ECLI:NL:GHARN:2012:BV8331

GERECHTSHOF ARNHEM Sector belastingrecht nummer 11/00571 uitspraakdatum: 28 februari 2012 Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van X, wonende te Z (hierna: belanghebbende), tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 23 juni 2011, nummer AWB 10/489, in het geding tussen belanghebbende en de Inspecteur van de Belastingdienst te P (hierna: de Inspecteur). 1. Ontstaan en loop van het geding 1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2006 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 28.583, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 360.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 44.031. 1.2. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 24 december 2009 de aanslag gehandhaafd. 1.3. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen. De rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank) heeft het beroep bij uitspraak van 23 juni 2011 ongegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft bij brief van 1 augustus 2011, ingekomen bij het Hof op 2 augustus 2011, tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. 1.5. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.6. Belanghebbende heeft op 24 januari 2012 een nader stuk ingediend. 1.7. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 8 februari 2012 te Arnhem. Belanghebbende is daar vertegenwoordigd door zijn gemachtigde. Ook de Inspecteur is verschenen. 1.8. Belanghebbende heeft ter zitting met instemming van de Inspecteur een specificatie van de proceskosten ingebracht. De Inspecteur heeft ter zitting met instemming van belanghebbende een uitspraak van de rechtbank te Arnhem van 17 januari 2012, nummers AWB 11/2636 en 11/2637, ingebracht. 1.9. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht. 2.1. Belanghebbende is geboren op 18 september 1958 en is ongehuwd. Belanghebbende heeft van december 1994 tot september 2004 ongehuwd samengewoond met A, geboren op 5 maart 1969. Belanghebbende en A hebben twee kinderen, te weten B, geboren in 1998, en C, geboren in 2001. Bij notariële akte van 31 maart 2004 is een samenlevingscontract opgesteld. In september 2004 is de samenwoning feitelijk beëindigd. 2.2. Belanghebbende en A hebben van december 1994 tot januari 2001 samengewoond aan de a-straat 1 te Q en nadien aan de b-straat 1 te R. Na de beëindiging van de samenwoning in september 2004 heeft A met de kinderen wederom gewoond aan de a-straat 1, welke woning in eigendom toebehoorde aan belanghebbende. In september 2006 heeft A de woning aan de a-straat 2 gekocht. In verband daarmee is de in 2.3 vermelde overeenkomst van 1 september 2006 opgesteld. 2.3. Op 1 september 2006 hebben belanghebbende en A een overeenkomst gesloten. Daarin is onder meer het volgende opgenomen: “INLEIDING De verschenen personen verklaarden dat tussen hen een notariële akte van samenleving is opgemaakt, welke akte op een en dertig maart tweeduizend vier (…) is verleden. Uit gemelde samenleving zijn twee kinderen geboren en in leven en wel de minderjarigen: - B, geboren te S in negentienhonderd acht en negentig; - C, geboren te S in tweeduizend een. De man en vrouw verklaarden dat voormelde samenlevingsovereenkomst per heden is ontbonden. Datum feitelijk einde samenleving De man en de vrouw hebben hun gemeenschappelijke huishouding met ingang van september tweeduizend vier beëindigd en leven vanaf die datum feitelijk niet meer samen. De man en vrouw verklaren te zijn overgekomen als volgt: Artikel 1 PARTNERALIMENTATIE a. Bedrag De man zal, ter bestrijding van haar kosten van levensonderhoud, aan de vrouw een partneralimentatie betalen groot: dertig duizend euro (€ 30.000,00) per jaar, te voldoen vanaf het moment en zolang de vrouw juridisch eigenaar zal zijn van een woning in de regio T danwel een woning zal huren in de regio T. (…) b. Betaalwijze (…) c. Wijze van berekening Het bedrag van de partneralimentatie is door de man en de vrouw in onderling overleg vastgesteld, naar ieders huidige draagkracht en behoefte. De man en de vrouw wensen geen alimentatieberekening