ECLI:NL:GHARN:2012:BX6763

GERECHTSHOF ARNHEM Sector belastingrecht nummer 11/00785 uitspraakdatum: 28 augustus 2012 uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van X te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 6 oktober 2011 nummer AWB 11/988, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst/P (hierna: de Inspecteur). 1. Ontstaan en loop van het geding 1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2007 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar onder meer een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 43.379. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 792. 1.2 Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de aanslag en beschikking heffingsrente gehandhaafd. 1.3. Het door belanghebbende tegen deze uitspraken op bezwaar ingestelde beroep is door de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank) ongegrond verklaard. 1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend en de Inspecteur een conclusie van dupliek. 1.5 Tot de stukken van het geding behoort het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft. 1.6 Het onderzoek ter zitting door het Hof heeft plaatsgehad op 7 juni 2012 te Arnhem. Aldaar zijn verschenen en gehoord belanghebbende alsmede A namens de Inspecteur. 1.7 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. Een afschrift hiervan is aan deze uitspraak gehecht. 2.1 Belanghebbende is alleenstaande en in 2007 in dienstbetrekking werkzaam geweest. Hij heeft in 2007 looninkomsten ten bedrage van € 53.434 genoten. 2.2 Belanghebbende is eind 2006 chronisch ziek geworden. Hij lijdt aan fibromyalgie. 2.3 In november 2007 heeft belanghebbende het bij zijn woning behorende grindpad en terras (hierna: het looppad) laten bestraten. De kosten daarvan hebben € 1.205 inclusief omzetbelasting bedragen. In zijn aangifte IB/PVV 2007 heeft belanghebbende een gedeelte daarvan, namelijk € 1.100, als ziektekosten opgevoerd. 2.4 Belanghebbende heeft in 2007 de beschikking over twee auto’s. De eerste auto is een Volkswagen Caddy met kenteken 12-BC-DE. Deze auto heeft hij gekocht op 13 september 2004 en verkocht op 20 januari 2011. De tweede auto is een Volkswagen Polo met kenteken 34-FG-HI. De vader van belanghebbende was eigenaar van deze auto van 24 maart 2004 tot 22 augustus 2011. Vanaf laatstgenoemde datum is belanghebbende eigenaar van de Volkswagen Polo. Hij heeft in zijn aangifte een bedrag van € 6.726 in aftrek gebracht ter zake van (extra) autokosten in verband met zijn ziekte. 2.5 Belanghebbende heeft in zijn aangifte voorts extra uitgaven voor kleding- en beddengoed in verband met ziekte ten bedrage van € 750 in aanmerking genomen. 2.6 Ook heeft belanghebbende in zijn aangifte een negatief resultaat uit overige werkzaamheden van € 6.525 opgevoerd. In een brief van 3 juni 2010 heeft een medewerker van de Belastingdienst, de heer J, aan belanghebbende aangegeven dat hij voornemens is de aangifte op een aantal onderdelen te corrigeren, onder andere het negatieve resultaat uit overige werkzaamheden. Belanghebbende heeft op deze brief aantekeningen gemaakt van een gesprek met J op 18 augustus 2010. Bij het onderdeel resultaat uit overige werkzaamheden heeft belanghebbende de volgende aantekening gemaakt: “Afspraak: in brief verzoek om éénmalige aftrek; J zal dit dan goedkeuren. Let op: éénmalig!!” In een brief van belanghebbende van 20 augustus 2010 aan J is het volgende vermeld: “Op 18 augustus ben wij in goed overleg over een aantal punten overeenstemming bereikt en over de resterende punten hebben wij afgesproken dat ik deze nog verder zal onderbouwen”. Vervolgens is belanghebbende in deze brief - onder andere - nader ingegaan op het negatieve resultaat uit overige werkzaamheden: “En zoals wij hebben afgesproken doe ik hierbij het verzoek om de aftrek van de kosten éénmalig te accepteren.” 