ECLI:NL:GHARL:2023:1516

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN locatie Leeuwarden nummers BK-ARN 22/00829 tot en met 22/00831 uitspraakdatum: 21 februari 2023 Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [belanghebbende] B.V. te [vestigingsplaats] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank) van 8 april 2022, nummers LEE 21/634 tot en met 21/636, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst/Centrale administratieve processen (hierna: de Inspecteur) 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. Aan belanghebbende is op 17 april 2020 een naheffingsaanslag in de belasting van personenauto’s en motorrijwielen (hierna: BPM) opgelegd van € 7.914 ter zake van drie personenauto’s. Bij beschikking is € 51 aan belastingrente berekend. 1.2. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 19 januari 2021 de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 3.153 en de beschikking belastingrente dienovereenkomstig verminderd. 1.3. De Rechtbank heeft bij uitspraak van 8 april 2022 het beroep ongegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft op 18 mei 2022 tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. 1.5. De Inspecteur heeft op 1 november 2022 een verweerschrift ingediend. 1.6. Belanghebbende heeft op 19 januari 2023 een pleitnota ingediend. 1.7. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 24 januari 2023. Namens belanghebbende zijn verschenen [naam1] en taxateur [naam2] . Namens de Inspecteur zijn verschenen [naam3] , [naam4] en [naam5] . 2.1. Aan belanghebbende is op grond van artikel 8 Wet BPM vergunning verleend om per tijdvak van een kalendermaand aangifte te doen voor de BPM. Auto 1 (BMW 5-serie Touring 530D Executive) 2.2. Belanghebbende heeft op 16 maart 2019 een gebruikte personenauto van het merk BMW 5-serie Touring 530D Executive (hierna: auto 1) gekocht voor € 33.883. De datum eerste toelating – in Duitsland – is 28 juni 2018. De auto heeft blijkens de voertuiggegevens een CO2-uitstoot van 144 gram per kilometer. In verband met de registratie in het kentekenregister heeft belanghebbende op 25 april 2019 voor de BPM aangifte gedaan naar een bedrag van € 5.759 en is een bedrag van € 4.665 voldaan. 2.3. Voor de waardebepaling van de auto heeft belanghebbende een taxateur ingeschakeld. Op 15 april 2019 heeft de expertise plaatsgevonden. De tellerstand bedraagt op dat moment 13.779 kilometer. In het taxatierapport van 15 april 2019 is een handelsinkoopwaarde vermeld van € 36.656, gebaseerd op een waarde in onbeschadigde staat van € 50.175 (XRAY-koerslijst) en een op basis van een schadecalculatie bepaalde schade van € 13.519. 2.4. De Inspecteur heeft een ‘onderzoek waardebepaling’ door een medewerker van Domeinen Roerende Zaken (hierna: de DRZ) laten doen. Belanghebbende heeft de auto niet getoond bij DRZ. DRZ heeft op basis van de aangifte en het taxatierapport onderzoek gedaan naar de waarde van de auto. Van dit onderzoek is op 7 mei 2019 een rapport opgemaakt. In het rapport is als laagste handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat € 50.144 vermeld, gebaseerd op de koerslijstwaarde X-RAY (Marge) rental. Na bezwaar heeft de Inspecteur, op basis van hetgeen in bezwaar is aangevoerd onderbouwd met foto’s en het taxatierapport van 15 april 2019, een waardevermindering wegens vastgestelde schade in aanmerking genomen van € 8.190 (72% van de bruto schadecalculatie van € 11.375), zodat de handelsinkoopwaarde € 41.954 bedraagt. 