de Inspecteur bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld. Van de bevindingen van het boekenonderzoek is een controlerapport opgemaakt, waarin onder meer het volgende vermeld staat: "(…) 3.1.1 Betaalde huur Een bedrag van € 9.960 is als waarborgsom en betaalde huur in de Verlies en Winstrekening verwerkt. In dit bedrag is ook de huur van een parkeerplaats begrepen. Er wordt door belastingplichtige een ruimte gehuurd op het adres [I] te [J] . Een huur van € 1000 per maand is overeengekomen. Er is een "gebruiksovereenkomst kantoorruimte/opslag" dat ten grondslag ligt aan de huur. De overeenkomst is getekend op 18 maart 2011 door mevrouw [H] en de heer mr. [F] MRE. Belastingplichtige mag de ruimte gebruiken vanaf 1 april 2011. Er is verder een parkeerplaats gehuurd voor € 160 per maand. Belastingplichtige heeft niet aannemelijk kunnen maken dat er sprake is van een zakelijke uitgave. Op geen enkele wijze is het adres [I] te koppelen aan belastingplichtige. Op zowel inkomende als uitgaande facturen is het adres [I] niet vermeld. Volgens de ons ter beschikking staande gegevens is er sprake van een woning dienend tot hoofdverblijf van mevrouw [H] . Mevrouw [H] is alleen gebruiker van de woning en wel met ingang van 1 mei 2011. Belastingplichtige heeft via haar adviseur aangegeven dat zij de behoefte heeft om een ruimte te huren waar zij haar relaties kon ontvangen. Belastingplichtige heeft geen agenda kunnen overleggen waaruit opgemaakt zou kunnen worden door wie, met we en wanneer er gebruik is gemaakt van de ruimte. De uitgaven zal ik niet als zakelijke uitgaven kwalificeren maar als uitgaven gedaan ten behoeve van de aandeelhouder, omdat de overeenkomst getekend is door de heer [F] . De heer [F] is ten tijde van de ondertekening middellijk aandeelhouder met een belang van 60%. Belastingplichtige heeft de kosten in verband met de huur van de parkeerplaats ook niet aannemelijk kunnen maken. Belastingplichtige is ook niet in het bezit van een vervoermiddel. De in de Verlies en Winstrekening verwerkte kosten van € 9.960 worden door mij niet als zakelijke kosten geaccepteerd. (…) 3.1.2 Overige huisvestingskosten In de gebruikersovereenkomst kantoorruimte/opslag van 18 maart 2011 is onder andere bepaald dat belastingplichtige een bedrag van € 10.000 moet betalen voor de inrichting van de gehuurde ruimte. De verhuurder hoeft dit bedrag niet terug te betalen aan belastingplichtige. Dit bedrag is op 18 maart 2011 per bank betaald. Naast de hierboven betaalde bedragen in verband met de inrichting heeft belastingplichtige op 6 mei 2011 een bedrag van € 2.500 betaald met omschrijving 'extra kosten inrichting'.

