ECLI:NL:GHDHA:2017:3353

GERECHTSHOF DEN HAAG Team Belastingrecht meervoudige kamer nummer BK-17/00428 Uitspraak van 14 november 2017 het geding tussen: [X] te [Z] , belanghebbende, en de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Rotterdam, de Inspecteur, inzake het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 9 maart 2017, nummer SGR 16/1864, betreffende de hierna te noemen aan belanghebbende opgelegde aanslag in het successierecht. Aanslag, beschikking en bezwaar en geding in eerste aanleg 1.1. De Inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 23 september 2014 een aanslag in het successierecht opgelegd ter zake van een belaste verkrijging van 1.502.798 uit de nalatenschap van [Y] (de aanslag). Het bedrag van de aanslag is 133.629. 1.2. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd. 1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Er is € 46 aan griffierecht geheven. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. Loop van het geding in hoger beroep 2.1. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Ter zake daarvan is van hem een griffierecht geheven van € 124. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 26 september 2017, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Ter zitting zijn tevens behandeld de hoger beroepen van belanghebbendes dochters: [A] (kenmerk BK-17/00493) en [B] (kenmerk BK-17/00494). Voor zover in die zaken door partijen stukken zijn overgelegd, worden die stukken geacht ook in de onderhavige procedure te zijn overgelegd. Tevens wordt hetgeen door partijen in die zaken voor het overige is aangevoerd, aangemerkt als te zijn aangevoerd in de onderhavige zaak. Van het verhandelde ter zitting is door de griffier één proces-verbaal opgemaakt. Vaststaande feiten 3.1. Belanghebbende was in algehele gemeenschap van goederen gehuwd met [Y] (erflaatster). Erflaatster is [in] 2009 overleden (de overlijdensdatum). De erfgenamen van erflaatster zijn belanghebbende en de dochters van belanghebbende en erflaatster, [B] en [A] . 3.2. Tot de nalatenschap behoort 50% van de aandelen in [C] B.V. ( [C] BV), welke vennootschap op de overlijdensdatum enig aandeelhoudster was van [D] B.V. ( [D] BV). 3.3. De voornaamste activiteiten van de groep [C] BV en [D] BV bestaan uit de handel in, de verhuur en installatie van stoomketels en stoomkachels. 3.4. [D] BV heeft in eigen [C] een stoomschip gebouwd, genaamd [E] (hierna: het schip). Met de bouw van het schip is begonnen in 2007, de tewaterlating heeft plaatsgevonden in 2012 en het schip is officieel in gebruik genomen in 2015. Op de geconsolideerde balans van de groep [C] BV en de balans van [D] BV per 30 april 2009 is het schip geactiveerd voor € 2.476.870. Op overlijdensdatum bestond het schip uit een casco. Verder is op de geconsolideerde balans een positief saldo aan liquide middelen van € 3.070.244 opgenomen. 3.5. De [E] is een stoomschip dat grotendeels is gebouwd met bestaande, veelal historische, onderdelen. Het is ontworpen rondom een hoogwaardige stoomketel die in het ruim is geplaatst. De ketel is niet alleen bedoeld voor de voortstuwing van het schip maar kan tevens stoom leveren aan afnemers voor andere doeleinden. De stoomketel is op innovatieve wijze ontwikkeld binnen de onderneming van belanghebbende om te dienen als prototype voor de bouw van andere stoomketels in de onderneming van belanghebbende. De ketel kan op verschillende, ook milieuvriendelijke, brandstoffen functioneren en binnen korte tijdspanne onder hoge druk stoom leveren. Het schip kan, behalve als stoomafgifteschip, worden gebruikt als sleep- en bergingsvaartuig, onderzoeks- en testschip, opleidingsschip, charterschip, entertainmentschip en museumschip. Het is, sinds het in de vaart is genomen, daadwerkelijk ingezet als stoomafgifteschip, onderzoeks- en tes De Inspecteur heeft verklaard niet terug te zullen komen van het eerder door hem ingenomen standpunt dat het op overlijdensdatum gereed zijnde casco tot het ondernemingsvermogen behoort. Derhalve is dat punt tussen partijen niet in geschil. 