2.5. De tenaamstelling van de auto in het kentekenregister heeft plaatsgevonden op 29 januari 2020. 2.6. De Inspecteur heeft met dagtekening 17 april 2020 een naheffingsaanslag BPM aan belanghebbende opgelegd. Na bezwaar is deze naheffingsaanslag zodanig verminderd dat de naheffing ter zake van auto 1 € 737 bedraagt, hetgeen door de Inspecteur ter zitting is beaamd. Daarbij heeft de Inspecteur tevens een aftrek van € 1.265 in aanmerking genomen in verband met de latere tenaamstelling van de auto (extra leeftijdskorting). Auto 2 (BMW 3-serie Touring 325d M Sport) 2.7. Belanghebbende heeft op 24 september 2019 een gebruikte personenauto van het merk BMW 3-serie Touring 325d M Sport (hierna: auto 2) gekocht voor € 15.589. De datum eerste toelating – in Duitsland – is 22 december 2017. De auto heeft blijkens de voertuiggegevens een CO2-uitstoot van 131 gram per kilometer. In verband met de registratie in het kentekenregister heeft belanghebbende op 10 oktober 2019 voor de BPM aangifte gedaan naar een bedrag van € 1.674 en is een bedrag van € 1.590 voldaan. 2.8. Voor de waardebepaling van de auto heeft belanghebbende een taxateur ingeschakeld. Op 3 oktober 2019 heeft de expertise plaatsgevonden. De tellerstand bedraagt op dat moment 45.783 kilometer. In het taxatierapport van 3 oktober 2019 is een handelsinkoopwaarde vermeld van € 9.053, gebaseerd op een waarde in onbeschadigde staat van € 29.405 (Autotelex-koerslijst) en een op basis van een schadecalculatie bepaalde schade van € 20.352. 2.9. De Inspecteur heeft een ‘onderzoek waardebepaling’ door een medewerker van DRZ laten doen. Belanghebbende heeft de auto niet getoond bij DRZ. DRZ heeft op basis van de aangifte en het taxatierapport onderzoek gedaan naar de waarde van de auto. Van dit onderzoek is op 17 oktober 2019 een rapport opgemaakt. In het rapport is als laagste handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat € 30.686 vermeld, gebaseerd op de koerslijstwaarde AutotelexPro (Marge). Na bezwaar heeft de Inspecteur een waardevermindering wegens vastgestelde schade in aanmerking genomen van € 9.982 (72% van de bruto schadecalculatie van € 13.864), zodat de handelsinkoopwaarde € 20.704 bedraagt. 2.10. De tenaamstelling van de auto in het kentekenregister heeft plaatsgevonden op 14 december 2019. 2.11. De Inspecteur heeft met dagtekening 17 april 2020 een naheffingsaanslag BPM aan belanghebbende opgelegd. Na bezwaar is deze naheffingsaanslag zodanig verminderd dat de naheffing ter zake van auto 2 € 1.879 bedraagt, hetgeen door de Inspecteur ter zitting is beaamd. Daarbij heeft de Inspecteur tevens een aftrek van € 119 in aanmerking genomen in verband met de latere tenaamstelling van de auto (extra leeftijdskorting). Auto 3 (BMW 4-serie Cabrio M4) 2.12. Belanghebbende heeft op 11 juli 2019 een gebruikte personenauto van het merk BMW 4-serie Cabrio M4 (hierna: auto 3) gekocht voor € 37.605. De datum eerste toelating – in Duitsland – is 10 augustus 2018. De auto heeft blijkens de voertuiggegevens een CO2-uitstoot van 203 gram per kilometer. In verband met de registratie in het kentekenregister heeft belanghebbende op 13 september 2019 voor de BPM aangifte gedaan naar een bedrag van € 13.172 en is een bedrag van € 12.288 voldaan. 2.13. Voor de waardebepaling van de auto heeft belanghebbende een taxateur ingeschakeld. Op 23 augustus 2019 heeft de expertise plaatsgevonden. De tellerstand bedraagt op dat moment 15.717 kilometer. In het taxatierapport van 23 augustus 2019 is een handelsinkoopwaarde vermeld van € 64.257, gebaseerd op een waarde in onbeschadigde staat van € 82.093 (Xray marge) en een op basis van een schadecalculatie bepaalde schade van € 17.836. 