ECLI:NL:GHARN:2007:BA5380

Gerechtshof Arnhem eerste meervoudige belastingkamer nummer 04/02179 U i t s p r a a k op het beroep van X te Z (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Inspecteur van de Dienst Regelingen van het Ministerie van Landbouw, Natuurbeheer en Voedselkwaliteit (hierna: de Inspecteur) betreffende na te melden beschikking inzake de fosfaatheffing. 1. Beschikking, bezwaar en geding voor het Hof 1.1. Bij beschikking met dagtekening 4 oktober 2002 heeft de Inspecteur ten aanzien van belanghebbende voor het jaar 2000 het voor verrekening in aanmerking komende fosfaatsaldo vastgesteld op nihil en geen verrekening toegestaan met de fosfaatoverschotten uit 1998 en 1999. 1.2. Deze beschikking is, na daartegen door belanghebbende gemaakt bezwaar, door de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd. 1.3. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij het Hof. De Inspecteur heeft vervolgens een verweerschrift ingediend. 1.4. Partijen hebben schriftelijk erin toegestemd dat het Hof zonder onderzoek ter zitting uitspraak doet. Het Hof heeft het vooronderzoek gesloten. 2.1. Belanghebbende exploiteert een bedrijf in de zin van de Meststoffenwet. Dit bedrijf bestaat uit een melkvee-, fokvarkens- en een vleesvarkenstak. 2.2. Sinds de invoering van het zogenoemde stelsel van “mineralenaangiftesysteem” (hierna: Minas) per 1 januari 1998 heeft belanghebbende gekozen voor het spoor van de verfijnde mineralenheffingen. 2.3. De belastbare hoeveelheid fosfaat van belanghebbende beliep in 1998 2241 kg en in 1999 371 kg. In die jaren was de veebezetting op het bedrijf van belanghebbende groter dan 2,5 grootvee-eenheden per hectare van de tot belanghebbendes bedrijf behorende oppervlakte landbouwgrond (hierna: 2,5 grootvee-eenheden). 2.4. In verband met diens gedeeltelijke arbeidsongeschiktheid heeft belanghebbende – mede op advies van zijn huisarts – de vleesvarkenstak van het bedrijf in 2000 gestaakt. Hierdoor was in 2000 de veebezetting op het bedrijf kleiner dan 2,5 grootvee-eenheden. In 2000 bedroeg de belastbare hoeveelheid fosfaat van belanghebbende minder dan nihil, namelijk een saldo van 1090 kg. De daling van de belastbare hoeveelheden fosfaat in de jaren na 1998 is mede veroorzaakt door een verbetering van het door belanghebbende gevoerde mineralen- management. 2.5. De Inspecteur heeft het verzoek van belanghebbende tot verrekening van het fosfaatsaldo uit 2000 met de overschotten uit de voorgaande jaren afgewezen omdat de veebezetting op het bedrijf van belanghebbende in 2000 kleiner was dan 2,5 grootvee-eenheden. 3.1 Tussen partijen is in geschil of de Inspecteur terecht heeft geweigerd het fosfaatsaldo te verrekenen met de overschotten uit de voorgaande jaren, welke vraag belanghebbende ontkennend en de Inspecteur bevestigend beantwoordt. 3.2 Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de stukken. 3.3 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de bestreden uitspraak en de onderwerpelijke beschikking en tot verrekening van het fosfaatsaldo uit 2000 met de overschotten uit de voorgaande jaren. 3.4 De Inspecteur concludeert daarentegen tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar. Het Gerechtshof: - verklaart het beroep gegrond; - vernietigt de uitspraak op bezwaar; - vernietigt de beschikking inzake het fosfaatsaldo voor het jaar 2000; - stelt de verrekenbare belastbare hoeveelheid fosfaat onder mestnummer 047013141 voor het heffingsjaar 2000 vast op 1.090 kg en verstaat dat dit saldo alsnog wordt verrekend met het fosfaatoverschot van 1998; - gelast de Staat aan belanghebbende te vergoeden het door hem voor deze procedure betaalde griffierecht ten bedrage van € 37; Aldus gedaan op te Arnhem door de raadsheer mr. Den Ouden als voorzitter, en de raadsheren mr. Kooijmans en mr. Monsma. De voorzitter, (R. den Ouden) De griffier is verhinderd deze uitspraak mede te ondertekenen. Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. 4.1. Bij Wet van 2 mei 1997, Stb. 360 is de Meststoffenwet (hierna: de Wet) gewijzigd en is in Hoofdstuk IV ervan het Minas ingevoerd. Dit systeem – Minas – is inmiddels, per 1 januari 2006, vervangen door een ander systeem. 4.2. Minas kende drie heffingen – een fosfaat-, een stikstof- en een bestemmingsheffing – die elk per kalenderjaar werden geheven (artikelen 15, 23 en 36 van de Wet). Daarbij gold met betrekking tot de mineralenheffingen (fosfaat en stikstof) een forfaitair systeem dan wel – op verzoek – een verfijnd systeem. 4.3. Op verzoek van een drietal leden van de Tweede Kamer der Staten-Generaal (Motie Van der Vlies c.s., Tweede Kamer, 1995/1996, nr. 24 445, nr. 22) heeft de wetgever met betrekking tot het systeem van verfijnde mineralenheffingen ervoor gekozen om mineralenverliezen over verschillende jaren te verrekenen. Aanvankelijk heeft dit verliesverrekeningssysteem een plaats gekregen in artikel 13ac van de Wet, maar door vernummering (Stb. 1998, 100) vormde uiteindelijk artikel 43 van de Wet de grondslag voor het verrekenen van verliezen over de jaargrens heen. 4.4. In het onderhavige jaar (2000) luidde artikel 43 van de Wet – voor zover te dezen van belang – als volgt. 1. Ingeval in een kalenderjaar de belastbare hoeveelheid fosfaat, onderscheidenlijk stikstof, bedoeld in artikel 24, minder is dan nihil, wordt deze verrekend met de belastbare hoeveelheden van de voorgaande drie kalenderjaren. 2. (…) 3. (...) 4. De verrekening geschiedt in de volgorde waarin de belastbare hoeveelheden zijn ontstaan. 5. (…) 6. Bij ministeriële regeling kunnen nadere regels worden gesteld met betrekking tot de verrekening en de vaststelling van het saldo. 4.5. In de wetsgeschiedenis is met betrekking tot het verrekenen van verliezen onder meer opgemerkt: (…). Met deze verrekeningsmogelijkheid kunnen onder meer de negatieve gevolgen van weersomstandigheden voor de mineralenbalans worden opgevangen. Gekozen is voor een systematiek waarbij een overschrijding van de verliesnorm kan worden gecompenseerd met de onderschrijding van de verliesnorm in een eerder jaar, en waarbij onderschrijding van de verliesnorm in een later jaar kan leiden tot een teruggaaf van een in een eerder jaar betaalde heffing. (…). Aangezien niet op basis van objectieve criteria kan worden vastgesteld welk deel van de overschrijding of onderschrijding te wijten is aan weersomstandigheden en welk deel aan het mineralenmanagement van de agrariër, wordt een dergelijk onderscheid niet gemaakt. (…) [MvT, Kamerstukken II, 1995-1996, 24 782, nr. 3, blz. 12]. Bij de artikelsgewijze toelichting: In artikel 13ac is het stelsel van verrekening van mineralenverliezen over de jaren heen neergelegd (…). De regels waar in het zesde lid sprake van is, kunnen de mogelijkheid van verrekening beperken. Er kan bijvoorbeeld worden bepaald dat een bedrijf dat in andere handen overgaat of ophoudt als zodanig te bestaan niet langer voor de mogelijkheid van verrekening in aanmerking komt. Ook de mate van verrekening zou kunnen worden beperkt. (…)’ [MvT, Kamerstukken II, 1995-1996, nr. 24 782, nr. 3, blz. 49 en 50]. 4.6. De (toenmalige) Minister van Landbouw, Natuurbeheer en Visserij (hierna: de Minister) heeft gebruik gemaakt van de hem in het zesde lid van genoemd artikel 13ac van de Wet toegekende bevoegdheid tot het stellen van nadere regels. Daartoe heeft hij op 19 december 1997 de Regeling uitvoering heffingen en verrekening Meststoffenwet vastgesteld (Staatscourant 1997, nr. 247; hierna: de Regeling), welke Regeling nadien meermalen is gewijzigd. 