4.4. Voorts is tussen partijen niet in geschil dat, indien de in geschil zijnde vraag bevestigend wordt beantwoord, de aanslag dient te worden verminderd overeenkomstig de conclusie van belanghebbende. 4.5. Voor de standpunten van partijen verwijst het Hof naar de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde. Conclusies van partijen 5.1. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en van de uitspraak op bezwaar, vermindering van de aanslag tot een, berekend naar een belaste verkrijging van € 182.204. 5.2. De Inspecteur heeft in hoger beroep geconcludeerd tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. Oordeel van de Rechtbank 6. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en daartoe het volgende overwogen, waarbij de Rechtbank belanghebbende als eiser en de Inspecteur als verweerder heeft aangeduid: “11. Op grond van artikel 35b, tweede lid, aanhef en onderdeel b, van de SW geldt de Bor voor aandelen in een vennootschap, niet zijnde een beleggingsvennootschap, die bij de erflater behoorden tot een aanmerkelijk belang als bedoeld in afdeling 4.3 van de Wet IB 2001. 12. Op grond van het derde lid van artikel 35b wordt de Bor, volgens bij ministeriële regeling te stellen regels, alleen in aanmerking genomen voor dat deel van de waarde van de aandelen dat is toe te rekenen aan het vermogen van de vennootschap dat voor de toepassing van de Wet op de Vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb) zou worden gerekend tot het ondernemingsvermogen indien de vennootschap een rechtspersoon zou zijn als bedoeld in artikel 2, eerste lid, onderdeel e, van die wet. 13. Een onderneming is een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid, waarmee wordt deelgenomen aan het economische verkeer met het doel daarmee winst te behalen. Daarbij moet de winst niet alleen worden beoogd, maar ook redelijkerwijs kunnen worden verwacht. 14. Eiser stelt onder meer dat een BV wordt geacht met haar gehele vermogen een onderneming te drijven, met als gevolg dat vermogensetikettering niet aan de orde is en verweerder de doelmatigheid van de bedrijfsuitgaven niet heeft te beoordelen. Naar het oordeel van de rechtbank faalt dit betoog. Eiser baseert zich kennelijk op artikel 2, vijfde lid, van de Wet Vpb, doch uit de in 12 aangehaalde bepaling blijkt dat deze regel niet geldt voor de toepassing van de Bor. Beoordeeld moet worden of op de overlijdensdatum de exploitatie van het schip deel uitmaakte van de materiële onderneming van [D] BV of op zichzelf als het drijven van een materiële onderneming kan worden aangemerkt. Daarbij ligt het op de weg van eiser om voldoende feiten en omstandigheden aan te voeren en aannemelijk te maken op grond waarvan moet worden geoordeeld dat dit het geval is. 15. Duidelijk is dat het schip geen standaard werkschip is, maar een bijzonder schip met enerzijds moderne techniek en anderzijds hoogwaardige materialen waarbij deels gebruik is gemaakt van oude onderdelen afkomstig uit de door eiser gedurende vele jaren opgebouwde verzameling van scheepvaartobjecten. De bouw van het schip met de hiervoor gebouwde loods en het verkrijgen van de vergunningen heeft ongeveer 10 jaar geduurd en er is een bedrag mee gemoeid van circa € 8 miljoen. In de markt is het schip vooral gepositioneerd om als museumschip te gebruiken voor recreatieve vaart. Dit gebruik kan natuurlijk bedrijfsmatig zijn, maar gezien de hiermee behaalde opbrengsten is niet te verwachten dat hiermee een kostendekkende exploitatie kan worden bereikt. Eiser heeft niet aannemelijk gemaakt dat met de exploitatie van het schip het behalen van winst werd beoogd en redelijkerwijs kon worden verwacht. De exploitatie van het schip kan daarom niet op zichzelf als een bedrijfsmatige