2.14. De Inspecteur heeft een ‘onderzoek waardebepaling’ door een medewerker van DRZ laten doen. Belanghebbende heeft de auto niet getoond bij DRZ. DRZ heeft op basis van de aangifte en het taxatierapport onderzoek gedaan naar de waarde van de auto. Van dit onderzoek is op 23 september 2019 een rapport opgemaakt. In het rapport is als laagste handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat € 74.791 vermeld, gebaseerd op de koerslijstwaarde Xray (Marge). Na bezwaar heeft de Inspecteur een waardevermindering wegens vastgestelde schade in aanmerking genomen van € 10.229 (72% van de bruto schadecalculatie van € 14.207), zodat de handelsinkoopwaarde € 64.562 bedraagt. 2.15. De tenaamstelling van de auto in het kentekenregister heeft plaatsgevonden op 19 december 2019. 2.16. De Inspecteur heeft met dagtekening 17 april 2020 een naheffingsaanslag BPM aan belanghebbende opgelegd. Na bezwaar is deze naheffingsaanslag zodanig verminderd dat de naheffing ter zake van auto 3 € 474 bedraagt, hetgeen door de Inspecteur ter zitting is beaamd. Daarbij heeft de Inspecteur tevens een aftrek van € 915 in aanmerking genomen in verband met de latere tenaamstelling van de auto (extra leeftijdskorting). Naheffingsaanslag na bezwaar 2.17. De naheffingsaanslag dient aldus na bezwaar als volgt te worden berekend: Auto 1 Auto 2 Auto 3 Consumentenprijs (=historische nieuwprijs) € 96.711 € 70.093 € 148.090 Handelsinkoopwaarde (onbeschadigd) € 50.144 € 30.686 € 74.791 Schade (72%) -/- 8.190 -/- 9.982 -/- 10.229 = Handelsinkoopwaarde (beschadigd) 41.954 20.704 64.562 Afschrijving 57,12% 70,46% 56,40% Historische BPM € 15.548 € 12.147 € 31.371 Afschrijving -/- 8.881 -/- 8.559 -/- 17.694 = Verschuldigde BPM 6.667 3.588 13.677 Extra leeftijdskorting -/- 1.265 -/- 119 -/- 915 Door belanghebbende is betaald op aangifte -/- 4.665 -/- 1.590 -/- 12.288 Naheffingsaanslag € 737 € 1.879 € 474 Dit leidt tot een totaalbedrag van € 3.090. De Inspecteur heeft de naheffingsaanslag bij uitspraak op bezwaar van 19 januari 2021 evenwel verminderd tot een bedrag van € 3.153. Oordeel Rechtbank 2.18. De Rechtbank heeft overwogen dat auto 1 en 2 essentiële gebreken vertonen in de zin van artikel 8, lid 3, Uitvoeringsregeling BPM, dat de verschuldigde BPM voor deze auto’s dus moet worden bepaald zonder toepassing van de in art. 10 Wet BPM bedoelde vermindering, en dat dit betekent dat de naheffingsaanslag voor zover deze betrekking heeft op deze auto’s eerder tot een te laag dan tot een te hoog bedrag is opgelegd. Wat betreft auto 3 heeft de Rechtbank geoordeeld dat belanghebbende niet heeft bewezen dat de schade hoger is dan het door de Inspecteur in aanmerking genomen bedrag van € 14.207 en evenmin aannemelijk heeft gemaakt dat hiervan een hoger percentage dan 72% in mindering moet komen, zodat ook de naheffingsaanslag voor zover deze betrekking heeft op auto 3 wordt gehandhaafd. Het beroep van belanghebbende is daarom ongegrond verklaard. 3.1. In geschil is of de naheffingsaanslag – zoals deze luidt na uitspraak op bezwaar – van € 3.153 tot een te hoog bedrag is vastgesteld. Beide partijen beantwoorden die vraag bevestigend. 