op te laten maken. Het bedrag van de partneralimentatie is met name afgestemd op de hypothecaire financiering van de vrouw. De rente van deze financiering staat gedurende tien jaren vast. Partijen zijn overeengekomen dat zij na afloop van deze tien jaarstermijn mede aan de hand van de rentestand op dat moment de partneralimentatie in onderling overleg opnieuw zullen vaststellen. d. Duur partneralimentatie De partneralimentatie eindigt zodra het jongste kind de leeftijd van één en twintig jaar heeft bereikt, zodra de kinderen niet meer bij de vrouw wonen en voorts zodra de vrouw in het huwelijk treedt, een geregistreerd partnerschap aangaat of is gaan samenleven met een ander als waren zij gehuwd of als hadden zijn hun partnerschap laten registreren in de zin van artikel 1:160 Burgerlijk Wetboek. Het bedrag van de partneralimentatie zal verlaagd worden met een bedrag, gelijk aan het bedrag waarvoor de man aangesproken zal worden voor de toekomstige hypothecaire lening(en) van de vrouw, waarvoor de man zich als medeschuldenaar en/of borg heeft verbonden en/of onder welke benaming zich aansprakelijk heeft gesteld. e. Inspanningsplicht De vrouw zal zich inspannen om inkomen uit arbeid te behouden met een bruto jaarsalaris van ongeveer vijf en twintig duizend euro (€ 25.000,00). f. Uitsluiting wettelijke indexering partneralimentatie Partijen zijn overeengekomen dat de wettelijke indexeringsregeling van artikel 1:402a Burgerlijk Wetboek wordt uitgesloten. (…) Artikel 2 GEZAGSVOORZIENING, OMGANGSREGELING EN ALIMENTATIE KINDEREN a. (…) (…) d. Kinderalimentatie Met ingang van september tweeduizend vier en zolang zijn kinderen minderjarig zijn, betaalt de man aan de vrouw maandelijks bij vooruitbetaling (…) een alimentatie voor ieder kind van acht honderd vijf en zeventig euro (€ 875,00) per maand. Deze alimentatie zal zijn onderworpen aan de wettelijke indexering (…) voor het eerst per één januari tweeduizend zeven. Het is de man en de vrouw bekend dat er een alimentatieplicht is voor kinderen totdat deze de eenentwintigjarige leeftijd hebben bereikt. Kinderalimentatie van achttien (18) tot eenentwintig (21) jaar Vanaf het tijdstip waarop het betreffende kind meerderjarig (achttien jaar) wordt, betaalt de man de alimentatie rechtstreeks aan hem/haar, op een door het kind aan te wijzen bankrekening, tenzij het kind op dat moment nog bij de vrouw woont. In dat geval wordt door de man, de vrouw en het kind in onderling overleg bepaald op welke wijze wordt betaald, zolang die situatie voortduurt. Het is de man en vrouw bekend dat het kind wettelijk recht heeft op alimentatie tot hij/zij de eenentwintigjarige leeftijd bereikt. Kinderalimentatie eenentwintig (21) jaar en ouder De man verplicht zich aan zijn meerderjarige kind (eenentwintig jaar of ouder) een (studie)bijdrage te betalen zolang hij/zij met redelijke resultaten en in overleg met hem met een beroepsopleiding bezig is of studeert, uiterlijk tot het tijdstip waarop hij/zij de vijfentwintigjarige leeftijd bereikt. Dit beding ten behoeve van het kind is onherroepelijk, zodat hij/zij het recht heeft om zonodig nakoming van dit beding te vorderen. De ondertekening van deze overeenkomst geldt tevens als aanvaarding van dit beding door de partijen als wettelijk vertegenwoordigers van het kind. (…)” 2.4. Belanghebbende heeft voor het jaar 2004 aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 116.648, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 300.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 30.246. 2.5. Belanghebbende heeft voor het jaar 2005 aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 112.155, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 135.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 47.672. 2.6. Belanghebbende heeft voor het jaar 2007 aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 105.576, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 1.850.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 48.820. 