ECLI:NL:GHDHA:2017:3550

GERECHTSHOF DEN HAAG Team Belastingrecht meervoudige kamer nummer BK-17/00457 Uitspraak van 12 december 2017 in het geding tussen: [X] B.V. te [Z] , belanghebbende, en de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Doetinchem, de Inspecteur, op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 20 maart 2017, nummer SGR 16/7901 betreffende de onder 1.1 vermelde voldoening op aangifte. Voldoening op aangifte, bezwaar en geding in eerste aanleg 1.1. Belanghebbende heeft op 30 september 2014 op aangifte een bedrag van € 19.493 aan verhuurderheffing voor het jaar 2014 voldaan (de voldoening op aangifte). 1.2. De Inspecteur heeft het door belanghebbende tegen de voldoening op aangifte gemaakte bezwaar ongegrond verklaard. 1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. Loop van het geding in hoger beroep 2.1. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Ter zake is een griffierecht geheven van € 501. De Inspecteur heeft per fax op 11 oktober 2017 en per post op 16 oktober 2017 een nader stuk, door hem geduid als verweerschrift ingediend. 2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 31 oktober 2017. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Vaststaande feiten 3.1. Belanghebbende heeft in 2014 de onverdeelde eigendom van 57 huurwoningen (hierna: de woningen). 3.2. De beschikkingen waarbij de WOZ-waarden van de woningen voor het jaar 2014 zijn vastgesteld, zijn op naam van belanghebbende gesteld. De som van de voor 2014 vastgestelde WOZ-waarden is € 6.205.000. Deze WOZ-waarden zijn niet nadien, om enige reden, verlaagd. Er is geen sprake van een groep als bedoeld in artikel 1.4 van de Wet maatregelen woningmarkt 2014 II (tekst 2014; Wmw). 3.3. De door belanghebbende op aangifte voldane verhuurderheffing ad € 19.493 is berekend over een belastbaar bedrag van € 5.116.404. Dit belastbare bedrag is het verschil tussen de som van de voor 2014 vastgestelde WOZ-waarden en een vrijstelling. Ter zake is het tarief van 0,381% toegepast. Oordeel van de Rechtbank 4. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en daartoe het volgende overwogen: “Beoordeling van het geschil5. Op grond van artikel 1.1, in samenhang met artikel 1.4, van de Wmw wordt vanaf 1 januari 2014 een verhuurderheffing geheven van degene die op 1 januari van het kalenderjaar het genot krachtens eigendom, bezit of beperkt recht heeft van meer dan tien huurwoningen. 6. Volgens artikel 1.5, in samenhang met artikel 1.6, van de Wmw wordt de verhuurderheffing geheven naar het belastbare bedrag, zijnde de som van de WOZ-waarden van de huurwoningen van de belastingplichtige, verminderd met tienmaal de gemiddelde WOZ-waarde van die huurwoningen. Volgens artikel 1.7 van de Wmw bedraagt de heffing in 2014 0,381% van het belastbare bedrag. 7. De rechtbank stelt voorop dat het de rechter ingevolge artikel 11 van de Wet algemene bepalingen niet is toegestaan de innerlijke waarde of billijkheid van een wet te beoordelen. Dit brengt mee dat het de rechtbank niet is toegestaan de Wmw als zodanig te toetsen, behoudens voor zover deze in strijd zou zijn met eenieder verbindende verdragsbepalingen. 8. De rechtbank ziet geen aanleiding om thans tot een ander oordeel te komen dan in haar uitspraak van de meervoudige kamer van 1 mei 2015 (ECLI:NL:RBDHA:2015:6282) voor wat betreft de beoordeling van de vraag of sprake is van strijd met artikel 14 van het EVRM, artikel 26 van het IVBPR en/of artikel 1 van het Eerste Protocol EVRM. De rechtbank verwijst naar de in deze uitspraak opgenomen overwegingen. 9. [Belanghebbende] is daarom de verhuurderheffing over 2014 overeenkomstig haar aangifte verschuldigd. 10. Het beroep is ongegrond.” Omschrijving geschil in hoger beroep en standpunten van partijen 5.1. In geschil is of belanghebbe 4 De ontvanger kan een naheffingsaanslag ter zake van de door een groep verschuldigde verhuurderheffing invorderen ten name van elk van de rechtspersonen die onderdeel uitmaken van die groep.” 