3.2. Belanghebbende betoogt i) dat geen sprake is van essentiële gebreken, ii) dat de consumentenprijs (historische nieuwprijs) voor auto 1 en 2 op een hoger bedrag moet worden vastgesteld, iii) dat aanleiding bestaat voor een verdere waardevermindering van de handelsinkoopwaarde wegens schade, iv) dat het waardedrukkend effect op de handelsinkoopwaarde meer bedraagt dan 72% van de herstelkosten, en v) dat het enkele gegeven dat auto 1 verhuurd is geweest aan telkens wisselende derden (‘rental’) reeds meer dan normale gebruiksschade meebrengt. De Inspecteur neemt de tegenovergestelde standpunten in. 3.3. Belanghebbende heeft ter zitting zijn stelling ingetrokken dat voor het berekenen van de handelsinkoopwaarde van auto 1 rekening moet worden gehouden met een waardevermindering van 15% vanwege de ‘markt- en dealersituatie’. 3.4. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de naheffingsaanslag. De Inspecteur concludeert tot vermindering van de naheffingsaanslag tot een bedrag van € 3.090, zijnde de som van € 737 (auto 1), € 1.879 (auto 2) en € 474 (auto 3). Het Hof: vernietigt de uitspraak van de Rechtbank; vernietigt de uitspraak van de Inspecteur; vermindert de naheffingsaanslag BPM tot € 3.033; vermindert de beschikking belastingrente dienovereenkomstig; veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 4.009; en draagt de Inspecteur op de door belanghebbende betaalde griffierechten van in totaal € 908 te vergoeden. Deze uitspraak is gedaan door mr. A.J.H. van Suilen, voorzitter, mr. P. van der Wal en mr. G.B.A. Brummer, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier. De beslissing is op 21 februari 2023 in het openbaar uitgesproken. De griffier is verhinderd De voorzitter, de uitspraak te ondertekenen. (A.J.H van Suilen) Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op 22 februari 2023. Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Essentiële gebreken 4.1. In artikel 10 Wet BPM is geregeld hoe voor gebruikte personenauto’s de verschuldigde BPM wordt bepaald. Die regeling houdt in dat op het bij de personenauto behorende bedrag aan BPM, bedoeld in artikel 9, leden 1 en 2 Wet BPM, een vermindering in acht wordt genomen vanwege de gebruikte staat. De vermindering is de afschrijving van de waarde van de personenauto, uitgedrukt in een percentage van de catalogusprijs (inclusief BPM) op het tijdstip waarop de personenauto voor het eerst in gebruik is genomen (vgl. HR 26 maart 2021, ECLI:NL:HR:2021:415, r.o. 3.5.2). 4.2. In artikel 10, lid 10, Wet BPM is bepaald dat bij ministeriële regeling nadere regels kunnen worden gesteld ten behoeve van de uitvoering van dit artikel. Nadere regels zijn neergelegd in onder meer artikel 8 Uitvoeringsregeling BPM. In lid 3 van dat artikel is bepaald dat, indien een gebruikt motorrijtuig essentiële gebreken vertoont waardoor met het motorrijtuig niet kan of mag worden deelgenomen aan het verkeer, de vermindering bedoeld in artikel 10, lid 1, Wet BPM niet wordt vastgesteld dan nadat deze essentiële gebreken zijn hersteld. Van essentiële gebreken is volgens deze bepaling in elk geval sprake zolang het motorrijtuig blijkens een vermelding in het Nederlandse kentekenregister bestemd is voor sloop of wacht op keuring. 