2.7. De privé-uitgaven van belanghebbende en A bedroegen in de jaren 2003 en 2004 respectievelijk € 107.751 en € 98.017, exclusief de kosten voor het onderhoud en de inrichting van de eigen woning. 2.8. A, in ieder geval vanaf 2006, drie dagen per week bij D BV, een vennootschap waarvan aandelen (middellijk) in handen zijn van belanghebbende. A geniet ter zake daarvan inkomsten uit dienstbetrekking ten bedrage van ongeveer € 33.400 per jaar. 2.9. Belanghebbende heeft voor het jaar 2006 aangifte IB/PVV gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 28.583, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 360.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 44.031. In deze aangifte heeft belanghebbende een bedrag van € 12.268 in aftrek gebracht wegens betaalde alimentatie en andere onderhoudsverplichtingen. 2.10. Naar aanleiding van de aangifte IB/PVV voor het jaar 2006 heeft de Inspecteur bij brief van 21 september 2009 aan belanghebbende vragen gesteld over de winst uit onderneming en de uitgaven voor monumentenpanden. Belanghebbende heeft deze vragen beantwoord. 3.1. In geschil is tot welk bedrag de alimentatieverplichting als schuld in box 3 in aanmerking kan worden genomen en of het de Inspecteur vrijstaat zich te beroepen op interne compensatie. 3.2. Belanghebbende betoogt dat de alimentatieverplichting gewaardeerd moet worden op € 579.930. Daartegenover stelt de Inspecteur dat de waarde van deze verplichting € 471.918 dan wel € 506.792 bedraagt. 3.3. Verder betoogt belanghebbende dat interne compensatie is uitgesloten omdat de verstrekking van € 12.268 weldegelijk berustte op een dringende morele verplichting tot voorziening het levensonderhoud van A. Voorts is volgens belanghebbende interne compensatie uitgesloten wegens schending van de beginselen van behoorlijk bestuur, met name het vertrouwens- en zorgvuldigheidbeginsel. Ter zitting heeft belanghebbende het beroep op het zorgvuldigheidsbeginsel ingetrokken. De Inspecteur verdedigt de tegenovergestelde opvatting. 3.4. Belanghebbende concludeert tot een vermindering van de aanslag naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 28.583, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 360.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 32.433. Het Hof: – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank; – vernietigt de uitspraak van de Inspecteur; – vermindert de aanslag tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 28.583, een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 360.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 33.160; – veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.748; – gelast op grond van artikel 27p van de AWR dat de Staat der Nederlanden (Ministerie van Financiën) de door belanghebbende betaalde griffierechten van in totaal € 153 (€ 41 in verband met het beroep en € 112 in verband met het hoger beroep) aan hem vergoedt. Deze uitspraak is gedaan te Arnhem door mr. A.J.H. van Suilen, voorzitter, mr. C.M. Ettema en mr. M.J. Peters, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 28 februari 2012. De griffier, De voorzitter, (S. Darwinkel) (A.J.H. van Suilen) Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 29 februari 2012. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Waardering alimentatieverplichting (box 3) 4.1. De alimentatieverplichting, zowel jegens A als jegens de kinderen, is een verplichting met een waarde in het economische verkeer die een schuld vormt in de zin van artikel 5.3, lid 3, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB) (vgl. HR 11 februari 2011, nr. 10/00367, LJN BO0403, NTFR 2011/515). 4.2. Tussen partijen is niet in geschil dat de alimentatieverplichting moet worden gewaardeerd met toepassing van artikel 19, van het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001 (hierna: Uitvoeringsbesluit), en dat ingevolge het bepaalde in artikel 19, lid 2, en lid 8, aanhef en letter b, van het Uitvoeringsbesluit voor de factor moet worden uitgegaan van de leeftijdsklasse 50 tot en met 54 jaren. 