4.7. Artikel 18 van de Regeling luidt als volgt: “Voor verrekening komt niet in aanmerking een in een tijdvak vastgestelde belastbare hoeveelheid fosfaat van minder dan nihil, indien de veebezetting op het bedrijf van de heffingplichtige in dat tijdvak kleiner of gelijk is aan 2,5 grootvee-eenheden per hectare van de tot het bedrijf behorende oppervlakte landbouwgrond.”. Deze uitsluiting is als volgt toegelicht door de Minister: “In artikel 18 van de onderhavige regeling worden vastgestelde belastbare hoeveelheden fosfaat die minder zijn dan nihil uitgezonderd van verrekening, indien zij zijn ontstaan in een tijdvak waarin de veebezetting van het bedrijf kleiner is dan of deze gelijk is aan 2,5 grootvee-eenheid. Deze uitsluiting houdt verband met artikel 13am van de Meststoffenwet. Op grond van dit artikel wordt het gebruik van fosfaat in andere meststoffen – kunstmestfosfaat – vooralsnog niet in aanmerking genomen bij de bepaling van de belastbare hoeveelheid fosfaat. Bedrijven met een veebezetting lager dan 2,5 grootvee-eenheid – akkerbouw- en tuinbouwbedrijven, alsmede extensieve veehouderijbedrijven – gebruiken naast kunstmestfosfaat geen of een beperkte hoeveelheid dierlijke meststoffen, waardoor ze thans onder de fosfaatverliesnorm van artikel 13l, eerste en vierde lid, van de Meststoffenwet blijven. Hierdoor ontstaat voor deze bedrijven, indien zij meedoen aan het verfijnde spoor van mineralenheffingen, een belastbare hoeveelheid fosfaat minder dan nihil, waardoor tot het moment dat kunstmestfosfaat wel in aanmerking wordt genomen, een “verrekeningsvoorraad” kan worden opgebouwd. Zulks is in strijd met het hierboven omschreven doel van verrekening. Bovendien zou hierdoor de effectiviteit van het mineralenaangiftesysteem kunnen worden aangetast”. 4.8. In het onderhavige geval heeft de Inspecteur met een beroep op het bepaalde in artikel 18 van de Regeling het verzoek van belanghebbende tot verrekening van het fosfaatsaldo uit 2000 met de overschotten uit de jaren 1998 en 1999 afgewezen, omdat belanghebbende niet voldoet aan, kort gezegd, de veebezettingsnorm. Belanghebbende erkent dat zulks het geval is, maar betoogt kennelijk dat in een geval als het onderhavige, waarin sprake is van een gedeeltelijke staking van het bedrijf, het niet de bedoeling van de regelgever kan zijn geweest verliesverrekening uit te sluiten. 4.9. Dienaangaande dient te worden vooropgesteld dat, gelet op de hiervóór weergegeven wetsgeschiedenis, de door de wetgever aan de Minister verleende bevoegdheid tot het stellen van nadere regels met betrekking tot de verliesverrekening ook ziet op het inperken dan wel uitsluiten van verliesverrekening. In zoverre kan niet worden gezegd dat de Minister met het vaststellen van artikel 18 van de Regeling buiten het kader van de Wet is getreden. 4.10. Blijkens de door de Minister gegeven toelichting is de onderhavige verliesuitsluiting bedoeld voor akker- en tuinbouwbedrijven alsmede voor extensieve veehouderbedrijven, omdat deze bedrijven in verband met de omstandigheid dat kunstmestfosfaat niet in aanmerking wordt genomen bij het bepalen van de belastbare hoeveelheid, een verrekeningsvoorraad zouden kunnen opbouwen. 4.11. Zo een situatie doet zich naar het oordeel van het Hof te dezen echter niet voor. Het bedrijf van belanghebbende vormde in de jaren 1998 en 1999, in welke jaren sprake was van een fosfaatoverschot, geen extensieve veehouderij in de zin van de Regeling. Door een verbeterd mineralenmanagement is belanghebbende, naar hij onweersproken heeft gesteld, erin geslaagd het fosfaatoverschot ten opzichte van 1998 drastisch in te perken en hij zou ook bij gelijkblijvende omstandigheden in 2000 een fosfaatsaldo hebben gerealiseerd. Alsdan zou er geen sprake zijn geweest van uitsluiting van verliesverrekening. Die uitsluiting is hier derhalve in wezen slechts een gevolg van de gedeeltelijke staking van het bedrijf van belanghebbende in 2000, waardoor niet langer werd voldaan aan de veebezettingsnorm.