2.7 Op 26 oktober 2010 heeft J aan belanghebbende geschreven dat hij voornemens is het negatieve resultaat uit overige werkzaamheden te corrigeren omdat belanghebbende de aftrek niet heeft onderbouwd. J heeft, voor zover van belang, het volgende geschreven: “In uw brieven van 25 mei 2010 en 20 augustus 2010 heeft u een korte toelichting gegeven. In uw brief van 25 mei 2010 geeft u aan dat de winstverwachting voor 2008 € 55.000 terwijl u op dat moment al wist dat voor zowel 2008 en 2009 er geen (positief) resultaat is geweest. U heeft niet aannemelijk gemaakt dat er redelijkerwijs positieve inkomsten waren te verwachten. (…) Ik zal het bedrag van € 6.525 dan ook niet als negatief resultaat accepteren.” 2.8 De Inspecteur heeft bij het vaststellen van de onderhavige aanslag de onder 2.3 en 2.5 genoemde buitengewone uitgaven in verband met ziekte, alsmede het onder 2.6 genoemde negatieve resultaat uit overige werkzaamheden, niet geaccepteerd. Van de onder 2.4 genoemde autokosten heeft de Inspecteur alleen de kosten van kilometers die zijn gereden naar artsen en ziekenhuizen in aftrek aanvaard. Hij heeft deze berekend op € 1.409. Van de door belanghebbende in aanmerking genomen autokosten in verband met de ziekte is daarom nog een bedrag van € 5.317 in geschil. 2.9 De Inspecteur heeft het door belanghebbende in zijn aangifte vermelde inkomen uit werk en woning van € 40.185 verhoogd met € 6.525 vanwege de correctie van het negatieve resultaat uit overige werkzaamheden tot een bedrag van € 46.710. Belanghebbende heeft in zijn aangifte een persoonsgebonden aftrek van € 12.222 opgevoerd. De Inspecteur heeft in totaal € 9.452 aan ziektekosten geaccepteerd. Als gevolg van het niet accepteren van het negatieve resultaat uit overige werkzaamheden van € 6.525 is de drempel voor toepassing van de aftrek buitengewone uitgaven verhoogd met € 751 tot € 6.121, zodat de Inspecteur de persoonsgebonden aftrek heeft vastgesteld op € 3.331. Het belastbare inkomen uit werk en woning is aldus vastgesteld op € 43.379. 2.10 Hiertegen heeft belanghebbende vergeefs bezwaar en beroep aangetekend. 3.1 In geschil is of de Inspecteur de onderwerpelijke aanslag en beschikking heffingsrente tot de juiste bedragen aan belanghebbende heeft opgelegd. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend en de Inspecteur bevestigend. 3.2 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting. 3.3 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en van de Inspecteur en concludeert tot vermindering van de aanslag. 3.4 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. Deze uitspraak is gedaan door mr. A.J. Kromhout, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. M.G.J.M. van Kempen, in tegenwoordigheid van mr. J.H. Riethorst als griffier. De griffier, De voorzitter, (J.H. Riethorst) (A.J. Kromhout) Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Resultaat uit overige werkzaamheden 4.1 Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat het negatieve resultaat van € 6.525 op zijn belastbare inkomen uit werk en woning in mindering kan worden gebracht, omdat tijdens een hoorgesprek door J, genoemd in 2.6, zou zijn toegezegd dat deze aftrek éénmalig in 2007 zou worden toegestaan. Belanghebbende heeft ter zitting nadrukkelijk verklaard dat hij niet het standpunt inneemt dat sprake is (geweest) van een bron van inkomen. Slechts de vraag of sprake is van gewekt vertrouwen door J moet worden beantwoord. 4.2 De Inspecteur heeft navraag gedaan bij J over de gang van zaken met betrekking tot het eerder vermelde negatieve resultaat uit overige werkzaamheden. J heeft de door belanghebbende gestelde toezegging weersproken. De Inspecteur stelt zich wegens deze ontkenning alsmede de gevoerde correspondentie over de aangifte op het standpunt dat geen toezegging is gedaan dat het negatieve resultaat eenmalig – in 2007 – in aanmerking zou worden genomen. Nu de Inspecteur de gestelde toezegging betwist, ligt het op de weg van belanghebbende het bestaan ervan aannemelijk te maken. 