13. Uitgangspunt bij de beoordeling of als kosten van de onderneming opgevoerde uitgaven als zodanig kunnen worden aanvaard, dient te zijn of de desbetreffende uitgaven op zakelijke gronden zijn gedaan, dat wil zeggen met het oog op de zakelijke belangen van de onderneming. Als leidraad dient hierbij te worden genomen dat de wijze waarop een onderneming wordt gedreven, in beginsel wordt bepaald door de ondernemer, dat het te zijner beoordeling staat of bepaalde uitgaven voor de onderneming nut hebben en dat het niet gaat om uitgaven die bedoeld zijn om in particuliere behoeften te voorzien (zie HR 18 maart 1998, nr. 33 178, ECLI:NL:HR:1998:AA2488). De bewijslast dienaangaande rust op [belanghebbende]. 14. Op grond van de door [belanghebbende] overgelegde verklaringen van relaties en hetgeen [belanghebbende] daarover verder heeft aangevoerd, acht de rechtbank aannemelijk dat de huurkosten zijn gemaakt voor het gebruik van een vergader- en ontvangstruimte voor zakelijke relaties van [belanghebbende] en daarmee ten behoeve van de onderneming van [belanghebbende]. De vraag of uitgaven zakelijk zijn moet worden bezien vanuit de ondernemer. Dat het appartement ook werd bewoond door B en dat B, zoals [de Inspecteur] onweersproken heeft gesteld, het appartement zelf niet had kunnen bekostigen, is daarbij dus niet van belang. Dat ook B bij deze gang van zaken gebaat lijkt te zijn, maakt op zichzelf niet dat vanuit [belanghebbende] bezien geen sprake is van zakelijke kosten. Het betaalde bedrag is ook niet dermate hoog dat geen redelijk denkend ondernemer deze kosten zou willen maken. [De Inspecteur] heeft de huurkosten dan ook ten onrechte niet in aftrek toegelaten. Ook de € 10.000 aan bijdrage in de inrichting van het appartement komt voor aftrek in aanmerking, omdat deze uitgave voortvloeit uit de contractueel vastgelegde afspraken over het gebruik van het appartement door [belanghebbende] en daarom zijn gedaan in verband met de zakelijke belangen van [belanghebbende]. 15. Naar het oordeel van de rechtbank heeft [belanghebbende], met hetgeen zij daarvoor heeft aangevoerd, ook aannemelijk gemaakt dat de kantoorkast en de tuinmeubelen (het zitje voor op het balkon) voor zakelijke doeleinden zijn aangeschaft. Aangezien tussen partijen kennelijk niet in geschil is dat sprake is van voorwerpen van geringe waarde als bedoeld in artikel 3.30 van de Wet IB 2001, sluit de rechtbank zich daar uit praktische overwegingen bij aan en komen de aanschaffingskosten geheel voor aftrek in aanmerking. 16. Het bedrag van € 2.500 dat [belanghebbende] stelt te hebben betaald voor extra kosten van de inrichting van het appartement heeft zij niet met verifieerbare gegevens onderbouwd. [Belanghebbende] heeft niet aannemelijk gemaakt dat het hier om uitgaven gaat die aan het zakelijke gebruik van het appartement zijn toe te rekenen. [De Inspecteur] heeft deze uitgaven daarom terecht niet in aftrek toegelaten. 17. De post verkoopkosten van € 7.269 betreft de aanschaf van wijn die werd geschonken tijdens zakelijke bijeenkomsten in het appartement en van flessen wijn die als relatiegeschenk werden meegegeven of verstrekt. Gezien de door [belanghebbende] overgelegde verklaringen acht de rechtbank aannemelijk dat de aanschaf van deze wijnen (in ieder geval deels) op zakelijke gronden is gedaan. Op grond van artikel 8, vijfde lid, van de Wet Vpb, in samenhang met artikel 3.15, eerste lid, aanhef en onder a en b, van de Wet IB 2001 komen deze uitgaven echter tot een bedrag van € 4.300 niet voor aftrek in aanmerking. Van deze uitgaven dient daarom slechts een bedrag van € 2.969 (€ 7.269 -/- € 4.300) in aftrek te worden toegelaten. 18. Gelet op het vorenstaande dient het beroep gegrond te worden verklaard, dient de beschikking te worden gewijzigd en dient het verlies nader te worden vastgesteld op € 45.469 (€ 20.144 + € 9.960 + € 10.000 + € 1.138 + € 1.258 + € 2.969). (…)" Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen 5.1. Tussen partijen is in geschil of de Rechtbank de correcties ter zake van de post ‘huisvestingskosten’ en de post ‘verkoopkosten’, voor zover deze meer bedraagt dan het drempelbedrag van € 4.300, terecht heeft teruggedraaid. De Inspecteur beantwoordt deze vraag ontkennend, belanghebbende bevestigend. 5.2. Voor de standpunten van partijen en de gronden waarop zij deze doen steunen, verwijst het Hof naar de gedingstukken.

6.1. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en bevestiging van de uitspraak op bezwaar. 6.2. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