7.1.8. Artikel 14 EVRM luidt: “Het genot van de rechten en vrijheden die in dit Verdrag zijn vermeld, moet worden verzekerd zonder enig onderscheid op welke grond ook, zoals geslacht, ras, kleur, taal, godsdienst, politieke of andere mening, nationale of maatschappelijke afkomst, het behoren tot een nationale minderheid, vermogen, geboorte of andere status.” 7.1.9. Artikel 26 IVBPR luidt: “Allen zijn gelijk voor de wet en hebben zonder discriminatie aanspraak op gelijke bescherming door de wet. In dit verband verbiedt de wet discriminatie van welke aard ook en garandeert ieder gelijke en doelmatige bescherming tegen discriminatie op welke grond ook, zoals ras, huiskleur, geslacht, taal, godsdienst, politieke of andere overtuiging, nationale of maatschappelijke afkomst, eigendom, geboorte of andere status.” 7.1.10. Artikel 1 EP EVRM luidt: “Iedere natuurlijke of rechtspersoon heeft recht op het ongestoorde genot van zijn eigendom. Aan niemand zal zijn eigendom worden ontnomen, behalve in het algemeen belang en onder voorwaarden voorzien in de wet en in de algemene beginselen van internationaal recht. De voorgaande bepalingen tasten echter op geen enkele wijze het recht aan, dat een Staat heeft om die wetten toe te passen die hij noodzakelijk oordeelt om het gebruik van eigendom te reguleren in overeenstemming met het algemeen belang of om de betaling van belastingen of andere heffingen of boeten te verzekeren.” Beoordeling van het hoger beroep Vooraf 8.1. Vooropgesteld zij dat het de rechter ingevolge artikel 11 van de Wet algemene bepalingen niet is toegestaan de innerlijke waarde of billijkheid van een wet te beoordelen. Het Hof zal derhalve uitsluitend toetsen of de verhuurderheffing in strijd is met artikel 14 EVRM, artikel 26 IVBPR of artikel 1 EP EVRM. Strijd met gelijkheidsbeginsel ex artikel 14 EVRM en artikel 26 IVBPR 8.2.1. Artikel 14 EVRM en artikel 26 IVBPR verbieden niet iedere ongelijke behandeling van gelijke gevallen, doch alleen die welke als discriminatie moet worden beschouwd omdat een objectieve en redelijke rechtvaardiging voor de ongelijke behandeling ontbreekt. Daarbij verdient opmerking dat op fiscaal gebied aan de wetgever in het algemeen een ruime beoordelingsvrijheid toekomt bij het beantwoorden van de vraag of gevallen voor de toepassing van de bedoelde verdragsbepalingen als gelijk moeten worden beschouwd en of, in het bevestigende geval, een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in verschillende zin te regelen. Indien het niet gaat om onderscheid op basis van aangeboren kenmerken van een persoon, zoals geslacht, ras en etnische afkomst, dient het oordeel van de wetgever daarbij te worden geëerbiedigd, tenzij het van redelijke grond ontbloot is. Dit laatste kan niet snel worden aangenomen. Het onderscheid moet van dien aard zijn dat de keuze van de wetgever evident van redelijke grond ontbloot is (zie Hoge Raad 22 november 2013, ECLI:NL:HR:2013:1206). 8.2.2. Belanghebbende stelt in dit verband dat zij ten onrechte gelijk wordt gesteld met woningcorporaties. In feite heeft de wetgever alleen woningcorporaties op het oog gehad bij de invoering van de verhuurderheffing. Commerciële verhuurders worden ten onrechte in deze heffing betrokken, aldus belanghebbende. 8.2.3. Dienaangaande geldt dat in de parlementaire geschiedenis van de Wmw aandacht is besteed aan de vraag waarom zowel woningcorporaties als niet-woningcorporaties (commerciële verhuurders) als belastingplichtigen voor de verhuurderheffing moeten worden aangemerkt. Ter zake is het volgende opgemerkt: “De leden van de fractie van de PvdA vragen naar de positie van particuliere verhuurders, die ongeveer 20% van de gereguleerde huurwoningen in bezit hebben. Particuliere verhuurders, zo stellen deze leden, verschillen fund Belanghebbende heeft met het onder 8.2.5 vermelde voorbeeld derhalve niet aannemelijk gemaakt dat de wetgever alleen woningcorporaties op het oog heeft gehad bij de invoering van de verhuurderheffing. 