4.3 Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende daarin niet geslaagd. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat J de gestelde toezegging heeft gedaan dan wel een zodanige uitlating heeft gedaan die bij belanghebbende redelijkerwijs de indruk heeft kunnen wekken dat het negatieve resultaat in aftrek zou worden aanvaard. Niet alleen heeft J de toezegging ontkend, een dergelijke toezegging is, gelet op hetgeen onder 2.6 en 2.7 is opgenomen, ook onaannemelijk. De in 2.6 bedoelde eigen aantekeningen van belanghebbende op de brief van 3 juni 2010 zijn namelijk in strijd met de inhoud van zijn aan J gerichte brief van 20 augustus 2010 – twee dagen na het gesprek – die er van uitgaan dat het negatieve resultaat uit overige werkzaamheden nog in geschil is. Dat de brief van 20 augustus 2010 voor wat betreft het negatieve resultaat uit overige werkzaamheden slechts het vastleggen van een op 18 augustus 2010 gedaan - en gehonoreerd - verzoek betreft, is in het licht van de tekst van die brief en de weerspreking ervan door de Inspecteur onaannemelijk. Het beroep op het vertrouwensbeginsel faalt derhalve. Bestrating looppad 4.4. Ten aanzien van de kosten van bestrating van het looppad dient beoordeeld te worden of sprake is van een (ander) hulpmiddel als bedoeld in artikel 6.17 van de Wet op de inkomstenbelasting 2001 in verbinding met artikel 20a van het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001. In artikel 20a van het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001 is bepaald - voor zover hier van belang - dat tot een (ander) hulpmiddel wordt gerekend de aanpassing van een woning of aanhorigheid daarvan, die vanwege een functiebeperking op medisch voorschift is aangebracht. 4.5 Belanghebbende heeft gesteld dat met betrekking tot het looppad sprake is van een hulpmiddel in zo-even bedoelde zin en heeft daartoe een verklaring van zijn huisarts, gedateerd 23 juni 2011, overgelegd waarin deze schrijft: “De heer X lijdt sinds eind 2006 aan de chronische ziekte fibromyalgie. Verder heeft de heer X op basis van medische indicatie zijn woning aangepast, zoals onder meer ergonomische aanpassingen. Zo is het tuinpad aangepast en beter begaanbaar gemaakt het geen noodzakelijk was in verband met zijn chronische ziekte. Omdat hij zelf niet in staat was in verband met zijn ziekte om deze werkzaamheden uit te voeren, heeft hij deze werkzaamheden door een bedrijf laten verrichten.” Belanghebbende heeft desgevraagd verklaard dat hij deze verklaring heeft laten opmaken op het moment dat de Belastingdienst vragen stelde over zijn aangifte van 2007. De schriftelijke verklaring is – zo heeft belanghebbende ter zitting van het Hof gesteld – een formalisering van hetgeen hij voorafgaand aan de uitvoering van de bestrating met zijn huisarts heeft besproken. Ten tijde van het uitvoeren van de aanpassing was er, aldus belanghebbende, sprake van een mondeling voorschrift. 4.6 Artikel 20a Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001 dient aldus te worden uitgelegd dat aanpassingen slechts op medisch voorschrift hebben plaatsgevonden indien dat medisch voorschrift is gegeven voordat de aanpassingen zijn uitgevoerd. Anders dan de Inspecteur heeft gesteld, behoeft het medische voorschrift naar het oordeel van het Hof echter niet reeds voorafgaand aan de uitvoering van de aanpassing op schrift te zijn gesteld. Genoemd artikel 20a stelt immers aan het medisch voorschrift geen eisen omtrent de verschijningsvorm ervan. Een mondeling voorschrift volstaat derhalve. Nu de Inspecteur het bestaan daarvan heeft betwist, rust op belanghebbende de last dit aannemelijk te maken. Deze bewijslastverdeling brengt mee dat indien twijfel bestaat over het door belanghebbende gestelde, dit ten nadele werkt van belanghebbende. 