4.3. Met artikel 8, lid 3, Uitvoeringsregeling BPM is erin voorzien dat voor een vanuit het buitenland overgebracht, gebruikt motorrijtuig met essentiële gebreken de in artikel 10, lid 1, Wet BPM bedoelde vermindering pas mag en kan worden bepaald op het tijdstip dat de essentiële gebreken zijn hersteld en naar de staat waarin het motorrijtuig zich dan bevindt. Pas dan zal de RDW het in verband met die essentiële gebreken opgelegde rijverbod opheffen, zodat met het motorrijtuig kan en mag worden deelgenomen aan het verkeer.Deze bepaling strookt met het doel en de strekking van de Wet BPM, namelijk om BPM te heffen ter zake van uitsluitend motorrijtuigen die – volgens de uit de Wegenverkeerswet 1994 voortvloeiende eisen – geschikt zijn om te worden toegelaten op de weg in Nederland (vgl. HR 26 maart 2021, ECLI:NL:HR:2021:415, r.o. 3.5.3). 4.4. Uit de tekst van artikel 8, lid 3, Uitvoeringsregeling BPM zou kunnen worden afgeleid dat ook buiten de gevallen van ‘wachten op keuring’ en ‘bestemd zijn voor sloop’ sprake kan zijn van ‘essentiële gebreken’. Niettemin ziet het Hof daartoe geen aanleiding. De omstandigheid dat een auto niet de zogenoemde Wachten op keuren-status (WOK-status) heeft gekregen van de RDW noch is bestemd voor sloop, betekent volgens het Hof dus dat geen sprake is van essentiële gebreken in de zin van artikel 8, lid 3, Uitvoeringsregeling BPM. Redengevend daarvoor is het volgende. Bij twijfel over de al dan niet rijwaardige staat waarin een voertuig zich bevindt, kan de inspecteur het voertuig APK laten keuren. Dit brengt mee dat het in dit verband uiteindelijk aan de RDW is, en niet aan de inspecteur, om te beoordelen of een voertuig op essentiële onderdelen voldoet aan de vereisten van de wegenverkeerswetgeving. Dit betekent dat wanneer een vanuit een andere lidstaat overgebrachte auto door de RDW is goedgekeurd, er geen sprake kan zijn van een ‘essentieel gebrek’ in de zin van genoemd artikel 8 (vgl. Hof Amsterdam 17 november 2015, ECLI:NL:GHAMS:2015:5114, r.o. 4.1.7 en Hof Arnhem-Leeuwarden 7 juni 2016, ECLI:NL:GHARL:2016:4937, r.o. 4.15). 4.5. Vaststaat dat de onderhavige auto’s met het oog op de registratie in het Nederlandse kentekenregister zijn aangemeld bij de RDW, dat de RDW deze auto’s heeft goedgekeurd en niet heeft vastgesteld dat deze auto’s schadevoertuigen zijn in de zin van art. 1, lid 1, letter u, Wegenverkeerswet 1994 waarvoor een verbod geldt voor het rijden op de weg. Nu de RDW deze auto’s bij de inschrijving geen WOK-status heeft gegeven en deze auto’s evenmin zijn bestemd voor de sloop, vertonen deze auto’s, gelet op voornoemde uitleg van artikel 8, lid 3, Uitvoeringsregeling BPM, dus geen essentiële gebreken. Dit betekent dat belanghebbende de volgens artikel 9 Wet BPM verschuldigde BPM kan voldoen met toepassing van de in artikel 10 Wet BPM bedoelde vermindering (vgl. HR 26 maart 2021, ECLI:NL:HR:2021:415, r.o. 3.5.5). Consumentenprijs (historische nieuwprijs); auto 1 en 2 4.6. Belanghebbende bepleit toepassing van de door haar gebruikte XRAY-koerslijst, omdat het daarin vermelde type referentieauto (BMW 5-serie Touring 530d Executive) gelijk is aan auto 1. Het Hof onderschrijft dat betoog. Deze referentieauto is immers beter vergelijkbaar dan de referentieauto (BMW 5-serie Touring 530d High Executive) zoals vermeld in de door DRZ gebruikte koerslijst. Dit betekent dat uitgegaan wordt van een consumentenprijs van € 98.949 en een handelsinkoopwaarde in onbeschadigde staat van € 50.175. 