8.2.7. Voor zover belanghebbende betoogt dat woningcorporaties door de heffingsvermindering een mogelijkerwijs als staatsteun te kwalificeren selectief voordeel krijgen, faalt dit betoog. Het Hof acht immers aannemelijk dat die faciliteit geldt voor alle belastingplichtigen voor de verhuurderheffing, zodat van een selectief voordeel geen sprake is. 8.3.1. Belanghebbende stelt voorts dat de verhuurderheffing leidt tot een ongeoorloofde ongelijke behandeling van gelijke gevallen als bedoeld in artikel 14 EVRM en artikel 26 IVBPR omdat, gelet op artikel 1.4 Wmw, belastingplichtig zijn: de natuurlijke persoon, de rechtspersoon of de groep die, kort gezegd, het genot heeft van meer dan tien huurwoningen. Deze definitie van het begrip belastingplichtige brengt mee, aldus belanghebbende, dat de mogelijkheid bestaat dat buitenlandse samenwerkingsverbanden die het genot hebben van meer dan tien huurwoningen buiten de heffing blijven omdat deze samenwerkingsverbanden onder geen van de genoemde categorieën vallen. 8.3.2. De Inspecteur heeft gemotiveerd gesteld dat dergelijke gevallen zich niet voordoen. Iedereen die het genot heeft van meer dan tien huurwoningen wordt in de heffing betrokken, behoudens indien sprake is van een groep. In dat geval wordt de belasting voldaan door een rechtspersoon die onderdeel is van de groep. En daarmee worden alle gevallen bestreken, aldus de Inspecteur. 8.3.3. Belanghebbende heeft desgevraagd geen voorbeelden kunnen geven van buitenlandse samenwerkingsverbanden die, hoewel zij het genot hebben van meer dan tien huurwoningen, buiten de heffing blijven. Het Hof concludeert dan ook dat belanghebbende, zo zij al aan haar stelplicht heeft voldaan, tegenover de betwisting door de Inspecteur niet is geslaagd in de op haar rustende bewijslast. 8.4.1. Belanghebbende stelt voorts dat de verhuurderheffing leidt tot een ongeoorloofde ongelijke behandeling van gelijke gevallen omdat gemeentes geen WOZ-beschikkingen uitreiken aan een groep. Gemeentes werken namelijk niet met een dergelijk groepsbegrip in de context van de Wet WOZ. Bovendien ontbreekt een wettelijke verhaalsmogelijkheid op de overige rechtspersonen die onderdeel uitmaken van dezelfde groep, aldus belanghebbende. 8.4.2. Dienaangaande geldt dat met de introductie van het begrip “groep”, gelet op de toelichting bij de tweede nota van wijziging (wetsvoorstel 33 756), onder meer is beoogd te voorkomen dat heffing middels constructies wordt ontlopen. Een aangifteplichtige kan worden verplicht aangifte te doen als een groep, waarbij de groep een verzameling is van met elkaar verbonden rechtspersonen met samen een bepaald aantal woningen in bezit. De groep doet aangifte over het volledige vastgoedpakket van de groep, ook al zijn er verschillende eigenaren. De toelichting ter zake van de introductie van het begrip “groep” luidt als volgt: “Tijdens het wetgevingsoverleg in de Tweede Kamer op 28 oktober 2013 inzake het voorstel Wet maatregelen woningmarkt 2014 is door de fractie van het CDA aandacht gevraagd voor de mogelijkheid de verhuurderheffing te voorkomen door een bestaande holdingstructuur om te vormen in entiteiten die ieder minder dan tien belaste woningen bezitten. Naar aanleiding van het wetgevingsoverleg is nader onderzocht of een bepaling die de mogelijkheid om de belasting middels dergelijke constructies te ontlopen voorkomt, uitvoerbaar is. Dit blijkt het geval te zijn. De maatregel wordt daarbij wel toegeschreven op de gevallen waarin het probleem zich mogelijk voordoet. Omdat bij het vormgeven van een constructie waarbij een natuurlijke persoon betrokken is altijd overdrachtsbelasting zal moeten worden voldaan, zijn de constructies met natuurlijke personen financieel niet aantrekkelijk. De kost van de overdrachtsbelasting gaat immers voor de baat (…) Daarnaast is er het in de Eerste Kamer aanhangige