4.7 Het Hof acht belanghebbende niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast. De verklaring van de huisarts alsmede de aarzelende toelichting van belanghebbende daarop ter zitting, acht het Hof onvoldoende om, mede gelet op de tijd die is verstreken tussen het gestelde mondelinge voorschrift en de schriftelijke vastlegging daarvan, tot de slotsom te komen dat de bestrating van het looppad op medisch voorschrift is geschied. Mitsdien heeft de Inspecteur terecht de kosten ervan niet in aftrek toegelaten. Autokosten 4.8 De Rechtbank heeft ten aanzien van de autokosten als volgt beslist: “Op grond van artikel 6.17, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001 kunnen vervoerskosten in aanmerking komen voor aftrek. Het betreft hier de vervoerskosten wegens ziekte. Door verweerder zijn de kosten voor bezoek aan arts of ziekenhuis in aftrek toegestaan voor een bedrag van € 1.409. Voor de overige vervoerskosten moet, voor de beantwoording van de vraag of en in hoeverre de kosten van een in verband met ziekte of invaliditeit gehouden auto kunnen worden gerangschikt onder de buitengewone uitgaven ter zake van ziekte en invaliditeit, worden bepaald welke objectief te bepalen meerkosten voor autogebruik eiser heeft gemaakt ten opzichte van personen die niet ziek of invalide zijn, doch overigens wat inkomen, vermogen en gezinsomstandigheden betreft, in een vergelijkbare positie verkeren (vergelijk Hoge Raad, 15 december 1999, nr. 35.157, LJN: AA3847). Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat hij niet betwist dat eiser wegens zijn ziekte met zijn eigen auto moet reizen, maar dat eiser niet heeft aangetoond dat hij voornoemde meerkosten heeft gemaakt. Eiser heeft aangevoerd dat hij in 2007 voor de Volkswagen Caddy € 6.996 aan vaste en algemene autokosten en € 1.068 aan brandstofkosten heeft gemaakt. Het totale bedrag van de autokosten voor deze auto bedraagt volgens eiser dan € 8.064. Verweerder bestrijdt de hoogte van de gemaakte kosten. De rechtbank is met verweerder van oordeel dat een aantal kosten die eiser heeft opgevoerd verwijderd dienen te worden uit diens berekening. Zo heeft eiser € 480 aan winterbanden opgevoerd, echter voor deze post zijn geen bewijsstukken overgelegd. Ook heeft eiser niet aannemelijk gemaakt dat hij € 270 aan kosten heeft gemaakt voor het wassen van de auto. Dit is tevens aan de orde voor de € 450 aan opgevoerde parkeerkosten. Ook het in aanmerking nemen van renteverlies is niet mogelijk. Derhalve kan ook dit bedrag van € 945 niet in aftrek worden gebracht. Ten slotte heeft eiser twee keer hetzelfde bedrag van € 200 opgevoerd wegens het vervangen van een ruit. In totaal kan een bedrag van € 2.345 niet in aanmerking worden genomen als vaste autokosten. Wel zal de rechtbank voor de kosten wassen en parkeren een geschat bedrag van € 200 in aanmerking nemen. De autokosten van de Volkswagen Caddy dienen derhalve te worden vastgesteld op € 8.064 -/- € 2.345 + € 200 (wassen en parkeren) = € 5.919. Eiser heeft gesteld dat hij in 2007 ook gebruik heeft gemaakt van de Volkswagen Polo van zijn vader en daarvoor kosten heeft gemaakt. Verweerder heeft dat bestreden. Het hoger beroep van belanghebbende is ongegrond. 