4.3. Naar het oordeel van het Hof dient de waardebepaling van de alimentatieverplichting te geschieden met inachtneming van de gehele looptijd, waarbij gedeelten van een jaar naar tijdsgelang – dat wil zeggen naar rato van het aantal dagen – in aanmerking worden genomen. Niet valt in te zien dat het waarderingsvoorschrift van artikel 19 Uitvoeringsbesluit ertoe strekt dat bij de waardebepaling – zoals belanghebbende heeft bepleit – gedeelten van een jaar, hoe klein ook, als een volledig jaar in aanmerking moeten worden genomen. 4.4. Verder is het Hof van oordeel dat bij de waardebepaling van de partneralimentatieverplichting rekening moet worden gehouden met de mogelijkheid dat deze verplichting eindigt zodra de kinderen niet meer bij A wonen of zodra A in het huwelijk treedt, een geregistreerd partnerschap aangaat of gaat samenleven met een ander als ware zij gehuwd. Dat de Inspecteur hierbij schattenderwijs de waardedruk heeft gesteld op € 18.633 komt het Hof niet onredelijk voor. Belanghebbendes beroep op de goedkeuring van de staatssecretaris zoals neergelegd in het Besluit van 12 december 2003, CPP2003/2145M, NTFR 2003/2156, vraag-en-antwoord 9.3, kan reeds niet slagen omdat belanghebbendes situatie afwijkt van de situatie beschreven in het Besluit en belanghebbende bovendien niet voldoet aan de voorwaarden die aan de goedkeuring zijn gesteld. 4.5. Het Hof is voorts van oordeel dat bij de waardering van de alimentatieverplichting rekening moet worden gehouden met de verplichting van belanghebbende om aan zijn kind van éénentwintig jaar of ouder een studiebijdrage te betalen zolang het kind met redelijke resultaten en in overleg met belanghebbende met een beroepsopleiding bezig is of studeert. Gelet op hetgeen is overeengekomen in artikel 2, letter d, onder het kopje “kinderalimentatie eenentwintig (21) jaar en ouder” van de op 1 september 2006 gesloten overeenkomst (zie 2.3) is immers sprake van een in rechte afdwingbare verplichting voor belanghebbende. Tussen partijen is niet in geschil dat als deze verplichting als schuld in box 3 in aanmerking kan worden genomen, deze verplichting ten aanzien van de dochter en de zoon moet worden gewaardeerd op respectievelijk € 20.800 en € 15.960. 4.6. De Inspecteur heeft nog betoogd dat de kinderalimentatieverplichting van 18 tot 21 jaar niet in aanmerking kan worden genomen nu een dergelijke onderhoudsverplichting geldt voor elke ouder, dus ook voor de ouder die niet uitdrukkelijk een recht op alimentatie aan zijn meerderjarige kind heeft toegekend. Daargelaten of de Inspecteur voor een dergelijk betoog incidenteel had moeten appelleren, kan het Hof dit betoog niet onderschrijven. Nu ook deze kinderalimentatieverplichting een waarde in het economische verkeer heeft en in hoofdstuk 5 van de Wet IB een bijzondere bepaling die verplichtingen jegens eigen kinderen niet tot de schulden in box 3 rekent ontbreekt, dient ook deze verplichting als schuld in box 3 in aanmerking te worden genomen (vgl. HR 11 februari 2011, nr. 10/00367, LJN BO0403, NTFR 2011/515). 4.7. Het vorenstaande brengt mee dat de alimentatieverplichting ultimo 2006 moet worden gewaardeerd op € 506.792 plus € 20.800 plus € 15.960, ofwel € 543.552. Het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen moet dientengevolge € 10.871 lager worden vastgesteld op een bedrag van € 33.160. Interne compensatie; voorziening in levensonderhoud (box 1) 4.8. De Inspecteur betoogt dat de in 4.7 genoemde vermindering van het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen niet leidt tot een vermindering van de aanslag, nu bij wijze van interne compensatie alsnog de bij de aanslagregeling niet gecorrigeerde aftrekpost van € 12.268 wegens betaalde alimentatie, wordt geweigerd. Redengevend daarvoor is dat de verstrekkingen die belanghebbende in 2006 aan ex-partner A heeft gedaan, niet zouden voorzien in het levensonderhoud van A (artikel 6.3, lid 1, aanhef en letter f, van de Wet IB 2001). 