7.1. Bij de beoordeling van het onderhavige geschil moet worden vooropgesteld dat onder ondernemingskosten moet worden verstaan alle met het oog op de zakelijke belangen van de onderneming verrichte uitgaven. Of sprake is van dergelijke uitgaven wordt beoordeeld aan de hand van het al dan niet zakelijke motief dat aan die uitgaven ten grondslag ligt. Hierbij mag de inspecteur niet treden in de beoordeling van de vraag of een op zakelijke overwegingen berustende uitgave ook zakelijk verantwoord is. Op belanghebbende rust de last het zakelijke motief van de onderhavige kosten aannemelijk te maken. Huisvestingskosten 7.2.1. Met betrekking tot de post ‘huisvestingkosten’ heeft belanghebbende aangevoerd dat zij geen eigen kantoor heeft en dat op enig moment zich de mogelijkheid voordeed om in het appartement een ruimte te gebruiken voor vergaderingen en ontvangst van zakelijke relaties. Daarbij is ervoor gekozen om ook de bij het appartement behorende parkeerplaats te gaan gebruiken. Omdat het appartement niet door belanghebbende van [K] gehuurd kon worden is, aldus belanghebbende, gekozen voor een constructie waarbij het appartement door [H] wordt gehuurd en vervolgens door haar (deels) in gebruik wordt gegeven aan belanghebbende. Belanghebbende heeft voorts gesteld dat [H] een goede bekende is van [F] en dat laatstgenoemde [H] een helpende hand heeft willen bieden, omdat [H] wegens privéomstandigheden op zoek was naar woonruimte. Ter onderbouwing van haar betoog heeft belanghebbende de in 3.8 weergegeven verklaringen ingebracht, die volgens haar zijn ondertekend door zakelijke relaties, werkzaam op directieniveau. De inrichtingskosten en kosten voor diverse tuinmeubelen zijn volgens belanghebbende gemaakt om het nieuw opgeleverde en kale appartement te kunnen gebruiken als representatieve ontvangst- en vergaderruimte. De Inspecteur heeft de standpunten van belanghebbende gemotiveerd weersproken. 7.2.2. Het Hof acht belanghebbende niet geslaagd in de op haar rustende bewijslast. Het enkel overleggen van vorenbedoelde verklaringen is, in het licht van de in 3.4 tot en met 3.6 vastgestelde feiten, onvoldoende om te kunnen aannemen dat aan de huisvestingkosten een zakelijk motief ten grondslag ligt. De door belanghebbende ingebrachte verklaringen zijn te weinig specifiek om aannemelijk te maken dat het appartement daadwerkelijk ten behoeve van belanghebbende als vergader- en ontvangstruimte is gebruikt. Daar komt bij dat de onweersproken stelling van de Inspecteur dat in belanghebbendes administratie geen kosten zijn aangetroffen die verband houden met bijeenkomsten in de [N] en/of in Hotel [O] , afbreuk doet aan de geloofwaardigheid van de door belanghebbende ingebrachte verklaringen. Veeleer moet worden aangenomen dat het aangaan van de gebruiksovereenkomst door belanghebbende is ingegeven door de persoonlijke wens van [F] , als middellijk aandeelhouder van belanghebbende, om [H] te voorzien van woonruimte, omdat [H] de maandelijkse kosten voor het appartement en de waarborgsom, gelet op haar bruto (jaar)inkomen en vermogen, niet zelf zou kunnen betalen. Het ontbreken van een terugbetalingsverplichting vormt mede een aanwijzing voor het oogmerk van begunstiging van [H] . Dat – naar belanghebbende heeft gesteld – geen nader bewijs geleverd kan worden van de zakelijke activiteiten in het appartement omdat van de netwerk- en relatiegesprekken geen verslagen zijn gemaakt en omdat geen agenda met afspraken is bijgehouden, dient voor haar rekening en risico te komen. Wijnen 7.3.1. Ten aanzien van de post ‘verkoopkosten’ heeft belanghebbende aangevoerd dat deze kosten de aanschaf van wijnen betreffen, dat tijdens de vele vergaderingen en ontvangsten zeer geregeld wijn is gedronken en dat regelmatig een fles wijn aan zakelijke relaties is meegegeven. Onder verwijzing naar de ingebrachte verklaringen (zie 3.8) concludeert belanghebbende dat deze kosten zijn aan te merken als zakelijke kosten. De Inspecteur heeft het standpunt van belanghebbende gemotiveerd weersproken. 7.3.2. Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende er evenmin in geslaagd de zakelijkheid van de verkoopkosten aannemelijk te maken. Ook op dit punt acht het Hof de overgelegde verklaringen onvoldoende voor een andersluidend oordeel. In de verklaringen staat vermeld dat de door belanghebbende aangeschafte wijn vooral genuttigd werd tijdens gesprekken die werden gevoerd in het appartement. In 7.2.2 is geoordeeld dat niet aannemelijk is geworden dat zakelijke activiteiten in het appartement hebben plaatsgevonden, zodat evenmin aannemelijk is dat de wijnen voor zakelijke doeleinden zijn aangeschaft. Voorts heeft belanghebbende niet inzichtelijk gemaakt welk deel van de kosten betrekking heeft op flessen wijn die aan zakelijke relaties zijn meegegeven, laat staan dit onderbouwd. Het Hof acht weliswaar aannemelijk dat belanghebbende enkele flessen wijn aan relaties cadeau heeft gedaan, maar niet dat het daarmee gemoeide bedrag hoger is dan de voor dergelijke kosten geldende drempel van € 4.300.

7.4. Gelet op al het vorenoverwogene is de slotsom dat het hoger beroep van de Inspecteur gegrond is. Beslist dient te worden als hierna is vermeld. Proceskosten en griffierecht 8. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

Het Gerechtshof: vernietigt de uitspraak van de Rechtbank; bevestigt de uitspraak op bezwaar. Deze uitspraak is vastgesteld door Chr.Th.P.M. Zandhuis, F.G.F. Peters en S.A.W.J. Strik, in tegenwoordigheid van de griffier N. El Allaoui. De beslissing is op 2 mei 2018 in het openbaar uitgesproken. aangetekend aan partijen verzonden: Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd. 2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste: - - de naam en het adres van de indiener; - - de dagtekening; - - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; - - de gronden van het beroep in cassatie. Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.