wetsvoorstel dat huurverhogingen mogelijk maakt op grond van inkomen teneinde “scheefwonen” tegen te gaan. Ingevolge dit wetsvoorstel wordt het mogelijk dat in het gereguleerde huursegment een huurverhoging van 5% bovenop het inflatiepercentage wordt toegepast voor inkomens boven € 43.000. De behandeling van het wetsvoorstel is (…) geschorst tot de indiening van het aangekondigde wetsvoorstel waarbij ook een extra huurverhoging van 1% mogelijk wordt voor inkomens tussen € 33.000 en € 43.000 (…) De verhuurderheffing moet ook gezien worden in het licht van de met deze verruimingen van het huurbeleid gepaard gaande verhoging van de verdiencapaciteit voor verhuurders. Het nu en in het verleden gevoerde rijksbeleid heeft ertoe geleid dat er een marktsegment voor betaalbare huurwoningen is ontstaan dat een hoge mate van stabiliteit en gewaarborgde inkomsten kent voor verhuurders. De markt van gereguleerde woningen met een betaalbare huur is gecreëerd door de overheid door middel van objectsubsidies gericht op de bouw van sociale huurwoningen. Voor de minst draagkrachtige huishoudens is bovendien de huurtoeslag in het leven geroepen, die vraagondersteunend en prijsondersteunend werkt. Het kabinet acht het tegen deze achtergrond redelijk dat alle verhuurders die op de gereguleerde markt actief zijn en een belang hebben bij stabiliteit en gewaarborgde inkomsten door middel van deze heffing een bijdrage leveren aan de uitgaven van het Rijk.” (Tweede Kamer, vergaderjaar 2012-2013, 33 407, nr. 3, blz. 2 en 3) En: “De leden van de fractie van de SP vragen naar de voor- en nadelen van het voorliggende wetsvoorstel. Zoals in het algemeen deel van de memorie van toelichting is aangegeven maakt de verhuurderheffing onderdeel uit van verschillende maatregelen voor de woningmarkt die waren opgenomen in het regeerakkoord van het vorige kabinet, het gedoogakkoord dat het vorige kabinet met de toenmalige gedoogpartner had gesloten en het Begrotingsakkoord 2013. Deze maatregelen hadden tot doel de woningmarkt beter te laten functioneren via een evenwichtig pakket voor zowel het koop- als het huursegment. De primaire doelstelling van de verhuurderheffing is het realiseren van een budgettaire opbrengst. Uit het ook al in het algemeen deel van de memorie van toelichting bij dit wetsvoorstel genoemde OESO-rapport ‘Tax and Economic Growth’ volgt dat een belasting op onroerende zaken van alle indirecte belastingen, inkomstenbelastingen en vennootschapsbelastingen relatief het minst verstorende effect op het bruto binnenlands product per capita heeft. Hoewel de verhuurderheffing niet op al het onroerend goed drukt, maar beperkt is tot de gereguleerde huurmarkt voor woningen, gaat het om een robuuste, stabiele grondslag. De invoering van de verhuurderheffing heeft dus een minder verstorend effect dan bijvoorbeeld een tariefsverhoging in de inkomsten- of vennootschapsbelasting met een zelfde budgettaire opbrengst. Tevens leidt de invoering van de verhuurderheffing tot een algehele verbreding van de Nederlandse belastinggrondslag.” (Tweede Kamer, vergaderjaar 2012-2013, 33 405 (hoofddossier) en 33 407, nr. 15, blz. 7) 8.5.4. Het Hof is van oordeel dat voldaan is aan de eis dat met de verhuurderheffing een legitiem doel in het algemeen belang wordt nagestreefd. Dat aan de heffing primair budgettaire overwegingen ten grondslag liggen, doet niet af aan de legitimiteit van de heffing. 8.5.5. Met betrekking tot de proportionaliteit (“fair balance”) op het niveau van de regelgeving geldt het volgende. De wetgever heeft bij de hiervoor vermelde doelstellingen oog gehad voor de bescherming van individuele rechten. Bij de keuze voor de onderhavige heffing is meegewogen de mogelijkheid van financiering van de verhuurderheffing voor belastingplichtigen uit huurverhogingen, alsmede het huidige en in het verleden gevoerde rijksbeleid ten aanzien van gereguleerde woningen, waardoor voor verhuurders een stabiele woningma