4.9. Volgens vaste jurisprudentie omvat levensonderhoud niet alleen de eerste levensbehoeften, maar ook wat nodig is om de ondersteunde in staat te stellen tot een redelijk bestaan overeenkomstig zijn plaats in de samenleving (vgl. HR 1 mei 1946, B 8118 en HR 11 februari 1953, nr. 11.202, BNB 1953/86). Indien en voor zover de ondersteunde in staat is uit eigen middelen in zijn onderhoud te voorzien, bijvoorbeeld als deze over vermogen beschikt, kan niet worden gesproken van uitgaven tot voorziening in het levensonderhoud (vgl. HR 16 februari 1955, nr. 12.109, BNB 1955/147). 4.10. Zoals de Rechtbank terecht heeft overwogen, brengt een redelijke verdeling van de bewijslast mee dat belanghebbende, die aanspraak heeft gemaakt op een aftrekpost, feiten aannemelijk dient te maken die meebrengen dat hij verstrekkingen heeft gedaan die voorzien in het levensonderhoud van A. Deze bewijslastverdeling komt niet anders te luiden indien, zoals in het onderhavige geval, het een aftrekpost betreft die bij wijze van interne compensatie alsnog wordt geweigerd. 4.11. Belanghebbende heeft onder meer aangevoerd dat gelet op de voorheen geldende levensstandaard - die kan worden afgeleid uit de inkomenspositie in de voorafgaande jaren (zie 2.4 tot en met 2.7) - en de inkomenpositie van A na beëindiging van de samenleving (zie 2.8), de betaalde partneralimentatie volledig voorziet in het levensonderhoud van A. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende hiermee aannemelijk gemaakt dat A van hem de partneralimentatie behoeft om in staat te zijn tot het voeren van een redelijk bestaan overeenkomstig haar plaats in de samenleving. Dat de partneralimentatie blijkens de overeenkomst van 1 september 2006 (zie 2.3) uitdrukkelijk is gekoppeld aan de huisvesting van A en de kinderen, doet daaraan niet af, nu levensonderhoud ook huisvesting omvat. 4.12. Het vorenstaande brengt mee dat de het belastbaar inkomen uit werk en woning € 28.583 bedraagt. Het beroep van de Inspecteur op interne compensatie slaagt derhalve niet. Vertrouwensbeginsel 4.13. Gelet op het voorgaande ten overvloede, overweegt het Hof met betrekking tot het beroep op het vertrouwensbeginsel nog het volgende. 4.14. Voor in rechte te beschermen vertrouwen is meer vereist dan de enkele omstandigheid dat de Inspecteur de aangifte op een bepaald punt heeft gevolgd. Een vertrouwen kan gerechtvaardigd zijn indien een aangelegenheid uitdrukkelijk en gemotiveerd aan de Inspecteur is voorgelegd en daarnaast op grond van bijkomende omstandigheden redelijkerwijs kan worden aangenomen dat de Inspecteur met betrekking tot die aangelegenheid weloverwogen een standpunt heeft ingenomen (vgl. HR 14 juli 2000, nr. 35.549, BNB 2000/343). 4.15. Bij de aanslagregeling heeft de Inspecteur aan belanghebbende vragen gesteld over de winst uit onderneming en de uitgaven voor monumentenpanden (zie 2.10). Verder wijst belanghebbende op een boekenonderzoek dat in 2008 en 2009 bij vennootschappen van belanghebbende is ingesteld. 4.16. Het hoger beroep van belanghebbende is gegrond. 5. Kosten 5.1. Het Hof vindt aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep en hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 874 voor de beroepsfase (1 punt voor beroepschrift, 1 punt voor zitting, waarde per punt € 437), en op € 874 voor de hogerberoepsfase (1 punt voor hogerberoepschrift, 1 punt voor zitting, waarde per punt € 437). 5.2. Belanghebbende heeft geen recht op een vergoeding voor de in de bezwaarfase gemaakte kosten. Ingevolge artikel 7:15, lid 3, van de Algemene wet bestuursrecht moet om een kostenvergoeding worden verzocht voordat uitspraak op bezwaar is gedaan. Nu belanghebbende een dergelijk verzoek niet heeft gedaan, komt belanghebbende niet in aanmerking voor een vergoeding van deze kosten. 5.3. Evenmin is grond voor een integrale proceskostenvergoeding. De Inspecteur treft naar het oordeel van het Hof namelijk geen verwijt dat hij een aanslag heeft opgelegd of uitspraak heeft gedaan terwijl op dat moment duidelijk is dat die aanslag of uitspraak in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (vgl. HR 13 april 2007, nr. 41.235, LJN BA2802, BNB 2007/260). Ook heeft de Inspecteur niet in vergaande mate onzorgvuldig gehandeld (vgl. HR 4 februari 2011, nr. 09/02123, LJN BP2975, BNB 2011/103).