activiteit in de hierboven Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof toegelicht dat [D] BV van meet af aan voornemens was het schip niet alleen in te zetten voor stoomafgifte ten behoeve van klanten die de stoom voor diverse doeleinden gebruiken, maar ook en vooral in het kader van de ontwikkeling van nieuwe types stoomketels waarin verschillende brandstoffen, waaronder milieuvriendelijke, worden gebruikt en verklaard dat hij verwacht op afzienbare termijn dergelijke ketels te kunnen verhuren en daarmee de voortzetting van de ‘core business’ van de onderneming - de verhuur van stoomketels - te kunnen waarborgen en uit te breiden. 7.5.2. Gelet op de vaststaande feiten zoals vermeld in 3.3 tot en met 3.8 en op hetgeen belanghebbende overigens heeft aangevoerd en overgelegd, is het Hof van oordeel dat belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt dat [D] BV steeds de bedoeling heeft gehad om het op overlijdensdatum in aanbouw zijnde schip in haar onderneming te gebruiken. Voorts geldt dat belanghebbende – onvoldoende bestreden – heeft gesteld dat hij het schip na gereedkoming feitelijk niet voor privédoeleinden heeft gebruikt. Het schip dient derhalve te worden aangemerkt als verplicht ondernemingsvermogen. 7.6. Belanghebbende stelt dat de op overlijdensdatum in de onderneming aanwezige liquide middelen werden aangehouden om te worden gebruikt voor de afbouw van het casco en ingebruikstelling van het schip en daartoe ook daadwerkelijk zijn aangewend. Gelet op hetgeen belanghebbende ter onderbouwing van deze stelling heeft aangevoerd en overgelegd, volgt het Hof belanghebbende daarin. De afbouw van het schip is immers onlosmakelijk verbonden met het casco en de daartoe aangewende liquide middelen waren, naar de Inspecteur niet, althans onvoldoende gemotiveerd, heeft bestreden voor dat doel geoormerkt. Dit brengt, gelet op hetgeen het Hof onder 7.5 met betrekking tot de etikettering van het schip heeft overwogen, mee dat de liquide middelen ondernemingsvermogen vormen. 7.7. Hetgeen de Inspecteur ter betwisting van het standpunt van belanghebbende met betrekking tot de etikettering van het schip en de liquide middelen als ondernemingsvermogen heeft aangevoerd, brengt het Hof niet tot een ander oordeel. De Inspecteur stelt zich, naar het Hof begrijpt, op het standpunt dat het schip en de liquide middelen naar hun functie slechts tot het privévermogen kunnen worden gerekend, omdat er een wanverhouding is tussen de voor het afgebouwde schip gemaakte kosten van € 8 miljoen en het bedrag dat een redelijk handelende ondernemer zou hebben besteed voor een vergelijkbaar resultaat. Op grond hiervan zou de grens van de redelijkheid worden overschreden als het schip tot het ondernemingsvermogen gerekend zou worden. De Inspecteur miskent met zijn betoog dat de verhouding tussen de investering en het nut van een vermogensbestanddeel voor de onderneming niet bepalend is voor de kwalificatie van een vermogensbestanddeel als ondernemings- dan wel privévermogen. Deze is wel van belang bij de beoordeling van de vraag of met de investering verbonden kosten een zakelijk- of privékarakter hebben (zie o.m. HR 9 maart 1983, nr. 21 163, ECLI:NL:HR:1983:AW8960, BNB 1983/202 en HR 8 maart 2002, nr. 36 292, ECLI:NL:HR:2001:BI7871, BNB 2001/210. 7.8. Naar het oordeel van het Hof is het hoger beroep gegrond. Proceskosten en griffierecht 8.1. Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Het Hof stelt deze kosten, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vast op € 1.980 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor de Rechtbank (1 punt beroep en 1 punt zitting) en voor het Hof (1 punt hoger beroep en 1 punt zitting) à € 495 x 1 (gewicht van de zaak). Nu belanghebbende in bezwaar niet heeft verzocht om vergoeding van de in bezwaar gemaakte kosten, terwijl vergoeding slechts mogelijk is na een in die fase gedaan verzoek