5. Proceskosten Het Hof acht geen termen aanwezig voor een vergoeding van proceskosten. Naar het oordeel van de rechtbank maakt eiser niet aannemelijk dat hij voor deze auto – waarvan het kenteken op naam van zijn vader was gesteld – kosten voor eigen gebruik heeft gemaakt. Hij heeft geen bewijsstukken van gemaakte kosten overgelegd. De verklaring van zijn vader, afgelegd op 12 maart 2011, dat eiser in het jaar 2007 over diens auto kon beschikken, acht de rechtbank hiertoe onvoldoende. Daarom moet van het hierboven genoemde bedrag van € 5.919 worden uitgegaan. Voor de vraag in hoeverre de gemaakte autokosten van € 5.919 aangemerkt moeten worden als door zijn ziekte opgeroepen extra kosten, moeten die kosten allereerst worden verminderd met de door verweerder in aftrek toegelaten kosten voor het bezoeken van artsen en andere medische hulpverleners ad € 1.409. Voor zover het resterende bedrag van € 4.510 het bedrag overschrijdt wat door vergelijkbare, niet zieke, personen wordt besteed aan autokosten, is aftrek mogelijk. Verweerder heeft bij zijn verweerschrift een overzicht van het NIBUD gevoegd waaruit blijkt dat een vergelijkbare, niet zieke, persoon met een inkomen van € 3.000 per maand gemiddeld € 5.976 per jaar aan autokosten maakt. Voor personen met een inkomen van € 2.500 per maand geeft dit overzicht een bedrag van € 4.836 aan autokosten. Dit overzicht is voor het jaar 2008 en niet voor 2007. Voorts heeft eiser gesteld dat hij geen € 3.000 per maand verdient, zoals in het overzicht is opgenomen, maar € 2.900. De rechtbank acht de door verweerder verstrekte gegevens bruikbaar voor de uit te voeren vergelijking. Gelet op het lagere inkomen van eiser zal de rechtbank uitgaan van een bedrag aan gebruikelijke autokosten van € 5.500 per jaar. De rechtbank is gelet op het voorgaande van oordeel dat niet aannemelijk is geworden dat eiser extra vervoerskosten heeft gemaakt. Het bedrag van € 4.310 [Hof: moet zijn € 4.510] overschrijdt immers niet het bedrag van € 5.500 zoals de rechtbank dat voor vergelijkbare, niet zieke, personen aannemelijk acht. De door eiser opgevoerde vervoerskosten kunnen derhalve niet in aanmerking worden genomen als buitengewone uitgaven wegens ziekte.” 4.9 Belanghebbende heeft tegen de berekening van de Rechtbank aangevoerd dat een te laag bedrag aan was- en parkeerkosten in aanmerking is genomen. Daarnaast is hij van mening dat, nu de verkoopprijs van de Volkswagen Caddy in 2011 bekend is geworden, de afschrijvingskosten voor 2007 alsnog exact kunnen worden berekend. Er moet om die reden van hogere afschrijvingskosten worden uitgegaan dan de Rechtbank heeft gedaan. 4.10 Het Hof acht het oordeel van de Rechtbank ten aanzien van de autokosten juist en op goede gronden gegeven. Het Hof maakt dit oordeel tot de zijne. De door belanghebbende daartegen aangevoerde grieven falen. Belanghebbende heeft niet voldaan aan de op hem rustende bewijslast om de kosten aannemelijk te maken. Belanghebbende heeft geen bewijsstukken van was- en parkeerkosten overgelegd. Belanghebbendes stelling dat de afschrijvingskosten van de Caddy voor een hoger bedrag in aanmerking moeten worden genomen omdat door de verkoop van deze auto het reële afschrijvingsbedrag kan worden berekend, en op grond daarvan een hoger bedrag aan autokosten in aanmerking moet worden genomen dan de Rechtbank heeft gedaan, wordt verworpen. Uitgaande van de aanschafprijs van € 21.000 op 13 september 2004 en de verkoopprijs van € 3.000 op 20 januari 2011 bedraagt het afschrijvingsbedrag in belanghebbendes visie: € 21.000 - € 3.000 = € 18.000 gedeeld door een levensduur van 6 jaar en 4 maanden = € 2.842 per jaar. In het door de Rechtbank berekende bedrag van de autokosten ter grootte van € 4.510 is een bedrag aan afschrijving op de onderwerpelijke auto begrepen van € 2.362, zodat het meerdere aan afschrijvingskosten te berekenen is op € 2.842 - € 2.362 = € 480. De totale autokosten komen dan op € 4.510 + € 480 = € 4.990. Ook in deze visie is het totaal aan autokosten lager dan de gebruikelijke autokosten van € 5.500. Ook anderszins heeft belanghebbende de door hem geclaimde kostenaftrek niet aannemelijk gemaakt. Kleding en beddengoed 4.11 Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat hij in verband met door de ziekte veroorzaakte gewichtsschommelingen in 2007 extra kosten voor kleding en