4.7. Wat betreft auto 2 betwist belanghebbende niet de toepassing van de door DRZ gebruikte Autotelex-koerslijst. Door het gebruik van deze koerslijst dient ook voor de berekening van de bruto BPM in de consumentenprijs te worden uitgegaan van de volgens deze koerslijst voor de referentieauto verschuldigde BPM (vgl. HR 20 mei 2022, ECLI:NL:HR:2022:640, r.o. 3.3.2). Dat de feitelijke CO2-uitstoot van auto 2 hoger is en dientengevolge een hoger bedrag aan BPM zou zijn verschuldigd ten tijde van de eerste ingebruikneming, is derhalve – anders dan belanghebbende betoogt – niet van betekenis ter vaststelling van het afschrijvingspercentage (vgl. Hof Arnhem-Leeuwarden 13 september 2022, ECLI:NL:GHARL:2022:7912, r.o. 4.13). Het gelijk is in zoverre aan de Inspecteur. Handelsinkoopwaarde; omvang schade en waardedrukkend effect 4.8. Tussen partijen is niet in geschil dat bij de onderhavige auto’s sprake is van meer dan normale gebruiksschade, zodat er plaats is om de afschrijving te bepalen met behulp van een taxatierapport als bedoeld in artikel 10, lid 8, Wet BPM. De omvang van het waardedrukkend effect op de handelsinkoopwaarde van de auto’s houdt partijen echter verdeeld. 4.9. Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat belanghebbende, die zich beroept op een vermindering, daarvan de bewijslast draagt (vgl. HR 21 september 2018, ECLI:NL:HR:2018:1695, r.o. 2.3.4; HR 23 september 2022, ECLI:NL:HR:2022:1273, r.o. 4.2.6). Dit betekent dat belanghebbende aannemelijk moet maken dat de waardevermindering door meer dan normale gebruiksschade meer bedraagt dan respectievelijk € 8.190 (auto 1), € 9.982 (auto 2) en € 10.229 (auto 3). Deze bewijslastverdeling brengt mee dat indien er twijfel bestaat over het door belanghebbende gestelde, dit ten nadele werkt van belanghebbende. 4.10. Belanghebbende heeft voor geen van de auto’s voldaan aan de toonplicht, waardoor de Inspecteur door toedoen van belanghebbende de auto’s niet heeft kunnen schouwen. Ter onderbouwing van de gestelde schade verwijst belanghebbende naar de door haar ingebrachte taxatierapporten. Ter zake van deze rapporten heeft de taxateur ter zitting opgemerkt dat daarin schades zijn vermeld die na afloop van de taxatie, maar voorafgaand aan de keuring bij de RDW, zijn hersteld, omdat deze auto’s ‘anders een WOK-status zouden krijgen’. Daarmee staat vast dat de taxatie van de auto’s niet heeft plaatsgevonden naar de verwachte staat waarin de auto’s verkeren op het tijdstip van de afronding van de registratie (tijdstip belastbare feit), zodat het Hof aan deze taxatierapporten slechts een geringe bewijskracht toekent. Gelet daarop heeft belanghebbende de door haar gestelde schade niet aannemelijk gemaakt. 4.11. De omvang van het waardedrukkend effect op de handelsinkoopwaarde van de auto, houdt partijen eveneens verdeeld. 4.16. Gelet op het vorenstaande is het hoger beroep van belanghebbende gegrond en dient de naheffingsaanslag te worden verminderd tot een bedrag van € 3.033, zijnde de som van € 680 (auto 1), € 1.879 (auto 2) en € 474 (auto 3). Belastingrente 4.17. Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige gronden aangevoerd. Nu de naheffingsaanslag wordt verminderd, dient ook de in rekening gebrachte belastingrente dienovereenkomstig te worden verminderd. 5Proceskosten en griffierecht 5.1. Het Hof vindt aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep en hoger beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. 5.2. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.674 voor de beroepsfase (1 punt voor beroepschrift, 1 punt voor zitting, wegingsfactor 1, waarde per punt € 837) en € 1.674 voor de hogerberoepsfase (1 punt voor hogerberoepschrift, 1 punt voor zitting, wegingsfactor 1, waarde per punt € 837). De vergoeding die de Inspecteur voor de kosten van het bezwaar heeft toegekend van € 261 acht het Hof juist en die zal het Hof dan ook in stand laten. In totaal bedraagt de kostenvergoeding voor verleende rechtsbijstand derhalve € 3.609. Daarbij is in aanmerking genomen het arrest HR 27 mei 2022, ECLI:NL:HR:2022:752, waarin is geoordeeld dat in afwijking van de bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht de waarde per punt in BPMzaken in beroep en hoger beroep op € 837 (tarief 2023) moet worden vastgesteld. 5.3. Onder bijzondere omstandigheden kan aanspraak bestaan op vergoeding van de werkelijke kosten van rechtsbijstand, maar zulke omstandigheden zijn in dit geval niet gebleken. 5.4. Belanghebbende heeft verder verzocht om vergoeding van € 400 (4 uren à € 100) ter zake van de kosten van de door haar ter zitting meegebrachte deskundige. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende in redelijkheid een deskundige naar de zitting heeft mogen meebrengen en acht de omvang van de kosten redelijk, zodat een vergoeding wordt toegekend van € 400. 5.5 Verder dient de Inspecteur de in beroep (€ 360) en hoger beroep (€ 548) betaalde griffierechten aan belanghebbende te vergoeden. De Inspecteur neemt het standpunt in dat slechts 72% van de herstelkosten in aanmerking kan worden genomen – hetgeen is ontleend aan onderdeel 3.5 van bijlage I behorende bij artikel 8, lid 4, letter b, Uitvoeringsregeling BPM – terwijl volgens belanghebbende de waardevermindering meer bedraagt dan 72%. 4.12. Een raming van herstelkosten geeft niet zonder meer de waardevermindering als gevolg van schade weer, reeds omdat in het kader van het herstellen van schade aan (onder)delen van een personenauto onvermijdelijk ook de normale sporen van gebruik – die reeds in de volgens de koerslijst bepaalde handelsinkoopwaarde van een referentievoertuig worden verdisconteerd – verdwijnen (vgl. HR 10 november 2017, ECLI:NL:HR:2017:2822, r.o. 2.4.3). 4.13. Gelet op de leeftijd van de auto’s (respectievelijk 19, 24 en 16 maanden) en het aantal gereden kilometers (13.779, 45,783 en 15.717 km) acht het Hof niet aannemelijk dat het waardeverminderende effect van de gecalculeerde herstelkosten meer bedraagt dan 72%. Handelsinkoopwaarde; ex-rental 4.14. Zo het Hof al aannemelijk zou achten dat auto 1 een zogenoemde ‘ex-rental’ betreft – het Hof laat dat in het midden – dan nog zou dat belanghebbende niet baten. Anders dan belanghebbende betoogt, rechtvaardigt het enkele gegeven dat een auto verhuurd is geweest aan telkens wisselende derden (‘rental’), immers niet zonder meer de conclusie dat sprake is van meer dan normale gebruiksschade (vgl. HR 20 mei 2022, ECLI:NL:HR:2022:640, r.o. 3.4). Belanghebbende, op wie te dezen de stelplicht en de bewijslast rust, heeft niet gemotiveerd gesteld dat in het onderhavige geval sprake is van meer dan normale gebruiksschade. Cijfermatig 4.15. Gelet op het vorenstaande dient de naheffingsaanslag als volgt te worden berekend: Auto 1 Auto 2 Auto 3 Consumentenprijs (=historische nieuwprijs) € 98.949 € 70.093 € 148.090 Handelsinkoopwaarde (onbeschadigd) € 50.175 € 30.686 € 74.791 Schade (72%) -/- 8.190 -/- 9.982 -/- 10.229 = Handelsinkoopwaarde (beschadigd) 41.985 20.704 64.562 Afschrijving 57,57% 70,46% 56,40% Historische BPM € 15.548 € 12.147 € 31.371 Afschrijving -/- 8.951 -/- 8.559 -/- 17.694 = Verschuldigde BPM 6.597 3.588 13.677 Extra leeftijdskorting -/- 1.252 -/- 119 -/- 915 Door belanghebbende is betaald op aangifte -/- 4.665 -/- 1.590 -/- 12.288 Naheffingsaanslag € 680 € 1.879 € 474