beddengoed heeft moeten maken ten bedrage van € 1.178. Hij stelt daarom recht te hebben op een forfaitaire aftrek van € 750. Belanghebbende heeft in dat verband nota’s overgelegd van de aankopen van kleding, schoeisel en een dekbed. De Inspecteur betwist dat sprake is van aftrekbare ziektekosten en stelt zich op het standpunt dat de kosten niet worden opgeroepen door de ziekte. Daarnaast stelt de Inspecteur dat het bewijs ontbreekt dat extra kosten - ten opzichte van niet-zieke personen - zijn gemaakt. Gelet op de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, dient belanghebbende het bewijs te leveren - in de zin van aannemelijk maken - dat hij recht heeft op aftrek van genoemde kosten. 4.12 Belanghebbende heeft slechts aankoopbonnen overgelegd van kosten die door hemzelf als extra kosten zijn aangemerkt. Nu de Inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende niet méér kosten heeft gemaakt dan het bedrag waarvan nota’s zijn overgelegd - in totaal derhalve € 1.178 - en belanghebbende niet door bewijsstukken of anderszins het tegendeel aannemelijk heeft gemaakt, volgt het Hof de Inspecteur in diens stelling. Partijen hebben NIBUD-normen gehanteerd ter bepaling van hetgeen niet-zieke personen uitgeven aan kleding en beddengoed. Belanghebbende is daarbij uitgegaan van de NIBUD-categorie ‘basis’ in plaats één van de twee andere NIBUD-categorieën, namelijk ‘sluitend’ of ‘gemiddeld’. De categorie ‘basis’ gaat uit van een maandbedrag van € 48 - en daarmee € 576 per jaar - aan uitgaven voor kleding en beddengoed. De Inspecteur heeft erop gewezen dat de NIBUD-categorie ‘basis’ uitgaat van een ondergrens aan vaste uitgaven, zonder dat een verband wordt gelegd met het inkomen en de gezinssituatie. De Inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende, gelet op zijn inkomen en gezinssamenstelling niet met de cijfers van de categorie ‘basis’ dient te rekenen, maar met de categorie ‘sluitend’, wat inhoudt dat de door NIBUD berekende uitgaven zijn afgestemd op het inkomen en de gezinssituatie van belanghebbende. Laatsgenoemde categorie geeft een bedrag van € 136 per maand aan uitgaven, derhalve op jaarbasis € 1.632. In de categorie ‘gemiddeld’ - met een maandbedrag van € 153, derhalve een jaarbedrag van € 1.836 - wordt uitgegaan van de uitgaven die een vergelijkbaar huishouden gemiddeld doet. Het Hof volgt de Inspecteur in diens standpunt dat de categorie ‘basis’ niet van toepassing is op belanghebbendes situatie, omdat deze uitgaat van onvermijdelijke uitgaven waarop niet bezuinigd kan worden terwijl de beide andere categorieën de werkelijke uitgaven beter benaderen. De door belanghebbende overgelegde berekening kan reeds daarom niet worden gevolgd. Nu de Inspecteur van de categorie ‘sluitend’ is uitgegaan en deze categorie van een lager bedrag aan uitgaven uitgaat dan de categorie ‘gemiddeld’, zal het Hof de NIBUD-gegevens van de categorie ‘sluitend’ hanteren ter beoordeling van de vraag of belanghebbende in dit verband extra kosten heeft gemaakt ten opzichte van niet-zieke personen. Het Hof beantwoordt die vraag ontkennend. Uit de gegevens van de categorie ‘sluitend’ is immers af te leiden dat een niet-zieke, maar een overigens met belanghebbende vergelijkbare persoon € 1.632 per jaar uitgeeft aan kleding en beddengoed. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat hij in het onderhavige jaar een hoger bedrag aan uitgaven voor kleding en beddengoed heeft gedaan dan dit bedrag. Mitsdien moet worden geconcludeerd dat hij geen extra kosten heeft gemaakt ten opzichte van niet-zieke personen. De Inspecteur heeft terecht de door belanghebbende bepleite aftrek geweigerd. 4.13 Het hoger beroep wordt mede geacht te zijn gericht tegen de beschikking heffingsrente. Belanghebbende heeft geen zelfstandige grieven tegen de in rekening gebrachte heffingsrente aangevoerd.